成本管理制造业管理会计应用研究

摘要:本文利用2007～2018年工业企业的销售毛利率指标，对河南省制造业成本管理情况进行了分析，发现河南省制造业管理会计应用滞后，当前面临着需要以较低投入，快速提升管理会计应用水平的巨大挑战。对此，本文认为，河南制造业应必须立足于战略高度统筹规划管理会计应用，以“成本管理”作为基点，创新绩效管理，才能改变河南制造业成本管理水平低于全国水平的现状。

关键词:河南制造业;管理会计;成本管理

从2014年财政部《关于全面推进管理会计体系建设指导意见》以来，管理会计的应用越来越受到重视，管理会计应用指引对单位和企业在应用管理会计方面给予了很好的指导。那么，河南制造业管理会计的应用情况如何，存在哪些问题，如何更好地完善管理会计应用体系。对此，本文对河南制造业的成本管理情况进行了分析，希望能够为管理会计在河南制造业中的应用提供帮助，并对全国管理会计的应用提供借鉴。

一、河南省制造业管理会计应用滞后

河南省制造业在管理会计的应用上早已开始变革，早在2001年，许继电气已经通过了采用ABC方法的可行性分析，2002年1月，许继电气的第一事业部已经开始制定ABC实施的战略目标和监督机制;宇通客车在2007年已经与IBM合作，在战略管理会计方面实施供应链管理，并且现在已经实施了LCC。这些情况表明，河南省部分企业对管理会计技术的应用与引进并不落后。然而，从近12年的成本管理情况来看，当前河南省的管理会计应用水平却低于全国平均水平。具体如下。从近12年的数据来看，在2010年之前，河南省规模以上工业企业销售毛利率高于全国水平，在2010年之后，这一比率低于全国水平。由此可知，在2010年之前，河南省制造业成本管理情况相对较好，成本在销售收入中的比重相对较低，但在2010年之后却开始落后于全国水平。尤其值得注意的是，在管理会计指引出台后，2015年，全国工业企业销售毛利率开始出现反转，而河南省仍持续下降，直到2017年才开始反转，整体滞后两年。

二、河南省制造业管理会计应用滞后的原因分析

从外部环境来看，2010年是中国西部大开发第一阶段结束时点，西部12省区初步完成了产业结构调整和基础设施建设，投资环境得到了改善，经济运行情况与中部地区差距缩小，经济增长速度达到了全国平均水平。相对而言，河南制造业的竞争力未能提升，使河南省成本管理中存在的问题得以显现。从内部环境来看，河南应对竞争压力的方法更重视价格竞争。这表明了河南制造业管理会计应用不足，人才缺乏。从管理会计自身的缺陷来看，理论与实践的脱节一直存在，管理会计的应用价值在企业管理中很难体现。尽管管理会计工具与方法的理论研究相对较多，但管理会计的应用案例更多的是以故事性、描述性的方式阐述管理会计的好处，解决实际问题的研究相对较少，河南更是如此。在中国知网数据库中，以“管理会计”“河南”为主题，检索出来的相关文献只有22篇，其中，2014年之前四篇，2014年与2015年没有相关应用研究文献;并且较多的是管理会计在医院中的应用研究，仅有一篇河南心连心化肥企业的管理会计转型研究。上述分析表明了河南省管理会计应用的相对落后的两个原因:(1)管理会计自身存在应用难点;(2)西部地区借助于优惠政策的后发优势。另外，还有一个原因是河南地区经济制度文化环境需要完善。中原传统文化自身存在封闭落后的自我意识，缺乏特色发展理念的问题;而管理会计的应用更需要开放的思想。河南区域与沿边、沿海相比，活动区域固定，接触新事物相对滞后;同西部相比，2010年前相对便利的生产条件，形成了河南制造业求稳惧变、因循守旧的思想。

三、当前河南省制造业在管理会计应用中面临的挑战

从近两年的数据来看，尽管2017、2018年河南省成本管理水平在不断进步，但这并不一定意味着河南省管理会计应用水平可以持续快速提升。“供给侧结构改革”“承接部分产业转移”的外在条件是当前河南制造业成本管理水平上升的外部环境。制造业利润率水平低于全国平均水平倒逼着河南制造业不断提升自己的内部管理，这是近两年河南成本管理水平提升的内部原因。然而，管理会计应用困难的问题，不仅是河南面临的问题，全国制造业同样面临着这样的问题。从2017、2018河南省制造业管理会计的应用研究文献非常少的情况中，不难发现，河南管理会计应用仍存在科研与文化障碍，管理会计应用前景仍不乐观。从近十来年的成本管理情况看，战略管理会计不被重视是河南管理会计应用中存在的主要问题。通过分省销售毛利的对比可以发现:与经济发达地区广东、浙江、北京相比，河南的销售毛利率由2007年近19%下降到2016年不到13%;而广东、浙江、北京却是从12%上升到17%左右;这反映出河南在过去的竞争中较多的运用了价格竞争策略，核心竞争力的培育滞后。与西藏、青海、新疆相比，河南的销售毛利率相对较低，这是西部地区利用政策优势，不断发展其特色产品，利用差异化战略取得了上述成绩。河南单独同上海进行比较，2010年之前，河南高于上海，之后，一直到现在，则低于上海;虽然在2016年河南销售毛利开始上升，上海开始下降，但河南低于上海近五个百分点。进一步研究浙江、广东、北京的情况可以发现:上海的战略管理转型先发优势非常明显，其次是发达地区，河南存在明显的战略滞后。上述研究表明，河南制造业当前的外部环境和内部环境均有利于河南制造业战略转型。上述数据也表明，河南制造业在近两年已经开始这种转型。然而，面对发达地区更加完善的成本管理机制、西部地区特色产品的差异化战略，河南制造业的转型，从管理会计应用上看，需要解决的是“收益与成本”问题。一方面，发达地区完善的成本管理机制必将减少其后续投入，况且其现有的赢利能力仍高于河南;另一方面，西部地区的差异化产品提供了更多的利润，将更好支撑其管理会计水平的不断提升。四、提升河南省制造业成本管理水平的管理会计战略综上所述，河南制造业面临的主要问题不是能否在当前承接产业转移过程中实现战略转型;而是以较少的投入，实现管理水平的提升。也就是以较少的投入，形成不断提升的管理会计应用机制，持续提升成本管理水平;在降低成本的同时，培育河南制造业的核心竞争力。对此，研究认为河南制造业需要从以下三个方面着手应对上述挑战。第一，以战略管理会计的应用作为重点，统领管理会计应用机制建设。战略管理会计在很多场合被当作“战略成本管理”的同义词，它指向竞争的本质。任何企业的成功，最终是经济学中的“资源最大化利用”，在产品效用相同的条件下，减少资源消耗是社会发展的内在要求，这是客户和社会的根由。第二，以内部成本管理水平提升作为企业完善管理机制、管理制度的基点，培育更加开放的企业文化。在战略管理会计应用中，企业能够清楚地发现制造业相对于同质产品竞争对手的差距在于成本，营销及辅助职能部门的差距或许能够有效利用外部资源得以改变，但制造企业的成本管理水平提升却只能依靠企业自身。第三，以创新人力资源的绩效管理作为提升企业管理会计应用水平的内在诉求。尽管企业会计资产中尚未纳入人力资源，但人力资源是所有企业成功的最重要的资源，也是企业绩效实现的价值源泉所在。在河南以低投入、高提升的目标要求下，依靠传统的管理会计方法将很难与发达地区，西部地区进行竞争。对此，只能依靠人力资源，从而需要不断创新绩效管理。在这个过程中，管理会计理论与实践的结合是绩效管理创新的有效途径，河南制造业更需要借助于产学研的共同发展。

参考文献:

［1］潘飞，王悦，李倩，任雯雯，李刚．改革开放30年中国管理会计的发展与创新－许继电气与宝钢的成本管理实践与启示［J］．会计研究，2008(9)．

［2］张永旺，雷淑琴，陈冠汝．业财融合视角下管理会计技术的应用研究－基于河南企业问卷调查分析［J］．航空财会，2019(4)．

作者:马朝杰 单位:中原工学院