政府财务报告制度范文

导语：如何才能写好一篇政府财务报告制度，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

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【关键词】权责发生制；政府会计；政府财务报告

一、权责发生制下政府财务报告改革的制度基础

（一）建立健全社会公共管理制度

如前所述，新公共管理的兴起，促进了政府会计和财务报告制度的改革。特别是当下，互联网经济的迅速发展，使社会公众便于更好的获取政府公开信息；商业管理技术的变化、市场竞争机制的完善、社会公众服务取向等，也使政府更加注重自我形象；这些都使政府更加重视服务产出、结果、效率和治理，不断提高管理绩效。

（二）建立一体化的公共财务制度

政府在健全和完善公共预算管理制度的同时，应着力于政府会计制度的完善，建立以公共收入、公共支出、政府成本、公共投资、公共财产、公共债务及政府绩效考评体系为制度链的完整财务制度，不断的创新公共财务管理水平，做到从管理到治理的飞跃。

（三）完整的政府会计体系

政府为更好地发挥公共服务职能，需对其财政收支做合理的预算，相应地需建立完善的预算会计体系。但是，如我们之前的介绍，新公共管理及全球化规避风险的需要，政府仅通过预算来管理是不够的，更不用说进行有效的国家治理。为此，政府必须建立完整的政府财务会计体系，使政府预算会计体系与政府财务会计体系更好的衔接。这里最主要有两点：一是，如何确定政府会计的对象。我们认为，除了公共收入、支出外，还应当包括公共投资、公共财产（包括各项为公共部门的国有资产的产权、收益权，如果能够取得一致意见，还应当包括资源性公共财产）及公共债务（显性债务、隐性债务）（肖鹏，2010）。

二、权责发生制下政府财务报告改革的原因

（一）满足社会各界对政府财政信息的需求

随着我国全面深化改革的进展，社会各界对于政府财务信息提出了更多更高的需求：一方面，政府获得和使用社会经济资源必须受到法律的约束和公众的监督，公众及其代表不仅需要了解政府的年度收入和支出，还需要了解政府使用社会经济资源的结果和效率情况。另一方面，地方政府将建立以发行债券为主的融资制度，债券投资者需要了解政府财务状况，做出理性的决策。

（二）政府推行阳光化管理、简政放权的需要

收付实现制的预算会计和决算报告只能反映政府的当年支出，不能准确反映政府运行的真实费用。而权责发生制的政府财务报告制度能够实现对政府运营成本的核算和报告，有助于政府管理者将视野从支出金额控制延伸到更为科学的成本控制上来，进一步完善政府绩效评估体系，提升政府绩效管理水平。从而有利于控制政府运行成本，使政府的活动被大众所知，推行阳光化管理，简化行政审批，以此达到简政放权的目的。

（三）国家治理环境下对政府财务报告的要求

十八届三中全会《决定》指出，财税法治是国家治理体系和治理能力现代化的基础和支柱。而政府会计与财务报告制度是财税法治的基础、国家治理基础的基础。只有全面推进政府会计与财务报告制度改革，才能夯实国家治理的基础。

三、权责发生制下政府财务报告改革的途径

（一）选择恰当的政府财务报告目标及报告模式

一般一国在特定发展时期、发展阶段都有不同的目标，相应地其政府财务报告也要突出政府发展的目标，做到目标设定与环境的匹配。因此，我们应基于新公共理制度环境及全球化趋势的社会环境，选择与现代国家治理体系相匹配的政府财务报告模式。具体而言，主要包括受托责任、决策有用目标及权责发生制下的财务报告。政府会计改革的目标定位一般包括“控制取向”、“管理取向”和“报告取向”。在第六届“政府会计改革理论与实务研讨会”中与会代表一致认为“编制权责发生制基础上的政府综合财务报告”作为本来政府会计改革的目标定位，立足国情，同时参照国际标准，具有较高的科学性（崔学刚、叶康涛、荆新、刘子琰，2015）。

（二）加快建立政府会计与财务报告准则体系

由于政府会计体系的特殊性和复杂性，它所涉及的诸如政府财务报告目标、会计假设、会计对象、会计要素及其确认与计量、会计信息质量特征等重要概念，不仅要从财务会计角度研究，也应当从预算会计乃至成本会计的角度研究，并保证基本会计概念之间的内在一致性和外延的包容性。同样，政府会计与财务报告准则体系也应当以权责发生制为导向，涉及整个政府会计体系，适当地借鉴企业会计准则建设的成果，参考国际公共部门会计准则，特别关注公共部门特有的活动和事项，并考虑与国家治理体系相匹配。

（三）应用准则体系改造会计实务

应采用权责发生制下政府会计与财务报告准则指导会计实务，建立以权责发生制为基础的政府会计体系，不断完善政府会计程序和实务。在具体应用时，通过恰当的IT 系统和微观组织层面的期末调账实现与现金制基础的政府预算会计体系适度分离。同时，为了编制整体财务报告合并的需要，需要在统一遵循权责发生制政府会计体系的基础上，提升不同主体会计实务的可比性和相容性。

参考文献：

[1]Grossi，G.，and S.Newberry.2009.Theme： Whole-of-Government Accounting ―International Trends.Public Money and Management，29（4）：209218

[2]Heald，D.，and G.Georgiou.2011.The Macro-Fiscal Role of the U.K.Whole of Government Account.Abacus，47（4）：446476

[3]郭复初.1995.国家财务独立与财政理论更新[J] .经济学家，7885

[4]路军伟.2008.基于公共受托责任的双轨制政府会计体系研究[D] .厦门大学

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关键词：政府会计；权责发生制；政府综合财务报告

继十八届三中全会提出“建立权责发生制的政府综合财务报告制度”后，新修订的《预算法》明确要求“各级政府财政部门应当按年度编制以权责发生制为基础的政府综合财务报告，报告政府整体财务状况、运行情况和财政中长期可持续性”。2014年底，国务院批转财政部《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》明确了权责发生制政府综合财务报告制度改革的总体目标、主要内容以及时间表、路线图等。

一、我国政府财务报告的现状

1、体系不完整

我国的政府财务报告体系是由财政总预算会计报告体系、行政单位会计报告体系和事业单位会计报告体系组成，相互割裂，不能提供政府完整的会计信息。

2、透明度低

我国现行的政府会计报告只是局限于政府各级部门使用，存在公开程度差，透明度低，外部监督困难现象。

3、不能全面反映财务状况

以收付实现制为基础的年度决算报告，仅局限于有关预算资金活动情况及有关预算资金涉及的范围。无法完整反映政府财务状况及运营情况，无法满足报告信息使用者各方面的分析需求。

现行政府各类财务报告，一方面在资产管理上没有完整全面反映政府部门受托管理的国有资产规模，造成占用、使用和管理状况不明、底数不清，导致国有资产长期流失。行政事业单位固定资产不计提折旧，不进行资产重估等，也存在与价值背离的现象。另一方面，负债的确认和记录不完整，包括社会保障资金、养老金、失业金等其他政府债务在内的许多跨年度义务未确认或披露。另外，现行政府各类财政报告也没有包含绩效管理、服务成本等方面的信息。

二、建立权责发生制政府综合财务报告制度的必要性

《改革方案》指出，以收付实现制政府会计核算为基础的决算报告制度，对准确反映预算收支情况、加强预算管理和监督发挥了重要作用。但随着经济社会发展，仅实行决算报告制度，无法科学、全面、准确反映政府资产负债和成本费用，不利于强化政府资产管理、降低行政成本、提升运行效率、有效防范财政风险，难以满足建立现代财政制度、促进财政长期可持续发展和推进国家治理现代化的要求。因此，必须推进政府会计改革，建立全面反映政府资产负债、收入费用、运行成本、现金流量等财务信息的权责发生制政府综合财务报告制度。

权责发生制政府综合财务报告是以权责发生制为基础，以政府财务信息为主要内容，以财务报表及相关文字说明为主要形式，全面反映政府整体财务状况、运行结果和受托责任履行情况的综合性年度报告。

权责发生制的政府综合财务报告，是一种全面、系统地反映政府财务状况的核算方式，也是披露政府会计综合信息的一种规范化途径。编制权责发生制政府综合财务报告有以下几点意义。

1、有利于强化资产管理

在收付实现制下，资产的取得和减少都在发生时确认，不考虑后续计量问题。例如收付实现制下，不对固定资产计提折旧，使得资产的当前实际价值不能得到准确反映，行政事业单位无法了解到真正可使用的资源。而权责发生制下，需要考虑后续计量问题。权责发生制的政府综合财务报告还可以提供政府公共资产的存量及固定资产的折旧状况，从而有利于促进公共资产的优化配置和防范国有资产流失。

2、能够反映出政府日后的财政责任和能力，有利于防范财政风险

在经济发展的同时，我国政府的债务规模也在不断扩大，收付实现制下无法提供完整的政府债务信息，如当期已发生但尚未支付的政府债务和政府有偿债义务的或有负债，都没有全面反映，造成政府的债务风险被严重低估，不利于政府债务风险的防范。权责发生制的政府综合财务报告可以提供比较全面、准确的政府负债和债务信息，将政府雇员的养老金保险计划等政府长期承诺形成的负债纳入财务报告反映的范围，避免了隐性负债藏而不露的问题，有利于真实地反映政府的财务状况。权责发生制的政府综合财务报告还可以进行资产和负债的对比分析，为科学合理地分析政府偿债能力、债务风险以及建立中长期财政规划提供有效的信息基础。

3、有利于开展政府资金绩效评价

我国财政改革的不断完善，对资金的使用绩效提出了更高的要求，但在传统的的财政管理理念下，只侧重于评价政府财政资源的合理性，且收付实现制下的现金流入、流出和收入、费用没有相应的对应关系，无法进行准确的费用分配和核算，不能准确反映政府的真实运行成本，政府成本和绩效的对应信息被扭曲，无法进行合理的绩效考评。通过引入权责发生制能够实现对政府运营成本的核算和报告，客观、准确地核算政府提供公共产品和服务的成本费用，可以正确评价政府活动的成本，政府使用公共资源的成本和费用能够进行配比，成本信息与取得的绩效密切相关，能为绩效评价提供依据，从而进一步完善了政府绩效评估体系，提升了政府绩效管理水平。

4、有利于提高财政透明度

我国长期以来实行的预决算报告制度，由于反映的信息过于简单，造成政府财务状况透明度不高，不利于报告使用者对政府资金分配与运行的监督和管理。建立和实施权责发生制政府财务报告制度，通过统一规范政府财务报告的编报模式、信息质量保障机制以及信息的分析应用体系，可以准确全面地反映政府财务状况和公共经济绩效，并以通俗易懂的信息和各种分析指标帮助报告使用者更好地理解政府财务状况和运营情况，切实提高财政透明度。

三、权责发生制政府综合财务报告编制工作的思考及建议

1、加强制度建设

（1）制定政府会计基本准则和具体准则及应用指南。基本准则用于规范政府会计目标、政府会计主体、政府会计信息质量要求、政府会计核算基础，以及政府会计要素定义、确认和计量原则、列报要求等原则事项。基本准则是指导具体准则的制定，并为政府会计实务问题提供处理原则。具体原则用于规范政府发生的具体经济业务或事项的会计处理。应用指南是对具体准则的实际应用做出的操作性规定。

（2）健全完善政府会计制度。建立权责发生制的政府综合财务报告体系的最大瓶颈在于收付实现制是反映预算执行的有效方法，这就意味着权责发生制完全取代收付实现制的可能性几乎为零。因此要实现预算会计与财务会计的融合，政府会计科目需设置预算会计和财务会计双重功能。预算会计科目应准确完整反映政府预算收入、预算支出和预算结余等预算执行信息，实现预算管理目标；财务会计科目应全面准确反映政府的资产、负债、净资产、收入、费用等财务信息，侧重于对政府的财务状况与运行业绩进行核算与披露，实现财务管理目标。

（3）制定政府财务报告编制办法和操作指南及建立健全分析应用体系。

（4）建立健全政府财务报告审计和公开制度。政府综合财务报告和部门财务报告编制后，都要按规定接受审计，通过审计机关或其他鉴证机构对政府财务报告进行审计，提供客观、公允的鉴证报告，有利于保证政府财务报告的可靠性和增强政府财务报告信息的公信力，审计后的政府综合财务报告与审计报告依法报本级人民代表大会常务委员会备案，并按规定向社会公开，以保证财务信息的真实可靠、公开透明。

2、加强技术支撑，加快政府会计体系信息化建设步伐

2012年1月29日的《财政部关于印发的通知》要求采用“调表不调账”的方式，以2011年度的一般预算会计报表、基金预算会计报表、国有资本经营预算会计报表等在不同制度要求下编制的、提供分散信息的报表为基础，结合相关财务资料，根据经济事项实质进行抵消、调整和合并，编制更为集中、综合的财务报告。选择了北京、天津等11个省市试编以权责发生制为基础的政府综合财务报告。但在试编政府综合财务报告实际过程中，由于缺少相关信息系统的支持，各地区主要还是依靠人工来进行计算、核对、编报。由于政府综合财务报告数据量大、繁杂，再加上数据转换和调整，难度很大。在数据的可靠性方面，也难以做出相应保障。没有相应的信息系统进行支持，既难以在规定时间内完成政府综合财务报告的编制工作，又难以保证报告的质量。目前多数的财政工作业务都有相应的信息系统予以支撑，如国库集中系统、工资统发系统、国有资产管理信息系统，但一体化程度较低，信息系统碎片化问题比较突出，应考虑开发满足政府综合财务报告编制的信息系统，不仅包括会计核算系统，还要包括财务报告编制系统，并实现与国库集中支付系统、资产管理系统等财政业务系统的融合、衔接。

从国外的改革经验来看，建立完备的政府会计综合信息处理系统，对政府会计引入权责发生制最终能否体现改革成果具有重大意义。例如澳大利亚通过建立权责发生制政府会计信息处理系统从而帮助它成为权责发生制改革成功的国家之一。

3、扩大权责发生制政府综合财务报告试编范围

在试编权责发生制政府综合财务报告上，我国已经积累了一定的经验，应在此基础上尽快开展全国范围内的试编工作。要实现工作的全面开展，不但要总结相关经验，将各地在试编中的办法加以总结，制定更加合理的试编方案，还要推动试编工作向各级政府延伸。据了解，在试编省份中，编制工作也只是停留在省、市的层面，县（区）级政府还未开展编制权责发生制政府综合财务报告的工作。因此，应在总结完善试点经验的基础上，尽快将试编工作的面扩大到各级政府，为适时编制涵盖全国的权责发生制政府综合财务报告创造条件。

4、加强人员培训

在收付实现制下，不管是会计账务处理还是财务报告编制都相对简单、易于操作，对会计人员的专业知识水平和业务操作技能的要求不高。编制权责发生制综合财务报告是一项政策性强、涉及面广并且技术性高的工作，其对专业化知识要求较高。为保证编制工作的顺利进行，应该定期让从事政府会计的工作人员进行多渠道多方位的职业化培训。例如美国成立了美国政府会计师协会，专门为政府会计人员提供培训服务。抓好业务培训工作，是培养专业知识精通、业务操作熟练的高素质专业政府会计人才的需要，有利于推进政府会计改革并且提供支持，有利于确保编制权责发生制综合财务报告工作的顺利开展。

参考文献

[1] 国务院批转财政部权责发生制政府综合财务报告制度改革方案[J].预算管理与会计，2015（2）.

[2] 财政部有关负责人就推进权责发生制政府综合财务报告制度改革有关问题答记者问[J].预算管理与会计，2015（2）.

[3] 文一墨：政府综合财务报告制度改革破题[J].财会学习，2015（2）.

[4] 冯任佳：关于建立权责发生制政府综合财务报告制度的思考[J].经济研究参考，2014（5）.

[5] 戚艳霞：我国政府综合财务报告制度的特点分析和完善建议[J].财会月刊，2015（13）.

[6] 李红霞、刘天琦：关于权责发生制政府综合财务报告制度改革的思考[J].预算管理与会计，2015（7）.

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【关键词】 政府会计； 会计基础； 财务报告模式； 选择； 构建

一、会计基础与财务报告模式

（一）会计基础

会计基础，即会计事项的记账基准。从根本上说，会计基础主要解决收入和费用（支出）会计要素应以什么标准、在什么时候及如何记录和在会计报表中报告的问题。收付实现制与权责发生制是两种最基本的会计基础。实践证明，至今已不存在纯粹的收付实现制和纯粹的权责发生制。国际会计师联合会公立单位委员会在其1991年3月的研究报告第1号《中央政府的财务报告》中提出了多种会计确认基础的名称，其中包括现金制基础、修正的现金制基础、修正的应计制基础和完全的应计制基础。该委员会还认为，“在会计上有这样一个会计基础区间，这个区间的范围是从现金制基础这一极端到另一极端的完全应计制基础。在这两个极端中间，有很多变化，这些变化实际上或者是对现金制基础或者是对完全应计制基础的修正。”由此表明，收付实现制和权责发生制仅是确认时间基础的两个极端，可以把修正的收付实现制和修正的权责发生制统称为混合会计确认基础。

（二）会计基础与财务报告模式的关系

选择不同的会计基础，不仅对收入与费用（支出）确认与计量的标准不同，而且财务报告的模式也有差异。财务报告模式，即财务报告主体通常需要编制的财务报告的类型。财务报告主体存在着许多信息使用者，这些信息使用者需要依靠政府或政府单位财务报告提供有用的信息，以帮助他们评价政府财务受托责任和进行决策。会计基础与财务报告模式之间存在着密切的关系。一方面，采用不同的会计基础，会计要素的划分有所不同，会影响会计报表的种类。例如，美国的政府（包括公立非营利组织）财务报表要素，在收付实现制下有现金收入、现金支出和现金结余，而在权责发生制下有资产、负债、净资产、收入和费用。显然，在不同的会计基础下，构建的财务报表的类型存在差异。另一方面，采用不同的会计基础，对财务报告模式的影响不仅表现在财务报表方面，而且表现在整个财务报告的结构和内容安排方面。即在不同的会计基础下，纳入财务报表的内容和附注也有所差异。国际会计师联合会公立单位委员会在其1993年7月公布的《研究报告第2号――中央政府财务报表的要素》中认为，通常与现金制或修正的现金制会计基础相联系的报告模式是现金流量或现金余额表，该表附有应收款项和应付款项的信息；通常与应计制或修正的应计制会计基础相联系的模式是资产负债表、收入费用表或收入支出表以及现金或基金流动表。

二、我国政府财务报告模式的选择

（一）政府财务报告目标

从理论上讲，政府财务报告模式可以分为现金制基础下的政府财务报告、修正的现金制基础下的政府财务报告、修正的应计制下的政府财务报告和完全的应计制下的政府财务报告四种。不同会计基础下的政府财务报告在会计要素、报表类型和披露其他信息等方面有所差异。不管采用什么样的财务报告模式，它都是由政府财务报告的目标所决定的。

政府的公共受托责任是政府财务报告的基础。政府财务报告的目标是向使用者提供全面的财务信息，以帮助其评价政府的受托责任和作出相关的决策。其中，报告和解除政府主体的公共受托责任是政府财务报告的根本目标。这可以从两个方面来理解，一是政府对外财务报告的主要目的之一，就是传递财务信息和非财务信息的形式，直接向社会公众报告政府履行受托责任的情况；二是政府对内财务报告虽然不直接面向外部的信息使用者，但其目的是为了内部管理者的财务管理和预算控制，最终目的也是利用现用的财务信息更好地履行受托责任。政府的公共受托责任对财务报告模式的影响因素包括：1.谁向公众承担受托责任决定了谁应当提供财务报告，这关系到财务报告的主体问题。2.不同的受托责任决定了财务报告的不同侧重点。3.政府受托责任的广泛性还表现在其财务报告使用者的类型多，且需求各有不同。因此，政府受托责任的广泛性决定了政府财务报告模式不是单一的，而是综合的；但又不能是一个无所不包的大杂烩，而是有选择、有侧重的。政府财务报告的基础是受托责任，因此政府财务报告的确立应当以使用者对信息的需求为导向。这必然要求我国政府财务报告应当从预算管理服务为主转变为为公众提供反映公共受托责任履行情况的信息为主。

（二）我国政府财务报告模式的选择

对我国政府财务报告模式的选择，笔者认为应考虑会计目标、会计信息质量、会计确认与计量等因素，并按“会计目标――会计信息质量――会计确认与计量――财务报告模式”的逻辑关系来决定。即不同的目标定位决定了目标使用者及其信息需求，决定了信息的质量特征，甚至决定了财务报表的结构。从总体上讲，我国政府财务报告尚未建立，仍然是传统的预算财务报告模式，其财务报告目标是以提供国家宏观经济管理所需要的信息为主。随着我国公共财政的逐步建立，预算财务报告模式必然向政府财务报告模式转变，但财务报告模式的改革是循序渐进的。笔者认为，政府财务报告模式应按“修正的现金制基础下的政府财务报告――修正的应计制下的政府财务报告――完全的应计制下政府财务报告”的路线进行，即政府财务报告模式改革的近期目标是建立修正的现金制基础下的政府财务报告模式，其改革的远期目标是建立完全的应计制下的政府财务报告模式。但有的学者认为，政府财务目标模式应直接从现在的现金制基础下的政府财务报告向完全的应计制下的政府财务报告转变，这显然是不恰当的。因为“应计制强度越高，风险就越大，需要解决的计量问题就越多，也越缺乏理论支持，结果将会更加主观”。（陈立齐、李建发，2003）

三、我国政府财务报告模式的构建

（一）西方国家政府财务报告模式的特点

政府财务报告是反映政府或政府单位有关财务状况、收支情况、现金流转情况、基本业务情况等的一种书面文件，由会计报表、附表、附注和财务情况说明书组成。编制财务报告是提供会计信息的基本工具，不同的国家和组织实施了不同的财务报告模式。在美国，政府财务报告模式从财务报告主体出发，依次经历了基金财务报告模式、“金字塔”财务报告模式和“双重”财务报告模式。美国政府财务报告模式的主要特点是：1.联邦政府、州和地方政府的财务报告模式是相互独立的。因为联邦政府会计遵循联邦会计咨询委员会颁布的会计与财务报告规范，而州和地方政府会计与财务报告规范则由政府会计准则委员会制定。2.联邦政府与州和地方政府都设立了大量不同类型的基金，都是单独的会计与财务报告主体。从财务报告主体看，美国联邦政府的财务报告分为本级财务报告和合并财务报告。在州和地方政府中，基金是州和地方政府财务报告的基础，以此形成财务报告主体的财务报表。3.“金字塔”财务报告模式也称综合财务报告模式，其财务报告主体是州和地方政府。政府财务报告的内容主要包括预算信息、财务信息和其他信息。4.政府财务报告按照编制的时间可以分为中期财务报告和年度财务报告。其中，中期财务报告是以内部使用者为服务对象的，一般不向外界披露。年度财务报告则是面向各种各样的信息使用者，因而它的编制应符合公认会计原则的要求。美国政府会计准则委员会在其《政府会计和财务报告准则汇编》中指出，政府的年度财务报告由简介部分、财务报表和统计图表三部分组成，其中财务报表是财务报告的核心。财务报表具体包括资产负债表、收入支出与基金余额变动表、现金流量表、净资产变动表等。美国政府财务报告模式的精髓在于对财务报告目标使用者的准确定位，并始终坚持需求导向。

（二）现行政府财务报告模式评价

政府会计的目标决定政府会计提供的财务报告的内容。我国现行的政府财务报告仍属于预算会计报告，一般称为会计报表。财政总预算会计制度和行政单位会计制度分别对其会计报表作了具体规定。1.从报告的内容看，《财政总预算会计制度》第六十二条规定：“总预算会计报表有资产负债表、预算执行情况表、财政周转金收支情况表、财政周转金投放情况表、预算执行情况说明书及其他附表等”。《行政单位会计制度》第五十四条规定：“会计报表是反映行政单位财务会计状况和预算执行结果的书面文件。包括资产负债表、收入支出总表、支出明细表、附表和报表说明书”。从以上规定可以看出，我国的政府会计报表由资产负债表、收入支出表及必要的附表、会计报表附注和收支情况说明书等组成。2.从报告的期间看，有中期财务报告和年度财务报告。其中，财政总预算会计的中期财务报告包括旬报、月报、季报等，行政单位则缺少旬报。中期财务报告的主要目的是为了进行内部管理。3.从财务报告的技术看，预算会计制度规定采用现金制，但在实践中也不同程度地采用了修正的现金制，计量属性采用历史成本。4.从财务报告的使用者看，我国政府财务报告主要面向内部使用者（内部管理需要）和准外部使用者（上级政府部门）、主管部门及审计监察部门等。

我国现行政府财务报告存在的弊端表现在：1.忽视公众的信息需求。我国年度预算会计报告基本上不对外披露，主要满足内部和上级使用者的需要，信息披露程度也不充分。2.政府财务报告主体不全面。我国政府财务报告主要以财政总预算会计所提供的预算会计报告为基础展开，其财务报告主体并没有涵盖“广义政府”的全部组成部分，尤其是没有包括各级政府所有的社会保障基金。3.财务报告的内容仍以预算执行信息为主，体现的财务受托责任面过于狭窄。预算收支报表只是简单罗列了现金收支项目和金额，却不能体现收支之间的因果关系，缺乏政府活动成本费用的信息，没有全面反映政府资产和负债的增减变动以及价值存量等财务状况，因而不能满足使用者评价政府受托责任履行情况的需要。总之，我国目前还没有编制一份真正意义上的全面、完整的政府财务报告。

（三）改进我国政府财务报告模式的思考

政府财务报告模式取决于会计基础的选择，不同的会计基础上其财务报告的内容也不相同。目前，我国政府会计基础的选择主要有两种观点：一是修正的现金制；二是修正的应计制。基于我国政府会计现阶段的会计目标和改革需循序渐进的要求，采用修正的现金制比较恰当。

因此，借鉴国际经验，我国政府整体财务报告由财务报表、报表附注和文字说明三部分组成。1.政府财务报表包括资产负债表、政府运营表和预算执行情况表。其中，资产负债表主要反映报告主体资产、负债、净资产及其构成情况；政府运营表主要反映报告主体在某个特定财政年度的财政收入、财政支出、财政结余及其构成情况；预算执行情况表主要反映纳入年度预算的财政收支实际数与预算数的对比情况。对于已单独作为核算主体的基金，应当单独提供完整的财务报告，如社会保障基金的财务报告。现金制下的政府财务报表不适宜编报现金流量表。政府财务报告还应当反映重大投资项目的绩效情况；应当反映政府单位从事经营活动、投资活动的效益情况；除了编制本级政府的财务报告外，应当编报涵盖本级政府下属的各级政府的汇总财务报告。2.政府财务报表附注是政府财务报告不可或缺的组成部分，其目的是在保持报表正文简练的基础上披露与报表数据相关的信息，即对报告编制或合并的基础、编制依据、编制原则和方法及主要项目等所作的说明。3.文字说明部分，主要反映政府的组织结构、主要职能、受托责任的履行情况等内容，采用文字、图表等形式。应重点突出的内容包括：财政经济状况和预算收支执行情况的分析；重大项目和社会关注的重点问题分析；有助于政府绩效的相关信息；未来预测信息等。我国的基本数字表等非财务信息应继续保留，政府管理部门认为重要的非财务内容也可以在这部分披露。

从长远的发展趋势看，修正的现金制必然向修正的应计制或完全的应计制转变，进一步扩展政府会计核算对象和核算内容，建立真正意义上的政府会计，全面确立政府财务报告的对外报告制度，向公众反映政府公共受托责任的履行情况。

【主要参考文献】

[1] 李建发.政府财务报告研究.厦门大学出版社，2006.

[2] 陈立齐，李建发.国际政府会计准则及其发展评述.会计研究，2003，（9）.

[3] 李定清，张国康，章新蓉.中西政府与非营利组织会计比较研究.重庆出版社，2001，（12）.

[4] 关于建立中国政府会计准则的研究报告课题组.关于建立中国政府会计准则的研究报告.会计研究，2006，（3）.

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【关键词】政府 财务报告 存在问题 改进

一、引言

楼继伟副部长曾在《中国政府预算会计制度改革》一文中指出“要建立与国际接轨的政府财务报告制度。从国际经验看，政府财务报告是一种全面、系统反映政府财务状况的核算方式，也是披露政府会计综合信息的一种规范化途经。”“建立更加全面、与国际接轨的政府财务报告制度，是政府预算会计制度改革的一个基本方向。”我国预算会计“一则三制”中有关会计报表的规定虽然较以前制度的规定有较大的改进，但是还存在许多不足之处。因此，研究并分析政府财务报告改进必要性对于相关理论体系研究有一定的指导意义。

二、我国现行政府财务报告存在的问题

我国迄今还没有一份能够集中、全面、完整、系统地反映政府财务受托责任的政府财务报告。政府财务报告不能向公众和监督部门提供更多的政府会计信息，难以集中、全面、完整、系统地考核和评价政府财务受托责任的履行情况，全面解除财务受托责任。尤其是作为反映国家财政情况全貌的预算报告和决算报告，内容量往往只够占用一两个报纸版面。我国现行的政府财务报告信息披露制度方面存在很多问题，主要表现在：

1.政府财务报告内容比较分散

我国的财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计中均规定了相应的一套会计报表，但各会计报表自成体系、分别编报，没有一套能完整集中地反映各级政府的资产、负债和净资产全貌的合并会计报表，使人民代表大会等政府财务报告的主要使用者难以全面、系统地考核和评价政府财务受托责任的履行情况。与此同时，政府也难以向人民代表大会等政府财务报告的主要使用者全面解除财务受托责任。

2.政府财务报告的内容不够完整，披露的信息过于简单

现行财务报告只能反映预算收支执行情况，它只是政府会计的一个侧面，而不能充分反映整个政府和行政事业单位的财务状况，一些资产产权股权、债权、债务的情况没有核算或者核算得比较粗略，即使是收支情况也未能与预算项目协调配合，难以充分反映预算收支的执行结果。

三、改进我国政府财务报告的必要性

1.改进政府财务报告是政府职能转换的需要

我国的改革开放和市场经济发展历程，实际上也是我国政府职能逐步转换的过程。新一届政府提出了“立党为公、执政为民”的执政纲领和建立透明政府、绩效政府的目标。政府职能的转换，体现着以下基本精神：

（1）强调政府是人民的政府，政府受人民之托，用人民的资金，来管理国家各项事务包括各项国有资产和财政性资金，向人民提供公共服务。

（2）政府应当为人民当好家，理好财，政府应当接受人民的监督和评价，其中包括对国有资产管理、债务管理和财政性资金管理的监督和评价。

（3）在市场力量逐步增强、法制建设逐步完善和政府职能逐步转换的情况下，人民与政府之间需要真正建构起委托与受托之间的关系，政府负有公共受托责任。

（4）政府的功能将逐步向服务型、管理型、绩效型转换。毫无疑问，实现上述政府职能的转换，建立一个完善的政府信息系统是十分必要的，在整个政府信息系统中，政府会计信息是政府信息系统的有机组成部分，是实现政府职能转换、提高政府透明度的重要一环。政府财务报告关注整个政府的资产负债状况和运营绩效，可以完整反映政府的财务状况、运营情况和现金流量，有助于解脱政府公共受托责任，满足人民群众等利益相关者的信息需要。因此，政府职能的转换要求政府财务报告的改进。

2.改进政府财务报告是公共财政改革的必然要求

近年来，我国财政体制发生了较大变化，为了适应市场经济的发展需要，财政部门开始循序渐进的建立公共财政体制。在公共财政体制下，要保证财政资金使用的有效性和财政管理的公开、公正、透明，考察部门预算的合理性及其执行效果，考察政府采购成本的公允性，对财政资金的使用实施有效的监控等，都需要相应的政府会计信息作支撑。与此同时，政府出于向纳税人、国债购买者和投资者等政府资金的提供者提供有用信息的需要（如纳税人对于政府资产管理的关注，国债购买者和投资者对于政府债务结构和偿债能力的关注等），出于监控财政资金的使用和加强政府自身资产和负债管理的需要，我国有必要建立相应的政府会计核算标准和财务报告制度。

3.政府绩效评价制度的建设离不开政府财务报告的改进

随着我国新一届政府开始推行问责制和公共财政体制要求对财政资金的使用进行追踪问效，我国财政部门以及其他有关部门都在逐步建立起政府的绩效评价体系，以对政府部门及官员进行有效的制约和监督。

在政府绩效评价体系的建设过程中，政府绩效评价标准的设计固然重要，但是为政府绩效评价提供数据的政府会计信息和其他有关信息则更加重要。从这个角度讲，要建立起科学、合理的政府绩效评价体系，离不开政府会计的改革和政府财务报告所提供的信息。比如，如果要评价财政项目的有效性，就必须依赖于政府会计提供有关项目成本的信息和由项目所形成资产的信息如果要评价某一政府或者部门的工作业绩和可持续发展能力，就需要依赖于政府财务报告中所包括的营运绩效表和资产负债表所提供的有关收入、费用、资产、负债信息等。

4.改进政府财务报告是加强社会监督的需要

人民群众和社会舆论对于政府财务状况、运营绩效和现金流量信息也日益关注，希望能够获得更多的知情权，从而对政府无形中形成了一个强大的社会监督网。政府要提高自身的透明度，解脱其公共受托责任，满足社会监督的需要，也必须建立起一套完整的政府会计标准和政府财务报告制度。

四、结束语

政府财务报告是政府会计的“产品”，它向社会公众提供有助于分析和评价政府的受托业绩及受托责任履行情况的财务信息，信息使用者可以据此做出相关决策。政府财务报告在政府与社会公众之间架起一座重要的信息沟通桥梁，发挥着不容忽视的作用。迄今为止，我国尚未实行政府财务报告制度，政府财务信息只是散见于政府预算执行情况报告或称政府财政报告、国民经济和社会发展计划执行情况报告以及政府工作报告等政府报告中。我国在政府财务报告的构建方面，尚处于刚刚起步阶段，还有许多需要完善的地方。因此，对于政府财务报告的研究有十分重要的理论与现实意义。

参考文献：

[1]李蕾，曹雨露.美国政府财务报告模式的沿革与启示[j].财务与会计，2004，（01）.

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（一）财务报告大多对内不对外，难以满足需求主体的需要

政府财务报告的需求主体主要包括内部需求主体和外部需求主体，内部需求主体主要是各级人大及常委、政府各部门、审计机关，外部需求主体主要是投资者、债权人、公众和一些评级机构。但在大多数情况下，政府财务报告主要是向内部预算单位提供内部管理服务和国家监督的信息，对于外部需求者财务报告或者不对外披露，或披露的信息难以满足外部需求主体的需求。外部信息使用者对财务报告的需求不亚于内部信息使用者。外部信息使用者通过对政府财务报告的分析，决定是否投资、是否购买政府债券等。此外，外部信息使用者做为外部的监督主体同样有权获得政府财务报告的知情权。而事实上外部信息使用者对政府财务报告信息的获取渠道远远少于内部信息使用者，因此，新的政府财务报告制度因扩大信息使用者的范围，将外部信息使用者纳入需求主体的范围。

（二）政府财务报告披露内容简单，难以满足信息使用者的需求

政府财务报告披露的信息过于简单、粗糙，很多重要信息都没有进行披露或在附注中列示，难以满足信息使用者的需求。主要表现为：一是，信息披露不全面。“由于我国政府部门会计原则采用的是现金收付制，对于已经发生而未付款的债务和以前年度作为或有负债而在本期变为实际负债的部分都不能予以确认和报告，使内部信息使用者不能全面了解政府的负债信息，以防范财务风险，外部信息使用者也不能根据债务信息决定是否进行投资。二是，对负债不区分流动性，长期负债和短期负债均通过“借入款”列示在资产负债表中，不仅不利于负债的及时偿还，也不利于对偿债能力进行判断；三是，对固定资产的披露不准确，新购买的固定资产不进行确认和计量，而是进行备案，不仅不能反映资产状况，也不利于后期的监管。此外，对于固定资产不提折旧，盘亏也不确认损失，并不能真正反映资产的使用情况，从而满足信息使用者的需求。”

（三）缺乏完善的政府财务报告体系

“我国目前并未建立完善的政府财务报告体系，现有的财务报告是以预算会计为基础产生的。政府向人大及审议机构提供的预算草案和上一年度政府财政收支预算总表都不能完整的提供政府财务收支的图像，也不能完整、准确的反应政府的财务状况。”都不利于对政府财务状况进行掌握和监督，不能为决策者提供科学的财务信息，完善的政府财务报告体系亟需建立。

（四）财务报告信息缺乏对外披露制度，缺乏公众监督

由于我国体制结构的原因，政府财务报告通常是对内的，外部信息使用者很难通过专门的渠道获得所需的财务信息。政府财务报告信息披露制度的缺乏不仅不能使政府财务制度完善、优化，而且使政府财务状况缺乏外部监督，容易滋生腐败。只有建立相关的披露制度，才能使政府信息更加透明，财务制度更加完善，财务状况更加稳健。

二、美国政府财务报告的经验及借鉴

“当今世界范围内，存在不同的会计模式，按照政府会计与传统的公共预算之间的关系不同将政府会计分为美国模式、德国模式、英国模式三大类。美国遵循公认会计原则，注重外部信息使用者的利益，其财务报告改革以信息使用者尤其是外部信息使用者的信息需求为导向。例如美国在宪法中规定：“必须根据法律规定的拨款授权才能提取国库资金，有关全部公款收支的正规报表和账目应当经常公布。”除此之外，美国各州的宪法和法令也对财务报告的公布进行了规定。实践证明，美国的财务报告体系取得了一定成效。”

对于我国而言，政府信息不透明、不对称是我国政府部门存在的通病，政府财务信息质量较大、财务管理不善等也是摆在眼前的现实问题。因此，借鉴美国经验，积极构建新的财务报告体系，满足不同使用者对财务信息的需求，尤其强调外部使用者对信息的需求。该体系的建立不仅能改进政府财务状况，同时促进政府实现由管理型政府向服务型政府的转变。

三、政府财务报告改革的建议

（一）财务报告对外公布制度亟需建立

我国预算会计信息的使用者主要是各级政府、行政事业单位的管理者。预算会计信息并未对外公开公布，社会公众不能对政府进行有效监督。基于此，笔者认为，我国应建立政府财务报告对外公布制度，真正实现民主理财的理念。

（二）重新定位需求主体，满足外部信息使用者对财务信息的需求

目前，政府财务信息的需求者主要是本机政府、财政部门、以及上级单位的内部管理者，外部信息使用者基本被忽略。纳税人在为政府税收做出贡献的同时有权了解政府资金收入来源和资金支出去向，这是纳税人依法享有的知情权和监督权。随着人们整体素质的普遍提高对政府财务信息的了解与需求也越来越迫切。虽然政府每年都向人大做财务报告，但是人大并没有被列为政府信息的使用者，甚至一些代表由于缺乏专业的财务知识，对财务报告内容也是一知半解，人们的权利受到了极大限制。经济全球化的发展，作为政府的债权人、投资人、监督机构都对政府财务信息提出来较高的要求。此外，随着政府职能的转变，我国正努力实现由管理型向服务型政府转变，对绩效信息的需求和评价已远远胜过对预算信息的需求，信息的公开化、透明化不仅满足了群众的知情权，保证人民民主权利的实现，而且推动政府财务报告改革向更加完善、更加透明、更加科学发展。

（三）建立完善的政府会计体系，完善会计服务职能

建立完善的政府会计体系应从以下几点进行努力：一是，强化预算会计的职能，增强对预算会计的重视，把预算法制化当成财政法制化的重要内容。“政府部门会计改革的主要内容是按照国库集中支付制度改革，构建能够对政府预算的执行整个过程且真正意义上的“政府预算会计”，才能使公共资金更加安全；二是，政府财务会计应保持一定的独立性，从财务的角度建立政府财务会计，加大对政府财务活动的长期反应和监督，充分发挥财务在实现政府资源有效配置、提高资源使用效率、改善政府财务状况中的作用，全方位提高政府财政绩效；三是，政府可效仿企业，根据自身业务实际逐步引入成本核算，经济全球化的大背景下政府同样需要绩效，结合政府审计、绩效评价的实践引入政府成本会计，强化政府财务活动的成本管理，为绩效考核提供成本信息，最大限度的提高公共资源的使用效率。”

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【关键词】 后危机时代； 政府会计； 政府绩效报告

2007年的金融危机起源于美国，给政府、社会和个人带来经济恐慌，也使得社会任务、政府功能出现危机。各国政府纷纷从财政政策、货币政策采取措施，刺激市场，消除危机的影响。2010年4月召开的博鳌亚洲论坛年会认为：全球经济最坏的时期已经过去，各国经济从2009年下半年开始逐渐回暖。但各国政府财务危机隐患尚存，政府资金使用的透明度不高，政府预算控制还需加强，传统的政府会计模式和财务报告不符合后危机时代的经济环境，应该进行改革。

一、政府会计变革的因素分析

从20世纪80年代开始，随着经济理论、实践知识的逐步完善，各国政府也相继着手实施了政府会计改革，特别进入了后危机时代，由于经济环境和政府服务质量、财务风险等因素的变化压力，使得政府会计制度和财务报告变革的范围和力度必须逐步加强。

（一）经济环境变化导致政府财政压力加大

政府在社会经济中发挥着举足轻重的领导作用，在后危机时代，各国政府的救市政策均加大了政府财政压力，需要刺激消费，活跃市场，如美国政府的“1 680亿美元减税方案”。金融危机严重冲击了我国中央财政，使之收入增速大幅下降、财政支出的增幅大幅上升，2008年中国启动“4万亿元经济刺激计划”救市，这些资金投入越多就越需要更健全的会计制度和财务报告，以利政府掌握资金的使用效率与效果等方面的信息。

（二）防范财务舞弊和风险的需要

全球金融危机的爆发引发了各国、各地区政府的财务混乱，冰岛、美国纽约州政府、日本夕张政府等国家或地区纷纷宣布或计划宣布国家或政府破产。我国审计署也在风暴中通过审计工作揭露了一批政府部门的财务舞弊案，如2008年审计报告中指出，外交部使用5 169.17万元的账外资产用于购置房产。这一系列事件的发生，均揭示政府还未充分发挥政府“财务风险预警器”的作用，反映出我国现有政府会计体系在资金控制与防范舞弊方面尚有欠缺，不能较好地维护政府资产，因此有必要对政府服务质量、财务舞弊和风险进行有效监督。

（三）信息使用者对政府会计信息披露的需要

总书记在党的十七大会议上报告指出：政府不仅负有公共受托责任，而且还承担对国民披露其职能履行情况的义务。“改革开放”实施30多年来，社会公众对参政议政意识逐步增强，特别经过金融危机后，社会公众更加关心政府资金的使用方向和效果，对政府会计信息的需求质量与数量也将不断提高。

目前，国际公共部门会计准则理事会已经建立了包括31项具体会计准则在内的公共部门会计准则体系。2010年，我国财政部会计司拟定了《医院会计制度》、《高校会计制度》第二版征求意见稿，并根据建立公共财政的要求，先后推行了政府采购、国库单一账户和政府收支重新分类等制度改革措施，要求符合经济环境、政府服务质量、财务风险的政府会计及其财务报告改革的需要。

二、中外政府财务报告的比较分析

随着新公共管理理论的引入，外部信息使用者考核政府绩效的重点放在财务报告的绩效上，西方发达国家纷纷对财务报告的理论和实践开始进行改革，我国更应对比各国的政府会计模式、信息使用者、财务报告的主要内容等范围，吸收他国有益的经验和做法，推进我国政府财务报告的改革。

（一）政府会计模式的比较

1.西方国家的政府会计模式分析

根据政府会计与传统的公共预算之间的关系紧密程度差异，大致可以分为紧密型、松散型、紧密且平行型的政府会计模式，代表的西方国家分别为美国、英国、德国和法国，具体排列如表1：

2.中国的政府会计模式分析

最初，我国并非是真正意义上的“政府会计”，只有隶属于其范围的“预算会计”模式，这是一种与我国建国初期计划经济和统收统支的供给型财政相适应的一种会计制度。主要包括财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计的收支预算执行情况的会计制度，它只能反映预算资金的流转过程。随着公共财政改革的加强，建立了“预算会计”制度，其核算的范围逐步扩大，开始将国家公共事务、国家资源、国有资产等诸多情况列入核算内容。虽然我国政府会计模式有所发展，但是与西方国家的“政府会计”含义都相差甚远。如我国政府会计制度中规定财政总预算会计和行政单位和事业单位的非经营性业务一般以收付实现制为核算基础，而事业单位的经营性业务则采用权责发生制为核算原则，与政府会计核算原则相左。

（二）政府财务报告的主要内容比较

世界各国的政府财务报告是根据各国财政收支情况和要求的各异而确定的各政府财务报告内含，其政府财务报告的主要内容，例如德国的政府财务报告主要包括财政年度的实际收入、支出情况和资产负债情况。美国政府的年度财务报告包括简介、报表（资产负债表、收入支出与基金余额变动表、现金流量表、净资产变动表等）、统计图表三部分组成。英国政府财务报告主要包括资源产出概要表、运营成本表、资产负债表、现金流量表等总体和分部的资源报表。

我国的政府财务报告是根据核算的部门不同分为财政总预算报表、行政单位报表和事业单位报表等，一般都包括资产负债表、收入支出表、预算执行情况表等内容。

（三）政府财务报告信息使用者比较

外国的政府财务报告以美国政府财务报告为例，一般包括中期财务报告和年度财务报告，中期财务报告一般不对外披露，主要集中在内部的国会、行政和项目管理者等；而年度财务报告是面向内部和外部的信息使用者，如公众、立法与监督机构、出资人和债权人、单位内部管理人员（美国FASAB1号公告）。美国的年度财务报告层次清楚，内容详细，能为内外部信息使用者提供简介、统计图表等。

我国政府财务报告的信息使用者相当集中，基本只提供给政府内部，忽视了公众等外部信息使用者。特别在对政府财务报告说明中不明细，没有提供给信息使用者需要有助于理解的简介、统计图表。根据我国《2010中国财政透明度报告》，中国31个省区市财政透明度普遍低于30%，透明度的高低，将严重影响到我国政府会计信息的相关性、可靠性和可比性。

三、构建中国的政府绩效报告体系

（一）政府财务报告的发展趋势――政府绩效报告

新公共管理运动是以绩效为导向，对政府财务报告提出了新的要求，将报告的重点从预算性质的会计信息转移到政府活动或公共绩效的有效性，从而需要政府报告能有效地反映政府活动的经济（economics）、效率（efficiency）和效益（effectiveness），西方政府在财务报告内也列支与绩效相关的财务信息或专门编制绩效报告，如美国的政府在原来政府财务报告的基础上增设以下项目：实际绩效与预期的绩效目标比较、评估本财政年度的绩效计划评估、未达到原定绩效目标的解释说明等等。我国政府应该参照国际惯例，在原有的财务报告的基础上构建中国特色的政府绩效报告体系。

（二）构建中国特色的政府绩效报告体系

1.明确政府绩效报告使用的主体

绩效报告的主体是指绩效评价活动的提出者，而绩效报告的客体是评价的对象，也就是政府的公共管理活动。绩效报告的使用者是报告报送的对象，也是报告的接受者。一般，我国政府绩效报告的对象应该包括以下：

（1）各级政府部门。人大及其常委会是最高权力机关，依法对各级政府进行监督，各级地方政府向其上一级政府提供公共活动及财务报告，并对下级政府的工作进行领导和考核。

（2）政府内部监管部门。内部监管部门是针对其他政府部门的工作及效率、效果进行考核、监督和评价，如江西省成立的机关效能建设领导小组就多次曝光了机关人员离岗、办私事等非效能活动。

（3）社会公众。政府活动是接受社会公众的委托，具有公共受托责任，其政府绩效的评价结果应受到社会公众的监督。如南京市的“万人评政府”、邳州市的“民评官”制度。

2.确立政府绩效报告的要素和内容

公共组织是“没有最终委托人的人”，所以不存在所有者权益，其会计恒等式应为：资产-负债=净资产（基金余额），收入-支出=结余，所以其财务报表的格式不同于企业财务报表项目。因此，政府绩效报告应该包括财务报表、报表附注和其他报告三部分。

（1）政府财务报表。政府财务报表应包括政府资产负债表、政府收入支出表、政府预算执行情况表以及政府现金流量表。同时在应计制的财务报表基础上应增加以下报表：

①成本计算表，根据各组织、项目和目的性质的不同，反映使用的现金等资产以及发生的负债，计算出公共服务所需要的总成本、平均成本和净成本，评价政府为社会公众提供公共产品和服务活动所作的努力。

②绩效评价指标表，使用投入、产出的理论来评价效果、效率，如财务绩效总表、产出与业绩分析表，为了揭示政府风险，还可尝试性的加入其他指标，如赤字率、债务负担率和债务依存度等等。

（2）财务报表附注。由于政府部门、项目的繁多，政府绩效的相对复杂性，很多产出不能以量化的形式在报表上反映和表述，可以用附注的形式辅助说明。如美国GASB第34号准则提出：讨论与分析政府财务活动时，也可以使用特定图形、图标和表格等形式去表述财务、非财务及受托责任事项。

（3）其他报告。类同于企业财务报告的情况说明书，以文字分析说明的形式分析政府财务绩效活动，如果为了满足外部信息使用者的需要，还应当提供与政府绩效相关的非财务报告，以及宏观经济状况分析报告等。

3.建立有效指标体系披露绩效财务信息

2003年，中央在《关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定》提出“建立预算绩效评价体系”。2005年，再次提到“抓紧研究建立科学的政府绩效评估体系和经济社会发展综合评价体系”。2006年9月，在国务院工作会议指出：“绩效评估是引导政府及其工作人员树立正确导向”。2008年，国家在《政府工作报告》提到“推行行政问责制度和预算绩效管理制度”，从一系列的发言和条文可以看出，国家对政府绩效制度的要求越来越完善了。

政府会计是政府绩效制度的基础，通过建立指标体系可以有目的地披露绩效财务，支持国家绩效制度的执行。

（1）对比分析不同时期绩效报告的资产组成部分。政府绩效报告资产部分包括政府流动资产和非流动资产的组成，如文化遗产、国防建设资产等，可以在引入权责发生制的基础上，将政府控制资源的整体情况、减值准备计提、存货跌价等资产类耗费清晰地反映在绩效报告中，特别能对比出危机前和危机后的资产数量和金额的变化。

（2）增加投入和产出评价指标披露政府负债绩效。据央行统计数据显示，2008年全球金融危机爆发后，我国中央政府出台了4万亿投资刺激规划，明确的规定了中央和地方的资金配套比例。地方政府为满足地方基础设施建设的需求，通过卖地等手段，融集地方财政资金。截至2009年5月末我国地方政府的负债超过5万亿元，远远超出地方政府偿付债务的能力，融资链条面临断裂。为了能有效地、及时地反映政府的负债绩效，应合理设置投入和产出指标。投入指标是反映中央和地方政府的显性和隐性指标，而产出指标是反映中央或地方政府为提供一项社会福利或公共产品付出的努力。这两项指标在财务报告的适当披露，能有效地披露政府绩效。

（3）以政府管理成本核算结果指标评价政府绩效。针对我国的国情和政府机关现状，应加强管理成本核算和控制，降低行政管理成本，提高行政效率，对于提高政府绩效具有重要的现实意义。各级政府和行政、事业单位应根据不同类型的业务活动进行适当的预算，合理记录、核算和报告政府的债务和行政管理成本，并对政府风险和财务状况进行有效的评估，有效地考核预算执行力度，不断地提高预算管理水平，其指标的结果可以评价政府绩效。可见，关注管理成本核算的结果，是评价政府绩效指标的核心。

【参考文献】

［1］ 张琦.经济危机催生政府权责发生制改革――基于中美政府会计改革动因的比较［J］.中南财经政法大学学报，2009（6）.

［2］ 张笑霞.论我国政府财务报告制度的构建――基于财政透明度的考察［J］.当代财经，2007（2）.

［3］ 李华丽.我国政府会计改革问题研究［J］.经济研究导刊，2010（21）.

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关键词：政府会计；财务报告；改革

中图分类号：F830.2文献标识码：A 文章编号:1003－9031(2011)11－0082－04DOI:10.3969/j.issn.1003-9031.2011.11.23

一、我国政府财务报告的现状

政府财务报告是指报告主体对一定会计期间内的财务活动以及相关经济业务事项所进行的系统而全面的总结和报告，旨在满足外部使用者共同的信息需求。从经济与发展合作组织（OECD）（以下简称经合组织）各国的实践看，政府财务报告系统而全面地反映了政府的财务状况，是披露政府财务信息的一种规范化途径，也是反映政府治理活动的重要载体。但我国现有的政府预、决算报告制度却难以满足各方面信息使用者的需要，因此建立与国际接轨、涵盖所有相关的政府财务活动内容的政府财务报告具有重要的意义。

（一）我国政府财务报告改革的背景

目前新公共管理理论要求政府活动以绩效为主导，以追求高效率、高效益、低成本的政府为目标，注重政府活动的产出和结果，并实行严格的绩效目标控制。这就要求政府会计系统根据公共政策、管理绩效与财政资源的内在需要，提供有利于政府管理当局决策和公众对其管理业绩评价的必要信息。同时，在政府财务会计报告中明确全面必要的政府财务信息反映机制，以有利于政府强化决策，全面履行公共受托责任。

事实上，我国公共管理水平已上升到了一个新的高度，一方面表现为政府职能的市场化和公共服务的社会化；另一方面还表现为绩效理念和风险意识的不断增强，以及为改进绩效和防范风险所做出的各种努力，这一切都必然要求我们全面监督政府对其受托管理的各项公共资源的受托责任，而不仅仅是它的预算收支情况。此外，随着经济全球化进程的加速，我国对外依存度不断提升，必然要求尽快建立一整套既符合我国国情，又符合国际理念的政府财务报告。在此背景下，政府财务报告体系是政府贯彻公共管理理念、履行公共受托责任的重要途径之一。

而当前我国现行预算会计制度规定，预算会计报表主要包括资产负债表、收入支出表（预算执行情况表）、附表、会计报表附注和收支情况说明书。从这个意义上讲，我国至今还未曾编制一份完整的政府财务报告[1]。各级政府向人民代表提供的只是政府财务报告的一部分，即政府预算执行情况报告，尽管《国民经济与社会发展计划》、《政府工作报告》也会反映少量财务信息，但距全面、完整的要求甚远。

综上所述，本文认为应当在现行的预算执行情况报告的基础上进行改革，建立我国政府财务报告体系，将政府所有相关的财务活动内容全面纳入政府财务报告集中反映。使政府财务报告体系充分发挥政府财务信息的决策性以及会计监督的内在作用，全面、完整地反映政府财务收支情况。

（二）我国现行的政府财务报告模式

1．我国现行政府财务报告的做法

从1998年起，我国财政部逐步建立了以“一则三制”为核心的全国统一会计决算管理体系；2002年，财政部颁发了《行政事业单位会计决算报告制度》。据此，财政部每年都汇编财政总决算报表和部门决算报表，反映预算收支执行信息及资产负债信息。国务院向全国人大报告的年度收支预算执行情况前后有三次：6月报告本年上半年执行情况；次年3月前报告年度预算执行情况草案；次年6月报告预算收支年度决算。目的是便于立法机关及时监督，其中全国行政事业单位汇总的收支决算和资产负债信息资料在《中国会计年鉴》上刊出。

具体做法是：按政府行政体制，由五级政府财政部门分别负责汇总本级政府及下级政府的汇总报表，并对其进行层层汇总，从财政层面汇总预算收支执行信息形成财政总决算报表，从部门层面汇总预算收支执行信息和资产负债信息形成部门决算报表。根据《监督法》的要求：“国务院应当在每年六月，将上一年度的中央决算草案提请全国人民代表大会常务委员会审查和批准。县级以上地方各级人民政府应当在每年六月至九月期间，将上一年度的本级决算草案提请本级人民代表大会常务委员会审查和批准。”为此，各级政府的各个主管部门、财政部门必须在《监督法》规定的时限之前，遵照规定程序完成政府财务报告全部内容的编制、汇总工作。目前这两套报表仅起到财政层面与部门层面的对账作用，并未对其进行抵消汇总与合并，也未形成向人大提交的政府层面的真正意义上的综合财务报告。

综上所述，我国目前还没有完全意义上的政府财务报告，提供给人大和政府高层决策者的报告只是反映财政预算收支情况的信息，其他资金收支以及资产负债（如资产产权(股权)、债权、债务的情况）等财务信息并未涉及到。

2．我国目前政府财务报告存在的缺陷

（1）报表信息不全面。主要表现为两个方面：一是政府财务报告体系不完善。完善的政府财务报告体系是达到政府财务报告目标的必要条件，要全面反映政府财务信息，就必须有一套完整的政府财务报告体系。作为我国财务报告最基本的形式――财政总决算报表和部门决算报表，由于其之间并未进行汇总合并，导致政府的财务报告无法覆盖政府掌控的全部资金收支及资产负债情况，未能提供政府层面的财务报告[2]。二是政府财务报告披露信息不完整。由于目前我国财政总决算报表的财务数据取自财政总预算会计，各级决算报表只能反映预算收支执行情况，它只是政府会计的一个侧面，而不能充分反映整个政府及其公共部门的财务状况，对于政府层面与行政事业单位的财务状况、包括资产总量和构成及其增减情况、政府受托管理的各项基金、对政府负有偿还义务的各项负债的总量和构成及其增减情况，均没有反映或者反映的不够充分，更无法准确反映政府投资的社会基础设施资产的情况、政府对外投资和借给外国政府款项的情况以及政府公共部门的财务受托业绩、公共支出效益等方面的情况。

（2）报表内容不精确。主要表现为反映的预算执行情况不实，收支情况未能与预算项目协调配合，难以充分反映预算收支的执行结果。一方面，从财政层面来看，资金拨付给部门即列支，而真实的情况是这些财政资金有可能沉淀在预算单位帐户中，实际并未支出，造成预算执行进度虚快。另一方面，由于收付实现制是以现金的实际收付作为确认当期收入和支出的依据，在这种记账基础下所形成的财务信息失去了一定的相关性和可靠性，无法客观公允地反映政府的整体财政状况和运行绩效。财政支出只包括以现金实际支付的部分，并不能对所有的政府产出进行正确的成本核算，存在因跨年度支出而出现年终虚假结余、年度间收支不配比的现象，此外对于政府当期己发生、但未用现金支付的政府隐性债务不能真实地得到反映。

（3）报表编报不科学。在现行报表结构下，不仅资产负债表中要反映收入类和支出类项目，收入支出表中也要反映收入类和支出类项目，造成毫无意义的重复列示[3]。这既让报表之间内容重复，又容易导致资产总额、负债总额虚增，影响财务状况的真实性。另一方面，决算报告与日常列报的财务报告有所脱节。虽然财政总决算报表和部门决算报表的财务数据都分别源自总预算会计和部门的年度财务报表，但由于二者的格式与填报内容不尽相同，许多数据需要会计人员人为地进行二次加工，导致每年要花大量的人力物力进行决算报表的编报，也为“数据造假”提供了时机。

二、改进我国政府财务报告的必要性分析

随着改革开放的不断深入,与市场经济环境相适应的政府公共管理体制也日益完善,尤其是公共财政体制框架的基本建立、政府收支分类科目体系的建立、以及社会公众对政府收支活动的日益关注,均对反映政府经济活动的政府会计信息提出了更高的要求,现行政府财务报告已无法完全适应新的形势要求,需要立足国情，遵循规律,积极推进政府财务报告改革,真实、完整地反映政府财务活动情况及财务状况。

1．政府绩效评价的要求

目前在全世界方兴未艾的新公共管理理论要求政府活动以绩效为主导，以追求高效率、高效益、低成本的政府为目标，注重政府活动的产出和结果而不是投入，并实行严格的绩效目标控制。这就要求政府会计系统根据公共政策、管理绩效与财政资源的内在需要，提供有利于政府管理当局决策和公众对其管理业绩评价的必要信息，同时，在政府财务会计报告中明确全面必要的政府财务信息反映机制，以有利于政府强化决策，全面履行公共受托责任。

2．国际趋同及受托责任的要求

从政府职能市场化的顺利推进到公共服务社会化的大力推广，从依法治国方略和政务公开理念的明确提出到追求效益观念和防范风险意识的逐渐增强，各种新思路的不断涌现和付诸行动都表明我国的公共管理水平已经达到了一个新的高度，受托责任也因此而变得更为具体，尤其是公共资源的受托责任，不仅仅是现有的预算收支情况。此外，经济全球化进程的不断提速，国际社会需要建立遵循共同的商业语言逻辑来规范政府会计行为，而我国融入国际社会的步伐又在不断加大，必然要求我们在现有政治法律制度的框架下、遵循国际惯例建立新型的政府财务报告制度。在此种背景下，政府财务报告无疑是政府贯彻公共管理理念，履行公共受托责任的重要途径之一。

3．加强社会监督的要求

随着政府信息公开条例的实施和各级政府公开相关预算收支信息步伐的迈开，人民群众和社会舆论开始关注政府财务状况、运营绩效和现金流量信息，为了适应这种民意，中央提出了保障民众知情权、参与权和监督权的理念。这一切均对政府形成了一个强大的社会监督网，政府要成功解脱其公共受托责任，接受社会监督，就必须建立一套完整的政府会计标准和政府财务报告体系。

综上所述，政府财务报告是加强政府财务信息的决策性的有效途径，是发挥会计监督作用的内在要求，是全面、完整地反映政府财务收支情况的必要形式。它在全面量化反映政府公共产品、解脱公共受托责任、建立高效廉洁政府等方面具有不可替代的必要作用。

三、构建我国政府财务报告体系的设想

本文认为政府会计应当改革现行单一的预算会计报告制度，改变会计制度条块分割的格局，实行预算报告与财务报告有机结合的政府综合财务报告模式。

（一）建立“二位一体”的政府综合财务报告

为了构建预算报告与财务报告有机结合的模式，首先应建立以预算会计和财务会计相结合的政府会计系统，而且两套系统的核算对象和核算基础各不相同。预算会计以收付制为基础，核算对象是全口径的预算收支，反映预算执行情况；财务会计则以权责制为基础，核算对象是政府会计主体的财务状况。相应地，预算会计系统负责提供预算执行报告，重点是财政收支信息；财务会计系统负责提供财务报告，重点是财务状况和政府投资绩效。

因此，预算报告兼具三项功能：即要满足维护预算执行严肃性的需要，以杜绝挤占挪用；又要满足预算资金分类管理的需要，区别反映预算内外资金收支信息；同时还要满足专款管理的需要，确保专款专用。财务报告要兼具两项功能：即要全面反映资产负债和净资产的状况，也要反映部门单位的运行绩效和项目运行的成本，为政府科学的财务决策提供相关可靠的信息。基于此，本文主张建立“二位一体”的政府综合报告模式，这个模式的主要内容有两点：一是建立两套账户体系，即预算会计账户体系和财务会计账户体系，分别提供预算报告和财务报告，构成统一的政府综合财务报告；二是建立“一生二”的政府会计信息系统，即通过新型的政府会计信息系统，使得政府会计主体的预算收支业务分别记入预算会计账户和财务会计账户，具体可以借鉴现行双分录的方式操作，如单位收到财政资金，既要确认预算收入，也要确认单位收入。同理，支出财政资金，既要确认预算支出，又要确认运行费用。

具体到预算账户体系，本文建议以收付实现制作为报告的会计基础，这主要是为了与预算编制基础一致。如果编制基础与报告基础不一致，报告的数据就没有可比性，而近期要在预算编制环节引入权责发生制是不现实的。报告的内容只有一个，即预算执行情况表，反映主体的预算资金收入、预算资金支出和预算资金结余的情况。而财务账户体系的报告基础，本文建议引入相对完整的权责发生制，报告的内容主要是两个：一是反映主体资产、负债和净资产状况的资产负债表；二是反映主体运营业绩状况的运营业绩表，包括运行成本和运行绩效[4]。

此外，由于预算报告和财务报告实行的是不同的会计基础，为了提高政府综合财务报告的可读性，本文建议编报两个基础的比较报告，即预算执行情况表与运行业绩表的对比表。

（二）完善政府财务报告文字说明

在国际上，经合组织国家已经普遍实行了比较完善的政府财务报告制度，每年要向议会提供政府财务报告。其政府整体财务报告内容的反映形式以文字说明为主，对政府财务情况的结果及其原因进行全面说明。文字说明部分几乎囊括了所有有助于了解政府财务状况和预算执行的全面信息，甚至包括了审计报告、管理层声明、未来规划及其对预算及财务状况的影响等，有些国家甚至还提供关于政府执政成本的信息（如法国）等。我国目前财政部提交人民代表大会的报告仅仅是财政预算资金的决算报告，因此报告文字说明也仅是对预算收支执行情况的说明为主。

随着改革政府财务报告呼声日益强烈，社会各界提出了政府财务报告文字说明部分应包括宏观经济背景分析、财政经济状况分析以及政府财政管理绩效分析等内容。本文认为，基于我国人民代表大会报告制度的现行做法，审计报告、国民经济和社会发展计划报告以及政府工作报告分别由不同部门单独提交，财务报告的文字说明部分应当尽可能避免与这些报告内容重复。现阶段对政府财务报告文字说明部分进行改进，主要是完善政府预算执行情况的说明，增加政府资产负债情况及运营业绩的说明，并逐步提供有利于评价政府绩效的相关说明。

1.对预算执行情况的说明。为便于人民代表大会对政府未来预算安排进行审批决策，加强对政府活动的监督，政府财务报告除了要对《监督法》规定的监督审查内容进行说明外，至少还要对以下内容进行说明：一是宏观经济和宏观调控对财政资金的重大影响（主要是中央政府和省级政府）；二是政府预算资金收入、支出、结余情况及其变动的原因；三是人民群众关心的热点问题所涉及的财政资金收支情况，如社会保障资金收支情况、教育经费支出情况、土地储备资金收支情况等；四是未达到法定要求的财政资金支出的原因；五是以往检查出的重大财政资金收支违规的改进情况。

2.对资产负债情况的说明。政府资产负债情况说明既是对政府掌握和控制的经济资源存量情况的说明，又是对预算执行效果评价和安排以后年度预算的重要参考。对资产负债情况的说明应当主要包括六部分：一是政府资产负债总体情况和数量变化较大项目变动的原因；二是重大财政资金支出形成的资产情况；三是对以后收支产生重大影响的资产负债变动，以及预计影响收支的数量；四是固定资产的使用情况；五是以保值或营利为持有目的的投资资产的盈利情况和风险；六是政府负债的偿还情况和偿债能力。

3．对运营业绩情况的说明。运营业绩情况的说明主要是真实反映政府总体资金收入和费用情况，既包括全部财政资金收支，也包括非财政资金收支。其说明主要包括政府总体资金收入和费用开支情况；政府资金筹集、使用过程的资金运营情况；外部资金进入本级政府的收入，并在本级政府的最终消耗（费用）。

4．政府会计报表附注。政府的会计报表附注主要包括三方面内容：一是对会计报表项目数字的特殊说明，如该数字的口径、编制依据等；二是由于计量等原因尚不能在预算执行表或资产负债表、运营表内反映，但对表报使用者决策和评价政府受托责任又很重要的资产（如城市土地、林地、矿产资源），需要偿还负债的到期年限，或有负债；三是对有助于评价政府执政效率和效果的非财务信息进行附注说明，如政府承诺事项、财政经费供养职工数量、培养学生人数、医院床位数等。

参考文献：

[1]林华.我国政府财务报告的现状、问题和对策[J].上海经济研究，2005（1）.

[2]张国清.政府层面财务报表可行性研究[J].财会通讯，2009（1）.

篇8

2.改进政府财务报告是公共财政改革的必然要求

近年来，我国财政体制发生了较大变化，为了适应市场经济的发展需要，财政部门开始循序渐进的建立公共财政体制。在公共财政体制下，要保证财政资金使用的有效性和财政管理的公开、公正、透明，考察部门预算的合理性及其执行效果，考察政府采购成本的公允性，对财政资金的使用实施有效的监控等，都需要相应的政府会计信息作支撑。与此同时，政府出于向纳税人、国债购买者和投资者等政府资金的提供者提供有用信息的需要（如纳税人对于政府资产管理的关注，国债购买者和投资者对于政府债务结构和偿债能力的关注等），出于监控财政资金的使用和加强政府自身资产和负债管理的需要，我国有必要建立相应的政府会计核算标准和财务报告制度。

3.政府绩效评价制度的建设离不开政府财务报告的改进

随着我国新一届政府开始推行问责制和公共财政体制要求对财政资金的使用进行追踪问效，我国财政部门以及其他有关部门都在逐步建立起政府的绩效评价体系，以对政府部门及官员进行有效的制约和监督。

在政府绩效评价体系的建设过程中，政府绩效评价标准的设计固然重要，但是为政府绩效评价提供数据的政府会计信息和其他有关信息则更加重要。从这个角度讲，要建立起科学、合理的政府绩效评价体系，离不开政府会计的改革和政府财务报告所提供的信息。比如，如果要评价财政项目的有效性，就必须依赖于政府会计提供有关项目成本的信息和由项目所形成资产的信息如果要评价某一政府或者部门的工作业绩和可持续发展能力，就需要依赖于政府财务报告中所包括的营运绩效表和资产负债表所提供的有关收入、费用、资产、负债信息等。

4.改进政府财务报告是加强社会监督的需要

人民群众和社会舆论对于政府财务状况、运营绩效和现金流量信息也日益关注，希望能够获得更多的知情权，从而对政府无形中形成了一个强大的社会监督网。政府要提高自身的透明度，解脱其公共受托责任，满足社会监督的需要，也必须建立起一套完整的政府会计标准和政府财务报告制度。

四、结束语

政府财务报告是政府会计的“产品”，它向社会公众提供有助于分析和评价政府的受托业绩及受托责任履行情况的财务信息，信息使用者可以据此做出相关决策。政府财务报告在政府与社会公众之间架起一座重要的信息沟通桥梁，发挥着不容忽视的作用。迄今为止，我国尚未实行政府财务报告制度，政府财务信息只是散见于政府预算执行情况报告或称政府财政报告、国民经济和社会发展计划执行情况报告以及政府工作报告等政府报告中。我国在政府财务报告的构建方面，尚处于刚刚起步阶段，还有许多需要完善的地方。因此，对于政府财务报告的研究有十分重要的理论与现实意义。

参考文献：

[1]李蕾，曹雨露.美国政府财务报告模式的沿革与启示[J].财务与会计，2004，（01）.

篇9

【关键词】政府工作报告；使用者；主体界定；内容体系

1997年，我国对预算会计制度进行了改革，制定并颁布了《财政总预算会计制度》《行政单位会计制度》、《事业单位会计制度》、《事业单位会计准则》以及医院、学校、测绘等特殊行业的会计制度。我国各级政府还没有编制过真正的政府财务报告。现行的做法是各级政府官员、主管财政和计划的官员于每年召开人大、政协会议期间分别作政府工作报告、预算执行情况报告和国民经济与社会发展计划执行情况报告从我国预算会计的适用范围来看，相当于国外的政府会计。改革后的预算会计实施4年以来，随着政府采购、国库集中收付、部门预算等财政预算管理改革措施的出台，原有的预算会计体系相对滞后，已经不适应环境的发展，重组预算会计体系，形成政府会计的呼声越来越高。政府财务报告作为政府会计的重要组成部分，其构建也迫在眉睫。

正如企业需要向投资者和债权人等外部信息使用者提供企业财务报告的一样，政府也需要向人民代表大会和纳税人等政府以外的信息使用者提供政府财务报告。其目的有：解除财务受托责任。通过政府财务报告，信息使用者可以全面正确地评价政府财务受托责任的履行情况。正是这个原因，美国政府会计准则委员会把受托责任视为政府财务报告的一块基石。解决政府与外界的信息不对称。信息不对称不仅存在于企业环境中，还存在于政府与政府以外的信息使用者中，而且后者的不对称程度更甚，政府以外的信息使用者处于明显的信息劣势。目前我国政府财务报告需要关注的几个关键问题有具体有哪些呢，笔者认为以下几个方面应该引起重视：

一、规范政府财务报告

要规范政府财务报告引入权责发生制会计基础是必要的，为增强财政透明度和绩效导向公共管理，目前已有超过一半的经济合作与发展组织成员国在政府会计、财务报告甚至政府预算中采用了某种形式的权责发生制会计基础。在强调绩效导向的管理模式中，管理者关注的中心问题有两个：一是公共组织使用公共资源产生了什么有意义的结果；二是得到这些结果付出成本为多少。要得知这两个基本问题就需要有相应的成本和绩效信息，但传统的现金基础会计无法提供这两类关键信息，转向权责发生制的改革就是在这一背景下产生的，这是政府财务管理方面极为重要和关键性的改革。采用权责发生制会计并不只是应用于公共部门的会计惯例所发生的技术性变化，引人权责发生制会计基础旨在确保放松对管理者投入控制的同时，让其对成果与产出承担明确责任，以及对与生产产出相关的成本负责。为此，政府会计也迫切需要引入权责发生制，以有效追踪产出成本，进而支持管理者更好地制定决策。

二、完善政府财务报告的内容

政府的财务资源主要来源于纳税人缴纳的税收、向社会公众发行债券筹集的资金及国有资产经营收益等。采用基金会计模式可以更好地贯彻专款专用原则，使各种具有专门用途的预算资金的界限更加清楚，便于加强政府财务资源管理，我国政府会计可以根据复式预算的要求和政府承担的财务受托责任情况，从加强财务资源管理和规范政府财务行为的需要发出，按照公共财政和复式预算要求设立相应的政府基金，并提供相应的资产负债表、运营表以及预算收支比较表，以加强对预算的核算和监督。同时，还应建立基于修正的权责发生制甚至完全权责发生制的权益基金和受托基金，这些基金由政府管理和运作，承担相应的受托责任，也必须作为政府会计的对象加以核算和报告，提供相应的资产负债表、运营表及相应的附表。此外，我国应建立基于修正的权责发生制甚至完全的权责发生制并以各一级政府为财务报告主体的一般政府财务会计报表体系。

三、对政府财务报告主体的界定

政府会计改革，是一场关乎政府公开透明、管理方式、行政职能转变和预算管理制度的变革，是一项复杂的系统工程，既有理论层面的问题需要研究，也有技术层面的问题需要解决。

目前，在我国经济生活中执行上述职能的单位有机关单位、国有事业单位和国有企业。其中，机关单位是典型的公共物品提供者、公平分配保障者和公有制度维护者，应当全部纳入政府会计体系，包括立法机关、行政机关和司法机关及政党机关。国有事业单位是我国在一定历史条件下产生的，基本上相当于西方国家的“公立非营利组织”。根据国务院1998年公布的《事业单位登记管理暂行条例》，事业单位是指“国家为了社会公益目的，由国家机关举办或者其他组织利用国有资产举办的，从事教育、科技、文化、卫生等活动的社会服务组织”。这里不仅强调了其活动目的是社会公益目的，还强调了其资金来源，即国有资产。可见，我国政府当时组建国有事业单位，目的是为经济建设和社会大众服务，其活动的性质是非市场导向，资金是直接或者间接地来源于强制性征收的国家财政拨款。笔者认为，只要国有事业单位具有公共物品提供者、公平分配保障者和公有制度维护者的职能，就应当将其纳入政府会计体系。西方国家以私营企业为主，公立企业数量少、规模小，而且主要分布在非经营性领域，向公民出售公共物品不以营利为目的。所以西方国家的公立企业可以理解为非市场导向，是政府的一个组成单位。我国的公立企业具有分布面较广、数量多、比重大等特点，与西方国家的公立企业有着本质区别，而且我国要求公立企业必须建立现代企业制度，因此，在我国，无论何种类型、扮演什么角色的公立企业，都不将其视为政府单位，而只将国有资本金纳入政府会计体系之中。基于以上分析，笔者认为，我国在整合和发展政府会计的努力中，要注意层级性，即把政府会计的报告主体分为基本政府和基本政府的组成单位，第一层次为各级政府（中央和各级人民政府），第二层次为政府各个部门（各级政府的行政部门），第三层次为政府的相关单位（公立非营利组织）。由此构成多层级的政府会计报告主体。

四、认定政府财务报告使用者也很重要

构建政府财务报告必须做到有的放矢，否则难以达到预期效果。这就要关注究竟哪些人士或团体需要政府财务报告，他们使用的目的何在？国际会计联合会在1991年3月公布的《中央政府的财务报告》第3章“使用者的信息需求”中，列举了5种类型的使用者，即立法机关和其他监督团体，公众（包括纳税人、选举人、投票人和政府服务对象等），政府证券和政府企业的投资者和其他信贷人，其他政府、国际机构和其他资源提供者，经济和财务分析师等。美国政府会计准则委员会在《政府编制财务报告的目标》中，也阐述了美国州和地方政府财务报告的使用者，包括：选民个人、纳税人、议员和立法机构等。这些使用者共同关心政府的财务业绩及受托责任的履行情况，并据此制定相关决策，包括政治、社会和经济决策。结合我国的政治经济制度，政府财务报告的使用者具体应该包括以下6类：人民代表大会，上级政府，纳税人，公检法等机关，研究人员、教师及学生，统计部门等。这些使用者主要关心政府的财务状况信息、业绩信息、经济影响信息等。因此，我国政府财务报告应当全面反映与政府财务业绩和财务受托责任相关的、可靠的财务及非财务信息。

五、怎样鉴证政府财务报告

企业财务报告要求经过权威的鉴定机构审计后，才能向报告使用者公开，权威结构的审计为企业财务报告的公允性、合法性、一致性提供了合理保证。在此基础上，财务报告使用者分析、评价报告主体管理当局的财务业绩和财务受托责任履行情况，并作出相关决策。政府财务报告也应当如此。对政府财务报告进行审计有诸多益处。首先，审计机构或其他鉴证机构以公平、独立的身份，通过对政府财务报告进行不偏不倚的审计，检查政府管理公共财政的业绩和社会的、政治的、经济的受托责任履行情况。使政府财务报告取信于使用者，以解除其受托责任。其次，对政府财务报告的审计有利于政府有效地开展工作，保证公共财产的安全完整、保值与增值，提高公共财政资金使用的效率和效果。最后，在审计的外部监督下，可以督促政府官员尽职尽责，通过提高政绩来取信于民，防止腐败与渎职。

无论从哪个角度来说，政府财务报告都有被审计的必要。否则，政府财务报告成为一家之言，缺乏可信性。在西方国家，政府财务报告都必须经审计师鉴证方可向外提供和公布，审计报告是政府财务报告的一个重要组成部分。我国政府会计也应该借鉴这种做法，在年终时聘请会计师事务所对政府财务报告进行审计。

参考文献：

[1]刘玉廷.我国政府会计改革的若干问题[J].会计研究，2004（10）.

[2]林华.我国政府财务报告的现状、问题和对策[J].上海经济研究，2005（11）．

篇10

我国目前正在酝酿政府会计制度的改革，在新的政府会计制度建立过程中，会计基础的选择和转换是一个非常重要的问题。本文研究和分析了美国政府会计权责发生制应用实践的主要特点，并探讨了我国政府会计权责发生制改革的现实意义。在借鉴国际经验和结合我国财政管理改革实践的基础上，对我国政府会计权责发生制应用问题提出了若干建议和看法。

近年来，随着我国政府会计改革研究的展开和深入，权责发生制在我国政府会计中的应用问题引起了人们越来越多的关注。美国在政府会计中采用权责发生制有相当长的历史，形成了比较丰富的经验和特色，是目前世界各国进行政府会计基础改革中比较推崇的模式之一，对我国的改革也有一定的可借鉴之处。但是政府会计是一国财政管理体系的重要组成部分，在借鉴国际经验的同时，还必须依据我国财政管理改革的实际情况和需要来探讨我国政府会计权责发生制改革的有关问题。

一、美国政府会计权责发生制应用实践的特点

美国在政府会计中采用权责发生制基础美国联邦政府与州、地方政府各自独立制定政府会计准则，在权责发生制应用方面，联邦政府和州及地方政府经历了不同的独立发展过程，但又有着趋同的发展倾向。这种趋同最鲜明地表现在政府会计和财务报告目标从主要的预算执行工具转向政府向权益人说明其受托责任，以及要求采用权责发生制基础编制政府整体的合并财务报表。

（一）与财务报告目标有着紧密的联系

在美国政府会计改革和发展的历史上，权责发生制的应用直接产生于编制政府财务报告的需要，两者之间有着难以分割的联系。政府财务报告和预算不同，预算反映当年的政府财政收支总额及分配结构，而政府财务报告通常包括以资产负债表为核心的一系列财务报表，从更为全面的角度反映政府的运行能力和财务绩效。年度预算只反映了一个时期的现金流入与流出，资产负债表则是对政府资产和负债的持续衡量。这种多时期连续化的会计模式具有对实行权责发生制会计基础的内在要求。

在美国无论是州及地方政府会计准则还是联邦政府会计准则，都明确地提出了政府财务报告的目标。这些目标决定了采用权责发生制的必要性和具体应用模式。以州及地方政府的财务报告为例，GASB提出了3个方面的目标：第一、财务报告应说明政府的受托责任。第二、财务报告应帮助用户评价政府实体的年度运营结果。第三、财务报告应帮助用户评估政府实体能够提供的服务水平及其履行应尽责任的能力。

在上述政府财务报告的诸多目标中，有很多方面是必须采用权责发生制才能实现的。如受托责任目标中的期间公平情况、评价政府实体的年度运营结果、评价政府未来提供服务的能力等在现金收付制基础上都是无法提供必要信息的。同时，政府财务报告的目标也决定了政府会计中权责发生制基础的应用范围和程度。财务报告的这些目标构成一个比较复杂的目标体系，各目标之间既互有联系，也可能存在冲突。因此仅采用一种会计基础、使用一种财务报表、编制一套财务报告很难能充分满足这些目标，美国的政府会计实践中是分别地采用不同的会计基础和编制不同的财务报告来满足这些目标的要求。