税收论文范文

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对于市场经济而言，生产要素主要包括土地、劳动力、投资等，“亩产税收”是单纯建立在土地这个生产要素基础上的，主要适用于工业企业，从宁波甚至整个浙江省的实践来看，“亩产税收”评价机制具有一定的局限性，主要存在以下三个差异：一是存在产业差异。尽管工业是区域经济的主导，但经济的发展也需要商业、服务业、金融业等产业的拉动。2014年，宁波市实现地区生产总值7602.51亿元，按可比价计算，同比增长7.6%。其中，第一产业实现增加值275.18亿元，增长1.9%；第二产业实现增加值3935.57亿元，增长7.9%；第三产业实现增加值3391.76亿元，增长7.6%，三次产业之比为3.6︰51.8︰44.6。第三产业在国民经济中占据了很大的比重。由于经营方式的不同，第三产业的“亩产税收”如金融业、服务业等要明显高于工业企业，所以在税收评价机制中，单纯测量土地的单产税收，不能有效进行产业间的横向对比，其适用范围仅局限于工业企业，并不能全面反映国民经济的整体效益。二是存在行业差异。企业发展类型不一样，其依靠的生产要素也不尽相同，具体可分为劳动密集型企业、资源密集型企业、投资密集型企业、科技密集型企业等，不同类型的企业“亩产税收”不具可比性。“亩产税收”仅能说明土地效益高，但并不代表其市场竞争力或发展力就一定会大，企业的“亩产税收”也会出现虚高的问题，比如工人多、用时长的企业其产值及亩产税收就可能高于工人少的高科技企业。此外，企业规模也是影响“亩产税收”的一个重要因素，由于转向快、资金回笼迅速、市场反应及时等优点，小微企业的亩产税收普遍高于大中型企业，2014年上半年宁波中型、小型和微型企业增加值同比分别增长7.0%、10%和19.5%，均快于整个规模以上工业，大型企业仅增长1.1%。因此，“亩产税收”受企业性质、生产要素等影响，并不能直接作为判断企业经营效益、土地效益的唯一标准。三是存在政策差异。一方面，因为城市发展策略的因素，城市区域设置定位不同将直接影响“亩产税收”水平，比如商业区、高新技术开发区、CBD等“亩产税收”就明显要高于工业区水平，区域排名的意义并不大。另一方面，很多朝阳产业比如文化创意产业基地等，由于刚刚起步，投资尚未完成，市场也没有完全打开，企业产税能力尚不明显，“亩产税收”就会较低；一部分企业由于转型升级或享受高新技术企业、研发费等优惠政策，“亩产税收”也会较低，从而掩盖了这部分企业的发展优势。

二、税收评价机制要从“亩产税收”扩围至“税收综合密度”

综上所述，单纯的“亩产税收”的税收贡献评价不能完整反映出企业的发展效益，因此需要综合考虑土地、人工、资本、科技等生产要素的综合创税能力。本文将这个评价指标概括为“税收综合密度”，即通过纳税人所占用单位生产要素在一个会计年度内所产生的税收收入情况来衡量税收密集情况。总体而言，“税收综合密度”包括四个具体指标：一是土地创税力。即亩产税收，不再赘述。二是投资创税力。纳税人在一个会计年度内新增投资额（包括固定资产投资、注册资金追加等，但不包括新产品、新技术的专项投资）与税收收入的比例关系。用来衡量资金的流转速度与流转效益，评价当期企业的规模经济效益和投资产出弹性。三是人均创税力。纳税人在一个会计年度内平均从业人数（不包括直接从事新产品、新技术开发的人员）与税收收入的比例关系。用来衡量企业劳动密集程度，评价当期企业生产经营方式情况与潜在发展能力。四是科技创税力。在一个会计年度内税法规定可以加计扣除的新产品、新技术的研发费用支出与税收收入的比例关系。用来衡量企业科技创新与转型升级的具体成效，评价当期科技投入对发展效益的刺激作用。以上指标中的税收收入是指享受税收优惠措施之前的税收收入。当期税收综合密度=（土地创税力+投资创税力+人均创税力+科技创税力）/4这个指标直接反映了某个企业或行业的综合发展能力，可以为政府参与市场引导提供参考依据。

三、对“税收综合密度”评价机制应用的思考

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1概念及特点

1.1税收征管是一种执行性管理

税务人员在征管过程中，只能按既定的税法正确执行，在执行过程中不得改变税法，也不得放弃税法要求履行的职责。因此，在税收征管过程中遇到税收法规无法执行时，必须通过信息反馈，最终以修订税收法规的形式来解决，在法规未修订之前，只能正确执行。

1.2税收征管应遵循法定程序

税收征管的一切活动都应有法律依据，遵循法定的程序，不得在征管过程中随意变更。在税收征管过程中若遇到了税收征管程序方面的问题，也只能通过修改税收征管法来解决，而不能在征管过程中相机行事。

2对税收筹划认识上的误区

节税筹划是指纳税人在不违背税法立法精神的前提下，充分利用税法中固有的起征点、减免税等一系列优惠政策，通过纳税人对筹资活动、投资活动以及经营活动的巧妙安排，达到少缴或不缴税的目的的行为。

3税收征管筹划的策略

3.1完善税收制度，加强税收法制建设是税收征管筹划的前提

(1)对税收筹划方案的合法性有明确、统一的认定标准。具体来说，即对逃税、避税筹划以及合法的税收筹划的构成要素和性质明确认定，并明确对合法的税收筹划方案的否定由税务机关负举证责任。

(2)税收筹划的基本方向的原则。规定纳税人必须利用合法的手段来实现其筹划的最终目标，不得与立法精神相违备。

(3)明确税收筹划当事人的权利与义务。对税收筹划方案的受益人同时又是纳税人承担方案所涉及的法律问题。并对其违规行为所负的法律责任加以明确。

3.2人的筹划是税收征管筹划的关键环节

(1)建立良性的进入机制。

在个人信用方面，美国在招聘、选择和安排公职人员方面有极其严格的规定，在上世纪70年代初，由美国就业平等机会委员会、人事管理总署、劳工部和司法部联合提出了“雇员选择程序统一准则”，所涉及的范围十分广泛，包括申请表、申请条件、绩效测验、审查、书面测验、领导谈话和领导测验等。个人信用之所以能够发挥作用，是因为通过对构成个人信用变量的分析可以预测其以后的行为。如果所预测的行为对社会不利，则要把该人排除在选择之外。一般而言，个人信用越好的候选人，对他行为的预测越趋向良性，被录取的概率就越大。

(2)建立良性的退出机制。

只升不降似乎已成为我国公职机构的铁定规律。美国就设立了公绩制委员会，接受雇员的申诉，维护雇员的权利，这样的机制的存在可使退出机制实现了良性循环，否则退出机制可能被扭曲，有可能成为不良动机的手段。因此，为保持机构的活力，应有进有退，能升能降，对于渎职、失职和舞弊人员毫不留情地给予相应的处罚。

3.3征管程序的筹划是税收征管筹划的中心环节

(1)在对税务登记进行管理时，应注意以下问题：首先，在对领取税务登记证的经济主体收取规费时，只收工本费，不收手续费及其他费用;其次，明确税务登记证的地位，让其发挥类似身份证的作用，确保每个纳税主体都有税务登记证，实行普通纳税申报制度;再次，使税务登记证做到全面性、准确性、低廉性、遵循许可证原则和惩罚性的原则。

(2)账证的管理包括账簿和凭证两大类的管理。账簿管理应做到合法、准确、完整和耐久，记账凭证管理应做到以原始凭证为基础，凭证上的项目应齐全。

(3)纳税申报方式主要有三种：一是网上申报，适用于有限公司等单位纳税人;二是双委托纳税申报，即税务机关委托银行给纳税人开户，由银行定期划款的申报方式，适用于个体工商户纳税人;三是上

门申报，即纳税人自行到大厅进行申报。申报方式更加灵活，节省了大量的人力、物力和财务。

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税收是各级政府财政收入的主要来源，地方政府的大部分财政支出靠的是地税收入，税收收入是社会事业发展的有力保障。然而，由于一些地区经济基础薄弱、各地经济济发展不平衡，税收结构缺乏针对性，导致税收收入不能满足地方政府财力的需要，地方政府财政收支存在轧差，在一定程度上影响了政府职能的有效发挥，限制了社会事业的健康发展。进一步壮大地方政府的财政实力，必须有针对性地改进征收方法和措施，优化税收结构，涵养地方财源。为此，在税收结构的优化中，要按照科学发展观的理论，调整存量结构，优化增量结构，扩大地方税基，壮大地方财力，做到应收尽收，全方位征收，充实地方财政，为全面构建和谐社会提供强有力的资金保障，为经济社会的健康发展做好后盾。

二、目前我国税收结构存在的问题

改革开放以来，我国的税收体制和税收结构都得到了进一步的健全和完善，但随着经济体制的变化和社会经济的发展，税收结构在某些方面不可避免地出现了一些不合理的现象。

1.主体税种结构失衡，“双主体”的税收结构并未真正形成。

长期以来，向企业征收的流转税，采用的征收办法多是税务部门按企业经营活动直接向企业征收税费，而在征收过程中，对所得税征收力度不够。造成流转税占比过大，所得税比重过小。

2.税收结构不尽合理。

缺乏物业税、遗产税等针对不动产保有环节的财产性税种，缺乏与提供公共服务密切相关的社会保障税、教育税等税种，在一定领域和方面，还存在有未开征的税种，所有税源没有做到应收尽收。

3.个人所得税起征点未实行综合计征

而是采用传统的分项计征模式，税率和费用扣除方法不尽合理，难以全面衡量纳税人的真实纳税能力。再者，个人所得税征收范围不确定，起点偏低。

4.我国的税收工作，长期以来实行从量定额征收

单纯根据销售量依据固定税额征收，导致了部分税源流失。

5.地方政府缺乏稳定的主体税种作为财力保障。

在全国范围内彻底取消农业税后，基层财政的主体税种更加缺失，地方政府财力更加困难。

三、优化税收结构对壮大地方财力的思考和建议

笔者对税收政策和征收方法、征收内容和征收范围的调查，发现了税收结构上存在的问题和不足，通过对这些问题与不足的分析，认为，必须改进现行的税收结构，优化其方式和内容，以达到最大限度征收税费的目的，促进地方财力的壮大和充实。

(一)优化增量结构，提高税收总量

一是进一步加大对土地使用税征收的力度。土地使用税收入全部为地方财政收入，是优化税收结构、增加地方财力的主要税种之一。因此，凡使用土地的单位和个人，不论其使用土地属于国家所有还是集体所有，都必需缴纳土地使用税。同时，要加强土地使用税征收的管理，严格把关，做到应收尽收，确保无一漏征。

2、加大车船税的征收力度。

除了《车船税暂行条例》规定的免税车船外，其它车船必须缴纳车船税，确保征收到位。对于无牌、无照和没入保险的机动车辆由地方政府协助地税部门依法征收，在做好摸底的基础上，做好征收工作。

3、强化运输营业税的征收。

在加大运输营业税征收的同时，要引导运输企业将运输、仓储、包装、配送等物流业务分离出来，单独进行工商注册、税务登记，实行独立核算，方便纳税管理，以达到扩大地方税基、壮大地方财力的目的。

4、依法征收契税、耕地占用税。

随着经济的快速增长和房地产业的快速发展，契税、耕地占用税成为地方财政收入新的增长点。契税包括房屋契税和土地契税，对发生房屋权属转移、土地使用权转移或占用耕地的必须依法在规定的期限内缴纳契税和耕地占用税。

5、密切关注地方税收其他税种。

具体包括营业税、城建税、教育费附加、地方教育附加、印花税、房产税、企业所得税、个人所得税等。

(二)调整存量结构，扩大地方税基。

1、当企业和个人的主营收入为销售收入时，要采用分开经营方式，创造所需要的条件，将可计征营业税的业务独立出来，单独缴纳营业税，对于其它附属业务要单独收税。当主营收入为劳务收入时，要采用混合销售，一并缴纳营业税。同时，对于销售天然气、供暖、供电、供水等业务的行业，一次性收取的开口费要按规定开具地税发票，缴纳营业税；电力系统的建筑安装、校表等应税劳务和电力附加费业务要独立出来，实行统一核算，缴纳营业税。

2、对于纳税人销售自产货物提供增值税劳务并同时提供建筑业劳务的，结合税法规定分开纳税。销售金属结构件、铝合金门窗、玻璃幕墙、机器、电子通讯设备及其他规定自产货物的企业，要申请建设行政部门批准的建筑业施工(安装)资质；签订的建设工程施工总包或分包合同中要把建筑业劳务价款和材料款分离，缴纳营业税。

3、凡是企业内部的建筑、安装业务，设立相应的建筑、安装工程公司，承揽内部和外部的建筑、安装工程；企业内部存在的技术咨询、技术服务、场地使用等业务，要单独剥离出来，成立相应子公司。

4、对企业、行政事业单位内部凡属承包经营性质的餐厅，必须从单位中剥离出来，单独办理税务登记证，缴纳营业税。

(三)优化增量结构，提高税收总量

1、地税、建设、发展计划等部门要联合行动，抓住工程项目信息和发票开具信息，由工程拨款单位依法代扣代缴各类税款。同时，实行建筑市场准入制度，对所有建筑、安装、筑桥、修路等施工企业，必须办理工商注册、地税登记，发生业务时开具地税发票并缴纳地方各税。

2、地税、农税、房管、国土等部门要加强配合，实行联合办公，信息联网共享，按照“先税后证”的原则，对房地产业税收实行一体化管理，以房源控税源，杜绝税收流失。

3、国税部门为纳税人代开发票时，在征收增值税的同时，代征城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加等税费。

(四)坚持应收尽收，做大做好税收“蛋糕”。

各地税务部门要把培植税源与加强征管有机结合起来，加大对税费的精细化治理力度，切实把税源变成税收，不断优化税收收入结构。坚持“抓大不放小”的治税思想，通过税收政策的适度调节和征管办法的有效实施，逐步提高地税收入的比重。

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(一)预算管理流程欠缺完善

完备的预算管理植根于财务管理并需要会计核算作为保障，最终通过数字形式进行展现，整个管理流程由财务部门制定预算章程并进行控制管理。但是在实际操作流程中，预算管理工作的进程中缺少税收等部门和工会等组织的财务，这些部门组织对预算流程的存在重视度不足或者抵触心理。此外，一些财务工作人员缺乏足够的专业知识，在预算管理中存在国土资源财政税收方面知识的匮乏，从而导致预算管理工作无法正确顺畅进行，存在严重不符合实际和科学性缺失的问题。

(二)预算合理度存在缺失

多数预算草案在经管理层审批时，预算满意度成为管理层批准草案的重要依据，这导致预算草案存在较大的主观意志，无法客观合理地反映国土资源财政税收的目标和作用。为了保证预算可以真正对战略目标进行细化，预算审批工作需要将重心放在客观实际方面。具体考察预算草案是否符合国土资源的战略举措、预算编制是否完备以及预算的具体指标原则是否与国土资源财政税收的相关制度相符等，从而切实保证预算的合理性，推动预算工作的合理开展进行。

(三)预算过程存在观念缺失

在国土资源财政税收施行预算管理的进程中，相关部门在管理资金的具体支出中设置了严格的预算控制措施，对费用支出实行严格的控制，从而导致管理部门以节省成本费用为目的，对必要的活动进行了削减或废除，很大程度上违背了预算管理施行的目的，对国土资源的发展进程也产生了一定的损害。

二、强化国土资源财政税收预算管理的措施

(一)完善预算管理机制

预算管理需要相关部门的协调合作，各部门需要切实做好本职工作，保证预算管理机制的完备和工作的合理开展。预算决策层包括国土资源领导层和各部门资质的相关负责人，其主要针对本单位的发展计划和目标进行审议工作。决策层需要针对国土资源各部门的计划目标制定责任书，并根据实际情况制定相关程序以确保预算编制的合理性。对预算草案根据相关章程和实际情况进行审查，切实保证其符合国土资源单位发展的预算草案。对财政税收的预算工作需要切实保证预算职能部门的设立，对于规模特殊的单位，可以由财务部门承担职能部门的责任，有财务负责人兼任预算责任人。财务部门需要保证预算岗位的切实设置，将预算管理工作切实落到实处。预算工作人员需要具备合格的专业素质，了解预算管理相关法律政策；掌握国土资源方面的工作任务、目标等各项事务；熟悉单位各部门的运行机制和职责；掌握会计业务知识并具备会计核算能力等。预算责任部门要切实做好本职工作，在实施预算管理过程中严格依照制定的预算标准进行工作，根据单位实际情况进行相关预算工作，保证预算各项措施落实到位。在责任部门内部设置预算员进行部门内部的预算编制工作并切实做好相关监督工作，保证预算在正确合理的情况下运行。

(二)提高工作人员业务素质和执行力度

财务人员在国土资源财政税收预算管理中起着组织运行、汇总信息的关键作用，需要拥有足够的业务专业知识和职业素养，因此，财务人员不仅在技术层次上需要不断强化，同时要不断提升专业知识的广度和深度，不断提升自身的业务标准。实际预算工作中，财务人员需要以企业管理者的姿态进行预算管理工作，在预算管理工作中运用管理方面的相关知识，最具体的优化统筹工作。并在理念上向事业化方向靠拢，及时更新观念，不断进行事业化方面的知识学习，将市场和利润作为工作指导方向，实现从传统理念向现代化理念的过渡更新。从而突破财务技术的局限性，转变旧有存在的单纯统计数字的传统财务技术，建立新形式的运用具体数据对财政收支状况、预算统计工作进行具体的分析汇总工作，从而实现由罗列数字向利用数字表达意图的方向迈进。预算执行中要强调落实程度和执行力度，预算指标需要严格遵守施行，除发生重大变更事项如经济环境变化，否则需要严格执行，坚持将预算草案的各项工作具体落实，从而杜绝对预算工作进行擅自调整或者将资金移作他用的情况出现。预算管理的执行力度一旦遭到削弱，就会失去本该具有的权威性，对预算管理工作造成障碍并阻碍预算目标的具体实现，随意而频繁地更改调整预算更加会造成财务管理功能缺失，那么国土资源在绩效考评方面的价值也会失去应有的意义。

(三)全面增强预算管理水平

预算管理水平的增强需要以资金管理作为切入点，并对预算指标的运行过程做全程有效的了解掌握，保证资本预算进行严格的编制和审核工作。成本预算和资金预算需要保证紧密结合，充分保证预算管理发挥最大功用。国土资源财政税收预算需要与国家整体资源规划相符合，但在实际预算工作中，存在机械依据预算目标执行预算管理工作，忽视财政税收在现实中的具体作用和国土资源规划中的合理性。针对这种目标偏转的情况，需要对预算管理工作进行细化要求，是预算能够更加实际地反映计划的条件，同时，在预算掌控方面进行适当的控制调节，在预算管理中体现一定的灵活特性。预算管理施行期间，一些执行部门认为预算管理工作需要对每一项具体工作进行细化，做出相应的规划细分。这要过于细致的划分会导致各执行部门灵活性的缺失，在执行中缺乏应变能力和管理工作的余地，对财政税收预算工作造成不小的阻力。因此，工作细化方面的程度需要依据国土资源单位实际情况和工作中面临的具体事项进行调节，从而保证财政税收在合理有序的制度下进行。预算在制定过程中，通常会参照历史预算记录作为现在预算工作的参考依据。这种预算工作方式存在严重弊端，职能部门会直接应用历史支出额度当作预算标准，从而扩大预算支出额度，更可以在之后的年度预算中得到更高额度的标准。针对此种现状，需要运用相应的预算控制措施进行规避，通过细化报表内容、完善报表系统等方式，降低认为因素在预算管理中的干预，切实提高预算的科学性。预算执行进程中，执行人员需要切实管理好预算工作，推动预算施行力度，必要情况下，可以根据实际状况做具体的调整修订工作。尽管预算是对未来财政各方面状况的预见推测，并具有相关措施对突况进行必要的应变处理。但是，在实际工作中，现实情况的不断变化，总会出现无法真正遇见的情况，因此，预算管理需要灵活变通，施行中做好定期的检查工作，在情况发生重要变化时，需要对预算进行相应调整或者重新对预算的某些环节进行更改修订，从而切实完成预期目标。

三、结束语

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国家税收遵循的是“公平、效率”原则，通过税款的征收维持国家机器和国民经济的正常运转。因此，税收法律规定纳税人的应纳税款应在法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的期限缴纳税款。税款如果无法及时、有效地征收入库，政府的资金运转将出现困难。笔者认为，国家设立税收滞纳金制度就是弥补由于纳税人未按期纳税给国家资金运转、使用等方面造成的损失。

二、税收滞纳金的性质

针对税收滞纳金的性质，目前主要有三种观点：第一种观点认为税收滞纳金是行政处罚性质；第二种观点认为税收滞纳金的性质包含经济补偿和惩戒两种性质；第三种观点认为税收滞纳金是纯经济补偿性质的。笔者认为，将税收滞纳金的性质界定为纯经济补偿性质才是合理、公正的。理由如下：

一是纳税人的纳税义务是由法律规定的。未履行法定纳税义务的应承担相应的行政责任、刑事责任及经济责任。也就是说，未履行法定的纳税义务会受到税务行政机关的行政处罚，如果触犯刑法，则会受到刑事处罚。同时，因未履行法定的纳税义务，应承担相应的经济赔偿责任。这种经济赔偿责任的表现形式就是税收滞纳金。

二是税务行政处罚是依据税收法律法规，由税务行政机关对具有违法行为，但尚不构成犯罪的自然人或法人进行的一种制裁、惩罚。在这时，纳税人承担的是行政责任。而税收滞纳金是一种补偿，是纳税人、扣缴义务人对给国家造成的经济损失的赔偿，而不是国家对他们的制裁。纳税人这时承担的是一种经济责任。

行政处罚有一个原则是“一事不再罚”。《行政处罚法》第二十四条规定：“对当事人的同一个违法行为，不得给予两次以上罚款的行政处罚。”如果认为税收滞纳金属于行政处罚，而滞纳金和罚款都是以给付金钱的形式缴纳的，那么，在本质上就形成了对同一个纳税人的同一个违法行为给予了两次罚款，与“一事不再罚”原则发生冲突。同时，《行政处罚法》第八条规定了行政处罚的种类：（1）警告；（2）罚款；（3）没收违法所得、没收非法财物；（4）责令停产停业；（5）暂扣或者吊销许可证、暂扣或者吊销执照；（6）行政拘留；（7）法律、行政法规规定的其他行政处罚。滞纳金不在上述的行政处罚种类范围内，税收法律法规也没有将税收滞纳金设定为行政处罚。

《行政处罚法》第五十一条规定：“当事人逾期不履行行政处罚决定的，作出行政处罚决定的行政机关可以采取下列措施：（一）到期不缴纳罚款的，每日按罚款数额的百分之三加处罚款；（二）根据法律规定，将查封、扣押的财物拍卖或者将冻结的存款划拨抵缴罚款；（三）申请人民法院强制执行。”也就是说，除罚款可以采取第（一）、第（二）项措施外，任何行政处罚都必须向人民法院申请强制执行。而《税收征管法》第四十条规定税务机关采取强制执行措施的对象是未缴纳的税款，即一是书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构从纳税人存款中扣缴税款；二是扣押、查封、依法拍卖或者变卖纳税人价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。同时该条还规定税务机关采取强制执行措施时，对纳税人未缴纳的滞纳金同时强制执行。第八十八条第三款规定：“当事人对税务机关的处罚决定逾期不申请行政复议也不向人民法院、又不履行的，作出处罚决定的税务机关可以采取本法第四十条规定的强制执行措施，或者申请人民法院强制执行。”《税收征管法》明确规定了税款和税收滞纳金可以采取强制执行措施，行政处罚包括罚款既可以由税务机关强制执行，也可以申请人民法院强制执行。因此征收滞纳金与罚款是两种不同的行政行为。

从1999年10月1日开始施行的《税务行政复议规则》（试行）第七条规定：“复议机关受理申请人对下列税务具体行政行为不服提出的行政复议申请：（一）税务机关作出的征税行为：（1）征收税款、加收滞纳金；……（六）税务机关作出的税务行政处罚行为：（1）罚款；（2）没收非法所得；（3）停止出口退税权。”这个部门规章明确规定了加收滞纳金属于征税行为，而不是行政处罚。

由此可见，税收滞纳金不属于行政处罚的范畴，也就不具有行政处罚的性质。“税收滞纳金具有行政处罚性质”的观点是错误的。

三是“税收滞纳金包含经济补偿性质和惩戒性质”的观点认为税收滞纳金的征收应坚持经济补偿与惩戒并重的原则。当针对因客观原因不能按期缴纳税款的纳税人时，滞纳金的作用侧重于补偿性质；当针对试图无偿占用国家税款的纳税人时，滞纳金的作用侧重于惩戒性质。这种观点也体现在了《税收征管法》的立法上。立法者在设计税收滞纳金加收率时，既考虑了经济补偿性，又考虑了惩戒性，因此将滞纳金加收率设为万分之五，比目前的年利率高出近十倍。

所谓的“惩戒性”实质上就是“处罚性”，是对纳税人的一种制裁、惩罚。虽然“税收滞纳金性质包含惩戒性”这种观点并没有直接将税收滞纳金表现为行政处罚，但是，这种观点的谬误无异于认为“税收滞纳金具有行政处罚性质”，它们的内在性质是相同的。如果这种观点成立的话，那么加收税收滞纳金就是以滞纳金之名行罚款之实，变相地对纳税人给予处罚。

税收滞纳金带有惩戒性对部分纳税人来说也是不公平的。纳税人未按期纳税的原因有主客观之分，有的是因不可抗力、突发事故等客观原因，而有的则是企图无偿占用国家税款。后者在主观上显然具有恶意。由于《税收征管法》明确规定了滞纳金加收率，在立法目的上，就具有了惩戒性质。这实际上就造成了未按期纳税的纳税人无一例外地受到了惩戒。未按期缴纳数额相同税款的纳税人，主观上无恶意的和主观上有恶意的受到了相同的惩戒。这对无主观恶意的纳税人显然是有失公平。

由此可见，“税收滞纳金包含经济补偿性质和惩戒性质”的观点是不合理和不公平的。

四是笔者认为，将税收滞纳金性质界定为纯经济补偿性质，就明晰了纳税人因未按期纳税而应承担的经济责任，而不是行政责任或刑事责任。无论纳税人是否出于主观恶意，都应该承担因未按期纳税给国家带来损失的经济赔偿责任。而具有主观恶意的纳税人则还应该受到行政处罚。

区分纳税人是否具有主观恶意，根据合情合理的理解，纳税人在税务机关进行催缴以后，没有主观恶意的纳税人会按税务机关规定的期限缴纳税款，具有主观恶意的纳税人可能会仍然不缴纳。《税收征管法》第六十八条规定：“纳税人、扣缴义务人在规定期限内不缴或者少缴应纳或者应解缴的税款，经税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，税务机关除依照本法第四十条的规定采取强制执行措施追缴其不缴或者少缴的税款外，可以处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。”根据这条规定，具有主观恶意的纳税人会受到行政处罚，他的经济损失会比没有主观恶意的纳税人大得多。实际上，没有主观恶意的纳税人可以根据《税收征管法》的规定，在符合条件的情况下申请延期缴纳税款。因此笔者认为，试图通过税收滞纳金的形式来对未按期纳税的纳税人进行惩戒的做法，不仅没有必要，而且也达不到惩戒的目的。

综上所述，只有将税收滞纳金的性质界定为纯经济补偿性质，才能使税收滞纳金更具科学性、合理性和公平性，使广大纳税人和税务行政执法人员更易理解和接受，更有利于税收滞纳金的征收入库，弥补国家的经济损失。

三、税收滞纳金加收率的确定

笔者认为，在《税收征管法》中将滞纳金加收率固定下来的做法欠妥。一部法律一旦颁布施行就具有其严肃性和相对的稳定性，不得随意变动，也不宜在短期内进行修改。而税收滞纳金体现的是经济补偿作用，应该随着国家经济形势的变化作相应的调整。将万分之五的滞纳金加收率明确规定在《税收征管法》中，使滞纳金加收率长期无法变动，不能适应国家经济形势的变化，最后导致滞纳金加收率过高或过低，使纳税人无法承受或者国家的经济损失无法得到弥补，滞纳金也就失去了其经济补偿作用。

因此，《税收征管法》不宜对滞纳金加收率做明确规定，只适宜规定对哪些行为应加收滞纳金，对哪些情况可以免收滞纳金。具体的滞纳金加收率由国家税务总局以部门规章的形式专门颁布，并明确规定适用的纳税年度期限（例如适用3～5年）。期满之后，再根据国家经济形势的变化情况，颁布新的滞纳金加收率。这样，就使滞纳金加收率既有一定的稳定性，有利于税务机关的实际操作，又有相对的灵活性，确保税收滞纳金经济补偿作用的充分实现。

税收滞纳金加收率应该根据其性质，按照科学而合理的标准来制定。笔者认为，税收滞纳金加收率应参照银行一年期贷款利率来制定。银行贷款利率有较强的科学性和合理性，反映了资金有偿使用的市场价格，体现了国家宏观经济调控政策，也考虑了经济组织和个人的承受能力。税收滞纳金加收率以此为参照来制定，可以与国家宏观经济政策相吻合，能较充分地反映税收滞纳金的本质。

以银行利率为参照来制定税收滞纳金加收率，并不是说滞纳金加收率一定要随着利率的调整而调整。由于利率是随着经济形势的变化而相机调整，比较灵活。以我国为例，从1996年5月1日到2002年2月21日，银行共调整了10次利率，一年期贷款利率从10.98%调整到5.31%，下调了5.67个百分点，平均每年下调0.81个百分点。如果滞纳金加收率随银行利率而频繁调整，将使滞纳金的计算非常复杂，不利于税务征收部门的实际操作。因此，税收滞纳金加收率的制定应该充分考虑未来几年国家经济形势变化情况，在银行贷款利率的基础上，适当增加百分点。《税收征管法》规定的滞纳金加收率为万分之五，相当于18.25%的年利率。而目前银行一年期贷款利率为5.31%，比滞纳金加收率低12.94个百分点。鉴于目前的滞纳金加收率考虑了惩戒性，因此从经济补偿的角度看，万分之五的滞纳金加收率仍嫌较高。笔者认为，就目前而言，将滞纳金加收率定为万分之三，既相当于年利率10.95%较为合适。

滞纳金加收率确定以后，如果银行利率持续下调或者上升，会不会影响滞纳金的加收呢？笔者认为不会。从1996年到2002年一年期贷款利率下调幅度来看，平均每年下调了0.81个百分点，这种变化幅度与滞纳金按年计算的加收率相比是较小的。在3～5年的时间里，即使银行利率持续下调或上升，利率与滞纳金加收率的差距都不会很大，对滞纳金实际征收产生的影响也就不会很大。

内容提要：税收滞纳金是因纳税人、扣缴义务人未按期缴纳税款即滞纳税款，根据国家税法的规定，向纳税人、扣缴义务人征收的一项资金。它是以滞纳税款为基数，按照滞纳天数的多少并依据一定的比率计算征收的。从性质上来看，税收滞纳金既不是单纯的行政处罚，也不具备经济补偿和惩戒双重性质，它仅是纯经济补偿性质。

关键词：滞纳金经济补偿行政处罚

税收滞纳金是世界各国普遍实行的一项税收征收管理制度。我国的税收征收管理制度对税收滞纳金也作了明确的规定。新《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）第三十二条规定：“纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。”从《税收征管法》的规定可以看出，税收滞纳金在现象上表现为纳税人或扣缴义务人（以下简称纳税人）没有在规定期限内缴纳或解缴（以下统称为缴纳）税款，税务机关从滞纳税款之日起，按照滞纳税款的一定比率按日加收的款项。它不同于纳税人根据税法规定应缴纳的税款，也不同于税务机关对纳税人违法违章行为给予的行政罚款；它既从属于纳税人的应纳税款（税收滞纳金是因滞纳税款而产生，如果不存在滞纳税款，税收滞纳金也无从谈起），又独立于纳税人的应纳税款（税收滞纳金一旦产生，就不能和应纳税款混为一谈，必须进行单独核算）。

综上所述，税收滞纳金加收率的确定应尽量做到科学、合理，充分体现税收滞纳金的本质。

参考文献

（1）许毅主编《新编财政税收财务会计实用全书》，经济科学出版社1995年版。

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我国GDP的偏差是客观存在的，这种偏差既有来自国际上普遍的因素，也有中国自身的特色原因。就前者来说，源于人类生产实践活动的不断发展和深入，对GDP认知的不断完善的结果。而后者则是源于我国在经济变革时期国民核算体系的变革天生就带有劳动价值生产观的烙印，而新的统计方法在中国的特色实践中还不能很好地磨合。下面从理论、历史和现实三个维度来看中国GDP偏差产生的原因，而后两个原因是具有中国特色的。

1.出现偏差的理论原因价值原则：在进行国民经济核算时，我们需要关注的是价值原则。首先，价值是什么，按照SNA体系，用市场价值来衡量人类日常生产活动的社会价值，但是这种价值的衡量却并非对整个人类社会有价值的经济成果衡量的充分条件。那么我们就再追问价值来源于什么，是土地创造价值、劳动创造价值还是所有要素都创造价值，那么自然资源和生态环境的贡献又如何。目前SNA体系广泛采用所有要素形成价值这一理论。最后，GDP核算的社会范围又该如何确定，我们对于价值的探求是否该从人类社会范围拓展到整个自然环境，在GDP衡量中更加关心可持续发展问题。市场原则：市场原则对于GDP的核算存在着一些自身的局限，表现在三个方面，其一，按市场原则，只有那些向市场和社会提品或劳务才能被计入GDP，而家庭的自给自足则被排除在外。其二，市场本身就带有外部经济和外部不经济，而这些并不能用货币很好地表现出来。其三，市场交易信息并不能涵盖所有市场的交易活动，诸如地下经济，灰色经济，未观测经济等等。

2.我国GDP核算偏差的历史性原因为了适应改革开放与国际接轨，我国现行的GDP是从MPS取消后转变而来的，虽然采用SNA模式，但是这种模式却带有极强的拼接特性，部分的保留了MPS的身影。一方面我国原有的统计制度是与计划经济管理体制高度一致的，当更换方法后，这一套体制被部分保留下来，而这种统计制度成为我国现行GDP统计的的基础；另一方面我国从一开始就采用粗放型统计模式，对于工业，农业的普查十年一次，资料来源极不完善。

3.我国GDP核算偏差的中国特色及其现实原因我国GDP的核算特色简单的说包括如下几点：采用生产法和收入法的混合体系；依赖普查数据而普查年限太长，估算处较多；新兴行业较多，更加缺乏核算标准；统计架构分散，分类核算粗糙且缺乏系统性；统计规模较小，特别是基层统计工作开展支持力度小；中央和地方数据的不一致；统计体系中缺少国际上已经普遍采用的项目。产生这些特色的具体现实原因是多方面的，我国现行的体制不足以支撑支出法的核算，采用混合体系，对于农业用生产法，对于非物质生产领域用收入法。而这些方法的运用又缺少足够的资料支撑，普查每十年才进行一次。处于转轨时期的中国，经济变革巨大，新兴行业层出不穷，又很难及时采用统一标准，导致核算上人为的因素过多，再加上地方与中央的利益诉求不一，导致GDP的主观性太强。此外，我国GDP核算体系的发展还没有形成完整的监管，数据修订，数据及时的体系。

二、我国GDP被严重低估的表现

之所以认为GDP被低估源于我国现行GDP统计在技术上的遗漏和在范围上的遗漏，技术上的遗漏主要表现在统计口径的差错和不同经济发展阶段对GDP认知的变化。下面我主要谈的是范围上的遗漏，就是我国的GDP统计基本没有考虑，或者更严格的说是做了个考虑的样子的那部分遗漏数据。

1.房租：按照SNA的体系，住房服务属于住房消费。房租应计入GDP，但自买的住房我国却未计入GDP，国际上采用的模式是按租金价格将自有住房计入GDP的统计。

2.费+警察费用：我国这一费用包含在国家机关，政党机关和社会团体这一行业的增加值里，但是这一增加值以2005年为例只有6141亿，同其他同期国家的数据相比，明显被隐藏和低估了。

3.农村GDP的低估表现在三个方面：其一，农村土地数据的统计遗漏，导致我国数据普查的失真；其二，农村工业的低估，特别是农村住房建立的原料来自乡村工业供应，人力来自亲鹏好友，这些都被遗漏的，以及农村煤矿工业等；其三，农村服务业被严重低估，没有将农村这种分散、辨识度不高的服务统计在内。

4.工业：我国小企业核算是一个薄弱环节，一方面随着市场经济的深化，租、转、买全面铺开资料收集存在着极大的困难，另一方面个体私营，中小企业都存在着或多或少的信息隐藏。

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论文摘要:非税收入是政府财政收入的重要组成部分。本文从分析非税收入的内涵和理论依据入手,探讨了非税收入管理中的一些现存问题,并指出了加强管理的基本思路和对策。

政府非税收入与“准社会公共需要”相对应,和税收收入一样,都是政府财政收入的重要组成部分,为国家政权建设和社会事业发展所必不可少。认真研究和探索政府非税收入的管理途径对深化财政改革、强化财政职能有十分重要的意义。

一、非税收入的内涵

(一)非税收入概念。非税收入是指国家机关、事业单位、具有行政管理职能的社会团体、企业主管部门(集团)、政府或行政事业单位委托机构(简称部门和单位)为履行或代行政府职能,依据国家法律和具有法律效力的规章以及凭借国有资产(资源)、政府信誉、国家投入而收取、提取、募集的,除税收以外的各种财政性资金。非税收入就资金性质而言,与税收相同,都是财政性资金,并与税收共同构成政府收入。

(二)非税收入的种类和范围。按照现行的预算管理办法,非税收入可分为纳入国库管理的非税收入、纳入财政预算外专户管理的非税收入和制度外管理非税收入。其中的前两项合并起来,就是纳入财政管理的非税收入。按照来源的不同,非税收入又可以分为行政事业性收费、政府性基金、罚款和罚没收入、彩票公益金和发行费、国有资产经营收益、以政府名义接受的捐赠收入、主管部门集中收入等。其中主要的组成部分包括行政事业性收费、政府基金、罚没收入和国有资产经营收益。其中的大部分都已经纳入财政管理。

1.预算内管理的非税收入。预算内管理的非税收入是非税收入管理中较为规范的部分。其项目的确定均有法律法规作为依据,标准核定也均通过法定程序,收入全额纳入国库,支出由财政部门核拨。这部分非税收入政策调整权限基本由中央财政控制,而且对地方而言比较透明。

2.预算外管理的非税收入。这部分非税收入管理的规范程度明显低于预算内管理部分,但原则上仍是有轨可循的。建国以来尤其是改革开放以后,基于特定的背景,国家对预算外管理非税收入的范围做出过数次界定。尽管在不同时期,这部分非税收入的内容有所不同,但在现实工作中,这部分非税收入实质上是各级政府尤其是地方政府履行职能时的财力补充。

3.制度外非税收入。在我国的政府收入体系中,制度外非税收入最具机动性和波动性,而且历史较短,透明度最低,是转轨过程中逐步扩张的收入。制度外非税收入不纳入财政管理范畴,由政府部门、事业单位及社会团体直接支配,其用途广泛,不仅用于经济建设,而且还用于事业发展、政权建设、社会保障和公职人员津贴等。

二、非税收入的理论依据

政府取得收入是为了实现自身的职能,政府职能规定了政府收入的合理性以及形式和数量。非税收入一方面由政府的经济职能所决定,另一方面是由政府提供公共产品的资金补偿方式所决定。

(一)政府经济职能的历史总结。在过去的一个世纪里,政府的经济职能随着社会经济发展和经济体制的变化,发生了相当大的、甚至是根本性的变化。在自由竞争资本主义时期,政府只是“守夜人”;20世纪30年代第一次全球性的资本主义经济危机后,凯恩斯提出了“国家干预论”,从此政府开始步入经济领域,正式实施对经济的干预,从而使政府的经济职能获得了空前的发展。20世纪里,与资本主义经济不断调整发展的过程并行,世界上先后出现了社会主义模式以及拉美模式和东亚模式。在种种模式之间,一个重要的主线就是政府与市场的关系。关于政府和市场的关系,经过一个世纪的长期探索之后,人们得出了某些共同认识:

1.市场是迄今为止人类发现的最有效率的一种资源配置方式。但市场在提供公共产品、消除自然垄断、提供充分信息、实现公平分配和消除经济波动等方面存在明显缺陷。

2.一个有效的政府对于提供商品和服务以及规则和机构是必不可少的。这些商品和服务可以使市场繁荣,人民过上更健康、更快乐的生活。没有一个有效的政府,不论是经济、还是社会的可持续发展都是不可能实现的。

3.有效的政府包括哪些内容,这在不同的国家、不同的历史发展阶段是不同的。与其找出一个放之四海而皆准的政府经济职能模式,不如针对本国的市场发育程度、经济发展阶段和所处的国际环境,有重点地定位本国政府在某个阶段中的主要经济职能,并随着发展阶段和国内外环境的变化而不断加以修正。正确的思想是:凡是市场能做的,应该放手让市场去做。引进政府是为了使市场失灵的范围和程度缩小,使市场机制能够承担更多的配置功能,而不是为了用政府来代替市场。

4.政府选择做什么和不做什么是至关重要的,有五项基础性任务处于每一个政府使命的核心地位。这五项任务是:建立法律基础;保持非扭曲性的政策环境包括宏观经济的稳定;投资于基本社会服务与基础设施;保护承受力弱的阶层;保护环境。

5.法制和民主是政府取得日益扩大经济职能的合法性的前提。一旦政府权力失去制衡,不但无从保证政府会自愿退出竞争性经济领域以利于市场的发育和成熟,而且极易导致政府的腐败和滥用权力,最终影响经济的长期发展。

(二)政府提供公共产品的资金补偿。现代经济理论把社会产品分为三大类:私人产品、公共产品、混合产品。按照政府和市场的分工,政府负责提供公共产品和部分混合产品。

1.纯公共产品的资金补偿。因为纯公共产品是被共同消费的,具有非排他性,理性个人将不会在使用公共产品时自动按价格付费,而是变成“免费搭车者”。因此政府职能采取强制性的手段和方式来筹集提供公共产品所需的资金,税收正是这种强制性筹集资金的手段。但税收不是政府提供公共产品资金补偿的唯一方式,虽然所有个人同时消费同等数量的产出,但他们从同等产出中获得的总收益和边际收益通常是不同的。在这种情况下,税收方式是不公平的。由此可见,当政府向特定对象提供特定服务时,是不能用税收弥补其成本的,而应采取非税的方式弥补政府所提供服务的成本。

2.混合产品的资金补偿。纯粹的公共产品是不多的,仅有国防、政府行政、外交、司法、公安以及基础教育等。现实生活中更多的是介于公共产品和私人产品之间的混合产品。政府在提供混合产品时,向使用者收取一定标准的使用费,既可全部或部分的补偿其成本费用支出,避免公共服务的过度供给;又可以做到谁收益谁付费,在一定程度上避免“搭车”现象,有利于有效抑制消费者对社会公共事业服务的过度需求。因此政府在提供混合产品时,运用收费方式实现资金补偿比征税方式更为合理。收费体现了“谁收益谁负担、多受益多负担”的原则,易被缴费者接受。

三、目前非税收入管理中存在的问题

(一)非税收入管理职责分散。目前参与管理的部门较多,造成了非税收入管理职责的分散,肢解和弱化了财政职能。主要表现在:一是非财政部门参与非税收入政策的制定,肢解了财政职能。按现行制度规定,非税收入政策制定和调整的权利并未统一在政府财政部门。如行政事业性收费政策由财政与物价部门联合制定,行政事业性收费标准被纳入价格管理范畴。这使得财政部门在实践中经常处于被动地位。二是征收管理分散,财政部门征管职能弱化。按现行制度,非税收入征收工作不像税收统一到税务部门管理,而是分散在各职能部门。各部门非税收入征收计划的拟定和对征收管理的重视程度往往取决于部门经费保障情况。同时,反观财政内部,对非税收入未实行统一归口管理,缺少责任主体。

(二)征收成本核定流于形式。征收成本核定是编制部门综合预算的关键,是财政部门管理非税收入的重要手段。但是在实际工作中,财政系统内部熟悉非税收入政策和项目特点的处室不能负责此项工作,导致财政对各执收部门征收的非税收入除了按一定比例统一安排之外,其余部门仍然由执收部门安排。这种做法存在三个弊端:一是财政统管能力不强,政府集中调剂资金过小。二是消费性支出比重较大,非税收入的经济贡献率下降。三是部门预算核定不科学、不公平,部门间苦乐不均现象不能彻底解决。

(三)部门利益固化。目前,部门小团体利益的旧观念仍然制约着非税收入规范化管理工作,一些部门将非税收入视为部门所有,无视非税收入实施“收支两条线”管理有关规定,收入拒不上缴财政而截留挪用,有的甚至帐外设帐,私设“小金库”。与此同时,一些部门即时将资金上缴财政专户,也是立即要求办理划拨手续,资金管理没有摆脱粗放模式,也没有真正实现财政预算制度改革所提出的经费支出按进度、专项支出按计划的管理目标。

四、加强非税收入管理的基本思路和对策

非税收入管理的基本思路是:严格计划审核,鼓励合理增收,硬化预算约束,强化支出统筹,增加政府可调剂财力,为经济转轨时期各级政府重点工作提供有效的财力保障。

(一)加快非税收入法制建设。法制建设是推进非税收入管理的基础和前提。从长远看,非税收入的取得必须以法制为基础。从近期看,国家应抓紧研究出台非税收入管理法规,通过政府法规的形式明确非税收入概念、范围,明确财政部门在非税收入管理中的主体地位,界定财政部门与执收单位之间委托和被委托关系,并对非税收入实行“收支两条线”、“收缴分离”和“收支脱钩”管理作出具体规定。

(二)加强征收管理

1.建立非税收入征管机构,理顺和强化财政职能。各级财政部门要组建非税收入管理的专门机构,整合财政内部非税收入管理职能,实行归口统一管理,建立完整的非税收入征管体系。

2.科学核定非税收入计划,强化收入预算刚性。要综合项目特点、当年政策变化和上年实际收入等因素进行逐项逐户核算,并合理确定审定程序,提高计划编制的科学性。

3.加强专户管理,建立完整的非税收入核算体系。要随着改革的逐步到位,彻底取消各执收单位设立的过渡账户,部门所有收入均要统一纳入财政非税收入专户,提高财政部门对非税收入的监控力度,及时发现和纠正执收单位的各种违规违纪行为,杜绝违纪资金通过财政缴拨合法化现象的发生。

(三)建立激励约束机制。对部分非税收入要实行增收激励政策,充分调动执收单位积极性,促进非税收入总量做大,弥补一般预算资金不足,实现既鼓励执收部门自觉增收,又增加政府可调剂财力的双赢目的。

(四)硬化支出预算约束。要把非税收入摆到和税收收入同样的地位上,一并作为部门预算的资金来源,按照建立公开、公正、透明、高效的公共财政体系要求,进一步深化非税支出管理改革,统一财政预算管理制度。

参考文献:

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税收筹划方案存在知识和信息局限，往往严重脱离企业实际情况，缺乏全局观念、战略观念，没有站在战略高度设计。政策风险，例如土地增值税政策发生变动，产生筹划风险。执法风险，由于税务部门不予认同，产生的不合法行为。成本风险，筹划成本超过了筹划收益。土地增值税筹划成功，但综合税负反而上升等风险。

2.房地产企业土地增值税税收筹划风险形成的主要原因。

税收筹划是主观的。税收筹划方案设计往往取决于设计人员的主观判断。征纳双方对税收筹划的认可存在分歧，税务机关是否认可，直接影响到方案能否达到预期的目的。税收筹划会受房地产企业的内外部条件限制，外部条件主要是适用的税收政策，内部条件主要是内部从事的房地产开发活动。税务机关执法力度的加强。税收筹划需要支付筹划成本，所以房地产企业要遵循成本效益法则，控制筹划成本。

3.房地产企业土地增值税税收筹划风险控制。

(1)完善税收筹划信息管理机制。要广泛收集相关税务信息，主要是针对税收法律法规方面的信息，全面的了解我国税收法律法规，全面了解土地增值税的相关政策，对整体的企业现状全面研究，对税收问题进行整体考虑，必须联系各个税种之间的制约关系，例如要了解行政听证、复议等方面的法律制度。同样要全面的收集税收筹划信息主体的相关内容，企业是税收筹划的主体，受到内部各因素的制约，因此税收筹划的方案应该根据企业自身的经营情况、内部管理情况、人力资源情况等进行税收筹划。全面综合的考虑才能有效的避免风险的发生。要提高税收筹划信息质量，信息必须是准确、及时、完整的，相关人员在取得信息时，要熟练的掌握国家的政策，准确理解法规意图，及时反映国家的税收法规的变化，信息必须是完整的、全面的，才能提高税收筹划信息的质量。

(2)提高税收筹划人员素质，针对土地增值税税收筹划涉及到多个领域，如法律、财会、税务、建筑等各个领域的专业的知识，所以合格的税收筹划人员必须具备熟练的财务会计知识、法律、税务、建筑知识，良好的沟通与统筹能力，良好的职业道德，注重培训和后续教育，不断的提高筹划人员的知识和技能。

(3)建立税收筹划方案修正制度，政府部门也在不断的对土地增值税税收法规进行修订和完善，房地产企业作为税收筹划的主体，经营的情况也在不断的变化，根据变化中的税收筹划策略，为企业带来了各种风险，企业必须根据环境的变化，及时调整计划，将风险降低到最低限度。

(4)积极寻求税务机关支持，政府税务机关是服务于企业的部门，具有对企业的相关政策咨询有解答的义务，企业在税务筹划的过程中，如果把握不准，应积极寻求支持和帮助，向税务人员进行咨询，给予专业的指导，由于各个地方的征管方式和征管地点的不同，要求税务筹划人员应当多与税务机关沟通，及时获得沟通，达成双赢的共识，将税收筹划风险降低到最低。

(5)事后采取积极有效的补救措施，税务筹划的方案虽然全面，会采取各式各样的措施进行筹划，但是风险不可避免，仍然会受到突如其来因素而干扰，税收筹划方案可能受到各种原因而导致失败，企业必须在一定范围内将风险控制，采取积极有效的补救措施，将事故发生的可能性降低到最低。

(6)土地增值税的核心是增值率，房地产企业项目的应税收入和扣除项目，是房地产企业进行纳税筹划的关键点，因此，房地产企业必须紧紧围绕这两个因素进行开展，减少税费开支，在保证有合理利润的前提下，提供条件合理的减少税费，是税收筹划的目的。

4.总结

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论文提要：税收筹划是指纳税人在税法许可的范围内，通过对自身经营或投资活动的适当安排，在不妨碍正常经营的前提下，达到税负最小化的目标。本文首先介绍了税收筹划的概念，以及税收风险的概念和特征，针对税收风险提出了防范的措施。

税收筹划属于企业财务管理的范畴，它的目标是由企业财务管理的目标决定的，即实现股东财富最大化或企业价值的最大化，因此税收筹划应遵循成本效益原则。在进行税收筹划时，首先要进行“成本-效益”分析，合理预测筹划成本和筹划收益。所谓筹划收益指的是纳税人因税收筹划而取得的税收利益，通常是由于采取税收筹划方案而减少的税收，而筹划成本指的是因选择筹划方案而付出的额外费用或放弃其他方案的机会成本。

一、税收筹划的概念及特征

（一）税收筹划的概念。企业税收筹划是纳税人在税法允许的范围内，从多种纳税方案中进行科学合理的事前选择和规划，利用税法给予的对自己有利的可能选择与优惠政策，选出合适的税收方法，从而使本身税负得以延缓或减轻的一种行为，从而实现企业利润最大化的一种行为过程。

（二）企业税收筹划的特征

1、政策导向性。税收是政府宏观调控的重要经济杠杆，国家的产业政策、生产规划布局均体现在税法的具体条款上。属国家鼓励的产业往往少征税款；属国家需要限制的产业，则大多加重征税。而企业税收筹划，则是在法律许可的范围内进行的，以税法为依据，并在深刻理解税法精神和有多种应税方案可供选择的情况下，做出缴纳税负最低的抉择。

2、选择最优性。因为企业经营、投资和理财活动是多方面的，为此某项经济行为，当税法有两种以上的规定可选择时，或完成某项经济活动有两种以上方案供选用时，就存在税收筹划的可能。也就是说，企业税收筹划就是在若干方案中选择税负最轻或整体效益最大的方案。

3、事前筹划性。税负对于企业来说是可以控制的，也就是说，在应税义务发生之前，企业就可以进行事先的筹划安排。如可利用税收优惠规定，适当调整收入和支出，对应纳税额进行控制等。这从税收法律的角度来讲，税收要素是由法律明确规定的；从理论上讲，应纳税额也应由法律明确规定，但目前法律所规定的却仅仅是税收要素，如纳税主体、征税对象、税基、税率、税收减免等，而无规定纳税人税基的具体数额，这就给纳税人通过经营活动来减少税基提供了可能。

4、成功性不确定。企业税收筹划是一种事先安排，涉及较多的不确定性因素，其成功率并非百分之百；同时，企业税收筹划的经济效益也是一个预估的范围，不是绝对数字。因此，企业在进行税收筹划时，应尽量选择成功概率较大的方案。

二、企业税收筹划风险

（一）企业税收筹划风险的定义。风险是预期结果的不确定性，风险不仅包括负面效应的不确定性，还包括正面效应的不确定性。税收筹划作为企业财务管理决策的一个重要组成部分，其结果同样具有不确定性。税收筹划风险是筹划结果的不确定性。风险管理中人们更关注的是风险的负面效应，即风险可能带来的损失。因此，对税收筹划风险我们还可以这样理解：税收筹划风险是纳税人的财务活动和经营活动针对纳税而采取各种应对行为时，所可能出现的筹划方案失败、筹划目标落空、偷逃税罪的认定及其由此而发生的各种损失和成本的现金流出。

（二）企业税收筹划风险产生的原因。对税收筹划风险成因及其防范进行研究，从而达到降低风险发生的概率，减小风险损失，提高经济效益，具有十分重要的意义。

税收筹划风险产生的原因主要有以下几个方面：

1、政策风险。政策风险是指税务筹划者利用国家政策进行税务筹划活动以达到减轻税负目的过程中存在的不确定性。总体上看，政策风险可分为政策选择风险和政策变化风险。第一，政策选择风险。政策选择风险，即错误选择政策的风险。企业自认为所作出的筹划决策符合一个地方或一个国家的政策或法规，但实际上可能会由于政策的差异或认识的偏差受到相关的限制或打击。由于税务筹划的合法性、合理性具有明显的时空特点，因此税务筹划人员首先必须了解和把握好尺度。第二，政策变化风险。国家政策不仅具有时空性，且随着经济环境的变化，其时效性也日益显现出来。

2、不依法纳税的风险。选择纳税核算方法是进行税务筹划的重要手段，有时纳税核算方法从表面或局部的角度看是按规定去操作了，但是由于对有关税收政策的精神把握不准，造成事实上的偷税、漏税、避税，从而受到税务机关的处罚。如某服装厂接受个体经营者代购的纽扣，由于未按要求完成代购手续，被税务机关确认为接受第三方发票而受到查处就是一例。

3、信息风险。对于那些综合性的、与企业全局关系较大的税务筹划业务，纳税人通常聘请税务筹划专业人士，如注册税务师来进行。在进行税务筹划的过程中，由于存在信息不对称，往往会使税务筹划处于盲目状态。如果税务筹划专业人士对纳税人了解不够或者纳税人故意隐瞒有关信息，就会导致筹划人员提出不当的方案，从而发生信息风险。

4、筹划方案不被税务机关认同的风险。进行税务筹划，由于许多活动是在法律的边界运作，税务筹划人员很难准确把握其确切的界限，有些问题在概念的界定上本来就很模糊，比如税务筹划与避税的区别等，况且各地具体的税收征管方式有所不同，税收执法部门拥有较大的自由裁量权，这可能导致纳税人实施的税务筹划方案不被税务机关认同的风险。5、投资扭曲风险。建立现代税制的一项主要原则应是税收的中立性，即中性原则，纳税人不应因国家征税而改变其既定的投资方向。但事实上却并非如此，纳税人往往因税收因素放弃最优的方案而改为次优的其他方案。这种因课税而使纳税人被迫改变投资行为给企业带来机会损失的可能性，即为投资扭曲风险。这种风险源于税收的非中立性，可以说，税收非中立性越强，投资扭曲风险越大，相应的扭曲成本也就越高。

三、企业税收筹划风险的防范

针对上文提到的税收筹划风险，提出了以下防范措施：

(一)提高税务筹划的风险意识。确立法制观念，认真选择，避免筹划手段选择上的风险。税务筹划的规则决定了依法筹划是税务筹划工作的基础，严格遵守相关税收法规是进行筹划工作的前提，一项违法的税务筹划，无论其成果如何显著，注定是要失败的。这就要求企业自身应做到依法诚信纳税，办理税务登记，建立健全内部会计核算系统，完整、真实和及时地对经济活动进行反映，准确计算税金、按时申报、足额缴纳税款，树立风险意识。

（二）牢固树立风险意识，密切关注税收政策变化趋势。由于企业经营环境的复杂性，税收筹划的风险无时不在。因此，企业在实施税收筹划时，应当充分考虑到筹划方案的风险，然后再作出决策。即税法常常随经济情况变化或为配合政策的需要，而不断修正和完善，其修正次数较其他法律规范更频繁。企业在进行税收筹划时，应收集和整理与企业经营相关的税收政策及其变动情况，及时掌握税收政策变化对企业涉税事件的影响，准确把握立法宗旨，适时调整税收筹划方案，确保企业的税收筹划行为在税收法律的范围内实施。

(三)提高税收筹划人员素质。税收政策是随着经济的发展而不断变化的，因此进行税务筹划就是要不断研究经济发展的特点，及时关注税收政策的变化趋势。这也要求不断增强筹划人员素质，使他们对税收政策有很好的了解，同时也可避免筹划具体执行上的风险，这就要求筹划的决策者和执行者必须够“专心”，一方面要提高筹划工作的专业化水平，根据企业的经营规模和具体需求，专心培养使用或聘用专业化的筹划团队，优化筹划队伍的素质结构，使其能力得以充分发挥；另一方面要给予筹划队伍足够的信任，尽量减少对筹划具体操作的人为干扰，使筹划人员能专心开展工作，从而将筹划执行过程中的风险降至最低。

参考文献：

[1]苏强.企业税务筹划误区及风险防范，兰州商学院学报，2006.1.

[2]吕建锁.税收筹划的涉税风险与规避新探，山西大学学报，2005.5.

篇10

论文摘要：我国环境优美，资源丰富，但多年来经济粗放式发展，造成国家资源的惊人消耗和环境的严重污染，主要表现在：土地资源和森林面积急剧减少，矿产资源开采过度，水大量消耗。同时，由于产业重点发展工业，直接导致了水、大气、化学物排放、固体废料、噪音污染加剧。国家已经意识到了节能环保问题的严重性，在“十七大”报告中明确指出，在21世纪我国要节约资源开发，坚定不移发展循环经济的战略思路。在上述背景下，从维持经济活动的连续性和保持经济增长的角度，运用税收作为主要干预工具，力促经济增长方式平稳较快转变。对我国目前税收体系中有关税种的现状及存在的问题应有足够的认识，对构建我国绿色税收体系的可行性和一些具体设想以及一些完善资源税方面应有思路和对策。

党的十七大报告已经明确了我国经济发展的新思路，要求政府采取恰当手段对环境污染进行控制，因此笔者认为改革传统税收制度，建立绿色税收体系已经刻不容缓。

一、我国现行税制中有关绿色税收的现状及存在问题

长期以来，我国以排污收费制度作为控制污染的主要手段，没有专门的、系统的以环境保护为目的的税收制度，只是在一些税种中有一定的环境保护的性质和功能，具体存在以下税种：

1．资源税。我国资源税开征于1984年，其征收范围主要包括矿产资源和盐等，其征收目的主要是调节在中国境内从事资源开发的企业因资源条件差异而形成的级差收入，因而没有充分考虑到节约资源和减少污染的功能。同时，由于征收范围较窄，许多重要的自然资源，如森林、海洋、淡水资源等未列入征税范围，不利于对自然资源的全面保护。

2．城镇土地使用税和耕地占用税。城镇土地使用税和耕地占用税均与土地使用有关，分别于1988年和1987年开始征收，其目的是促进合理使用城镇土地和农用耕地资源，保护有限的土地资源，恰当调节土地级差收入。这两个税种的税收收入额较低，根据国家统计局的数据，2007年全国城镇土地使用税收入为91．57亿元，全国耕地占用税收入为89．9亿元，两者之和仅占全国税收收入的不到1％。较低的征收力度使得这两个税种对于促进土地的节约和合理利用的作用并不明显。

3．消费税。我国于1994年开征消费税，其目的在于抑制超前消费，调整消费结构，贯彻国家消费政策和产业政策，增加财政收入。其中，对汽油和柴油及机动车如汽车轮胎、摩托车和小汽车等五类产品征收消费税，与环境有比较密切的联系，在一定程度上起到了减少消费、降低污染、保护环境的作用。但是，由于人们收入水平的提高和需求结构的变化，此类征税对于控制消费的作用并不是很明显。

4．增值税。增值税对于环境保护方面的作用主要体现在对利用废弃物进行生产的企业和产品采取低税率或者免税的政策。由于增值税具有中型税收的特点，所以在绿色税收中的作用较弱。

5．固定资产投资方向调节税。固定资产投资方向调节税于1991年开始征收，其目的在于配合国家产业政策，引导投资方向，调节投资结构。对于国家重点发展且符合环境保护政策的项目如农林、水利、能源等领域实行零税率，对于国家鼓励发展但可能对环境造成一定损害的项目实行5％的轻税率，而对于国家限制发展的规模小、效率低、污染重的项目实行30％的高税率。该税种对环境保护具有一定的事前预防作用。但是，由于该税种是与国家的产业政策联系在一起并受其制约的，因此，在实施过程中可能会受到经济利益和目标的限制，致使部分不符合国家环保政策但有可能带来较高经济利益的项目享受较轻的税率。目前，对于2000年1月1日后新发生的投资额已经暂停征收该税。

综上所述，我国现行税收制度对于调节消费和投资方向，减少污染和保护环境具有一定的促进作用，但相关税收制度具有税种分散、征收范围过于狭窄、调节作用较弱和系统性较差的缺陷，难以适应我国生产方式和经济发展思路的转变，需要进一步完善和系统化。

二、构建绿色税收体系的设想

1．改革排污收费，开征环境保护税

排污收费一直是我国控制污染的主要手段，对于控制污染和环境保护曾起到过积极的作用，但随着时间的推移，该制度暴露许多弊端。实行税费改革，完善税法，统一税制，征收环境保护税是我国改革和规范税制，以经济手段治理污染和保护环境的必然选择。根据国内和国内环境保护现状，借鉴国外环境保护税的实践，结合我国目前环境保护税收方面的成绩和存在的问题，我国环境保护税具体可以包括以下几个税种：（1）空气污染税。对在生产经营过程中向空气排放烟尘、二氧化硫等有害气体的单位征税、以其排放量和排放气体的浓度为依据，实行从量课征的累进税制。

（2）水污染税。对排放废水的企事业单位及生活废水的城市居民征税，确定一定的标准，根据纳税人的废水排放量和浓度进行折算，实行有差别的累进税制度。（3）固体废物税。对包装饮料的包装物、废纸、纸制品、旧轮胎等废物按其体积和类型进行定额征收。（4）噪音污染税。对生产经营过程中产生噪音的生产经营者征收，以造成的噪音超过人或动物的承受能力的分贝值作为征税的依据。（5）能源税。在征收对象上有煤炭、汽油、柴油、天然气、液化气等，应根据不同种类设计不同的征收方法和标准，对使用量超过既定标准定额的，实行累进税率。

对以上构建的五种税，在征收的过程中，实行追究责任制，根据使用、消耗、排放量的大小，坚持“谁使用、谁污染，谁负税”的原则，实行专款专用，同时将环境保护税收入作为环境保护方面的专项资金。

2．完善资源税

在传统的经济发展模式中，资源税的运行主要遵循“资源—产品—环境废物”单向流动的线形经济运行模式。而循环经济中，它的运行模式遵循的是“资源—产品—再生资源”。与以前相比，其显著特点是“低开采、高利用、低排放”，在这种经济发展中，由于对资源利用的节制和效率预期应与对经济数量的增长预期相和谐，自然而然会使资源在开采和使用取得强势地位。我国现行开征资源税的目的主要是为了调节资源的级差收入，并没有把资源的环境成本和社会价值内在化，这样既不利于资源按社会成本定价，更不能使之按可持续成本定价。鉴于此，我国资源税的改革可以注重突出以下几个方面：（1）扩大资源税的征收范围，将所有不可再生资源及部分急需保护的可再生资源纳入征收范围。另外，将其他与资源有关的税种，如城镇土地使用税、耕地占用税等合为土地税；对与资源有关的收费，如矿产资源管理费、林业补偿费、育林基金等进行“费改税”，使其成为资源税的一部分。（2）调整税额设计。在进行税额设计时，既要考虑调节级差收入，又要考虑到资源的开采和保护，提高单位税额，对于不可再生、稀缺性及开采污染严重的资源实行高税额；改变现行单一的从量计税方法，对不同性质的资源，实行不同的计税方法；将计税依据由销售和使用环节调整到生产和开采环节，以限制无序开采。（3）资源税应逐步体现可持续的利用价值，通过资源税的限制征收保证后代人能够保留大量的资源基础，造福子孙后代。（4）资源税要体现由于资源开采产生的外部性成本，对资源过量使用的单位应负担解决由此受到影响人员的生活和福利补助。比如由于开发土地、征地拆迁造成农民失地、失业，就要由相关单位安排工作就业、落实基本生活保障问题。这既是构建和谐社会的要求，也是社会效率最大化和发展循环经济实现可持续发展的要求。

3．制定和规范环保税收优惠制度，完善现行税收优惠政策