增值税制度十篇

增值税制度篇1

一、以推行消费型增值税和扩大增值税征收范围为主要内容，对增值税制度进行全面改革

现行增值税制度存在的一些弊端已制约经济发展。在抵扣范围上，纳税人购买的固定资产的进项税额不能得到抵扣，导致制度性重复征税和税收征收管理的复杂性。在征收范围上，仅对货物和部分劳务征收增值税，绝大部分的服务业和农业没有纳入增值税征收范围，致使增值税运行的链条断裂。现在，增值税管理中诸如货运发票抵扣、农产品收购进项抵扣、商业税收征收管理等难点，从根本上说都是因为增值税征收面偏窄所致。在具体征收方式上，将增值税纳税人区分为按规范化办法征税的一般纳税人和按简易办法征税的小规模纳税人是国际上通行的做法，但我国现行增值税制度中两类纳税人是按照销售收入界定的，不利于中小企业的生存与发展。只有很少一部分纳税人按照规范化的办法缴纳增值税，而众多的纳税人被排除在按规范化办法征收增值税的范围之外，且要负担较高比例的增值税。据统计，20__年，河南省一般纳税人户数为6.2万户，仅占整个增值税纳税人73.7万户的8.41%；小规模纳税人户数为67.5万户，占整个增值税纳税人户数的91.59%。小规模纳税人实际增值税税负大大高于一般纳税人。

目前，社会各方面对增值税制度的改革有较高期望。20__年10月，中共十六届三中全会通过的《中共中央关于完善社会主义市场经济若干问题的决定》，明确了新一轮税制改革八个方面的内容。排在前三位的是改革出口退税制度、统一各类企业所得税制度、增值税由生产型改为消费型，将设备投资纳入增值税的抵扣范围。前两项改革已经完成，增值税改革自然成为社会各界关注的重点。

二、消除增值税改革进程的两大思想障碍

1．消除孤立地看待改革、过分担心增值税改革减少财政收入的思想障碍。

现有税收规模和收入稳定增长机制能够承载减税的压力。河南省国税局税收调查资料显示，20__年全省增值税一般纳税人外购固定资产519亿元，如果全面扩大增值税抵扣范围，20__年将减少增值税75.4亿元，占同期全部增值税的14.38%，占同期国税部门组织收入总额的9.38%。而这一统计口径尚未考虑享受减免税企业等方面的情况，实际影响收入的数额比这个数要小。据有关专家测算，实行增值税转型改革，全国一年约影响增值税收入1300亿元～1500亿元。近几年税收增收的总额都在5000亿元以上，20__年增收近120__亿元，这样的增长规模完全能够承载增值税转型所带来的财政减收。

税制结构的进一步优化将带来税收增收。在研究税制改革时，我们绝不能孤立地看待某一个税种、某一项改革措施对税收的影响，而是要全面、系统地看待税制结构变化所带来的综合性影响。企业所得税改革、增值税改革等必定会促进税收与经济发展同步稳定增长的较优税制的形成。财产税等新税种的开征、企业所得税和个人所得税的快速增长、增值税和其他税种在经济发展基础上的稳定增长将在一定程度上弥补增值税转型带来的减收。

2．消除我国目前难以实施规范化增值税制度的思想障碍。

只有实施规范化的增值税制度，即彻底地扣税和保证尽可能宽泛的征收面，增值税的职能才能得到有效发挥。有学者指出，我国当前社会经济文化基础决定了西方模式增值税的不可行性，即使强制推行也会造成制度规定和实际结果的巨大不一致。因此，不少人提出诸如要实行实耗扣税法、进一步扩大按征收率征税的纳税人范围等。笔者认为，尽管我国在法制环境、纳税人的税法遵从度和经济交易结算制度等方面还有很多亟待解决的问题，但我国已具备实行规范化增值税制度的条件。

增值税在我国实践了近30年，较为规范的增值税制度实施了14年。增值税不仅保障了我国税收的稳定增长，而且较好地避免了重复征税的矛盾，体现了公平税负的原则，符合市场经济发展的内在要求。尽管增值税制度在运行中存在这样或那样的问题，但总体运行是有效的。

三、增值税改革的基本设想

笔者认为，对增值税改革不应再迟疑观望、局部试点、缓慢推进，而应明确时间、综合改革、整体推进，建立起符合国际通行的规范化的增值税制度，实行彻底扣税，将条件成熟的服务业纳入增值税的征收范围，并采取税收立法的形式巩固增值税改革的成果。应在20__年底完成增值税改革和立法任务，从20__年开始全面实行规范化的增值税制度。增值税改革要重点考虑“三个扩大”、“两个降低”，并实现“三个配套”。

1．“三个扩大”。一是扩大增值税的抵扣范围，实行消费型增值税。对纳税人外购固定资产所支付的增值税税金给予一次性抵扣；对于期初存量固定资产所含增值税可采取分年度抵扣的办法。二是扩大增值税的征收范围，尽可能将服务业纳入增值税的征收范围，在征收范围的确定上可以采取分步走的方法。在当前至少要将交通运输、建筑安装等与货物生产、流通关系密切的行业纳入增值税的征收范围，待条件成熟时再将其他服务业和农业纳入增值税的征收范围，逐步把断裂的增值税链条连接起来。三是扩大按规范化办法征收增值税的纳税人规模。在科学确定增值税一般纳税人和小规模纳税人划分标准的基础上，允许纳税人自由选择是按一般纳税人规范化的征税办法缴税，还是按小规模纳税人的简易办法缴税。

2．“两个降低”。一是降低增值税的整体税收负担，进而降低流转税收入在整个税收中的比重。扩大抵扣范围实质上是缩小了税基，未来可以维持增值税的现行税率不变。二是降低小规模纳税人的税收征收率。从世界范围看，实行增值税的国家和地区对小规模纳税人或是给予免税或是确定较低的征收率。例如，韩国对特别纳税人按销售总额适用2%的特殊税率。我国台湾地区小规模纳税人增值税（台湾称之为营业税）的征收率为1%。就我国目前情况而言，增值税的征收率，工业纳税人应降为4%，商业纳税人应降为2%或者1%。与此同时，与个人所得税的费用扣除相配套，调高增值税的起征点，体现对社会弱势群体的照顾。

增值税制度篇2

关键词：增值税；转型；比较；建议

中图分类号：F222文献标识码：A文章编号：1672-3198（2008）03-0046-02

1994年税制改革以来，流转税一直是中国的主体税类，其收入占到整个税收收入的一半。但中国多年来一直实行生产型增值税，企业在购进机器设备时缴纳了进项增值税之后，不能从企业销售产品的销项增值税中得以抵扣。这种重复征税不仅加大了企业负担，而且对企业技术进步和设备更新形成负激励。本文介绍了法国、英国、德国、韩国等国家关于增值税制度中的相关规定，从比较借鉴的角度，提出了完善我国增值税制度的建议。

1 国外增值税制度简介

1.1 法国的增值税制度

增值税问世于法国。早在1954年,法国即在原流转税的基础上建立了增值税,并逐步扩展到经济生活的各个领域,1968年扩大到商业零售环节,农民也可以自愿选择是否实行增值税,1978年进一步扩大到与经济、生产直接有关的设计师、建筑师、工程师等自由职业者身上,最后形成了现行的增值税模式。2004年，法国增值税收入占税收收入的比重为16.7%，占国内生产总值的比重为7.3%。

总的来看，法国增值税几乎涵盖了商品或劳务的生产、销售的所有经营活动，基本上覆盖所有的经济领域（包括农业、工业、建筑业、商业、服务业等领域）的所有应税交易行为。对于纳税人购入的固定资产价值中所含增值税税金允许一次性扣除，实行的是消费性增值税。

在税率方面，法国是实行的多档税率结构，包括标准税率（19.6%）、低税率（5.5%）、特别税率（2.0%）和零税率。一般的商品和劳务都要征收增值税，免税范围十分严格。

法国建立了一套比较完善的征管制度，这也是其成功经验。法国税法明确规定，增值税纳税人必须强制性进行税务登记，没有依法进行等登记的企业主将受到惩罚。当纳税人拖欠税款或不缴纳税款时，税务人员不需要经过法院，就可以执行税收强制措施。事后如果纳税人不服，可以向法院上诉。

1.2 德国的增值税制度

德国于1968年1月1日正式推行增值税制,以取代多年实行的一直延伸至零售环节征税的“阶梯式”的销售税。经过近30年来的不断改进与完善,德国的增值税制度已日趋合理,征收管理也较为规范并积累了经验。目前,德国的增值税是仅次于个人所得税的第二大主体税种。

德国实行全面型增值税,规定增值税纳税人为从事商品销售和提供劳务的企业主以及从事进动的任何人。劳务征收范围包括劳务的自我供应和私人使用、除土地外的其他不动产出租业务、商从事的劳务以及部分金融活动、出租契约、建筑活动、运输活动等。在税率方面，德国的增值税实行三档税率制:标准税率(普通税率)、减低税率(特殊税率)和零税率。其中,标准税率适用于一般交易和商品的进口;减低税率适用于家养动物、鱼、肉、奶、茶、水果、植物、谷物、自来水、文化用品等46种特种物品;零税率则适用于商品出口。

1.3 英国的增值税制度

20世纪70年代初，鉴于西欧各成员国都普遍推行了增值税。英国于1973年改革了商品课税制度，将购买税和特别就业税调整合并为增值税，并使该税成为英国间接税中的一个最主要税种，其税收收入通常占全部间接税收入的50％一60％。

英国实行的是消费型增值税，即对纳税人购入的所有物品或劳务所含的增值税予以扣除。增值税纳税人为从事商品销售和提供劳务的企业主以及从事进动的任何人。除政府通过税法特案规定免征增值税的交易项目外，企业主从事任何销售商品和提供劳务的活动，都要缴纳增值税。至于从事进动，不论是企业主还是非企业主，除特殊规定外，都有就进口行为缴纳增值税的义务。

英国的增值税实行三档税率制：标准税率(普通税率)、低税率(特殊税率)和零税率。目前，标准税率为17.5％，低税率为5％。在免税方面，英国增值税的免税分两种类型：一种是通常意义上的免税，即免缴销项税金，但进项税金不能获得抵扣，称为“不可抵扣的免税”；另一种是零税率，即在免缴销项税金的同时还可以对全部的进项税金进行抵扣，称为“可以抵扣的免税”。现阶段，不可抵扣的免税主要适用于：①购置不动产；②企业的转让；③某些金融业务；④邮局提供的通讯及其他劳务(如电话服务、保险、教育、火葬、体育等)的供应。零税率主要适用于食物、水、书籍等商品和劳务以及所有出口商品和劳务。

1.4 韩国的增值税制度

韩国1977年正式实施增值税，是世界上实行增值税比较成功的国家之一。韩国采用消费型增值税，税率为10%，实行单一税率。一部分纳税人和我国一般纳税人的计税方法相同，这部分纳税人占全部纳税人30%左右，余下的70%纳税人采取简化纳税的方法（即我们所说的小规模纳税人），税率也为10%，不像我国对小规模纳税人另行规定征收率。

1.5 东盟国家的增值税制度

东盟国家中引入增值税的一个成功范例是印尼，印尼把对于间接税改革的重点放在了改革销售税上，并以增值税方案（包括增值税和奢侈品消费税）取代了销售税。改革时增值税税率统一定在10%，增值税在最后的消费阶段征收，除个别情况外，国内消费的商品几乎没有免税和低税率的待遇。从2004年起，印尼将分阶段对所有商品征收增值税、奢侈品消费税和进口关税。增值税改革不仅大大增加了政府的财政收入，而且还增强了税收制度的公平性，提高了效率，税收的中性作用得到加强，国内原来重复课税的问题也缓和了，同时增值税对物价的影响也不明显，在一定程度上保证了贫困阶层的利益，增值税改革取得了较好成效。

菲律宾已经采用了税率为10%的增值税，2005年5月，菲律宾参议院批准了《增值税法案》，新的《增值税法案》取消了一些产业先前享有的免缴增值税的特权，这些行业包括电力、航空、航海等，依据该法案，菲律宾的增值税在税收收入中的比重将由原来的10%提高到12%。泰国也引入了增值税，目前的增值税税率为7%。新加坡开征增值税时间较晚，到1994年才进行了一次以建立商品服务税（也就是增值税，税率为3%）为中心的税制改革。

综上所述，实行增值税的国家大都采取消费型增值税制度，征税范围广泛，从农产品销售、工业制造、一直实行到批发、零售和劳务。国家在征收管理方面注重计算机与网络的应用，从技术上保证了增值税征收的效率和对纳税人的监督及管理。

2 完善我国增值税制度的建议

2.1 进一步扩大扣税范围,将固定资产进项税额纳入扣税范围,实行消费型增值税

增值税是中国的第一大税种，自1994年以来，增值税收入在税收总收入中所占的比中一直居于首位。增值税税基转型改革面临的最最主要问题，就是如何在改革的过程中，使增值税收入的减少控制在可接受的范围内。为此可先实行较窄范围的消费型税基，然后在过渡到纯粹的消费型税基。从国际经验看，大多国家实行消费型增值税的国家，都曾对投资品做出过特别的过渡性规定。如法国，德国等。可将建筑安装业、交通运输业和电信行业的固定资产进项税额一并纳税口税范围，实行彻底扣税的消费型增值税，以根除生产型增值税的种种弊端。目前制约增值税能否由生产型增值税转为消费型增值税的关键因素是国家财政的承受能力。

目前实行增值税转型，条件已经基本成熟，估计不会给国家财政造成太大的压力。其一，目前国有企业欠税十分严重，且许多欠税是难以收回的，该征消费型增值税后，将固定资产的进项税额纳入扣税范围，可以抵减欠税，消化一部分减收因素；其二，扩大增值税的征税范围，延长了增值税的“链条”，增强了增值税的内部制约作用，减少部分税收流失，增加一部分收入。第三，由于增值税转型后可以降低企业投资成本，相应增加企业的利润，企业所得税会有所增加。此外，也是更为重要的是，从中长期来看，消费型增值税理顺了经济关系，增强了经济活力，并刺激非政府投资，拉动了积极增长，也会相应增加财政收入。

2.2 扩大增值税的征税范围，以保持增值税的链条完整，促进增值税的规范化管理

从本质上讲，增值税征税范围愈广，税基愈宽，越能发挥增值税的中，此外，按照增值税多环节征收原则扩大增值税征税范围，对于完善增值税的抵扣链条也很有好处。

现行增值税主要覆盖商品生产领域和流通领域。建筑安装业、交通运输业和邮电通信以及其他劳务服务等仍实行营业税。这使得增值税链条不够完整，不利于生产性劳务进项税款的合理抵扣，不利于发挥增值税的普遍调节功能，还造成管理上的困难。

事实上，商品和劳务在交易中是密切相关和相互包容的，因此在增值税的设计中，理想的做法是商品和劳务采取同样的税收待遇。但由于扩大增值税的征收范围会相应的缩小营业税的使用范围，而营业税是地方政府的重要税种之一。因此扩大增值税征税范围的改革要考虑对地方财政的影响，中央需要对地方财政利益进行调整，而且有一定的难度。

面对这种局面，扩大增值税范围的改革应按照平稳过渡，分步实施的原则逐步开展。可以根据增值税的属性和经济发展的内在关系，应是首先将与经济发展关系密切的建筑安装、交通运输、仓储租赁、邮电通讯纳入增值税征税范围，在条件成熟时再将销售不动产、部分服务业和娱乐业纳入增值税征收范围，仅将比较难于管理的金融保险业和部分服务业暂时保留征收营业税。

2.3 进一步缩小增值税减免税优惠范围，以维持增值税扣税链条的完整性

对确实需要减免的产品和项目，可由“直接免税”改为“先征后返”；另外，对一些过渡性的优惠措施，要认真清理，该取消的要坚决取消。尤其是民政福利企业，在企业组织形式上变化很大，应尽快取消对民政福利企业“先征后退”的优惠政策，恢复征税。

2.4 加强增值税的管理，进一步加快“金税工程”建设，确保足额依率征收入库

相对而言，消费型增值税比生产型增值税较易管理，尤其在固定资产的处理上，强化征收管理既可以防止税款税款的流失，增加收入，又可以减少税收征管成本，节省财政支出。计算机征管可以大大提高征管工作的质量和效率，税务部门应该继续重视和加强计算机的征管和稽核，加快我国税收征管信息化建设。

参考文献

［1］财政部税收制度国际比较课题组.法国税制［Z］.北京：中国财政经济出版社,2002.

［2］财政部税收制度国际比较课题组.德国税制［Z］.北京：中国财政经济出版社,2002.

增值税制度篇3

关键词？演土地增值税；涨价归公；先预征后清算；税收法定主义

[中图分类号]F812.42 [文献标识码]A [文章编号]1673-0461（2015）10-0091-07

2013年底央视披露的房地产企业“欠税门”事件，引起了全社会的广泛关注。虽然，最终是以国家税务总局的官方解释为这一事件盖棺定论，但对土地增值税存废的争论和对该税种的定位、税制要素、征管模式等制度缺陷的反思却并没有停止（叶檀，2013；杨小强，2014；熊伟，2014；滕祥志，2014）。事实上，我国的土地增值税仅针对土地转让环节，并不包括土地保有环节，因此也可以称之为土地转让增值税。课税的基本依据在于，土地资源稀缺性产生了对财产权界定的需求，特别是各种竞争性用途的取舍（房地产开发是最重要的用途之一）。而土地的自然增值（公共投资带来的升值、人口增加和经济发展带来的升值）理应属于公共所有，因此，政府受委托通过税收工具来汲取相应收益具有合法性和合理性。本文认为，对土地的自然增值部分课税是现代税收制度应有的内涵，不论取消抑或存续土地增值税这一名称符号。进一步来看，我国现行土地增值税存在的制度缺陷极大地削弱了该税种固有的功能，需在未来的税制改革中予以改进。

一、 开征土地增值税的背景

（一）土地增值税开征的背景

“土地是财富之母”，是经济增长中不可或缺的基础性资源。我国传统计划经济模式下，政府不仅是土地的所有者，也是土地的使用者，税收工具无需介入。长期执行无偿划拨、无偿使用的土地政策，导致土地资源利用率低，出现了较为普遍的土地闲置和浪费现象。市场经济变革中，政府仍是土地的所有者，但不再是唯一的土地使用者，土地的用途需通过竞价的方式来决定。那么，政府在土地使用权转让过程中需考虑如何汲取土地自然增值收益，并有效调节土地市场。自1992年采用招拍挂方式有偿转让国有土地以来，土地资源开始由市场来进行配置。但此时，相关的市场制度尚未形成，各项土地管理制度不健全、房地产交易行为不规范，引发了房地产业价格快速上涨、开发过热，炒买炒卖的投机之风盛行。1991年我国房地产投资额336亿元，而这个数值在随后1992、1993年分别达到了731亿与1 937亿元，呈成倍递增态势。土地市场投机盛行、国有土地资源收益流失、房地产行业的畸形发展，加剧了我国产业结构失衡的状态，经济发展不平衡和社会不公平问题凸显。

为了应对房地产持续高温，炒买炒卖土地的情况，借鉴部分国家和地区的做法，土地增值税应运而生。国务院于1993颁布了《中华人民共和国土地增值税暂行条例》，实现了对土地增值额、土地收益额课征。土地增值税颁布实施之后，东部经济发达地区房地产市场投机炒作行为明显减少，房地产市场处于减温和观望状态。此后，受多种原因影响，房地产市场增长乏力，特别是1997年出现环比负增长。

（二）土地增值税设计的理论依据

土地增值税是对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权的行为，同时取得增值性收入的单位和个人进行课征。土地增值税以财产或者财产转移价值或增值为课税对象，其设计基于三方面理论依据：①社会政策依据，土地的自然增值属于社会公共财富，理应收归社会所有。多数国家征收土地增值税是为了公平分配不劳而获的土地增值财富，例如台湾现行土地增值税就是基于“平均地权，涨价归公”的思想[1]。②经济政策依据，从税收理论中的“受益原则”出发，政府公共投资产生的正外部效应[2]或提供的产权保护导致的地价增值应收归公共主体所有，以满足政府公共投资的良性循环，以便更好地提供公共服务。③土地增值税会同时产生资源配置效应和收入分配效应，促进市场健康发展，可有效打击土地投机、保护长期投资，促进土地合理利用。调节收入差距，实现社会公平。

二、土地增值税的现实表现

我国的土地增值税政策基于治理1992～1993年间房地产泡沫的现实需要而出台，其制度设计的初衷仅是抑制房地产投资过热，打击房地产投机行为，而在汲取财政收入和促进社会公平方面效果并不明显。

（一）土地增值税汲取收入能力分析

总体来看，宏观经济发展态势、房地产行业的调控方向和税务部门的税收努力对土地增值税汲取收入的能力影响较大。土地增值税开征初期，征收入库的土地增值税税额连续多年未超过10亿元，其主要原因在于各地方政府为推动房地产行业发展，主观上弱化了对该税的征收管理。特别是1997年亚洲金融危机后，由于经济萧条，为有效推动房地产市场发展，实行了多种土地增值税优惠政策。2002年以后，由于宏观经济形势开始高涨和对房地产行业调控的需要，税务部门提出了土地增值税预征政策，和2006年以后推行的土地清算的制度。2009年以来，我国税收收入增长受国际金融危机的影响较大，税务部门开始强化土地增值税清算的力度，土地增值税税收收入规模开始快速上升，2013年土地增值税收入超过3 000亿元（见表1）。

表1数据反映出，土地增值税收入绝对规模长期处于较低水平，虽然房地产行业发展迅速，但在土地增值税预征和清算以前，占税收收入比重不超过1%。土地增值税政策设计缺陷、地方政府的态度等多种原因，造成土地增值税不能发挥其应有的功能。2007年，《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》出台，各地借清算新政出台之机，强化土地增值税的征收，土地增值税绝对规模有了一定的增长，在税收收入充裕时期不被重视的土地增值税征收，此时成为弥补地方政府税收收入缺口的“收入调节器”。总结来看，土地增值税是一个极易受宏观经济形势和相关政策影响的税种。一方面，相对于税收总收入的快速增长，土地增值税各年增长表现出较大的起伏波动性；另一方面，占总收入的比重依然较低，土地增值税汲取收入能力较弱，财政意义略显不足。

（二）土地增值税对房地产市场调节能力分析

土地增值税实施近20年来，受制度缺陷和诸多现实问题的约束，基本上没有达到预期的目标，特别是对房地产市场的调控目标[3]。

第一，从抑制房地产投资过热的目标来看，1998～2013年，房地产投资额由3 614亿元增长到86 013亿元，增长近24倍，增速最快时期甚至达到33%，房地产投资额占固定资产的比重也从12.7%攀升到现在的将近20%，增长速度超过了合理发展水平，存在过热现象。而土地增值税并没有起到抑制投资过热的作用（见表2）。

第二，从打击房地产投机行为的目标来看，由于房价的不断上扬，房地产投资异化为主要的市场投机渠道。房地产投机有别于正常投资行为，购买者大量持有空置住房，目的是短期持有，待价而沽，从中渔利。据相关调查数据显示，我国城镇住宅空置率为25%，远远超过国际上5%到10%的合理区间。我国房地产投机与炒作现象泛滥，购房者投机意图明显，虽然不能完全从一个税种来分析投机行为，但至少从宏观调控角度出发，土地增值税“反暴利”效应并未显现。

第三，从合理调节住房供给结构的目标来看，虽然土地增值税对普通标准住房设置了20%的加计成本费用扣除，但是其鼓励普通住房、经济适用房、廉租房、公租房开发的政策目标也没有实现预期，目前全国普通中低档住房比重明显偏低。例如，我国经济适用房的投资额占房地产投资总额不升反降，从2000年的10%持续下降至如今的2%左右，所以土地增值税也没有起到调节住房供给结构的目的。

第四，从调节房地产巨额利润的角度出发，土地增值税本质上是对资本利得课税，以土地自然增值或涨价利得为课征对象，是对房地产暴利课税。我国商品房的价格不断攀升，基本生活住房成为一件必须的“奢侈品”，催生了现代社会的“蜗居、蚁族”。受较高利润的影响，各类型企业竞相从事房地产项目投资开发。

由此观之，土地增值税对房地产市场的调控总体上是失败的，既没有抑制过热投资和投机行为，也没有调节住房结构，更没有达到抑制房地产企业暴利的预期，其“自动稳定器”功能并未发挥出来。

三、对其他国家和中国台湾地区土地增值税的考察

（一）土地增值课税国际比较

从国际上来看，德国1820年首开土地增值税先河，但目前世界范围内开征土地增值税的国家或地区屈指可数，到目前为止仅有中国大陆、意大利、韩国和中国台湾地区继续征收。现实中土地增值税制的设计过于理想和复杂、课税成本较高，并且各国或地区在经济制度、税收制度等方面存在差异，导致土地增值税并未在世界范围内广泛推行。事实上，不少的国家是以所得税的形式对土地增值课税。

意大利的土地增值税是在抑制地价上涨过快背景下出台，课税对象为所有不动产。①在转让、赠与、继承环节征收“不动产转移增值税”。②在出租房地产取得租金时征收“不动产租赁增值税”。③针对持有不动产超过十年，所有权发生转移时，亦需对不动产增值征收定期增值税。采用超率累进税率，在计算不动产增值额时，考虑了物价指数的变动因素。土地增值税课税对象广，纳税人为所有的法人与个人，能充分体现公平性原则，在实践中取得了良好的效果。

韩国的土地增值税同样是为了应对地价快速上涨、土地投机、土地私有权集中化而出台。包括：①对法人所有的土地因转让而取得收入时课征特别增值税。②因土地用途发生改变而导致价格上涨时征收估计取得税。③对闲置土地和法人的非经营用地征收土地超额利得税。④经国家、地方自治团体审批后实施的宅地开发、工业密集区建设等土地开发项目，产生超过全部开发事业总费用的开发利益时，国家对其课征的土地开发负担金[4]。韩国将物价变动水平纳入土地增值税的计算，对不同的土地增值原因设置单一比例税率。

各国对土地增值课税体现在对土地及其改良物的增值额课税，包括在保有期间时因涨价形成的增值和发生转让时实现的增值两部分，通常分为保有和转让两个环节征收。

值得注意的是，部分国家虽未开征土地增值税，但是依然将土地收益归为个人或法人的综合收益，征收所得税。一种是将房产转让收益单独作为征税对象，区别于一般的所得税征税办法；另一种综合征收，将房产转移中的收益归为财产所得，统一征收。

德国是最早实行土地增值税的国家，由大马士革提出采用土地价值税（即土地增值税）作为土地“涨价归公”的手段[5]，这一改革建议先后被法兰克福、科隆等城市采纳并很快推广到全国，并曾在中国青岛德租界施行。后来德国采用综合所得税制度，取消了土地增值税，将这个工具合并进了个人所得税（若不采用综合所得税制度，土地增值收入就无法合并进所得税），对于购买的房地产在一定的期限内转让的交易净所得申报纳税，并以十年为限征收保有期税。德国的土地增值税已纳入个人所得税，但依然发挥税收工具的作用，有效地保持了房地产价格的基本稳定，促进了土地资源的有效配置。

美国是将土地增值作为财产税的代表，对土地和房屋直接征收的是房地产税（不动产税），将房地产收益划分为一般财产所得，征收财产税。将土地和建筑物的资本评估价值纳入税基，各州采用幅度比率税率。同属于财产税的遗产税与赠与税派生于土地税收，在房地产继承与赠与环节征收。

（二）台湾地区的土地增值税

台湾地区土地增值税的开征，源于台湾1954年为改革土地制度，制定了“实施都市平均地权条例”，明确了“平均地权”与“涨价归公”的基本原则。台湾是以林地和山坡为主的地形，耕地及城市土地面积稀缺，随着经济的发展与城市化的推进，“人多地少”的矛盾日益严重，导致土地价格持续飙升。1977年，台湾形成了土地增值管理的税法基本框架。

第一，土地增值税的征税范围是土地自然涨价。台湾地区土地增值税有两个主要特征：一是不涉及地上建筑物及其附着物，仅对土地及其所有权课征；二是针对土地移转、设定典权等权属变动行为课征，包括买卖、政府征收等有偿和遗赠、赠与等无偿的土地转移。台湾土地增值税是仅对土地增值部分课税，与土地上的建筑物及其附着物无关。

第二，增值额计算方法明确，不涉及后期建工费用。台湾地区土地增值税以土地涨价总金额作为计税依据，采取地价规定制，土地增值有价可依，每年开征地价税前60天对土地地价现值进行公示。土地所有权转移时，其转移现值减除原规定的地价或前次转移时申报的现值，再减除土地所有人为改良土地已支付的工程受益费用，土地重划费用等全部费用后，就其余额即土地自然涨价部分征税。

第三，充分考虑了通货膨胀率和利率的变动因素。 台湾地区土地增值税充分考虑了纳税人的利益，在衡量原规定地价及前次转让核算土地增值时，根据物价指数进行调整，体现了税收的经济效率原则。

第四，严格遵循税收法定的原则。台湾地区土地增值税无论从实体与程序上都作出了明确的法律规范。对于税制要素设计依据法律规范明确，税款的计算有明确性和简便性。在程序上，规定了明确的申报与纳税期限，征纳双方不存在争议。纳税人可以充分利用网络资源和社会资源，缴纳税款。税法执行上，拖欠税款一个月以上便可以强制执行征税。

到目前为止，台湾地区土地增值税的运行良好，不仅能发挥税收杠杆作用调控房地产市场，实施土地增值管理，而且还在贯彻量能负担和税负公平原则基础上，获得较为充裕的财政收入，成为台湾地方政府财政收入的一项稳定来源。

（三）启示

对比国内外土地增值税政策执行的效果，我们不得不深思这样一个问题，究竟是什么原因保障了某些国家或地区土地增值税政策目标的实现？又是什么原因导致我国土地增值税执行效果低下，甚至因其效果低下，不少学者主张取消这一税种①。

就制度设计而言，大多数国家或地区在土地资源的自然增值部分不约而同地运用了税收工具，不同点在于，究竟是纳入到财产税课征还是纳入到所得税课征？还是选择开发、交易和保有不同环节征收？其实，土地自然增值形成的是即时的收入形式还是由收入积累形成的财产形式，并不是关键所在，税收工具的介入核心问题是要消除重复课税问题以及根据税务部门的征管能力选择相应的课征方式。虽然我国企业所得税和个人所得税法均明确了对财产转让课税，但在企业层面，25%的企业所得税率根本无法规制土地市场的投机行为；而分类和分项课征模式下的个人所得税已经沦为“工薪调节税”，也无法调节居民财产转让的收益。因此，在相当长一段时间内，所得税体系尚未完善之前，土地增值税这一财产税税种确有存在的必要。那么，明确了土地增值增值课税的归属问题后，考察现行土地增值税制度设计，我们发现税种要素不明确和“先预征后清算”模式的征管模式是土地增值税效果低下的直接原因。此外，在课税环节的选择上，“重交易轻保有”倾向已经是我国既有的财产税制度设计的通病和无奈选择，其主要原因是税务部门信息化建设滞后以及直接税征管能力欠缺，而这点也是政策执行效果低下的直接原因。

就制度的执行而言，中央政府与地方政府博弈困境是土地增值税政策执行效果低下的根本原因。房地产行业作为国民经济支柱行业的弊端不断显现出来，即使如此，中央和地方对待房地产行业的认知和态度却有明显的差异，在“唯GDP”的政绩考核模式下，地方政府无论从官员升迁和筹集地方财政收入而言，均极度地依赖房地产行业的畸形发展。事实上，土地增值税作为“反暴利税”对房地产行业税负影响是颠覆性的，地方政府也不得不考虑认真执行该政策对房地产企业的负面影响而对地方经济发展带来的冲击，对土地增值税执行的消极态度和观望情绪也就不难解释了。

四、土地增值税的制度缺陷

土地增值税的制度缺陷表现在，政策工具职能单一化、目标定位存在偏差、税制要素不明确和“先预征后清算”模式的征管困境等方面。

（一）政策工具职能单一化

在1992～1993年令人生畏的房地产过热的形势下，土地增值税的设置仅是将其作为一种为房地产紧急降温的政策性工具，利用税收杠杆引导房地产经营的方向，规范房地产市场的交易秩序，追求达到立竿见影的效果。土地增值税具有极强的政策性目的，即控制房地产市场，政府未作出谨慎的判断与理性的思考，匆匆出台土地增值税，并未从一个税种设立所要发挥的财政、调节，监督等多方面职能来周密考量，土地增值税存在职能单一化问题。

（二）目标定位存在偏差

土地增值可以分为，社会进步经济发展与环境改善引起的土地自然增值和房地产企业劳动力资本投入引起的资本增值。前者归于社会，应该是土地增值税的依据；后者为房地产企业的利润，属于资本利得。我国开征土地增值税只考虑土地及其附着物（建筑物）转让阶段，而对发生在土地出租阶段、保有阶段产生的房地产增值不征税，实质上是对房地产开发资本投入所获利润的资本利得征税，目标倾向于降低房地产利润，调节房地产暴利。偏离了对土地自然增值课税的最初要义，目标定位存在偏差，应该回归到对土地增值部分进行调节的基础目标上来。

（三）税制要素不明确

土地增值税的计税依据是以转让房地产取得的收入减除扣除项目金额后的余额作为计税依据的。纳税人转让房地产所取得的收入形式的多样性加剧了房地产企业收入的核算困难，法定扣除项目冗杂繁多、减免税项目的构成相当复杂，客观上造成了土地增值额无法准确核算。

暂行条例规定“纳税人应当自转让房地产合同签订之日起七日内向房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并在税务机关核定的期限内缴纳土地增值税”中存在重大疏漏，合同签订之日由于房产销售合同多样性无法确定，没有明确规定土地增值税缴纳的最后期限，而是由所在地的主管税务机关核定。房地产项目开发周期长，多项目同时滚动推进，对税务机关核定土地增值税缴纳期限也造成重大障碍等诸如此类不明确设置。由此看来，土地增值税在税制要素不明确，背离了税收法定主义最基本的税收要素明确性原则，征纳双方都无法进行准确的纳税申报。

（四）“先预征后清算”模式的征管困境

现行“先预征后清算”的土地增值税征收制度，虽符合房地产项目开发周期长的特征，凸显的问题是实际可操作性差。预征环节1%～3%相对较低的预征率与税负并没有造成征收阻力，但面对清算环节的高税负，房地产企业通过对清算条件的操控，采用延迟竣工结算，虚增建造成本等方式规避土地增值税的清算，合法、不合理地将应缴未缴的土地增值税税款长期停留在账面上。各地在征管环节中有很大的自主裁量权，纳税和基层税务人员对相关法律不够了解，加之土地增值税的清算过程极为复杂，挫伤了税务部门的清算积极性，导致长期以来土地清算的“柔性”执行。

地方事权与财力不匹配的现状，使地方政府更加倾向于房地产企业投资建设所带来的巨大的经济辐射效应，这是地方政府严格清算房地产项目所获得的土地增值税额所无法比拟的，地方政府往往为了鼓励房地产企业进行投资建设，自行对开发商土地增值税进行免征或者缓征，僭越税收法定主义。如此一来，就不难解释征收环节“有始无终”、畸高的名义税负与畸低的实际税负的现状，土地增值税清算经历了初期的减免税优惠，在新一轮清算政策出台后依然步履维艰的征管困境。

五、土地增值税制度的发展趋势

（一）对土地增值税取消抑或存续的看法

土地增值税现实表现欠佳，实施过程存在诸多问题，部分学者主张取消我国现行土地增值税，笔者认为不宜因噎废食，废止土地增值税对短期持有房地产的投机者来说，无疑带来税收减免的利好，一定程度助长其投资行为。从土地增值税的开征目的来看，是对将不劳而获的土地自然增值收归国有、“涨价归公”，相比对资本利得课税的所得税来说，存在本质区别，弥补了所得税无法触及的对不劳而获的征税，不存在重复征税的现象。从土地增值税超率累进税率和税收优惠的设计来看，房地产市场不景气时，土地增值税税负自动降低；而房地产市场投资过热时，又能起到熨平经济的作用。土地增值税的设置能在房地产市场发生周期性波动时发挥“自动稳定的作用”，促进房地产市场平稳发展。不论取消抑或存续土地增值税这一名称符号，对土地的自然增值部分课税是现代财产税收制度应有的内涵。在当前我国“营改增”的税制改革背景下，应该将对土地自然增值课税纳入地方税体系的构建，构成地方一项稳定的收入来源。

（二）土地增值税制度的发展趋势

针对我国土地增值税存在的制度缺陷，借鉴国际和中国台湾地区的土地增值税设计，建议我国土地增值税的未来发展应遵循税收法定主义，清理整顿土地及房屋建设和交易环节税费，进行一体化的房地产税税制设计，将土地增值税构建成当前地方税体系建设的重要组成部分，实现土地房屋资源的优化配置，促进房地产市场的正常发展。

1. 遵循税收法定主义

从我国土地增值税立法源头上看，对税收要素并未作出明确规定，财政部和国税总局不得不屡次突破上位法的规定，借解释之名，行立法之实。在十八届三中全会“建设法治中国”和加快财税体制改革的背景下，完善税收立法制度，提升立法层级，消除突破上位法的现象，是税收法治建设需要把握的方向。

从税收要素法定即税收构成要件法定出发，改变以往概念不清，指代不明的现状，从收入衡量、费用扣除项目与免税项目等要素，增强计税依据的法律规定，明确竣工决算时间以及纳税方式，厘清预征与清算的法律解释，增加土地增值税构成要件的法律确定性。

从征税程序法定性出发，完善土地增值税征收的法律依据，加强征收过程中法制监督。严厉打击偷逃土地增值税的违法行为，增强税收执法的刚性，真正做到“有法可依、有法必依、执法必严、违法必究”。

2. 推进房地产税收一体化建设

与房地产领域相关的税种有13种之多，相关的规费约有40种，导致房地产行业整体税负水平较高。此外，税费主要集中在建设和交易环节，保有环节缺失。因此，将土地增值税置放在我国的整个房地产税费体系下考量，逐步清理整顿房地产行业税费，降低总体税负水平，并增加房地产保有环节税收。

3. 加强税收征管

完善税源监控，建立联动配合机制，完善土地登记和估价制度，加强房地产评估机构的公平与公正性，确保及时为税务部门提供真实、可靠的评估资料，从根本上解决评估与征管脱节的问题。加强税务部门与相关职能部门的协调和联系，达到共享以及综合利用信息，形成部门之间合作共赢。落实土地增值税预征和清缴管理办法规范和操作规程，建立完善的代收代缴制度，明确代收代缴权利与义务，普及征管过程中对现代电子信息技术的应用，提高征税效率。

4. 完善税制设计

优化土地增值税的征收范围。纳入土地保有环节土地增值税的征收，既符合税收公平原则，又能够有效打击囤积土地及房地产的行为。笔者认为，可以借鉴台湾地区只对土地所有权的保有和转移环节课税而取消对其上建筑物及附着物的征收，这样可以有效简化计税依据，提高征收效率。

简化费用扣除项目标准，精简冗杂繁多的扣除项目，取消对于房地产开发的纳税人进行不必要的成本的加计20%扣除的规定，充分体现操作简便的特点。同时增加必要的费用扣除项目，例如通货膨胀和利率的变动因素（剔除通货膨胀引起的土地虚拟增值），与贷款利息费用（以同期银行借款利率为上限）的扣除。

继续坚持使用超率累进税率，但宜合理降低名义税率，适当调整我国土地增值税的级差税率，高名义税率不一定能获得高税收，还会挫伤投资者的积极性，导致生产和投资停滞、税源减少，加剧避税或寻租动机，加大征管难度，减少税收收入。适当下调名义税率能更好地发挥土地增值税的调控功能，也能增强其可操作性。

[注 释]

① 后一问题的解答，本文主要从制度缺陷方面探讨，部分涉及执行的问题，即第四部分土地增值税的制度缺陷。

[参考文献]

[1] 杜雪君，吴次芳，黄忠华.台湾土地税制及其对大陆的借鉴[J].台湾研究经济，2008（5）.

[2] [日]野口悠纪雄.土地经济学[M].北京：商务印书馆，1997：66-67.

[3] 曲明荣.完善我国土地增值税初探[J].财会研究，2011（11）.

[4] 周昭霞.意大利、韩国和台湾地区土地增值税制的借鉴和启示[J].生产力与研究，2005（9）.

[5] 朱秋霞.土地税与财产税孰优――基于德国土地税和美国财产税制度的比较[J].现代经济探讨，2009（9）.

[6] 张涛，王志红.课征土地增值税的国际经验比较[J].金融纵横，2007（7）.

The System Defects of the Land Appreciation Tax

and Its Developing Tendency

Dong Liming1，2，Gao Lei 2

（1.Institute Economics Chinese Academy of Social Sciences，Beijing 100836，China；

2.College of Finance & Public Management，Anhui University of Finance & Economics，Bengbu 233030，China）

增值税制度篇4

关键词：增值税转型试点制度变迁路径依赖税收中性

一、增值税转型制度变迁的特点

(一)国家行动构成“变迁过程I” 在这个变迁过程中的各主体的路径是：初级行动团体――国家；次级行动团――税改机构(如国家税务总局、财政部)；产权――税收收益；制度装置――地区认定标准、行业认定标准、抵扣范围认定标准、税收分配标准等；交易成本――转型政策的制定与实施成本、社会投机损失等；潜在利益(变迁收入H专型后的交易成本节约、税改的超额收益；合同――转型政策。这一路径具有诱致性制度变迁的特点，如盈利性与自发性。国家要权衡各方面的利益，选择其认为合适的转型办法。这是最基本的转型路径，形成最基础的路径依赖。

(二)地区行动构成“变迁过程Ⅱ” 在这个变迁过程中的各主体的路径是：初级行动团体――地区；次级行动团体――代表地区利益的政府机构(或没有)；产权―参与转型的身份、税收收益；制度装置――地区认定标准、税收分配标准；交易成本――转型政策的制定与实施成本、信息成本、社会投机损失等；潜在利益(变迁收入)――转型后的交易成本节约、税改的超额收益；合同――转型政策。这是国家强制变迁，地区间的谈判与地区向国家的游说都有效果。游说与谈判的后果将形成基于地区序列的先后参与机制，这种机制很可能影响转型路径。

(三)行业行动构成“变迁过程Ⅲ” 在这个变迁过程中的各主体的路径是：初级行动团体――各行业的企业；次级行动团体――行业主管部门(如各产业部与司)；产权――参与转型的身份；制度装置――行业认定标准；交易成本――转型政策的制定与实施成本、信息成本、企业投机损失等；潜在利益(变迁收入)――转型后的交易成本节约、税改的超额收益；合同――转型政策。这也是国家强制变迁，但是在这种情况下，企业间的谈判效果不明显，相反企业的游说效果明显。企业通过其所属的行业主管部门要求国家参与转型。如果游说有效，将形成一种基于行业序列的先后参与机制。同样这种机制在以后可能会形成路径依赖。上述增值税制度变迁如(图1)所示

二、增值税转型的路径依赖分析

转型对制度环境与制度安排都存在路径依赖。从制度变迁的角度，增值税转型可以从是否转型和如何转型两个方面进行分析。如果将我国增值税的建立看作一次制度变迁，那么转型仅是这个变迁中的一个步骤。1994年税制改革中我国建立了增值税制度，这个变迁是强制性的而且是渐进性的。我国的制度环境决定了制度安排，没有按西方经验来建立消费型增值税，生产型增值税符合当时我国的经济环境和国家宏观发展利益。

(一)转型对试点制度安排的路径依赖分析 转型是通过试点形式开始的。税制的发展轨迹一经建立，制度环境、组织学习过程、协调行为和主观模型都会加强这一转型的轨迹。转型制度安排的自我强化机制可以理解为：一是设计试点方案需要大量的初始设置成本，而随着现行生产型制度的推行，单位成本和追加成本就会下降，现存的试点制度处于获取初始设置成本带来的规模效益的过程中。二是对现存试点制度的学习效应产生相应的合理预期。适应现行税收制度的利益主体，如试点地区企业会抓住现行税制框架提供的获利机会来安排自身目前和将来的投资与消费活动。学习具有适应现存税收制度的思维模式，形成对现行税收制度回报率的合理预期，产生对旧制度的强烈依赖。三是利益主体与其他组织缔约形成的互利性组织对现行税收制度进一步投资，形成了基于现行试点制度的协调效应。这些利益主体包括国家的财政部门、税务部门、银行信贷部门、企业等。这些主体为了适应现存税收制度的运行制定了相关的规章制度、资金使用规范或者投资吸引计划来协调自身在制度环境中的运行。这种协调效应产生的正式与非正式约束的存在，使得改革税收制度的制度成本不断提高。四是现行试点制度的推广与盛行，使得其他以此为基础或相互依赖的规则和这项制度本身减少了不确定性。这种不确定性使得相关制度也在产生规模递增报酬，其制度网络的递增报酬大大降低了交易成本，又使得现存税收制度的轨迹不断保持下去，从而实现现存税收制度长期运行的轨迹。

(二)转型对制度环境的路径依赖分析 国家是转型的制度环境，国家提供的基本服务有两个基本目标，即保证国家的收入最大化和社会产出最大化。但这两个目标的价值取向是相互冲突的，并对国家的正常运转起着举足轻重的作用。实际上在许多情况下，在这两者之间选择一个均衡点很困难。面对转型生产型增值税的税基宽但抑制投资，而消费型增值税税基窄但对投资起着鼓励和刺激作用。生产型增值税模式对国家财政收入起着增量作用，符合第一个国家目标，而消费税增值税模式对投资起着刺激作用，有利于整个国家的宏观经济调控，符合社会产出最大化目标。这就需要进行制度的再安排，在两个目标之间进行权衡。转型后削弱了第一个目标而增强了第二个目标，如果转型将从第一个目标向第二个目标进行滑移，考虑到滑移过程中虽不存在数量均衡，但存在制度均衡，所以必须比较两个目标的重要性。增值税转型后虽然缩小了税基有损于财政收入，并对第一个目标造成负面影响，但刺激投资的膨胀效应将是不可预计的，如扩大出口、解决就业、调整产业结构以及提高产品生产效率、扩大投资规模相应增加国家税收从而弥补部分转型后造成的财政收入流失等，但盲目投资与过度投资会带来负面影响。

三、增值税转型试点的效应分析

(一)转型试点“时滞”问题 虽然转型有着其必然性，也有很强的制度需求，国家也有能力提供制度供给，但是转型还是选择在2004年，这是由制度供给的“时滞”引起的。由于人的理性有限，在转型的潜在利润出现后需要经过一段时间(时滞1)，才会发现和领会这些获利机会。发现或者创造一种可行的新制度安排(转型方案)也需要一定时间(时滞2)。如果可行的制度安排不止一个，那么初级行动团体要比较各个制度安排之间的收益大小，在其中选择一个(时滞3)。在比较了各个制度之间的净收益大小以后，选择净收益最大的一个安排，进行启动实施(时滞4)。之后还会需要一些时间，如组建次级性行动团体等。这样就有了时滞l认知与组织时滞；时滞2发明时滞；时滞3“菜单”选择时滞；时滞4启动时滞。从目前理论研究文献看，在转型过程中时滞1大约是4年(1994―1998)，时滞2大约是5年(1998～2003)，时滞3大约是1年(2003-2004)，时滞4还未结束(2004年一至今)。东北试点带来的问题就是时滞4的延长，并会保持一段时间。

(二)试点产生的路径依赖 转型这个制度变迁包含了“变迁过程I”等多个变迁过程。各种类型的企业，各个行业，各个地区都要参与转型过程。国家的发展政策经历了集中发展重工业、发展基础设施建设、发展第三产业、扶植农业等一系列产业政策；还出现

了东南沿海的开放、西部大开发、振兴东北、中部崛起等一系列地区政策。这些不同时期不同类型的政策在我国划分出多个利益集团，这些利益集团对转型有着强烈的参与欲望，都希望在自身所属的变迁过程中发挥更大的影响力以获得更多的收益。而国家设计了“试点”作为最初的制度安排开始了转型。从目前的试点特点来看，试点并没有将所有的利益集团容纳进来，试点是“变迁过程I”、“变迁过程Ⅱ”、”变迁过程Ⅲ“的结合。特别是转型属于强制性制度变迁，除国家外其他主体均无排他性权利，且进入受限。试点的出现产生了第一批进入者，即东北地区、八个行业、拥有新增固定资产且有税收增量的企业。国家选择其作为第一批进入者是有着多方面考虑的。在制度经济学框架下，做出这样的制度安排有两个原因：得到转型的收益，国家意志的希望(偏好)。不论如何安排转型，国家都会得到转型的收益，选择不同的进入者差别不大。差别体现在国家目前的产业政策――“振兴东北”。面对转型收益，这些第一批进入者必然希望延长时滞4的长度，多享受一段时间的转型收益。对于其他地区、行业、企业必然希望尽快成为第二批进入者并保持时滞4；或者让时滞4尽可能的短，尽快实现全面转型，相比之下前者更具吸引力。虽然不可能影响国家的行动，但是其行动将不可避免的对转型路径产生影响。试点如此开始，将为转型带来分地区分行业分抵扣范围的路径依赖。

(三)时滞与路径依赖产生的影响 我国增值税的建立过程导致了试点成为转型的步骤，增值税转型难免不走上地区序列、行业序列、抵扣范围序列的推广之路，这是一种“边际”上的改革，是时滞4的自我延长。试点会不断的自我强化，即一方面东北地区、八个行业、享受增量抵扣的企业都获得了超额收益，且都会要求更多要求延长时滞4。时滞4的长短将会加强人们的适应性预期。因此，国家将面临更大的推进成本(更容易陷入锁定)。初始的方案选择会提供强化其自身的刺激和惯性，后来的改革要受到原有改革道路的制约。同时一种新的体制形成以后，会形成在该种体制中有既得利益的压力集团，即使下一步改革有利于整体效率的改进，这些压力集团也会阻挠改革或者促使改革朝着有利于其既得利益的方向发展。所以，初始的改革倾向在有意无意之间为下一步改革划定了范围。

增值税制度篇5

第二条上海钻石交易所（以下简称钻交所）是经国务院批准设立,办理钻石进出口手续和对钻石交易实行保税政策的交易场所。

第三条本办法所称钻石，包括毛坯钻石和成品钻石。

第四条钻交所应根据《中华人民共和国进/出境货物备案清单》（以下简称：备案清单）或《中华人民共和国海关进/出口货物报关单》（以下简称：报关单）及对海关开具的进出钻交所的《钻石交易核准单》（以下简称：核准单）进行编号登记。

第五条按照《上海钻石交易所章程》和《上海钻石交易所交易规则》注册登记的专门经营钻石的所有会员单位应当在规定的时间内，向钻交所所在地的税务机关申请办理税务登记和申请办理增值税一般纳税人资格认定。税务机关对经审核符合条件的，认定为一般纳税人，不纳入辅导期管理。

第六条会员单位通过钻交所进口销往国内市场的毛坯钻石，免征国内环节增值税，并可通过防伪税控“一机多票”系统开具普通发票；会员单位通过钻交所进口销往国内市场的成品钻石，凭海关完税凭证和核准单（须一一对应），通过税务机关或税务机关指定的专业从事税务业务的中介机构使用增值税防伪税控主机共享服务系统开具增值税专用发票。如发生退货，需要开具红字增值税专用发票的，除按现行有关规定处理外，还应收回核准单（原件）；钻石出口不得开具增值税专用发票。

国内开采或加工的钻石，通过钻交所销售的，在国内销售环节免征增值税，可凭核准单开具普通发票；不通过钻交所销售的，在国内销售环节照章征收增值税，并可按规定开具专用发票。

第七条会员单位通过钻交所进口成品钻石，凭海关完税凭证上注明的增值税税额抵扣，并将对应的核准单编号后，按规定向主管税务机关备案登记。

第八条会员单位应根据增值税专用发票、核准单、备案清单或报关单等对成品钻石销售进行编号登记,并按规定报送主管税务机关。登记的主要内容是：进口单位名称、国际代码、商品名称及规格型号、数量及单位、报关单或备案清单号码、进口日期、原产国（地区）、总价、购买方单位名称、税务登记代码、专用发票代码、号码、核准单号等。会员单位主管税务机关应于每季度终了15日内向购买方的主管税务机关发送其从钻交所购入钻石的发票清单，主要内容是：所属期限、进口单位名称、专用发票代码和号码、商品名称及规格型号、数量及单位等。

第九条从钻交所会员单位购进成品钻石的增值税一般纳税人，在向会员单位索取增值税专用发票抵扣联的同时，必须向其索取核准单（第三联），以备税务机关核查。

第十条从钻交所会员单位购进成品钻石的所有单位（包括加工钻石饰品等单位）应当按规定对钻石交易、库存、委托加工等情况设置明细账簿，按月向其主管税务机关申报钻石购、销、损、存的明细情况。购买方主管税务机关应根据钻交所会员单位主管税务机关发送来的发票清单信息与核准单相关信息按季进行核实，发现异常的，应立即移送稽查部门实施税务稽查。

增值税制度篇6

（一）不能完全消除重复征税

首先，这是由于我国增值税属于“生产型”增值税。增值税根据扣除项目中对购进固定资产处理的不同，可分为“生产型”增值税、“收入型”增值税、“消费型” 增值税。“生产型”增值税是指在计算增值税时，不允许扣除任何外购固定资产的价款：“收入型”增值税是指在计算增值税时，对外购固定资产价款允许扣除当期计入产品价值的折旧部分：“消费型”增值税是指在计算增值税时，允许将当期购入的固定资产价款一次全部扣除。我们可以从下面的例子来看这三种类型的增值税的区别。

例：某一般纳税人1月份购入一台价值6 000元的机器从事生产，增值税专用发票注明税额1020元，该机器预计使用5年，无残值；当月该纳税人购入原料一批，价款30000元，增值税专用发票注明税额5 100元；当月生产销售产品60000元（假定该纳税人5年中每月购货、销售情况不变）。

在“生产型”增值税下，该纳税人5年中每月应纳增值税＝60000×17％－5100＝5 100（元），5年累计应纳增值税＝5 100×12×5＝306 000（元）。

在“收入型”增值税下，该纳税人5年中每月应纳增值税＝60000×17％－（5100＋6 000÷60×17％）＝5 083（元），5年累计应纳增值税＝5 083×12×5＝304980（元）。

在“消费型”增值税下，该纳税人当年1月份应纳增值税＝60000×17％－（5100＋1020）＝4080（元），以后每月应纳增值税＝60 000×17％－5100＝5100（元），5年累计应纳增值税＝4080＋5100×（5×12－1）＝304980（元）。

由上述例题可见，“收入型”增值税与“消费型”增值税最终的应纳税额是一致的，而“生产型”增值税则要多纳税1020元，这一部分就是购入固定资产所负担的税额。也就是说，由于“生产型”增值税在计算增值额时不能扣除外购固定资产价值，从而导致对固定资产的重复征税。而且越是投资规模大的企业，重复征税就越严重。我国采用该类型的增值税，虽然可以保证财政收入，却不利于鼓励投资，也难以划分纳税人购入的原材料哪些用于应税产品生产，哪些用于自制固定资产，造成税额计算上的困难，并导致重复征税。

此外，由于在商品流通环节同时存在增值税应税业务和营业税应税业务，而两种税在计算上各不相同，导致增值税已税货物进入营业税应税劳务的征税环节时，由于营业税以全部营业额为计税依据，使得已征增值税得不到抵扣，从而产生重复征税。

（二）税款抵扣存在问题

我国增值税的计算采取凭票抵扣进项税额的办法，即采用凭发票注明税款进行扣税来计算增值税。这种计税方法不仅科学、简便易行，而且是一种能最及时地计算应纳增值税额并允许增值税使用多档税率的方法。但我国现行增值税在税款抵扣上却存在问题。主要表现为在我国增值税征税范围上，对劳务方面仅限于加工、修理修配劳务，其他劳务服务则征营业税。虽然营业税整体税负低，可以促进第三产业的发展，但在扣税上，现行增值税的扣税凭证并不局限于增值税专用发票，对无法取得专用发票的废旧物资收购企业，以及向农业、交通运输业等未征收增值税的行业购进货物或劳务时，可以凭收购发票、普通发票和运输发票抵扣进项税额。而收购发票、普通发票、运输发票的管理远远比不上对增值税专用发票的管理，其业务的真实性很难证明（实际上有很多是虚开的），从而造成很大漏洞，税款流失严重。

（三）混合销售、兼营业务处理上存在困难

我国在商品流通环节同时存在增值税应税业务和营业税应税业务，但在实际生产经营活动中，企业不可能单一从事增值税规定的项目，也不可能单一从事营业税规定的项目，总要按照经营活动的需要兼营或者混合经营不同税种或不同税率的应税项目，也就是混合销售或兼营行为。混合销售行为是指一项销售行为既涉及增值税应税货物又涉及非应税劳务，它是针对一项销售行为而言的。兼营行为是指纳税人在从事应税货物销售或提供应税劳务时，还从事非应税劳务，且从事的非应税劳务与某一项销售货物或提供应税劳务并无直接联系和从属关系。这样，就出现了一个对各种兼营或混合销售行为在适用税种、税率和计算应纳税额上如何正确进行税务处理的问题。混合销售与兼营行为在税务处理上有着不同的规定，但由于两者的区分及适用税种、计算应纳税额上存在一定的困难，从而加大了税收征管的难度。

二、改进设想

（一）扩大增值税征税范围

笔者认为，可将原来征收营业税的行为改为征收增值税。为避免改革幅度过大而导致经济上的波动，这一改革可以采取循序渐进、分步到位的办法。同时为了不使改革后的某些行业税负骤然加重而影响到这些行业的发展，可以先对这些行业适用一个较低的增值税税率。

扩大征税范围，不仅可以解决对混合销售、兼营行为区分适用税种及计算应纳税额难的问题，最主要的是可以解决税款抵扣凭证不规范而造成的税收流失问题，以及增值税已税货物进入营业税应税劳务的征税环节而产生的重复征税问题。

（二）改“生产型”增值税为“消费型”增值税

增值税制度篇7

第二条转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物(以下简称转让房地产)并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人(以下简称纳税人)，应当依照本条例缴纳土地增值税。

第三条土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额和本条例第七条规定的税率计算征收。

第四条纳税人转让房地产所取得的收入减除本条例第六条规定扣除项目金额后的余额，为增值额。

第五条纳税人转让房地产所取得的收入，包括货币收入、实物收入和其他收入。

第六条计算增值额的扣除项目：

(一)取得土地使用权所支付的金额；

(二)开发土地的成本、费用；

(三)新建房及配套设施的成本、费用，或者旧房及建筑物的评估价格；

(四)与转让房地产有关的税金；

(五)财政部规定的其他扣除项目。

第七条土地增值税实行四级超率累进税率：

增值额未超过扣除项目金额50%的部分，税率为30%。

增值额超过扣除项目金额50%、未超过扣除项目金额100%的部分，税率为40%。

增值额超过扣除项目金额100%、未超过扣除项目金额200%的部分，税率为50%。

增值额超过扣除项目金额200%的部分，税率为60%。

第八条有下列情形之一的，免征土地增值税：

(一)纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的；

(二)因国家建设需要依法征用、收回的房地产。

第九条纳税人有下列情形之一的，按照房地产评估价格计算征收：

(一)隐瞒、虚报房地产成交价格的；

(二)提供扣除项目金额不实的；

(三)转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的。

第十条纳税人应当自转让房地产合同签订之日起七日内向房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并在税务机关核定的期限内缴纳土地增值税。

第十一条土地增值税由税务机关征收。土地管理部门、房产管理部门应当向税务机关提供有关资料，并协助税务机关依法征收土地增值税。

第十二条纳税人未按照本条例缴纳土地增值税的，土地管理部门、房产管理部门不得办理有关的权属变更手续。

第十三条土地增值税的征收管理，依据《中华人民共和国税收征收管理法》及本条例有关规定执行。

增值税制度篇8

摘要：介绍了法国、英国、德国、韩国等国家关于增值税制度中的相关规定，从比较借鉴的角度，提出了完善我国增值税制度的建议。

关键词：增值税；转型；比较；建议

1994年税制改革以来，流转税一直是中国的主体税类，其收入占到整个税收收入的一半。但中国多年来一直实行生产型增值税，企业在购进机器设备时缴纳了进项增值税之后，不能从企业销售产品的销项增值税中得以抵扣。这种重复征税不仅加大了企业负担，而且对企业技术进步和设备更新形成负激励。本文介绍了法国、英国、德国、韩国等国家关于增值税制度中的相关规定，从比较借鉴的角度，提出了完善我国增值税制度的建议。

1国外增值税制度简介

1.1法国的增值税制度

增值税问世于法国。早在1954年,法国即在原流转税的基础上建立了增值税,并逐步扩展到经济生活的各个领域,1968年扩大到商业零售环节,农民也可以自愿选择是否实行增值税,1978年进一步扩大到与经济、生产直接有关的设计师、建筑师、工程师等自由职业者身上,最后形成了现行的增值税模式。2004年，法国增值税收入占税收收入的比重为16.7%，占国内生产总值的比重为7.3%。

总的来看，法国增值税几乎涵盖了商品或劳务的生产、销售的所有经营活动，基本上覆盖所有的经济领域（包括农业、工业、建筑业、商业、服务业等领域）的所有应税交易行为。对于纳税人购入的固定资产价值中所含增值税税金允许一次性扣除，实行的是消费性增值税。

在税率方面，法国是实行的多档税率结构，包括标准税率（19.6%）、低税率（5.5%）、特别税率（2.0%）和零税率。一般的商品和劳务都要征收增值税，免税范围十分严格。

法国建立了一套比较完善的征管制度，这也是其成功经验。法国税法明确规定，增值税纳税人必须强制性进行税务登记，没有依法进行等登记的企业主将受到惩罚。当纳税人拖欠税款或不缴纳税款时，税务人员不需要经过法院，就可以执行税收强制措施。事后如果纳税人不服，可以向法院上诉。

1.2德国的增值税制度

德国于1968年1月1日正式推行增值税制,以取代多年实行的一直延伸至零售环节征税的“阶梯式”的销售税。经过近30年来的不断改进与完善,德国的增值税制度已日趋合理,征收管理也较为规范并积累了经验。目前,德国的增值税是仅次于个人所得税的第二大主体税种。

德国实行全面型增值税,规定增值税纳税人为从事商品销售和提供劳务的企业主以及从事进动的任何人。劳务征收范围包括劳务的自我供应和私人使用、除土地外的其他不动产出租业务、商从事的劳务以及部分金融活动、出租契约、建筑活动、运输活动等。在税率方面，德国的增值税实行三档税率制:标准税率(普通税率)、减低税率(特殊税率)和零税率。其中,标准税率适用于一般交易和商品的进口;减低税率适用于家养动物、鱼、肉、奶、茶、水果、植物、谷物、自来水、文化用品等46种特种物品;零税率则适用于商品出口。

1.3英国的增值税制度

20世纪70年代初，鉴于西欧各成员国都普遍推行了增值税。英国于1973年改革了商品课税制度，将购买税和特别就业税调整合并为增值税，并使该税成为英国间接税中的一个最主要税种，其税收收入通常占全部间接税收入的50％一60％。

英国实行的是消费型增值税，即对纳税人购入的所有物品或劳务所含的增值税予以扣除。增值税纳税人为从事商品销售和提供劳务的企业主以及从事进动的任何人。除政府通过税法特案规定免征增值税的交易项目外，企业主从事任何销售商品和提供劳务的活动，都要缴纳增值税。至于从事进动，不论是企业主还是非企业主，除特殊规定外，都有就进口行为缴纳增值税的义务。

英国的增值税实行三档税率制：标准税率(普通税率)、低税率(特殊税率)和零税率。目前，标准税率为17.5％，低税率为5％。在免税方面，英国增值税的免税分两种类型：一种是通常意义上的免税，即免缴销项税金，但进项税金不能获得抵扣，称为“不可抵扣的免税”；另一种是零税率，即在免缴销项税金的同时还可以对全部的进项税金进行抵扣，称为“可以抵扣的免税”。现阶段，不可抵扣的免税主要适用于：①购置不动产；②企业的转让；③某些金融业务；④邮局提供的通讯及其他劳务(如电话服务、保险、教育、火葬、体育等)的供应。零税率主要适用于食物、水、书籍等商品和劳务以及所有出口商品和劳务。

1.4韩国的增值税制度

韩国1977年正式实施增值税，是世界上实行增值税比较成功的国家之一。韩国采用消费型增值税，税率为10%，实行单一税率。一部分纳税人和我国一般纳税人的计税方法相同，这部分纳税人占全部纳税人30%左右，余下的70%纳税人采取简化纳税的方法（即我们所说的小规模纳税人），税率也为10%，不像我国对小规模纳税人另行规定征收率。

1.5东盟国家的增值税制度

东盟国家中引入增值税的一个成功范例是印尼，印尼把对于间接税改革的重点放在了改革销售税上，并以增值税方案（包括增值税和奢侈品消费税）取代了销售税。改革时增值税税率统一定在10%，增值税在最后的消费阶段征收，除个别情况外，国内消费的商品几乎没有免税和低税率的待遇。从2004年起，印尼将分阶段对所有商品征收增值税、奢侈品消费税和进口关税。增值税改革不仅大大增加了政府的财政收入，而且还增强了税收制度的公平性，提高了效率，税收的中性作用得到加强，国内原来重复课税的问题也缓和了，同时增值税对物价的影响也不明显，在一定程度上保证了贫困阶层的利益，增值税改革取得了较好成效。菲律宾已经采用了税率为10%的增值税，2005年5月，菲律宾参议院批准了《增值税法案》，新的《增值税法案》取消了一些产业先前享有的免缴增值税的特权，这些行业包括电力、航空、航海等，依据该法案，菲律宾的增值税在税收收入中的比重将由原来的10%提高到12%。泰国也引入了增值税，目前的增值税税率为7%。新加坡开征增值税时间较晚，到1994年才进行了一次以建立商品服务税（也就是增值税，税率为3%）为中心的税制改革。

综上所述，实行增值税的国家大都采取消费型增值税制度，征税范围广泛，从农产品销售、工业制造、一直实行到批发、零售和劳务。国家在征收管理方面注重计算机与网络的应用，从技术上保证了增值税征收的效率和对纳税人的监督及管理。

2完善我国增值税制度的建议

2.1进一步扩大扣税范围,将固定资产进项税额纳入扣税范围,实行消费型增值税

增值税是中国的第一大税种，自1994年以来，增值税收入在税收总收入中所占的比中一直居于首位。增值税税基转型改革面临的最最主要问题，就是如何在改革的过程中，使增值税收入的减少控制在可接受的范围内。为此可先实行较窄范围的消费型税基，然后在过渡到纯粹的消费型税基。从国际经验看，大多国家实行消费型增值税的国家，都曾对投资品做出过特别的过渡性规定。如法国，德国等。可将建筑安装业、交通运输业和电信行业的固定资产进项税额一并纳税口税范围，实行彻底扣税的消费型增值税，以根除生产型增值税的种种弊端。目前制约增值税能否由生产型增值税转为消费型增值税的关键因素是国家财政的承受能力。[next]目前实行增值税转型，条件已经基本成熟，估计不会给国家财政造成太大的压力。其一，目前国有企业欠税十分严重，且许多欠税是难以收回的，该征消费型增值税后，将固定资产的进项税额纳入扣税范围，可以抵减欠税，消化一部分减收因素；其二，扩大增值税的征税范围，延长了增值税的“链条”，增强了增值税的内部制约作用，减少部分税收流失，增加一部分收入。第三，由于增值税转型后可以降低企业投资成本，相应增加企业的利润，企业所得税会有所增加。此外，也是更为重要的是，从中长期来看，消费型增值税理顺了经济关系，增强了经济活力，并刺激非政府投资，拉动了积极增长，也会相应增加财政收入。

2.2扩大增值税的征税范围，以保持增值税的链条完整，促进增值税的规范化管理

从本质上讲，增值税征税范围愈广，税基愈宽，越能发挥增值税的中，此外，按照增值税多环节征收原则扩大增值税征税范围，对于完善增值税的抵扣链条也很有好处。

现行增值税主要覆盖商品生产领域和流通领域。建筑安装业、交通运输业和邮电通信以及其他劳务服务等仍实行营业税。这使得增值税链条不够完整，不利于生产性劳务进项税款的合理抵扣，不利于发挥增值税的普遍调节功能，还造成管理上的困难。

事实上，商品和劳务在交易中是密切相关和相互包容的，因此在增值税的设计中，理想的做法是商品和劳务采取同样的税收待遇。但由于扩大增值税的征收范围会相应的缩小营业税的使用范围，而营业税是地方政府的重要税种之一。因此扩大增值税征税范围的改革要考虑对地方财政的影响，中央需要对地方财政利益进行调整，而且有一定的难度。

面对这种局面，扩大增值税范围的改革应按照平稳过渡，分步实施的原则逐步开展。可以根据增值税的属性和经济发展的内在关系，应是首先将与经济发展关系密切的建筑安装、交通运输、仓储租赁、邮电通讯纳入增值税征税范围，在条件成熟时再将销售不动产、部分服务业和娱乐业纳入增值税征收范围，仅将比较难于管理的金融保险业和部分服务业暂时保留征收营业税。

2.3进一步缩小增值税减免税优惠范围，以维持增值税扣税链条的完整性

对确实需要减免的产品和项目，可由“直接免税”改为“先征后返”；另外，对一些过渡性的优惠措施，要认真清理，该取消的要坚决取消。尤其是民政福利企业，在企业组织形式上变化很大，应尽快取消对民政福利企业“先征后退”的优惠政策，恢复征税。

2.4加强增值税的管理，进一步加快“金税工程”建设，确保足额依率征收入库

相对而言，消费型增值税比生产型增值税较易管理，尤其在固定资产的处理上，强化征收管理既可以防止税款税款的流失，增加收入，又可以减少税收征管成本，节省财政支出。计算机征管可以大大提高征管工作的质量和效率，税务部门应该继续重视和加强计算机的征管和稽核，加快我国税收征管信息化建设。

参考文献

［1］财政部税收制度国际比较课题组.法国税制［Z］.北京：中国财政经济出版社,2002.

［2］财政部税收制度国际比较课题组.德国税制［Z］.北京：中国财政经济出版社,2002.

增值税制度篇9

关键词：企业税收；增值税；企业账务；增值税改革；影响

中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2014）01-0-01

当计划经济逐渐被市场经济取代并变成经济发展的主要形势后，我国传统的生产型增值税的税收制度已无法对我国市场经济的高速发展加以适应了，更有甚者还会给我国企业发展带来严重的阻碍，给企业增加不少负担。

一、增值税改革概况

众所周知，以前我国依然采用生产型增值税制度，而不是实施消费型增值税制度。放眼看生产型增值税制度，它确实在一定时间及社会体制下极大地拉动了我国经济的发展。然而，在社会发展的推动下，其给我国经济带来的负面影响已远远大于正面影响，主要反映在下面几个方面：对我国出口产品退税有不利影响，大大降低出口产品的竞争力；出现很多重复征税的问题；破坏了购进扣税法链条的完整性，给我国增值税的征管造成阻碍。在这样的大背景下，我国政府与党制定了消费型增值税以代替生产型增值税的地位，并确定在2009年开始执行，从而有利于我国经济的发函，降低企业负载的压力，全方位地提升我国出口商品的竞争力。

纵观我国现行的消费型增值税，在求算增值税时期准允将当期内的全部投入物一次性扣除，如此就可在增加投入资金较少的企业的税收负担的同时有效减少那一类当期固定资产投入资金比较多的企业所负载的增值税税负。此类区别性的对象，让纳税人可依照投资份额去缴纳应当缴纳的税负，能够极大地促进我国经济的快速、平稳发展，将消费型增值税的优势全方位地呈现出来。然而，任何事物都是有双面性，消费型增值税也是如此。与生产型增值税相比，消费型增值税的税基更小，故会减少财政收入。若是站在综合的角度去看待消费型增值税的话可知，消费型增值税会极大地影响到企业的财务与税收。所以，企业务必要加大力度研究消费型增值税，以此为踏板寻求更好地发展。

二、消费型增值税取代生产型增值税给企业税收带来的影响

1.减轻企业负担。我国进行增值税制度改革，把增值税制度转变成消费型增值税制度尽管会减少政府的税收，但是依旧能给企业带来积极的影响，有效促进我国经济的发展。事实上，消费型增值税允准企业抵消扣除新购进的固定资产进项税额，如此即可有效减少增值税税基，降低企业的压力与负荷。同时，该项改革还能使企业因所从事行业的不一样而享受不一样的优惠待遇，针对部分拥有很多新设备购进等情况的企业，新型的增值税制度所给予的优惠更多。据我国相关部门的研究与调查数据现实，消费型增值税给从事金属制造业、纺织业、热力供应与生产业以及木材加工业等均有相当积极的影响。为此我们不难发现，金属密集型企业与资金密集型企业在该新的增值税制度下可获取到比较可观的收益，而针对那些劳动密集型的企业则似乎无多大的影响。

下面再通过举例来进一步说明消费型增值税对资金密集型企业和技术密集型企业的影响：假设某一技术密集型企业，为了能够革新技术水平、提高生产力、增强竞争力而要购进一批不含税的价值为500万的设备，那么其应该缴纳的税金85万，所以其包含增值税的实际支出为585万元整。如果是在生产型增值税的制度之下，其所缴纳的85万元税金就会被直接算入到购进设备的固定资产成本之中，并且不能够抵扣应缴纳的销项税。而在消费型增值税制度之下，国家允许企业抵扣85万的进项税额。这样的情况，意味着企业在购进这套价值为500万元的设备时，不再用承担增值税款85万。此外，假设地方教育费的附加为1%，教育费为3%，城市建设为7%，那么企业还能够少支出9.35万元的附加税税款。所以，在消费型增值税取代生成性增值税之后，企业在购进价值为500万的设备时，其所要缴纳的税金减少了94.35万元。由此与生产型增值税相比，消费型增值税极大的减轻了企业所承担的税金压力，使其能够有更多的资金来用于自身的发展，加快了企业的发展步伐。虽然消费型增值税减少了政府所获得财政收入，但却有效地推动了经济的发展。

2.提高了企业所得税的税基。通过上文的距离，我们更加直观的看到了消费型增值税是如何减轻企业所面临的负担，加快了企业的发展步伐。但是在研究“增值税改革对企业税收产生的影响”这一问题时，我们还必须要看到在改革转型的初期阶段，其对企业所产生的激励作用有很大的可能会增加税前的利润。这样的情况为政府提高企业的所得税增加了税基。

三、增值税改革对企业政务处理产生的影响

1.消费型增值税改变了企业处理固定资产的方式。在使用生产型增值税的时代，企业的固定资产原值是包含税金的，而在消费型增值税替代了生产型增值税之后，企业的固定资产原值就不在包含税金了。实施了增值税改革后，企业税金可单独地体现在进项税额上，同时，由于原值的计价金额出现变动，因此它的计提折旧金额也相应出现了一些变动。

2.对会计核算工作造成的影响。增值税改革给企业会计核算造成的影响主要反映在会计政策的变化上，增值税变革后，企业会计政策也随之出现变动。

3.现金流量与税前利润均出现了变化。消费型增值税彻底代替了生产型增值税后，企业财务内的现金流量与税前利润均会呈现出增加的态势。企业在实施消费型增值税制度这一大背景可抵扣购进的固定资产的进项税，如此既能增加企业现金流量，降低企业税负压力，又能使企业的经营与生产活动有更多的资金投入。

四、结束语

综上所述，消费型增值税制度彻底代替生产型增值税后，新的增值税制度能有效降低企业的税收压力，让企业又更多的资金投进经营活动与生产活动中，推动企业的发展进程。所以，在新的增值税制度下，企业务必要对增值税改革给企业账务与税收的影响有个全方位的系统化的认识，并紧抓发展机遇合法、合理地运用政策给予的优惠支出，搞好技术革新、创新等工作，唯有如此才能增加企业的经济效益，提升企业自身的竞争力，让企业能长远地生存发展下去以促进我国经济朝着平稳、快速的方向发展。

参考文献：

[1]蓝晓杰.2009年增值税改革后征管政策的调整和变化解读[J].新会计，2010（03）.

增值税制度篇10

国际上实施增值税的国家和地区较多，从增值税实施的时机、改革原因、实施效果到税率设置等方面都有很多经验值得我们借鉴。

一、产业发展与增值税选择

一国税收制度的设置是由其产业发展阶段和水平决定的，并受到税收征管水平的制约。现行增值税是社会化大生产发展到一定阶段的产物，也是为了更好地适应现代经济的生产社会化、专业化、国际化程度日益提高的客观要求，对传统流转税课征制度进行改革的结果。

（一）分工深化与增值税的适应性

世界产业发展的过程伴随着产业内部结构的不断分化与调整，当制造业发展到较高阶段时，生产经营效率的提高必然促使企业加快生产过程的分工，制造业内部开始分离出与之紧密相连的服务经济形态。同时，由于市场竞争的不断加剧，企业同类产品的利润率会呈现下降趋势，迫使企业转向核心竞争力的塑造，而将非核心业务去除或外包。分工一方面促使生产经营的专业化程度不断提升，另一方面分工细化必然带来的频繁协作却促进了更大范围的产业融合。世界产业领域分工专业化与产业融合化两个反方向发展的趋势，导致许多新兴业态的产业属性不明确，既具有服务特性又包括一些生产环节，而且跨产业或行业的生产经营活动日益频繁。产业链环节间的业务延伸、属叉难以避免，经营管理的变化以及高新技术的渗透，还会导致产业内部出现业务重组、派生出跨产业的新兴经济形态。

在分工深化和产业融合并存的情况下，如果在服务业领域仍然实行营业税，势必造成越来越严重的重复征税。因为营业税具有“道道征、台阶式”的课税特点，意味着多少流通环节就征多少道税，而且分工越细、流通环节越多，重复征税就越严重，而“全能化”生产经营方式的税负则轻。如果不考虑企业间的协作关系，仍对独立的企业征收营业税，那么由于重复征税给服务经济带来税收负担的加重，反过来会抑制分工深化并阻碍服务经济的发展。

增值税是对商品生产与流通过程中或提供劳务服务时实现的增值额征收的一种流转税。增值税具有税收中性效应，可以避免重复征税。增值税计税额采取“扣除法”，从纳税人的销售收入额和适用税率计算的销项税额中，扣除实现该销售收入所耗用外购商品项目的已纳进项税额，以余额作为应纳税额，即上道环节销售时向下道环节收取税金，在下道环节计缴税金时可以扣除。通过环环征收、层层抵扣，就形成了增值税特有的链条机制。如果增值税覆盖整个产业链，可以通过完整的环环相扣机制，避免重复征税。因此，应税商品在各个流通环节的税收负担之和，不受流转环节或次数多少的影响，即同一商品是采取“专业化”协作生产，还是实行“全能化”生产，其总体税负相同。

（二）增值税的实施

增值税避免了重复征税，有利于以专业化分工协作为基本特征的社会化大生产。早在一战结束时，美国和德国一些专家就针对销售额或商品税等传统流转税种依据商品销售全额征税存在的不足，提出实行增值税的建议，并在一些国家进行了具有增值税性质的销售税改革尝试。但由于当时世界经济发展水平的制约，分工专业化与产业发展社会化都未到达较高的程度，直到二战结束时，仍未形成真正的增值税制度。

20世纪50年代，法国为了消除旧税制对商品重复征税的弊端，促进专业化分工和经济发展，开始改革营业税制度。经过几年的探索实践，法国于1954年在一定范围内推行增值税取代营业税。法国以“扣除法”征收增值税，不但消除了原营业税重复征税的弊端，而且采用允许固定资产所征税款全部退还给企业的消费型增值税，以及出口商品彻底退税的措施，有利于刺激国内投资、吸引国外投资，并使出口商品在国际竞争中处于较为有利的地位。

法国实行增值税的成功，带动了增值税的推广应用。从20世纪60年代到70年代间，原欧共体成员国普遍采用了增值税；进入80年代，更多国家开始实施增值税。目前为止，增值税已成为一个世界性的税种，被110多个国家或地区采用，并在一些国家成为主体税种。

二、增值税扩围模式

增值税的征收范围以及扩展情况在不同国家地区和不同经济发展阶段，都存在较大的差异。目前来看，国际上增值税扩围模式主要有三种。

（一）渐进式

采取渐进方式进行增值税改革的主要是法国等欧洲国家。法国实施增值税以后，引起了原欧共体其它成员国的重视和效仿。为了协调欧共体之间因税制不同所产生的经济矛盾，消除各国在发展商品经济和国际贸易上的不平等地位，实现商品自由流通和共同体的经济一体化，1962年，欧共体向全体成员国提出改革税制、实行增值税的建议。在欧共体达成协调和统一增值税办法的协议后，各成员国开始实行增值税。但包括法国在内，各国增值税的课征范围的推开，主要以渐进的方式进行，基本遵循了分步实施、逐渐扩大的阶段性改革路径。

法国1954年实施的增值税并不是一个全面的流转税，它仅适用于那些制造商和批发商从事的交易，范围限制在较窄的制造领域，零售商和提供劳务的小企业主不实行增值税；1963年起，法国又将增值税的征收范围扩大到商品零售环节；1968年，法国才将所有商品与劳务的销售都纳入增值税的范围之内，共经历了14年。丹麦是第二个实行增值税的国家。1967年，丹麦以增值税取代了以前征收的营业税，但此时的增值税仅对商品和少部分劳务征收。直至1978年，丹麦才把增值税的征收范围扩大到所有的商品和大部分劳务，历时11年。

当欧共体理事会把增值税推向全体欧共体国家时，所持的也是谨慎态度。1967年4月11日的“欧洲经济共同体理事会关于成员国协调流转税立法”第一号指令建议欧共体国家局部、分阶段地实行增值税：“鉴于在零售环节实行这种税制可能在一些成员国会遇到一些实际的和政治方面的困难，因此，在经事前协商，应允许成员国将这种税制只推行批发贸易（包括批发环节），并允许在零售或零售前的一个环节另外实行合适的补充税；鉴于有必要分阶段实施这种税制，因为流通税的协商会导致成员国税制结构的大幅度改变，并将对预算、经济和社会领域产生一定的影响”。直到1977年，随着欧共体国家经济一体化趋势的不断增强、欧共体各国经济的不断发展、增值税征管条件的不断成熟以及增值税管理措施的不断完善，欧共体理事会才在第六号指令中，建议实行包括劳务在内的大范围增值税：“下列各项应缴纳增值税：①纳税人为了取得报酬，在国家征税区域内实现的商品销售和提供服务。②商品进口”。之后，欧共体国家理事会又指令，将增值税扩大到全范围：“不仅建筑安装、交通运输属于增值税的应税交易，而且洗衣店、美容店、宾馆与饭店、娱乐、电讯、可移动货物的维护保养出租租借、仓储、广告管理、律师会计等领域都属于增值税征收领域”。

（二）一步到位式

增值税在欧洲发达国家获得成功后，被拉丁美洲、非洲、亚洲的一些发展中国家和地区相继采用。以墨西哥为代表的这些后起国家对增值税采取一步到位的方式进行。

在20世纪70年代末至80年代初，由于西方发达国家经济滞胀带来外部经济条件变化，引起了许多拉美国家经济状况恶化，在巨大的压力面前政府被迫进行大范围的财税体制改革。鉴于西欧发达国家增值税推行的成功，拉美各国开始合并以往过多的流转税种，取消各种形式的销售税，全面推行增值税，仅对某些特殊商品实行特别消费税。在1977—1980年间，墨西哥用增值税取代商业税，取消了32种联邦消费税和500多种地方税。在建立增值税方面，墨西哥实行了全面征收原则，采取全面铺开、一步到位的方法，无论什么行业，只要从事商品生产、销售和提供劳务，从一开始就无例外地缴纳增值税。智利1975年开始实施增值税时，仅对农业、矿业、基本食品暂不实行增值税，1977年则对所有商品的生产和销售都实行增值税制度。玻利维亚1986年规定初级生产、几乎所有服务、个人财产定期出售、个人财产与不动产租赁以及进口的增值部分，都要缴纳增值税。?在劳务方面，拉美各国除教育、一部分卫生等部门外，绝大部分劳务都实行了增值税。

OECD于2002年3月在的对墨西哥经济调查报告中涉及对墨西哥增值税的评价，认为墨西哥与欧洲大多数国家零售企业的征税一致。墨西哥等拉美国家在增值税的改革中实施全面覆盖、一步到位的方法，扩大了税基、理顺了抵扣环节，将税收激励措施的运用限制在尽可能小的范围内，在减少税收对资源配置过多的干预和扭曲，发挥税收中性和公平方面，取得了明显的功效。

（三）缓慢推进式

亚非等一些发展中国家在增值税改革和扩围方面采取了谨慎的态度，推进过程较为缓慢。一些实行增值税的亚洲国家，包括我国在内，增值税征收范围一般仅包括工业、批发与零售等商品制造与部分流通领域；而多数非洲国家的增值税征收范围仍局限于制造业。而且在增值税的改革中，步伐也较为缓慢。例如，印度早在1986年，就进行了税制改革，实行有限增值税制，这是从其联邦消费税转化而来的，仅适用于极少数的制造业商品；直到1992年后才逐步将覆盖范围向零售与劳务领域延伸。但由于印度联邦增值税和邦增值税并存，增值税抵扣范围的延伸没有和地域范围的扩大同步进行，根据各邦达成的协议，从2005年4月新财年开始，另外21个邦才加入到增值税行列中，达到各邦统一实行增值税的目标。

三、增值税税率的设置

（一）趋于简化的税率设置

从国外增值税经验来看，税率结构简单划一，消除地区、行业及商品种类之间的差别，根据国家实际情况与发展目标设置一档合适的税率，有利于保持增值税公平、中性原则。多档税率或小规模纳税人的设置，造成一般纳税人“高征低扣”或“有征无扣”，导致上一环节的税负向本环节转移，增加税收负担；“低征高扣”则会导致本环节长期无增值税缴纳，出现“零申报”或“负申报”等不合理情况，造成增值税公平、中性原则受损，无法实现资源优化配置。

世界上有些国家只有一种标准税率而不设特殊调节税率，如英国、丹麦、挪威等。虽然采用单一税率的国家并不多，但税率结构简化已形成趋势。1993年，欧盟在走过了10多年税率协调和税率接近的道路之后，终于达成了总体协议，即各成员国将实行两种增值税税率：标准税率，最低15%；生活必需品适用低税率，最低为5%。目前来看，多数国家采取标准税率和低税率，并对出口货物实施零税率。

（二）增值税一般不减免

世界上大多数实行增值税的国家都坚持增值税不减免原则，确保其规范、公平。理想的增值税制度应力求对所有商品和劳务征税，把减免税控制在最小的范围，以尽可能减少增值税链条中断的现象。免税货物“不征不扣”导致了增值税抵扣链条的脱节，而且这一制度对免税者的实惠也由于下游环节不能抵扣进项税额而大打折扣。

但由于产业链某些环节的特殊性，具有增值税减免的必要性，如农产品；还有些服务环节难以征收增值税，如金融业。有些国家便给予这些环节增值税的免税权，但同时允许企业可以选择放弃，如奥地利、卢森堡、比利时、葡萄牙、法国、德国等国税法规定，在法定情况下，可以选择放弃增值税免税权，以获得增值税抵扣权，理顺上下游合作企业间的进销项抵扣关系，使相关应税项目进入增值税的正管范围。

（三）增值税扩围后，可适当提高税率