高校教育成本核算研究

一、高校教育成本核算的必要性

（1）管理会计发展促使法人主体的高校重视成本核算。管理会计诞生于20世纪初，当时的生产社会化和专业化程度的提高以及日益激烈的竞争，企业的生存和发展不仅依赖于产值的增加，更重要的是生产成本的降低，成本管理的重要性日益显现。楼继伟认为管理会计主要是利用有关信息预测前景、参与决策、规划未来、控制和评价经济活动，为企业和行政事业单位内部管理提供服务。通过管理会计逐步推广，树立高校成本核算模式，促进高校提高理财水平和预算绩效考核。

（2）教育资源浪费催生高校加强成本管理。在现实环境中，高校在教育经费投入不足，成为影响发展的瓶颈，要缓解这一矛盾，就必须转变传统观念，拓展新思路，争创新路子，在政府投资的基础上，以市场经济为导向，充分发挥学校优势，进行教育成本核算，提高教育资源使用效益。目前，高校仍然存在诸多因素限制教育经费使用效益，甚至还有教育资源浪费现象。例如：校舍、专用仪器设备、图书期刊等的使用率不高，闲置现象严重；高校大众化专业设置趋同；科研成果转化效益低。

（3）教育体制改革助推高校教育成本核算。高校已逐步从计划经济体制下的政府包办转变为独立法人实体，高校在自主办学、人才引进、招生就业、内涵建设、科技成果转化等诸多领域已经逐渐与市场接轨，研究适应市场的需要，而相应的办学风险也随之产生。由于高校传统的会计核算已很难满足各方对会计信息的需求，特别是政策和决策的制定需求，随之产生管理会计，提倡建立教育成本核算体系，有助于教育事业的长远发展。

二、高校教育成本核算的理论基础

（1）人力资本理论。现代人力资本理论最终形成于20世纪五六十年代，这个时期美国著名经济学家舒尔茨发表了10余篇文章，成为人力资本理论的奠基之作，他指出了对教育的投资最终体现为对人力资本的一种投资，一种有回报的投资，教育的受益分为社会受益和私人受益两个方面。根据谁受益、谁付款这一原则，高校教育成本就应该由社会和个人共同分担。人力资本理论为建立高等教育成本分担制度奠定了重要的理论基础。

（2）准公共产品理论。作为系统理论的公共产品理论，最初于20世纪50年代由美国经济学家萨缪尔森建立，它是财政学的一次飞跃。公共产品理论根据产品或服务在消费上是否具有竞争性和排他性，将全部社会产品和服务分为私人产品、公共产品、准公共产品。准公共产品应由政府和市场共同提供，因此，准公共产品体现的费用不应该只由政府或学生家庭单独承担，应该由双方共同承担。

（3）新环境的界定。2013年1月1日实施的《高等学校财务制度》第六十二条规定高校应当根据学校自身实际情况，逐渐细化成本核算，开展学校、院系和专业的教育总成本和生均成本等成本会计核算工作。这为教育成本核算提供依据，从财务管理层面来看为实施教育成本核算提供良好的空间。2014年开始实施的《高等学校会计制度》中提到的固定资产计提折旧，无形资产计提摊销，以及支出分类等科目的变化，都为教育成本核算以及归集奠定基础。从以上两个较为突出的制度中不难看出，国家层面已经逐步实施教育成本核算，将会出台高等学校教育成本核算实施细则。

三、高校教育成本核算体系的构建

1.高校教育成本核算假设条件

高校教育成本核算对象应为各二级院系，设立账户归集费用。高校教育成本核算期间应采用公历的1月1日至12月31日，主要为了学校财政拨款清晰化和学校收费合理化。

2.高校教育成本核算原则

为促使高校教育成本核算有理有据进行，借鉴企业成本核算相关原则，高校应该遵循一定的原则。

（1）相关性原则。与高校教育成本有关的成本才计入，无关的不计入。这里所指的教育，不仅仅是教学，还包括教辅、学生事务和其他教育活动中发生的各项事务。

（2）合法性原则。在对经济事项原始单据甄别的过程中，必须严格执行国家法律法规，对不合法和不合规的经济事项不计入高校教育成本。

（3）权责发生制原则。2013年颁布的《高等学校会计制度》第一部分总说明中规定高等学校会计核算一般采用收付实现制，但有的事项或者部分经济业务的核算应当按照规定采用权责发生制，同时增加了对固定资产折旧和无形资产的摊销，以及基建并入学校大账等规定。

（4）区分收益性支出和资本性支出原则。2001年颁布的《企业会计制度》重新明确该项原则，在财务实际操作中，划分收益性支出与资本性支出原则得到普遍应用。只有准确划分资本性支出与收益性支出的范围，确定哪些是资本性支出，哪些是收益性支出，才能如实反映企业的财务状况，客观的计算出企业当期的经营成果，从而提供高质量的会计信息。高校的支出中也存在资本性支出和收益性支出，要精准地核算教育总成本和生均成本，应当遵循区分收益性支出和资本性支出的原则。

3.高校教育成本核算账户设置

2012年颁布的《高等学校财务制度》定义了什么是成本核算，指出核算对象和核算方法，以及核算总流程，为成本核算提供总体设计。制度中共设置了教育费用、管理费用、离退休费用、科研费用和其他费用。教育费用为直接成本，其他四个项目为间接成本，需要按照一定的原则和标准合理分摊。

（1）直接成本。教育费用是指高等学校在教学、教辅、学生事务和其他教育活动中发生的各项费用。我们设置教育成本账户，并设置教育成本学院二级科目，同时，设置人员经费、资产折耗、公用经费、学生事务成本、其他成本，以上的发生的教育费用（直接成本）直接归集到相应的二级学院。

（2）间接成本。设置管理费用、科研费用、离退休费用、其他费用账户，用来核算直接成本以外的各类费用。最后将归集发生的各项间接费用按一定标准分配转入教育成本账户中。以上账户应按发生主体设置明细账，明细账中按公用经费、人员经费、资产折耗、其他成本等项目开设专栏；结转后该账户无余额。

4.填制教育成本确认凭证

根据经济业务内容进行教育成本项目确认，填写教育成本确认单，作为成本核算系统的记账凭证。首先，将间接费用分配到成本核算对象，再将间接成本账户金额归集至教育成本学院之中，核算出该学院的教育总成本。其次，归集作业资源，计算作业成本动因分配率，将该学院教育总成本按照动因分配率计算到院内不同专业和不同学历的教育成本。最后，通过教育成本信息表汇总反映高校在一个会计年度全部教育产品总体和明细的教育成本信息，为学校领导决策提供数据分析。教育成本信息表应并入高校会计报表体系中，年末进行披露。

四、结论

通过构建教育成本核算流程，生成教育成本信息报表，促进高校对人财物资源进行有效配置，从而发挥高校自主办学活力，合理使用各种资源，提高资源和资金使用效率，也为教育主管部门和财政部门，以及物价部门制定政策提供理论参考和科学依据。

作者:单位:黑龙江省教育厅 黑龙江科技大学管理学院 华南理工大学高教所