国有林场转变职能后财务核算的思考

一、新疆国有林区的改制进展情况

新疆气候干旱，土地沙化严重，承载自治区经济社会发展的生态基础脆弱，加强生态环境保护和建设，关系现实生存，关系可持续发展，关系子孙后代。党中央、国务院高度重视林业工作，2003年作出了《关于加快林业发展的决定》，明确了林业发展的指导思想、基本方针、主要任务和政策措施，指出了林业发展要坚持走以生态建设为主的可持续发展道路，并强调要深化重点国有林区和国有林场管理体制改革。党的十七大提出了经济建设、政治建设、文化建设、社会建设和生态文明建设“五位一体”的中国特色社会主义奋斗目标，赋予林业新的重大历史使命。2008年《中共中央关于推进农村改革发展若干重大问题的决定》提出要扩大国有林场改革试点。2009年中央林业工作会议确定了林业的“四个地位”(林业在贯彻可持续发展战略中具有重要地位，在生态建设中具有首要地位，在西部大开发中具有基础地位，在应对气候变化中具有特殊地位)、“四大使命”(实现科学发展必须把发展林业作为重大举措，建设生态文明必须把发展林业作为首要任务，应对气候变化必须把发展林业作为战略选择，解决“三农”问题必须把发展林业作为重要途径)。2010年的中央1号文件和政府工作报告都明确提出要启动国有林场改革。总理、回良玉副总理等领导同志就推动国有林场体制改革多次作出重要批示。2010年5月12日，总理主持召开国务院第111次常务会议，专门研究了国有林场体制改革问题。会议确定由国家发展改革委员会和国家林业局牵头，会同有关部门组成改革工作小组，就国有林场体制改革作进一步深入调查研究，提出意见，通过试点，总结经验，有序推进，不断完善。2011年4月20日，国务院常务会议决定，将推进国有林场体制改革作为2011年深化经济体制改革的重点工作。2010年11月，努尔•白克力主席和钱智副主席带领自治区编办、财政厅等有关部门领导来我厅，就推进我区林业发展进行了深入调研，形成了《新政阅［2010］147号会议纪要》，原则同意将自治区林业厅直属25个国有林场改为事业单位。党中央、国务院和自治区党委、人民政府的一系列决策部署，为推进我区国有林场体制改革提供了政策支持，明确了方向。

二、进一步建立并完善科学的林业资金核算制度体系

应用两种存在本质区别的会计制度，报表编制难统一等诸多问题。传统经营模式下的森林经营核算，以“木材”的价值左右核算。森林资源消耗价值没有计入木材成本。只计量进行交换的货币收益，没有把森林资源、生态环境和社会效益纳入会计核算体系。经营者忽视森林生态和社会效益。使森林资源锐减，生态环境恶化，林业单位曾一度陷入“两危一困”局面。现行森林经营体制在原有经营的基础上虽有改变，但林业单位内部经营体制的会计核算不规范、不统一和不确切性仍然没有实质性的突破。林场现肩负着双重的职能，一方面是对森林资源的保护;另一方面为生存而进行的营林生产职能。这些经营如采用《事业单位会计制度》的核算办法“财政补助收入”、“事业支出”等科目进行核算。仅仅强调的是收支管理，就会使林业单位出现有资金而不能运转，体现出了它的企业性质;而另一方面受林业职能局限性.政府拨付的资金微乎其微，难以维持正常的事业性开支，林业单位又难以发展壮大，体现出了它的事业性质。可以说现行的会计核算在某种程度上会制约林业发展，林业单位的双重性导致会计制度在核算、计划制定等会计核算混乱。

(一)会计核算基础方面

《事业单位会计准则试行》第十六条规定“预算单位会计核算一般采用收付实现制，但经营性业务核算可采用权责发生制”。在收付实现制下，事业单位经常存在一些会计年度内收支项目不配比的情况，导致一些事业单位采用收付实现制来核算，不能真实完整的反映该单位的经济业务。如事业单位的在一些非经常性的费用支出方面，在发生费用的时期，支出增大，造成结余减少。使当期收支不配比，计算的结余也不是真正的结余。尤其是实行政府采购和国库集中支付制度以后，采购环节和付款环节相分离，使得项目的实施与款项的支付存在一定时间间隔，如按现行的事业单位会计制度处理，在采购和支付间隔跨年度时，会出现比较严重的账实不符，不能真实反映单位的经济业务。

(二)成本核算方面

目前在事业单位体系中，经营性事业单位存在经营性业务，而两者采用不同的会计基础进行核算。一般情况下，事业单位对经营性业务采用权责发生制，进行成本核算。对非经营性业务采用收付实现制，不进行成本核算。由于不计算成本，难以对非经营性业务进行正确的资金使用绩效评价与考核。另外，实际工作中由于两种业务不易区分，使得费用难以合理分摊，造成成本不能准确核算。这不仅不利于事业单位的内部管理，不利于国家预算资金的有效使用，而且很容易造成国有资产的流失。因此，林业经营性事业单位进行全面的成本核算更有利于节约资金和提高运行效率。

(三)财务人员素质方面

许多财务人员的财务意识一时无法适应新形势的发展，普遍存在财务意识不到位，一味注重资金管理、增量管理和财务合规性管理，而轻视资产管理、存量管理和资产绩效管理，会计核算混乱，财务信息失真等问题突出。因此，实行企业化管理后的事业单位应该加大对财务人员的业务培训，及时更新财务人员的业务知识，提高会计核算水平，逐步使事业单位的财务管理走向规范化，尽快适应事业单位财务的企业化管理。

三、森工企业转制后财务政策的设计

2012年财政部相继印发了《事业单位财务规则》、《行政单位财务规则》、《事业单位会计准则》、《事业单位会计制度》、《行政事业单位内部控制规范》等一系列相关政策，随着国家对林业生产力布局的调整和林业分类经营改革不断深入，应当解决政企不分、性质模糊、职能含糊等会计制度混乱问题。把《会计管理制度》作为核算的基础依据，将《国有林场与苗圃财务会计制度》、《森工企业会计制度》、《事业单位会计制度》、《股份有限公司财务会计制度》等相关适用条款结合财政部门新出台的制度、规则融人到林业会计制度中来，按照森林分类经营的原则因林实策、因地实策。借鉴《天然林资源保护工程财政专项资金管理暂行办法》、《天然林保护经费会计核算暂行办法》、《天然林保护工程公益林项目会计核算办法》等管理制度，建立统一完善的生态林业会计制度体系。

(一)认真做好国有资产评估，扎实开展清产核资工作

国有林场改为事业单位后，其资产管理、财务管理、干部人事管理都要按照事业单位相关规定办法进行管理。各单位要对现有资产进行清理、登记、评估、核资，在此基础上分类管理。对非经营性资产，严格按照事业单位资产管理规定管理。对投入到后续产业项目中的资产，在主管部门监管下独立经营。属于独资的后续产业项目产生的效益，全部纳入预算，后续产业项目要实行公司法人管理，确保各单位投入的资产保值增值，杜绝在改制中造成国有资产流失和稀释。主管部门要制定具体办法指导此项工作，纪检监察部门要加强监督，对违规违纪的，予以严肃处理。

(二)设置合理、统一的会计科目

从会计核算的规范要求来看，经营性事业单位会计核算内容将会向两边分化经营性事业单位中，事业型的单位其会计核算规范将进一步向预算会计靠拢，而具有施工性质、需要企业化管理的事业单位或者部门将向企业会计靠拢。可以对国家拨付的事业费管理采取事业单位财务准则进行核算，事业单位在会计科目的设置上，应按照新会计制度的要求，采用新会计制度中通用的科目。对于不能够反映事业单位财务活动的，但在事业单位会计工作中又十分重要的科目，则可以统一另行设置。

(三)建立科学的固定资产核算方式

事业单位应当建立固定资产核算方式，在固定资产的构建、使用、处置方面进行设置，选择合适的固定资产折旧办法，并增设“累计折旧”科目，使得会计核算能正确反映固定资产的价值损耗。根据不同情况，在转制事业单位的成本核算中列支折旧费用，对不实行成本核算的事业单位可只提折旧不列支出。具体做法是在每一个财务年度末填报决算表时，要认真填列一份详细地反映固定资产增减情况报表，并根据年末固定资产实际折旧总额，填报第一年度的预算报表，申列折旧基金计划，申报预算拨款中取得折旧基金，并列入专款专用的科目，以备后用。在需要更新固定资产时，同样需报请上级主管单位批准，经审查核实确需要更新时，方可从折旧基金中支付使用。

(四)构建合理的成本核算模式

针对如何构建合理的成本核算模式，事业单位会计核算一般采用收付实现制，但一些业务出于管理要求和成本核算的考虑，确因工作需要适应权责发生制的，可采用权责发生制核算基础。适度采用权责发生制核算基础，有利于加强成本控制，体现事业单位业务活动运营效果，实现计划、预算、控制和报告的一体化。以权责发生制作为事业单位会计核算的基础，兼顾国家拨付事业费的管理仍采用事业单位财务准则进行核算，建立可行的内部控制制度，严格区分经营性收入和财政收入。在事业单位企业化管理初期的会计核算中，采用以企业财务准则为主，事业单位财务准则为辅的方法进行会计核算。即在总账和报表中采用企业财务准则反映，事业经费采用事业单位财务准则以附表和辅助说明的方式进行反映。

四、发挥会计核算优势，加强森林资金经营管理

森林不仅为国家提供木材和各种林副产品，而且还承担着净化空气、涵养水源、保持水土、美化环境、维护生态平衡等生态、社会功能。因此森林经营是林业系统的经营过程，任何一个单一的核算管理或者是仅仅依靠政府资金，对林业的发展都是“制约”。林业会计作为林业管理的重要组成部分，会计核算应充分发挥资金管理优势，利用森林资源使森林生态、经济、社会三大效益最大化。将森林生态效益、经济效益一部分核算森林经营时所发挥的生态、社会效益与价值，林业生产单位(个人)对生态环境和社会承担责任，由所受益者承担;另一部分森林经营产生的经济价值由森林经营者向社会提供，社会效益以货币形态核算为森林价值。两者之间相互促进，构成一个良性循环的整体体系。只注重眼前经济效益，森林经营就将采伐过量，那么迟早会导致经济效益的下降;反之，只保护、没有经济效益的刺激，这种保护不利于社会发展需求。因此，森林经营在提高经济效益的同时兼顾生态效益和社会效益的提高，也必须与会计制度改革与发展的客观要求相适应，并通过会计核算记录有关的生态环境效益和环境资源成本，分析、体现森林经营单位、经营者应有的价值地位。有效协调林业经济发展中的长远目标与近期利益目标，有效协调社会目标与林业目标之间的关系，激励林业事业进一步又好又快发展。

本文作者:张翊飞工作单位:新疆维吾尔自治区林业厅