资产会计范文10篇

资产会计范文篇1

一、生物资产的界定及其会计特征

在我国的会计规范中，如何定义生物资产？《辞海》对生物的解释是“自然界中具有生命的物体。包括植物、动物和微生物三大类。”结合我国《企业会计准则——基本准则》中资产的定义和国际会计准则委员会（IASC）的《国际会计准则第41号——农业》（IAS41）关于生物资产的定义，可以知道，生物资产是指涉及农业活动并符合一般资产概念要求的动物或植物，而不包括微生物。但在实践中，生物资产及其会计核算具有以下特征：

（一）生物资产类型的多样性

比照IAS41的生物资产的概念和举例，其范围甚广，包括绵羊、人工林场中的林木、农作物、奶牛、猪、灌木、葡萄树、果树等，但这只是有限的列举，实践中的生物资产远不止这些，还可以包括微生物，这就要求我们在制定相关会计规范时，充分考虑不同类型生物资产的特点而不局限于某个行业或某一类资产，要研究各种生物资产的共性，提出原则性的处理办法和意见。

（二）生物资产业务的复杂性

生物资产业务相对其他资产业务而言，由于其种类的多样性和分布的广泛性，使得生物资产业务具有复杂性。复杂性主要体现在以下两个方面：一是生物资产业务活动的多样性，从生产角度上看，既有分散的手工作业，也有规模化、机械作业；既有传统的、野外的作业，也有工厂化、现代化的室内作业；从生产周期看，既有大量的生产周期短于一年的生产经营对象，如一般的蔬菜、水稻及部分牲畜，也有许多长周期的，如林木、苗木和花卉等的培育和生产经营对象。二是生物资产业务目标的多变性。企业培育或养殖的生物资产可能有不同的目的，有的是以直接用于出售为目的的，也有不是出售生物资产本身为目的的，更需要强调的是生物资产经营目的具有可变性，产役畜可以转为育肥畜，育肥畜也可以转为产役畜。

（三）生物资产的转化受自然力的影响

与机器设备、存货等资产不同，生物资产尤其是植物在生长过程当中受到自然力的影响，有的资产受自然力的影响还很大，如用材林、经济林、蔬菜、水稻等。由于自然力的影响，一方面使得资产的实际价值与资产的历史成本产生偏离，历史成本无法公允反映资产的价值，这也是IAS41将公允价值选择并运用于生物资产计量的原因之一；另一方面，自然力的影响又导致生物资产所面临的风险比一般的普通资产大，这也是在生物资产的初始计量、期末计量和会计信息披露时不能不考虑的因素。

二、生物资产会计准则规范的对象

IAS41认为“农业活动是指企业对生物资产转化为出售生物资产、农产品或其他生物资产的生物转化过程的管理。”指出农业活动包括了多种多样的活动，例如，畜禽饲养、林木培育、果树种植栽培、花木培植、水产养殖（包括养鱼）、一年生或多年生生物的收获等。生物资产作为一项重要的特殊资产，需要对其会计核算与信息披露作出合理规范。但是，规范的对象究竟是什么？为了能够回答这个问题，有必要对生物资产的经营状况进行比较全面的了解。大家知道，生物资产种类繁多、分布广泛、经营主体多样、产业归属复杂，可以从事生物资产经营的行业既有传统意义上的农林牧业，又有生物资产经营的“新生代”，如花卉业、医药工业、食品工业等。在生物资产经营中，既有IAS41所认为的“农业活动”能够涵盖的、无围墙的农林牧生产方式，也有“农业活动”无法涵盖的、纯粹是工厂化，甚至是无土化的生产方式，如无土栽培、生物合成等。事实上，在我国有着大量的不同类型的企业会计主体，甚至一些事业单位都在从事生物资产业务，其范围远远超出了传统的农业企业的范畴，也超出了IAS41所认为的“农业活动”，同时，由于其经营对象的生物特性，这些企业的经营活动又与一般制造业的特点不同。所以，为了能够确实规范所有的生物资产业务，使得各种以生物资产为经营对象的企业的会计核算规范不出现缺位的情况，需要制定适合于各种企业会计主体的生物资产会计准则，即能够包涵“农业活动”以内和“农业活动”以外的所有生物资产的准则。也就是说，生物资产会计准则规范的对象不能仅仅是局限于“农业活动”或“农业生产”，而应该是针对所有的生物资产。

三、生物资产的会计确认与计量

（一）计量属性的选择

“生物资产”不同于一般的工业产品，缺乏国际性的通用标准，“生物资产”的品种和质量在世界各地差异很大，有些生物资产也缺乏公开活跃的市场衡量它们的价值，以历史成本计量可以提供可靠的会计信息，但由于有的生物资产具有长周期性、起源复杂和自然力引致内在价值变动等特点，如果仅采用历史成本为计量基础，账面价值与资产的实际价值产生较大的偏离，同时，天然起源的生物资产无法入账。因此，我们认为在会计信息的可靠性和相关性的权衡中，以会计信息的可靠性为主应当尽量兼顾相关性，在确定生物资产的计量属性时，可以采用以“历史成本为主，估值技术为基础的公允价值为辅”的资产计量模式。

（二）资本化与费用化问题

在成本基础的计量模式下，企业从事生物资产业务发生支出的资本化或费用化是十分重要的。由于生物资产本身所具有的特点，应当将生物资产区分为生产性生物资产和消耗性生物资产，不同资产的支出资本化范围、起点与终点有所不同。一般而言，消耗性生物资产可以将从培育、繁殖或购入开始，直到该资产达到经营目的可以出售或收获时为止发生的所有直接和间接支出计入生物资产的成本；生产性生物资产则可以将从培育、繁殖或购入开始直到该资产能够稳定发挥功能（多年连续收获产品或连续提供劳务和服务）时的所有直接和间接支出计入生物资产的成本，此后的支出作为与相关收入相配比的费用计入当期损益。但由于有的生物资产具有长周期和复杂性的特点，也应当允许企业遵循会计信息产品的成本效益原则，在资本化与费用化的时点上有一定的选择权利。

（三）天然起源生物资产的会计确认与计量

按照IAS41的定义，生物资产是涉及农业活动的活的动物、植物。实际上，IAS41已经将生物资产核算对象限定在“人工起源”范围内，这一点完全可以通过IAS41中所列举的属于生物资产的“绵羊、人工林场中的林木、农作物、奶牛、猪、灌木、葡萄树、果树”得到佐证。这样的界定，对于生物资产核算初始阶段，从便于操作的角度看，是可以理解的。但是，我们知道判断某些特定的生物资源是否属于资产不仅在于其是不是人工起源，有没有历史成本，而且还要看其是否为企业拥有或者控制，使用该资源能不能给企业带来预期经济利益。同时，也不应该将“交易、事项”简单片面地理解成一般的商业交易，国家和地方政府通过资产划拨的形式将生物资源划归企业、单位经营也应该属于“交易、事项”的特定内涵。以国有天然起源的草场、国有天然林为例，国家已经通过法律、法规或者是文件和专门的划拨文件，将天然草原、天然林划归企业或单位经营，而且这些天然草原、天然林已经成为企业或单位现在和未来经济利益的主要来源，构成企业或单位事实上的资产。随着生物资源、生物资产市场的日益活跃，随着资产评估技术与方法的日臻完善，天然起源生物资产的估值已经不是难题了。所以，我们认为在制订生物资产会计准则时，生物资产的核算对象决不应该局限于“人工起源”，而应放大到“是否为企业拥有或者控制，使用该资源能不能给企业带来预期经济利益”的准绳上，将具备条件的“天然起源”的生物资产囊括其中。这样，才能使制订的生物资产会计准则保持系统性和完整性，体现科学性和先进性。我国CAS5第13条规定“天然起源的生物资产的成本，应当按照名义金额确定”，解决了天然起源生物资产的确认问题，但仅以名义金额计量，依然无法满足生物资产会计信息的相关性需求，完全可以按照“历史成本为主，估值技术为基础的公允价值为辅”的资产计量模式，将天然起源的生物资产纳入会计信息系统。

四、公益性生物“资产”的性质与核算

CAS5与IAS41之间重要区别之一是在生物资产的分类中，设立了公益性生物资产这一类别。从我国准则后的会计实践看，公益性生物资产主要是公益林，为了分析的方便，在此，主要以林业企业的公益林为例加以分析说明。

资产会计范文篇2

关键词:资产评估;会计信息

一、资产评估与会计信息

资产评估是指特定目的下，注册资产评估师和相关机构、人员，在相关法律、法规以及资产评估准则的指导下，运用科学的方法，严格实施相关程序，对评估对象在评估基准日的价值进行分析、估算，最终形成专业评估意见的一系列行为和过程。会计信息是企业管理人员及其他报告使用者进行决策的重要依据之一。能够系统、全面地连续反应和监督企业的经营状况。

二、资产评估结论的形成依赖于会计信息

一直以来，会计信息都是资产评估的重要依据。企业并非静止不动，相反，它有着鲜活的生命，有着过往、现状和未来。而对于企业的整个发展过程，会计信息无疑是最好的记录。一切事物都是相互联系、相互影响的，企业资产的价值也不可能脱离企业而存在，不可能游离于企业之外，必然受到企业这个大环境，大背景的影响，也受到整个行业的影响。对企业资产进行评估，难免要用到企业的会计信息。没有会计提供的信息资料的支持，资产评估就如同无本之木，无源之水。具体而言，无论评估人员选用何种评估方法来进行资产评估，都将离不开会计信息。现就资产评估的基本方法-成本法、市场法和收益法，分别进行说明。(一)成本法。有重置核算法、物价指数法、功能价值类比法和统计分析法。基本思路都是在账面历史成本的基础上对时间、技术变革等引起的差异进行合理的修正。比如，重置核算法下，需要将资产的实时状况、价格的变动、经济环境变化及技术的变革等对资产历史成本的综合影响进行量化，然后在账面历史成本的基础上进行修正。再比如，采用物价指数法进行重置成本的测算时，就需要在资产历史成本的基础上，通过价格变动指数，将其调整为评估基准日时的重置成本。统计分析法下也需要用到资产的历史成本。这些都需要会计提供的信息资料。(二)市场法。市场法下，需要参考企业的市盈率或者是企业的市净率来进行计算，这也需要以会计信息作为依据。同时，诸如资产评估目标公司的盈利情况和净资产状况等都是在会计信息的基础上进行的。(三)收益法。运用收益法进行评估时，需要合理地确定预期收益额、未来收益期、折现率这三个基本参数。这些都需要建立在对财务会计信息资料进行分析的基础上。公司过往的业绩虽然不完全等同于将来，但至少与将来存在着某种千丝万缕的联系。因此，在进行评估时，必然要立足于企业的经营现状，分析过往业绩而后去推导未来。具体而言：为了确定未来收益期并对企业在未来各个期间的预期收益额进行预测，我们需要：1.收集、验证评估对象的有关财务资料或经营情况的信息，并通过历史数据的比较分析，预测未来的发展趋势；2.收集、分析类似资产在市场交易中的有关经济信息，根据市场情况预测评估对象的潜在收益；3.收集评估对象的税收、物价等有关数据资料，并结合前两步收集的资料确定现金流量模型，计算未来期间的净收益；此外，为了选择合适的折现率，我们需要充分考虑到企业的资产负债率等财务信息。由此看来，在运用收益法的情况下，资产评估就不可避免地要依

三、应用会计信息为资产评估服务应注意的问题

资产评估，特别是在持续经营前提下所依据的许多资料来源于企业的会计资料和财务数据，对资产的重置成本、各种贬值、以及资产的预期收益、预期风险的测算都离不开企业财务数据的支持。但是，需要注意的是，虽然资产评估与会计有着密切的联系，但对资产价值计量标准上却大不相同。一直以来，会计往往更加强调资产的历史成本，而资产评估则倾向于关注资产的现时价值，重置成本、市场价值以及未来收益。资产评估和会计在业务的目标和作用方面也是不同的。在资产评估过程中，如果评估人员对会计信息的引用不加分析、处理不当，就可能导致评估结果不实。因此，评估人员在进行评估时，需要对这些会计信息予以充分关注、认真核实、正确处理。在引用时，要将谨慎二字常挂心间，尽可能地减少因不科学、不合理地使用会计信息而导致的资产评估结果不实的情况发生。(一)资产评估需要对会计信息进行有选择的利用。1.识别失真信息是做好评估的基础。在实际的经济运行过程中，受到会计政策、会计人员人为的原因等各种相关因素的影响，所谓的真实的会计信息相对于资产评估而言就不那么“真实”了。例如：由资产减值准则所规定的长期资产，减值准备一经计提，在持有期间不得转回。这一会计政策就可能会导致资产的账面价值与其实际价值不符。有些企业为了虚增利润，在商品销售时虽然已经知悉购买企业将无力承担付款的责任，仍然确认收入。鉴于此种情况的存在，在对会计信息进行利用时，要对目标企业的各种会计政策进行分析，在发现会计信息可能存在失真情况时，需要对可能引起企业会计信息失真的事项进行特别关注。2.对于由于所选用的会计政策引起的会计信息失真，评估人员应当充分认识到资产评估价值和会计计量的区别，要结合企业的会计政策进行合理的修正。万万不可因疏忽大意或贪图省事而错误地直接引用某些会计数据,影响评估的科学性。3.对于为追求某种特殊目的而人为造成的会计信息失真，要审核数据的真实性，必要时进行调查，以达到去伪存真的目的。尤其是对于重大的资产计量、收入与费用的确认等进行分析，比如，在利用有关企业收入的财务数据时，应充分了解企业确认和计量收入的标准，剔除其不正常因素。可采用与行业的可比公司进行数据横向比较，判断其合理的收益水平。总之，依赖财务报表作为一种主要的分析资料，然后以此为基础再对财务报表做出适当的调整。要对会计信息进行鉴别，不能简单地直接将公司的历史数据运用到资产评估中来。要过滤掉因会计职业判断及虚假会计信息等所引起的财务方面的曲解。否则，结果的不准确、资产评估结果的质量大打折扣就会随之而来。(二)资产评估需要对会计信息进行深入的挖掘，充分利用。1.除借助直接列示的会计信息资料外，评估人员还应对财务报表中的数据信息进行深加工处理，充分挖掘有价值的信息。比如，在运用会计数据预测利润时，可以计算出相关的财务比率，利用好财务指标这一副产品，据以衡量企业获利能力和风险，分析和预测公司的发展方向。2.报表附注中所披露的信息也应当考虑在内。我国现存的财务会计准则在确认、计量、记录和报告的各个环节，都有着一套严格的标准。一些与企业相关但不符合确认计量条件而不能在主表中进行确认的交易或者事项，只能转而在灵活的报表附注中予以披露。如或有事项的处理，企业会计政策、会计估计的变更等。这就要求评估人员在进行资产评估时，不仅要关注财务报表主表中的信息，也必须着眼于报表附注。比如，分析会计政策变更，看透会计政策改变的实质，不被其所误导，做出更正确的评估。对于由于发生的不确定性而不能直接在主表中进行确认的或有资产、负债等，经过合理的评估使其具有的经济价值得以体现，这也恰恰体现出资产评估的“揭示判断价值”。即把一些实质上具有经济价值而按会计计量标准没有价值的评估对象经过资产评估后使其价值量得到体现。[1]而这个基本功能的实现正是依赖于评估人员对于报表附注信息的充分关注以及正确分析。总之，财务报表附注的作用不可小视。评估人员在评估时，一定要对本企业以及竞争对手的财务报表附注予以充分关注，以更加全面地认识被评估单位，提高资产评估质量。(三)对会计信息的利用，不仅限于本企业的会计信息。前已述及，资产评估之所以不等同于企业会计信息，一个原因就在于资产评估更加注重企业资产的现时价值，强调资产的重置成本、市场价值和未来收益。企业并不是孤立存在的，时时刻刻受到其所处环境的影响。那么，对这些价值的估计也就离不开企业所处的市场环境。在评估资产时，既要利用单独某一个企业的会计信息，也要借助一个行业的财务统计信息，甚至还可能是某一类型企业的会计信息。简而言之，就是要调动一切有利的会计信息资源为资产评估服务。例如，评估人员应当关注企业竞争对手所披露的信息。比如，有关未来前景、定价政策、市场占有率、投入产出等，据此可以了解本企业在同行中的地位和未来增长等方面的信息，这些信息都有助于未来增长率的预测。再比如，在运用成本法时，我们需要考察行业的技术变革，进而对账面历史成本进行合理的修正。运用收益法进行评估时，收集评估对象的有关财务资料，立足本企业经营现状的基础上，也要分析类似资产在市场交易中的有关经济信息，根据市场情况预测潜在收益。简而言之，资产评估以企业信息为基础，但绝不局限于此。为了做出更高质量的评估，在进行预测等行为时要突破企业限制，用联系与发展的眼光考察市场等环境变化，利用一切有利的会计信息，为评估服务。

四、结语

资产评估的主要依据就是会计信息。在评估的过程中要对会计信息进行科学合理地充分应用，尤其是对于失真的会计信息，应该进行选择和修正，确保会计信息更好的为资产评估服务，促进我国资产评估事业的发展进步。

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资产会计范文篇3

在2001年颁布的《企业会计制度》中，我国全面接受资产减值观念，它是这次会计制度改革的一个重要组成部分。我们有必要重新认识资产减值会计的产生、发展及其基本作用，从而更好地利用它为会计报表信息使用者服务。

在1993年会计制度改革时，我国的会计制度中第一次明确地接受资产减值的观念，允许所有企业针对应收账款这一流动资产项目计提减值一坏账准备，但政府对计提幅度给予了较严格的限制。这是我国资产减值会计的发端。那么，当时为什么会接受资产减值这一观念呢？这与当时的时代背景和实际情况有着深刻的联系。改革开放以来，我国商品经济发展日益深入，到20世纪90年代初，企业间出现大量“三角债”，企业会计报表中应收账款的余额越来越大，而且部分企业甚至包括部分国有企业因经营不善已破产或事实上到了难以维继的程度，企业会计报表中列示的长期挂账的应收账款的可收回性受到质疑，其余额也就不再真实，这些已严重影响到企业日常生产经营。1993年，党的十四大提出建设社会主义市场经济。在市场经济条件下，企业的生产经营风险加大，经营困难、破产倒闭日益频繁，使得企业的应收账款实际上总有一部分收不回来。根据谨慎原则，所以接受了资产减值观念。随着市场经济逐步发展，企业投资主体多元化，会计报表提供的信息成为投资者进行投资决策的重要依据。而我们却发现企业会计报表报告的资产项目的账面价值与其实际价值不符的现象日益严重，并且在很大程度上影响投资者决策判断，因此有必要进一步扩大计提资产减值的范围与幅度，消除资产项目的账面价值与其实际价值不符的现象。资产减值准备的计提使会计确认、计量和报告的资产更符合资产要素的定义，体现了客观性的原则，能真实、准确地反映企业会计期末资产的价值，降低会计报表信息使用者的决策风险。我国于1997年和2001年在适用于股份公司尤其是针对上市公司的会计规范中，分别将计提减值的范围由1项资产扩大到4项资产（分别是应收账款、存货、短期投资、长期投资），又由4项资产扩大到8项资产（分别是应收账款、存货、短期投资、长期投资、固定资产、在建工程、委托贷款、无形资产），至此计提减值的范围已覆盖会计报表中主要资产项目。资产减值计提幅度也从由政府严格限制逐步过渡到由企业根据相关标准自行判断，满足了企业自身发展和会计报表信息使用者的需要。

从上述历史背景的回顾可以看出，资产减值会计的产生与发展是随着市场经济的建立与蓬勃发展而产生和发展的。本文认为，市场经济为资产减值会计提供了产生与发展的环境，独立、自主经营的企业为资产减值会计提供了执行主体，财务会计与税务会计的分离为资产减值会计提供了实施的可能。从会计理论方面，关于资产这一会计要素的界定为资产减值会计提供了理论依据。在新《企业会计制度》中，资产定义是：“资产指过去的交易、事项形成并由企业拥有或者控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益”。在每一会计期期末，用该项资产预期会给企业带来经济利益为该项资产估价，发现预期经济利益小于资产账面净值，即可通过计提资产减值反映这一现象。所以，资产减值会计是为满足会计报表信息使用者准确了解企业资产实际价值服务的，它是以“决策有用论”这一会计目标为导向，而不是以“受托责任论”为导向的。

下面以新《企业会计制度》中关于固定资产项目的规定为例来作一说明。按“受托责任论”这一会计目标的要求，会计报表提供的信息应说明受托责任的完成情况。要求了解的会计信息应尽可能地精确与客观。从会计计量属性来看，固定资产项目运用历史成本计量才最客观、最精确。因此，它倾向于要求采用历史成本反映固定资产的相关信息。而“决策有用论”这一会计目标是以满足会计报表信息使用者决策的会计信息需求为宗旨，要求提供对决策有用的会计信息，只要某个项目的价格或价值变动能够可靠地予以计量，且对决策具有相关性，就应当确认有关价值的变化。对决策最有用的会计信息就是固定资产的实际价值。因此，它更倾向于要求会计报表能反映固定资产的实际价值。所以通过计提固定资产减值准备实现这些要求。

新《企业会计制度》关于计提固定资产减值准备的规定如下：

1.总体要求

“企业应当定期或者至少于每年年度终了，对各项资产进行全面检查，并根据谨慎性原则的要求，合理地预计各项资产可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备”。“企业应当合理地计提各项资产减值准备，但不得计提秘密准备”。

2.计提范围

“企业所有固定资产”。

3.计提方法

固定资产账面价值与可收回金额孰低。

4.计提金额

企业根据固定资产是否出现以下迹象自行判断计提金额。

（1）固定资产的市场价值已经大幅度下跌，并已远远低于账面资产的价值。

（2）有证据表明资产已经陈旧过时或已经发生损毁。

（3）其他迹象表明资产预期为企业带来的经济利益已远远低于原有的估计。当出现以下情况之一时，可按固定资产账面价值全额计提固定资产减值准备。

①长期闲置不用，在可预见的未来不会再使用，且已无转让价值的固定资产。

②由于技术进步等原因已不可使用的固定资产。

③虽然固定资产尚可使用，但使用后产生大量不合格品的固定资产。

④已遭毁损，以至于不再具有使用价值的固定资产。

⑤其他实质上已经不能再给企业带来经济利益的固定资产。

5.计提基础

按固定资产单项项目计提。

企业根据上述规定应当在会计期末时按照固定资产账面价值与可收回金额孰低进行计量，对可收回金额低于账面价值的差额，应当计提固定资产减值准备。而且固定资产减值准备作为固定资产净值的减项列示于资产负债表。会计报表信息使用者通过会计报表披露的信息就可以了解企业固定资产的实际价值。

目前，新《企业会计制度》中固定资产项目的抵减项目有两项：累计折旧和固定资产减值准备。两个抵减项目分设的原因及两者是否可合并成一项反映，存有相当争议。本文认为两者分设是必须的，不能合并成一项反映。两个抵减项目的存在是满足不同方面信息需求的产物。计提折旧是为了反映固定资产的损耗，确切地讲是为了反映与生产经营有关的损耗。遵循的是会计要素计量确认的一般要求——配比原则。计提固定资产减值准备是为了反映固定资产可收回金额，即为了会计报表信息使用者了解固定资产目前的实际价值。遵循的是一种会计信息质量的一般要求——相关性原则。因此，固定资产减值准备与累计折旧的核算有着不同的理论基础，满足不同的目的和核算要求。两者必须相互独立地存在，不能混同。从对固定资产项目计提减值的分析可以看出资产减值会计在财务会计中是必需的且日益重要。目前实施的资产减值会计迫切要求会计人员提高自身素质，摈弃旧观念，积极、充分地了解资产质量方面的信息，与企业其他相关部门合作，合理确定资产的实际价值，进而遵循相关会计规范，确定资产减值，为会计报表信息使用者提供有效的决策信息。

参考文献

资产会计范文篇4

一、生物资产分类及会计核算

(一)生物资产分类

“国际会计准则”和《农业企业会计核算办法》中生物资产均分为消耗性生物资产和生产性生物资产两种，我国“生物资产准则”则将其划分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产三种。消耗性生物资产是企业为出售而持有的或在将来收获为农产品的生物资产，通常一次性消耗并终止其服务能力或为企业带来经济利益的能力，类似于流动资产中的存货，在资产负债表中也是并入“存货”项目反映；生产性生物资产是企业为生产产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产，与固定资产一样都属于劳动手段，但在资产负债表上须单独列报；公益性生物资产主要是以防护、保护环境为主要目的，如防风固沙林、水土保持林和水源涵养林。在《企业会计准则——应用指南》提供的一般企业资产负债表格式中，并没有“公益性生物资产”项目，对于有公益性生物资产的企业，应增设“公益性生物资产”项目，列在“生产性生物资产”项目之后。

需要注意的是：1、生物资产分类主要是根据其用途及价值转移方式确定的，但有些生物资产开始并不能确定其未来用途，对此，“生物资产准则”与《农业企业会计核算办法》均规定，此时先将其作为消耗性生物资产核算和管理，待用途确定后再作转换处理。2、即使开始能够确定用途并按用途进行了分类，如果以后用途改变则仍应根据实际情况作转换处理：如果是消耗性生物资产与生产性生物资产之间互相转换，应同时结转已计提的跌价或减值准备；如果是消耗性生物资产或生产性生物资产转换为公益性生物资产，根据2007年2月份“企业会计准则实施问题专家工作组意见”，应当考虑消耗性生物资产或生产性生物资产是否发生减值，如发生减值应首先计提跌价或减值准备，并以计提跌价或减值准备后的账面价值作为公益性生物资产的入账价值；如果是公益性生物资产转化为消耗性生物资产或生产性生物资产，因公益性生物资产不计提减值准备，因此应按其账面余额作为转化后有关生物资产的入账价值。

(二)生物资产的初始计量

对于生物资产的初始计量，“生物资产准则”与“国际会计准则”及《农业企业会计核算办法》均不一致。“国际会计准则”中，除公允价值无法可靠计量，在初始确认和各资产负债表日，生物资产均应以公允价值减去预计至销售将发生的费用计量；《农业企业会计核算办法》对生物资产的初始计量只规定了实际成本一种方法；“生物资产准则”在保留成本计量模式的同时，谨慎地引入了公允价值模式，但对公允价值的应用规定了严格的条件，即“有确凿证据表明生物资产的公允价值能够持续可靠取得”。当然由于若干客观因素的制约，现阶段我国企业生物资产的计量主要还是采用历史成本计量模式。实务中对生物资产的初始计量需注意以下几个问题：

1.外购的各类生物资产。其成本与外购其他资产的成本计量原则基本相同，即包括价款、相关税费、运输费、保险费以及可直接归属于所购资产的其他支出，如果以一笔款项一次性购入多项生物资产，购买过程中发生的除价款外的可直接归属于所购资产的支出，应按各项生物资产的价款比例进行分配，分别确定所购各项生物资产的成本。

2.自行繁殖、营造的生物资产，其计量原则与自制其他资产也基本相同，所不同的是，由于生物资产具有“生命”，在其成长过程中需要不断地发生培植或饲养等费用，而其他资产一般不会发生这些支出。

对于自行繁殖、营造的生产性生物资产，根据其成熟与否，“生物资产准则”对其会计处理分别作了不同规定，《农业企业会计核算办法》中也有此规定，两者处理原则基本相同，只是在具体处理细节上存在一些区别。

例：某林业企业2X07年自行营造一块经济林，营造过程中发生种苗、农药等费用20万元，人员费用30万元，用于营造该经济林的机械折旧费10万元。该经济林于2X10年达到预定生产经营目的前发生各项后续支出150万元，2X09年由于遭受病虫害，计提减值准备15万元。根据“生物资产准则”，应作如下会计处理(单位：万元)：

(1)设置“生产性生物资产——未成熟生产性生物资产”科目，核算自行营造的生产性生物资产在成熟前发生的实际成本

借：生产性生物资产——未成熟生产性生物资产60

贷：原材料20

应付职工薪酬30

累计折旧10

借：生产性生物资产——未成熟生产性生物资产150

贷：银行存款等150

(2)设置“资产减值损失”科目，核算因遭受病虫害发生的减值

借：资产减值损失——生产性生物资产15

贷：生产性生物资产减值准备15

(3)未成熟生产性生物资产达到预定生产经营目的时，按其账面价值结转到“生产性生物资产——成熟生产性生物资产”科目

借：生产性生物资产——成熟生产性生物资产195

生产性生物资产减值准备15

贷：生产性生物资产——未成熟生产性生物资产210

而根据《农业企业会计核算办法》，应先通过“生物性在建工程”科目核算自行营造的生产性生物资产在成熟前发生的实际成本；因遭受病虫害发生的减值，通过“生物性在建工程减值准备”科目核算，并计入“营业外支出”；在建工程达到预定可使用状态时，按其账面价值结转到“生产性生物资产”。

3.天然起源的生物资产，这类资产企业一般并未进行相关投入，往往是通过政府补助的方式取得，其价值应按照《企业会计准则第16号——政府补助》确认，即政府补助为非货币性资产的，应当按照公允价值计量，公允价值不能可靠取得的，按照名义金额1元计量。

4.农产品核算的特殊性，由于农产品与生物资产密不可分，两者有着紧密附着性。随着时间的推移，两者附着程度不同，会计核算也不同：农产品成长阶段应作为生物资产的附着物，不作会计处理；农产品成熟阶段进行收获时，应独立于其附着物生物资产，作为产成品按照“生物资产准则”中“收获与处置”的要求进行核算；农产品收获以后进行的加工、销售等环节，其会计处理不再适用“生物资产准则”，而应按《企业会计准则第1号——存货》的要求进行核算。

(三)生物资产的后续计量

生物资产的后续计量主要包括对生产性生物资产计提折旧和对消耗性生物资产、生产性生物资产计提跌价准备或减值准备。

1.生产性生物资产折旧的计提。生物资产中只有生产性生物资产需要计提折旧。消耗性生物资产处理类似于存货，而公益性生物资产的价值在于为企业带来未来的服务潜能，这种服务潜能不但不应该弱化，反而应通过企业的不断投入和维护得到加强，其账面价值不应有所降低，因此公益性生物资产不能计提折旧；生产性生物资产类似于固定资产，其价值应以折旧的形式在其预期使用期间内逐渐分期得到补偿。但也不是所有生产性生物资产都要计提折旧，对于未达到成熟状态的生产性生物资产，尚不能够保持连续稳定地生产产品、提供劳务或用于出租，因此只有达到成熟状态的生产性生物资产，才需要在其预计使用寿命内对其应计折旧额进行系统分摊。与固定资产不同的是，生产性生物资产的使用受自然条件的影响比较明显，因此在确定生产性生物资产的预计使用年限、折旧方法时，更应该考虑自然条件、生产方式的影响，以合理确定预计使用年限、选择合适的折旧方法。除了平均年限法，生产性生物资产可能会比固定资产更多地采用工作量法和产量法这两种折旧方法。

2.生物资产跌价或减值准备的计提。在有确凿证据表明由于遭受自然灾害、病虫害、动物疫病侵袭或市场需求变化等原因，使消耗性生物资产的可变现净值或生产性生物资产的可收回金额低于其账面价值的，企业应当按照可变现净值或可收回金额低于账面价值的差额计提跌价准备或减值准备。这里需要注意以下几个问题：

(1)“生物资产准则”对不同类别生物资产的跌价或减值处理都不同：①消耗性生物资产属流动资产，故“生物资产准则”对消耗性生物资产计提跌价准备的处理类似于存货跌价准备的处理，并规定消耗性生物资产的可变现净值应按《企业会计准则第1号——存货》的相关原则确定，且与存货跌价准备一样，当影响其减值的因素消失时，减记的金额应予以恢复，并在原已计提的跌价准备金额内转回，转回金额计入当期损益；②生产性生物资产属于长期资产，故“生物资产准则”对生产性生物资产计提减值准备的处理类似于固定资产等长期资产减值准备的处理，并规定生产性生物资产的可收回金额应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》的相关原则确定，但考虑到作为有生命的资产，生产性生物资产的生长周期远远大于一般资产，且其具有自我生长性，暂时的减值很可能会通过以后的自我生长而得以恢复，因此根据“重要性”原则对其减值的判断作了简化处理；③公益性生物资产，正如前面所分析的，其服务潜能不应有所弱化，而只应得到加强，所以公益性生物资产不能计提减值准备。

(2)“生物资产准则”对生物资产跌价或减值的处理与“国际会计准则”及《农业企业会计核算办法》都不同。“国际会计准则”对生物资产一般情况下都按公允价值计量，因此不计提减值准备，各资产负债表日生物资产均应按其公允价值减去预计至销售时将发生的费用后的余额计量，各期由于余额变动而产生的利得或损失计入当期损益；《农业企业会计核算办法》规定对消耗性生物资产、生物性在建工程和成熟性生物资产计提跌价或减值准备，与“生物资产准则”不同的是，消耗性生物资产计提的跌价准备也不得转回。

(3)“生物资产准则”对生物资产跌价或减值准备的处理都是建立在生物资产以成本模式计量的基础之上。如果生物资产以公允价值计量，各资产负债表日应以其公允价值减去估计销售时所发生的费用调整账面价值，各期调整后的金额与原账面价值的差额计入当期损益。这种处理与“国际会计准则”基本相同。

二、生物资产的所得税处理

以前的内、外资企业所得税法均未规定生物资产的税务处理，新企业所得税法首次对生物资产的税务处理进行了明确。新税法对生物资产的概念、种类、计税基础的确定基本借鉴会计准则的规定。会计上生物资产与其他资产的一个重要区别，便是不同的生物资产具有不同的流动性，如作为劳动对象的消耗性生物资产具有流动资产性质，而作为劳动手段的生产性生物资产则具有长期资产的性质。新税法也据此对不同生物资产的税务处理分别作了规定。对于生产性生物资产，根据新税法实施条例应按直线法计提折旧。而“生物资产准则”规定的折旧方法除了平均年限法，还包括工作量法和产量法，这三种方法都是根据企业实际情况分别采用的，并不属加速折旧方法。因此税法应予认同。《国家税务总局关于固定资产折旧方法有关问题的批复》(国税函[2006]452号)曾明确，工作量法与年限平均法同属直线法，产量法实际也应属于直线法。新税法实施条例同时要求企业根据生产性生物资产的性质和使用情况，合理确定预计净残值，并根据资产的不同分别明确其最低折旧年限：林木类生产性生物资产10年；畜类生产性生物资产3年。消耗类生物资产在会计上作为存货处理，税法上也应适用存货的处理规定，所以新税法对其税务处理未作特别规定。公益性生物资产按照准则不计提折旧，税法对此也未作规定。

另外需要注意的是，有些生物资产根据“生物资产准则”可以计提跌价或减值准备，而新税法规定，未经核定的准备金支出不得扣除。因此在会计上对生物资产计提和恢复跌价或减值准备时，要注意其账面价值与计税基础的差异，并作相应的纳税调整。

三、与生物资产相关的税收优惠

资产会计范文篇5

企业资产的损失既包括直接损失，又包括间接损失，间接损失通常有两种情况摘要：一是损失前资产可变现价值和账面净值差额；二是预期的盈利。因间接损失确实影响到了企业的净资产，故而有必要对间接损失的确认、计量新问题进行会计反映。

一、实例及引出的新问题

已提完折旧尚未报废（还可使用）的固定资产遭受意外损害（比如火灾、水灾、地震等），从会计角度看是件很平常的事情，对盈利不会产生影响；但从其他有关方面的角度看则是完全不同的。其中会计人员认为：既然该项资产已提完折旧，该项资产的资本性支出已摊入有关成本费用，账面净值仅是残值，对当期和以后各期盈利没有影响，因此基本上是没有损失的。其他有关方面则认为摘要：可以为企业创造财富的资产却遭到了意外损害，丧失了资产的可变现价值和在未来创造的经济利益，因此是有损失的。这种情况尤其是在固定资产的经济寿命和自然寿命相差较大时更为明显。上述新问题虽不完全是个会计新问题，但和会计关系十分密切，如何能够从会计理论上对此做出合理解释，或是对会计理论有何影响？这是一个非常值得探索的新问题。

二、损失的涵义

上述新问题首先涉及到的是对损失的理解新问题。对损失的不同理解因而也就产生了不同的观点。损失在《会计理论》（汤云为、钱逢胜著）中定义为摘要：“损失是某一个体除出于费用或派给业主款以外出于边缘或偶发性交易以及出于一切其它交易和其它事项和情况的权益（净资产）之减少。”上述定义也是美国财务会计准则委员会（FASB）对损失的定义。而在《立信英汉财会大词典》（陈今池编）中则定义为摘要：“损失是指一项支出的发生或资产的耗用，并未提供相应的营业收入；或指企业在一定时期的营业费用超过营业收入；或指一项资产遭受未能预料的损坏或盗窃。”

两定义虽然表述不同，其含义大致是相同的，二者均指出了损失的本质──由丧失的无利益获得的资源而导致的权益（净资产）之减少。但它们主要的区别在于摘要：FASB的定义包含的范围较广。第二个定义并不包含上述负债由于利率（汇率）变动而带来利益丧失的第二方面，这是二者的主要区别。这种由于利率的降低导致的按现值计价的负债价值增加，会使得权益（净资产）减少，但在现在和未来并不会导致资源的流出，是否将其列为损失值得思索。我们认为应将其作为损失，其原因在于企业理财的目标是企业财富的最大化，也就是股东权益最大化，而上述情况减少了企业净资产，影响了理财目标的实现，因此对企业构成一项损失。从上述可知摘要：FASB对损失的定义强调的是净资产的减少，但并不强调必须有资源的流出；第二个损失定义强调的是由确定的资源流出（费用除外）带来的损失。因此FASB对损失定义的范围较广。

在我国的会计准则中，由于没有单独地将损失列为会计要素（一般将其归为费用中），因此对损失并没有给出明确定义。实质上损失是由外部和偶发性的事项所引起的，这些事项不经常发生，也不能预期在企业经营过程中一定会发生。这些交易、事项和情况绝大部分来源于个别个体及其管理方面无力控制的外界因素。假如它们是收入获得过程中不可缺少的项目，则它们就应包括于费用当中。但损失往往并非“不可缺少”而是“毫不情愿”，因此并不能归入费用中。

尽管损失和费用同样均会减少净资产，但两者是有区别的。美国财务会计准则委员会（FASB）在其第六号概念公告中将费用定义为摘要：“费用是某一个体在其持续的主要或核心业务中，因交付或生产了货品，提供了劳务，或进行了其他活动，而付出的或其他耗用的资产，或因而承担的负债（或两者兼而有之）。”费用的本质在于以获得更大利益为目的的资源丧失。从上述定义中可以看出，美国财务会计准则委员会（FASB）的费用定义是个狭义概念。因企业不断进行的主要经营活动所发生的耗费构成费用，而非主要经营活动的耗费或资源的流出则不构成费用。在美国财务会计概念结构中这种非主要经营活动的耗费被称之为损失（LOSSES）。

三、损失的分类及确认

损失的分类标准并不是唯一的，本文所采用的标准是按损失和事件的关系来分类，将其分为直接损失和间接损失。直接损失是指由事件直接导致的净资产的减少；间接损失指的是由事件带来的、不易被立即察觉到的或在将来引起的净资产的减少。

确认损失的标准和确认期间费用的标准相似。它通常在某一资产能提供给企业的可能得益小于所记录的账面价值时予以确认。假如是非正常交易的资产出售以及因自然灾难所导致的损失，则在何时记录此类事项就是相当确定的。但假如价值的下降是在若干期间内逐渐发生的，那么就很难确定这项损失究竟是何时发生的，即很难确定应在何时记录损失。该项资产最终可能被出售或废弃。但假如该项资产的用处已丧失殆尽，那么将损失的确认推迟至资产废弃时显得很不合理，那么该项资产已失去了预期的价值且这种价值上的损失在未来也不可能恢复时，那么就应将其列作为损失。

从上面的叙述可知，目前会计上确认的损失为直接损失，对于间接损失是不予确认的。这也是理论上对前述新问题不做损失处理的根据，但这种解释是从会计角度而言。从经济学角度看，毁损的可使用固定资产是有损失的，因其在毁损前符合资产的定义，是一种经济资源，它的毁损理应为一种损失，笔者认为对其应加以确认。在目前的会计实务中，直接损失也并不是全部确认的。比如股票投资由于市价下跌而产生的损失；债券由于利率下降而带来的损失等在会计上并不做损失反映。

四、损失的计量新问题

具体来说，损失的计量应分成两种情况，对于直接损失应该说是轻易的，这在会计实务中有明确的做法；但对于间接损失的计量则相当困难。笔者认为间接损失应包括两部分摘要：一是损失前资产可变现价值和账面净值差额；二是在将来预期的盈利。假如范围再扩大一点，应包括对整个社会造成的不利影响。本文所讨论的是前两部分。目前的处理和本文观点主要区别在于间接损失新问题。但间接损失的计量有一定的难度，主要表现在：

（一）资产可变现价值和账面净值的差异

在会计上对损失的计量一般是以其账面净值来进行的，而账面净值大多和历史成本有关，以这样的价值来计量损失是不准确的。应以可变现价值作为计量基础。既然以账面净值列为损失，那么应将两者之间差异进行调整，但这样做的难点在于摘要：第一，资产已经损失，其可变现价值的取得存在困难，而在此之前又很难对资产的价值进行经常评估。第二，若可变现价值小于账面净值将抵减损失，但这样是否欠稳健？

资产会计范文篇6

2006年，国家财政部借鉴国际会计准则的做法，单独制定并颁布了《企业会计准则第8号———资产减值》，专门的准则规范体系使资产减值准备会计更趋规范，可操作性更强。然而在实际操作中，有些企业只是将资产减值作为利润操纵的工具，资产的会计信息质量并没有得到显著提高。我国企业普遍存在资产价值不实的情况，在一定程度上影响了企业财务报告的真实性与可靠性。

二、当前资产减值会计的现状

第一，资产减值准备的确认与计量难度大。计提资产减值准备的关键是确定资产预期的未来经济利益，然而，要合理确认各项资产的可收回金额有较大的难度。一是我国目前资产信息、价格市场机制尚不健全，使资产减值准备的计提缺乏依据。二是固定资产、无形资产入账后，由于技术更新、市价下跌等原因，会发生价值贬值，对其确认和计量远远超出会计人员的专业能力，需多个部门协同认定，甚至需要企业外部的专业评估机构才能认定，不仅难度大，而且时间往往滞后于会计信息披露时间。第二，资产减值准备计提标准的多重性。我国企业会计准则规定：资产减值准备如何计提、计提比例是多少，完全由企业结合自身实际情况判断，这对会计人员的判断分析能力提出了更高的要求，也给企业管理当局粉饰财务报表和经营成果提供了可能，因而计提是否真实合理不易确定。第三，可变现净值、可收回金额计算的复杂性。存货的可变现净值、固定资产的可收回金额等资料是企业确认和计量资产减值准备的基础。其中可变现净值、可收回金额在一定程度上依赖于会计人员的主观判断，存在较大的主观性，其结果会因人而异。可收回金额中预计未来现金流量现值的确定需要预计未来一定期间现金流入量和贴现率，而贴现率是一个十分不稳定的因素，导致资产减值准备计提弹性过大，使计提不仅缺乏衡量标准，而且缺乏制约手段。第四，目前计提减值准备的账务处理主要反映在资产负债表和利润表。在资产负债表中，按其账面价值扣除减值准备后的净额来反映有关资产，在利润表中，则计提资产减值准备时确认的损失并没有得到足够明晰的反映。可见，新准则对有关资产减值的信息披露方面的规定，与国际会计准则的要求相比过于简单，其差距较大。如有些上市公司虽然按照新准则的要求对资产减值进行了披露，但其内容十分简单，起不到实质性的作用，难以达到充分披露的要求。

三、相关改进措施

资产会计范文篇7

【关键词】土地资产；确认；披露

自1987年深圳市人民政府以协议方式将一块国有土地使用权出让给中国航空进出口公司深圳工贸中心以来，土地有偿使用制度在全国推行。不过这种有偿使用制度主要针对增量土地而言，国有企业原来取得的存量土地绝大部分依然为划拨使用权，土地价值无法体现。国企改制中对土地处置的力度和量度都很有限。即使通过土地使用权出让方式或完成改制、通过土地使用权处置获得土地产权的原国有企业，对土地资产的利用都仅仅处于一种粗放状态，即仍然只将土地作为生产经营场所。由于土地资产有别于其他一般资产的特性，土地资产的管理经营也有不同于其他资产管理的特点，作为企业经营管理的一个重要方面，土地资产的管理在现阶段还没有普遍地被企业经营管理者所重视和把握。这是有必要深入研究企业土地资产会计问题的客观原因。由于土地取得方式不同，现阶段将土地资产列入固定资产、无形资产或投资性房地产等不同的处理方式在各个企业都有，土地资产确认缺乏统一的、规范的制度规定，造成会计处理混乱，无法反映土地资产的真实价值和相关处置信息。而在土地资产信息披露方面，现行财务报表对土地资产会计信息的披露存在不足。首先是不能反映土地资产的真实价值。现行准则规定，那些通过交易取得的土地资产才能在财务会计报告中进行确认和披露，且采用历史成本计量属性，可作为表现企业未来超额获利能力的土地资产，却无法用现值来计量。其次是不能充分披露土地资产的信息内容。在现行的财务会计报告中不披露企业拥有的土地资产的详细项目；另外，由于统一使用货币计量，使得许多与无形资产有关的、对决策者有重要参考价值的、难以用货币计量的重要信息，不能反映在财务会计报告中。因此，土地资产信息披露问题的研究，对企业和投资者有重要意义。由于土地资产的特殊性以及企业土地资产的经营管理现状，本文对企业土地资产会计问题进行分析研究，以适应我国目前的发展状况，解决我国企业中的现实问题，有利于企业全面、完整地管理、核算其全部资产，为完善我国市场经济发展服务。

一、研究成果综述

我国实行土地公有制，土地制度与西方国家存在差异，因此国内对土地资产的研究主要集中在对土地资产的特性和权属性质的讨论上；此外，由于土地资产对企业价值的体现发挥了重要作用，企业管理者对土地资产的重视程度有所提高，因此对土地资产的财务管理及投资决策方面的研究也日益增多。

其一，关于土地资源的特性和土地价格决定的特殊性。土地资源既有自然属性，也有经济属性。土地资源的生产性是它的自然属性，土地资源的使用价值是它的经济属性。不能认为土地没有经济属性，或者认为土地的自然属性是“资源”，经济属性是“资产”（叶艳妹，1996）。土地价格既包括由于对土地资源的垄断所形成的价格，也包括劳动创造价值的货币表现的价格，它是自然资源的价格和劳动创造价值的货币表现价格的统一（张振华，1995）。

其二，关于土地资产的权属性质。李慧（2002）认为，企业作为一个法人实体只能拥有土地的使用权，土地在被企业使用的同时，国家拥有根据需要随时无偿征用的权力，而企业无法对土地使用权实施控制。因此不论企业在取得土地使用权时是否付出了代价，企业均应将其作为无形资产进行核算。何建荣（2004）认为，将土地和建筑物两种不同性质、不同使用年限、不同价值转移方式的资产混合在一起核算不够规范，认为在会计实务中，土地资产不能形成固定资产，仍然作为无形资产单独加以核算。也有学者提出反对意见，周海涛、丁艳涛（2005）认为土地使用权的价值属性不符合无形资产价值决定的一般原理，土地使用权本质上是近似土地所有权的不动产物权，土地使用权归属固定资产符合国际会计惯例，因此应该将土地资产全部纳入固定资产的核算范围。黎明、霍文波（2003）提出，土地使用权既不应该纳入无形资产科目中核算，也不应通过在建工程，转入固定资产核算，而是将土地使用权进行单独核算最为有利。吴明华等（2002）认为，将土地使用权价值与地上附着物并为一体作为固定资产核算存在不足，并认为土地使用权可单独核算。颜淑姬（2007）认为，国际会计准则、英美等国家的会计准则将土地作为固定资产核算，是与土地私有制相联系的，而我国实行的是土地的社会主义公有制，土地单独核算符合我国国情，不能一味照搬西方国家的做法。叶彬（2002）认为，对于划拨土地使用权，由于企业既不拥有也无法对其实施有效的控制，故不符合企业资产定义，不能视为企业的一项资产。

由此看出，国内学者对土地资产权属性质的争议是普遍的，将土地资产作为固定资产或无形资产还是单独核算，取决于土地资产的资产特性。这是由我国土地制度决定的，但从历史到现在对土地资产的权属性质仍未明确。

二、会计准则对土地资产的规范

资产，是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。要将一项资源确认为资产除了符合资产的定义外，还要同时满足以下两个条件：一是与该资源有关的经济利益很可能流入企业。二是该资源的成本或价值能够可靠地计量。资产的基本特征是收益性。资产能够通过生产经营活动不断地增值，成为资产拥有者源源不断的收益来源。资产的另一个重要特征是具有明确的产权关系。在一定的社会经济制度下，资产总是为某一产权主体所拥有和控制着的，该产权主体必然拥有对资产的占有、使用、收益和处分的权利，否则资产就不能运动增值，也就不能成为资产了。如前所述，土地资产满足资产的一般特性，是企业资产的组成部分，但由于土地资产不同于一般资产的特殊性质，使得土地资产在确认时也具有特殊性。

（一）在国企改革和土地制度改革之初，国有企业土地资产确认的核算方式

1.国有企业使用的土地大多是通过无偿划拨取得的，所以没有对土地资产进行核算，那些因征用土地而支付的补偿费，直接并入土地有关的房屋、建筑物的价值内，不单独作为土地的价值入账，将其面积及征用情况作备查记录。关于土地资产的相关证明，顶多就是一本国有土地使用证。

2.财政部［1995］108号文《关于国有企业清产核资中土地估价有关财务处理问题的规定》：对于企业过去作为固定资产单独入账的土地，应按确认、批复后的评估价值调整账面价值，并按调整后的账面价值单独入账，不计提折旧。对于行政划拨方式依法无偿取得的土地，企业应按确认、批复后的价值，经清产核资机构会同同级财政部门批准后，作增加固定资产处理，同时增加国家资本公积金。企业占用的行政划拨土地估价入账后，在固定资产中单独反映，计提折旧。以出让方式等取得国有土地使用权，且受让价格低于所在地基准地价的土地，估价后，在备查簿上进行反映，其土地使用权账面原值不作调整。企业以土地使用权作价投资或入股举办国内联营、股份制企业，其土地未经评估确认或原合同确认作价明显偏低的，经企业主管部门和其他投资人同意，可对该土地进行估价。估价后由企业设备查簿单独反映，暂不调整账务。

3.据2001年1月1日起施行的《企业会计制度》核算。《企业会计制度》第四十七条规定：企业购入或以支付土地出让金方式取得的土地使用权，在尚未开发或建造自用项目前，作为无形资产核算，并按本制度规定的期限分期摊销。房地产开发企业开发商品房时，应将土地使用权账面价值全部转入开发成本；企业因利用土地建造自用项目时，将土地使用权的账面价值全部转入在建工程成本。4.据财工字［1995］29号文《国有企业公司制改建有关财务问题的暂行规定》精神，将占用的国有土地经评估确认后，作价入股，作为国家股处理。

（二）我国企业土地资产当前的核算规定

随着企业深化改革和经营机制的转化，国家对企业的用地制度也作了重大调整，企业对土地无偿、无限期、无流动的使用变为有偿、有限期、有流动的使用。我国企业土地资产在当前的会计核算制度下，具体由自2007年1月1日起施行的《企业会计准则第6号——无形资产》、《企业会计准则第4号——固定资产》以及《企业会计准则第3号——投资性房地产》进行规范。具体规定如下：

1.《企业会计准则第6号——无形资产》应用指南六规定：企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产，但改变土地使用权用途，用于赚取租金或资本增值的，应当将其转为投资性房地产。自行开发建造厂房等建筑物，相关的土地使用权与建筑物应当分别进行处理。外购土地及建筑物支付的价款应当在建筑物与土地使用权之间进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产。企业（房地产开发）取得土地用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权账面价值应当计入所建造的房屋建筑物成本。我国先前的会计实务中，对于企业的自用性土地使用权来讲，当企业在土地上自行开发建造厂房等建筑物的构建活动结束时，土地使用权就会与其所附属的房屋、建筑物一同作为固定资产来进行会计核算。但是伴随着现行准则的实施，自用性土地使用权将不再转入固定资产，在企业中一直作为无形资产存在。这是现行准则对土地使用权核算制度的一个重大改进。

2.以前无偿划拨取得的土地使用权仍作为固定资产单独入账，有偿出让取得的自用土地使用权作为无形资产核算。当企业将未入账的土地使用权有偿转让、出租、抵押、作价入股和投资时则应将其按规定补缴的土地出让金予以资本化，作为土地使用权的入账价值；如果企业是有偿从政府或其他单位取得的土地使用权，则应将其支付给政府的出让金或支付给其他单位的转让金以及发生的迁移补偿费、场地平整费、丈量费和法律手续费等计入土地使用权的成本。

三、土地资产信息披露中存在的问题

《企业会计准则第6号——无形资产》第二十四条对无形资产会计信息披露规定，企业应当按照无形资产的类别在附注中披露与无形资产有关的下列信息：无形资产的期初和期末账面余额、累计摊销额及减值准备累计金额；使用寿命有限的无形资产，其使用寿命的估计情况，使用寿命不确定的无形资产，其使用寿命不确定的判断依据；无形资产的摊销方法；用于担保的无形资产账面价值、当期摊销额等情况；计入当期损益和确认为无形资产的研究开发支出金额。

土地资产会计信息作为无形资产会计信息的一个重要组成部分，同样应该遵循这个规定，同时，由于土地资产不同于一般无形资产的特殊性，应该在信息披露中给与更多重视。现行土地资产会计信息披露中主要存在的问题是：

（一）信息披露不及时、不充分

许多企业对拥有的土地资产在会计报告中只字未提，或者在进行土地使用权转让、出租等处置后，对处置结果、处置收入等没有及时反映在会计报告中。

（二）土地资产信息披露的明晰性差

往往在会计报告中合并反映多项无形资产，而没有对类似土地使用权这样对企业影响重大的无形资产进行单独列示；表外披露的多，表内揭示的少。会计信息使用者对资产负债表中土地资产的原始价值、摊销数额和减值情况并不明确；现金流量表无法反映企业土地资产价值增减对现金流量变动的影响。

（三）企业利用对土地资产价值确定以及会计处理中的漏洞进行虚假披露，操控利润

四、土地资产会计信息披露的改进意见

要使无形资产信息得到有效披露，须构建无形资产信息披露体系，可以借助财务会计报告和非财务信息报告的形式来完成。其中财务会计报告的披露可以分成财务报表披露和附注披露，非财务信息报告主要是对土地资产状况等非货币计量信息的披露。

（一）无形资产下单独设置土地使用权科目

为了客观地披露土地使用权的相关信息，首先应突出土地使用权项目在财务报告中的位置。建议在无形资产下单独设置土地使用权科目进行披露。

1.资产负债表披露的改进。以国家出让、国家作价入股等方式获得土地使用权的情况，在资产负债表中应该揭示土地资产原值、累计摊销价值和净值。考虑将土地使用权单独在无形资产中列示。通过增设“土地使用权”、“累计摊销”和“土地使用权净值”三个项目，揭示其关系如下：“土地使用权原始价值-土地使用权累计摊销=土地使用权净值”。

2.利润表披露的改进。对于土地资产转让收益和对外投资收益较大的企业，可以在“营业利润”项目和“投资收益”项目下各设“其中：无形资产转让收益”、“其中：无形资产投资收益”等明细项目，将土地使用权相关收益在其项目下单独列示。

3.现金流量表披露的改进。在现金流量表中“无形资产摊销”项目应单独列示于主表内，以反映当年计入成本费用的无形资产价值，并且将当年增加的土地资产价值和处置土地资产收回现金的价值单独列示于“无形资产摊销”项目下，以披露企业土地资产的增减对现金流量的影响。此外，应当单独反映定期支付或收到的土地租金数额。

4.报表附注披露的改进。报表附注可以反映那些在会计报表中不能确认、表述或者是非量化的重要信息。具体包括：（1）详细说明土地资产的取得方式及其计价依据；（2）适当披露土地资产的摊销期限、摊销方法、摊销金额和摊余价值；（3）分别列明本期处置的土地资产账面金额及其处置收入和本期对外投资土地资产的账面金额及其增减值；（4）披露出租土地资产在资产负债表日后连续三个会计年度每年将收到的土地使用权租赁款、以后年度将收到的土地使用权租赁的收款额总额、出租土地资产每期的摊销金额、摊余价值；（5）详细揭示用作抵押担保的土地资产的金额和担保期限。

（二）建立土地资产非财务信息报告

土地资产的非货币计量因素无法在财务报告中反映出来，所以有必要单独设立土地资产的非财务信息报告，以全面披露土地资产的会计信息。对于土地资产的非货币计量信息披露，主要是对企业的土地资产状况进行分析与评价，并从取得方式、地点、面积、租金或出让金的总金额、单位金额、期限、合同、土地证号、当地的政策以及土地的主要用途等方面进行披露。其次，对土地资产评估的具体情况进行详细披露。当前土地资产的入账价值多是以土地资产的评估值为基础的，对土地资产评估的详细披露有利于信息使用者评价会计计量的真实性。披露的内容一般应当包括评估机构、评估基准日及年限、评估采用的方法、评估值和简列的计算过程。

在市场经济的影响下，企业的业务趋于复杂，土地资产的会计处理缺乏规范，处理方式迥异。总体来说，现行企业会计准则的颁布，为土地资产的会计核算做好了铺垫。但是，在重要性和成本效益原则的前提下，完善《企业会计准则》的相关规定，应该对企业土地资产的会计核算进行更加具体的改革。

【参考文献】

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资产会计范文篇8

关键词固定资产减值目标条件可收回金额影响

2001年度，财政部颁布实施的《企业会计制度》首次将减值会计应用到固定资产的期末计量。为配合企业会计制度的具体实施，2002年财政部又了《企业会计准则——固定资产》，对固定资产减值会计作了详细的规定，要求企业在期末对固定资产进行检查，发现固定资产发生诸如实体性贬值、功能性贬值或经济性贬值等有形或无形损耗时，应当计算固定资产的可收回金额，以确定固定资产是否发生减值。固定资产减值会计的运用，对我国传统会计观念造成很大冲击，它将引发许多新会计问题。

一、资产减值会计的理论依据与目标

(一)资产减值会计的理论依据

现代财务会计的目标是向会计信息使用者提供决策有用信息，建立在历史成本计量基础上的会计信息，其决策有用性正日益受到会计信息需求者的质疑。因此，近年，无论是美国的财务会计准则委员会，还是国际会计准则委员会都在努力围绕会计目标重新构建财务会计理论框架，修订会计要素的概念、确认与计量的标准，这些举措中最具代表性的就是，将资产定义为预期的未来经济利益。因为从一个盈利企业来看，其持有资产的目的就是为了获得未来的经济利益，我国《企业会计制度》也顺应了国际潮流，采纳了这个最能体现资产本质特征的定义。该定义的采用，为资产减值会计在实务上推广使用打下了理论基础。

如果说会计信息需求者追求会计信息决策有用是催生资产减值会计存在的外部力量，那末，企业规避风险就是刺激资产减值会计使用的内在动力。现代企业在充满不确定性的经济环境中经营，企业对现实或潜在的风险采取激进抑或保守的态度，经过长期的会计实践，西方会计理论与实务界总结出的稳健原则（我国称其为谨慎原则）精辟地阐明了企业应采取的态度。在资产负债表日，如果资产账面历史成本高于其未来经济利益，会计就不应坚持历史成本计量资产价值，否则会导致虚计资产价值，虚计帐面利润的严重后果，无法真实反映企业的财务状况与经营成果，从而误导投资者。因此，当资产出现账面价值高于其预期给企业带来的经济利益时，将其差额计入损失，使期末资产按较低的现行价值计量，这就是资产减值会计的实质所在。

（二）资产减值会计的目标

资产减值会计的目标应当服从于财务会计的目标，即“决策有用”。当企业面临现实或潜在的风险时，通过资产减值这个通道，预警和消化风险，提高企业资产质量，增强企业防范风险的能力，最终保护投资者的利益。

不过，我们应清醒的认识到，利用资产减值这个会计方法并非能处理企业面临的所有风险。但是，没有资产减值会计，企业也就缺失了一个化解风险的有效方法，所以资产减值会计的意义在于此。

二、固定资产减值会计的使用条件和范围

固定资产减值是指，固定资产的可收回金额低于其账面价值，应用固定资产减值会计关键需要在资产负债表日合理判断固定资产可收回金额。过去，我国行业会计制度是以税法为导向，柔性不足，刚性有余，企业不必也无法进行职业判断。现今，企业会计制度与税法已经相互分离，会计制度以投资者为导向，较之过去，已有相当柔性空间，会计职业判断贯穿其中。职业判断是对我国会计制度的创新，没有以投资者为导向的会计制度，职业判断也无从谈起，企业要想让资产减值会计发挥作用，必须熟练把握职业判断。

（一）运用固定资产减值会计,需要会计师具备优秀的职业判断能力

从技术层面来讲，合理分析判断固定资产减值，不仅需要会计师具有丰富的会计经验，还需要会计人员了解掌握工程、建筑等方面的知识，因为企业固定资产涉及机器设备、房屋、建筑物、在建工程等各种不同类型。即使相同的企业，对资产使用效率也不同，而且，资产的价值会随不同的时点发生变化。所以，会计师只有具备会计、工程、评估、市场等复合的知识结构，才会得出高水平的职业判断结果，否则，判断的结果可想而知。我国现有的会计从业人员大约是1200万，真正有能力从事职业判断的会计师并不多，会计师的综合素质不高，将直接影响职业判断的水平，制约固定资产减值会计的使用效果。

(二)进行合理的职业判断，需要企业具备完善的治理结构

职业判断的合理与否，除却会计师本人所具备的知识与能力外，很大程度上取决于企业管理层的价值取向。虽然从表面看这不是一个会计问题，但是，会计师是经过管理层授权处理经济业务的。事实上，会计师只是执行层，奉命行事，企业高层管理人员是决策层。决策的导向，将直接影响会计师的职业判断。所以，固定资产减值给企业、投资者带来的保护效应只能在治理结构比较完善的现代企业中得以体现。目前在我国，许多企业治理结构不完善，在这种情况下，若不加限制地允许企业采用固定资产减值会计，很可能管理层就将其演变成“合理合法”操纵利润或计提秘密准备的工具，从而导致会计信息丧失真实性与可靠性。失去了真实性与可靠性的会计信息也就谈不上有用性了，这完全与资产减值会计的目标背道而驰。

(三)建立企业完善的治理结构，需要依托成熟的资本市场

现代会计的目标是“决策有用”。“决策有用”是以资本市场为媒介实现的，因为，在两权分离的现代企业中，投资人可以通过资本市场这只无形的手来检验企业管理层管理资本的业绩，如果会计信息“决策无用”，投资者就可以用脚投票。安然与安达信双双退出市场，就充分体现了成熟资本市场对管理层和注册会计师是具有相当约束力的。考察目前我国的资本市场，虚假会计信息充斥市场，2001年审计署进行的检查发现，16家具有上市公司报表审计资格的事务所出具的32份审计报告中，有14家出具了23份严重失实的审计报告。在不成熟的资本市场，投资者没有有效的途径行使自身的权利，无法制约和惩罚造假者（管理层与注册会计师）。因此，在该背景下，应用固定资产减值会计是否能达到制度设定目标，实在令人怀疑。

所以，运用固定资产减值会计，特别需要加强企业管理人员和会计从业人员的职业道德建设。诚信是阻断职业判断失当和会计信息失真的防火墙。如果市场缺乏这层保护屏障，即使这个市场有最优秀的会计师、最完美的会计制度、最完善的企业治理结构及最成熟的资本市场，也无法阻挡虚假会计信息的产生。最近发生在美国的世通、安然造假事件就是活生生的典型。

根据上述分析，笔者认为，至少在目前，我国应限制固定资产减值会计的应用范围。因为，资产减值会计是把双刃剑，企业应用得当，可以提高会计信息质量，企业应用不当，则会降低会计信息质量。而现阶段，我国很多企业尚不具备固定资产减值会计使用的条件。固定资产减值会计比较适宜在已经建立了现代企业制度并且管理良好的股份制大中型企业中应用。即使管理良好的中小型企业也不必采用，因为使用成本过高，有违成本效益的原则。

三、固定资产可收回金额的判断、确认与计量

（一）固定资产可收回金额的判断

根据固定资产准则的要求，企业判断固定资产减值的依据原则上有六条：

1、固定资产市价大幅度下跌，其跌幅大大高于因时间推移或正常使用而预计的下跌，并且预计在近期内不可能恢复；

2、企业所处的经营环境，如技术、市场、经济或法律环境，或者产品营销市场在当期发生或在近期发生重大变化，并对企业产生负面影响；

3、同胞期市场利率等大幅度提高，进而很可能影响企业计算固定资产可收回金额的折现率，并导致固定资产可收回金额大幅度降低；

4、固定资产发生陈旧过时或实体损坏；

5、固定资产预计使用方式发生重大不利变化，如企业计划终止或重组该资产所属的经营业务、提前处置资产等情形，从而对企业产生负面影响；

6、其他有可能表明资产已经发生减值的情况。

在实际工作中，出现上述迹象，并不必然表明该固定资产发生减值，企业应在综合考虑各方面因素的基础上做出职业判断。

（二）固定资产可收回金额的确认与计量

六条职业判断标准主要是从定性方面分析影响可收回金额的因素。会计要确认与计量，还必须定量计算可收回金额。如何定量计算固定资产可收回金额，准则只给了个计量原则，即以资产的销售净价与预期从该资产的持续使用中和寿命结束时的处置中形成的现金流量的现值两者之中的较高者作为固定资产可收回金额。其中销售净价是指，资产的销售价格减去处置资产所发生的相关税费后的余额。至于企业到底怎样计量销售净价与未来现金流量现值，准则避而不谈具体方法。这无疑对会计师来讲又是一个崭新的领域。笔者认为，会计师可以借鉴资产评估的原理，既然资产是未来经济利益，那么可以从固定资产的产出角度分析量化可收回金额。固定资产的销售净价采用市场法计量，固定资产的未来现金流量净现值采用收益法计量。会计师在计价的过程中要对与固定资产价值相关的数据资料进行收集、整理、归纳和分析。

1、市场法计量销售净价。市场法是根据比较思路来判断资产价值的方法。用市场法计量固定资产销售净价，需要有两个前提：一是需要有一个充分、发育活跃的市场；二是参照物及与被计价资产可比较的指标、技术参数等资料是可以收集到的。在具体操作过程中的技术方法有：

（1）市场售价类比法被估价资产的销售净价=（参照物净价+功能差异值+时间差异值+其它差异）-资产处置费

（2）功能价值法被估价资产的销售净价=参照物成交价格*（被计价资产生产能力/参照物生产能力）-资产处置费

（3）价格指数法被估价资产的销售净价=参照物成交价格*物价变动指数-资产处置费

（4）成新率价格法被估价资产的销售净价=参照物成交价格*（被计价资产成新率/参照物成新率）-资产处置费

其中，资产的成新率=资产的尚可使用年限/（资产的已使用年限+资产的尚可使用年限）

（5）市价折扣法被估价资产的销售净价=参照物成交价格*（1-价格折扣率）-资产处置费

（6）成本市价法被估价资产的销售净价=参照物成交价格*（被计价资产现行合理成本/参照物现行合理成本）-资产处置费

通用固定资产的计价用市场法比较合适。专用或特种固定资产，由于缺乏公开市场，无法使用市场法，这时可以考虑用收益法。当然，通用固定资产计价也可以采用收益法。

2、收益法计量未来现金流量现值。收益法是通过估算被估价资产的未来预期收益并将其折算成现值来判断其价值的方法。应用收益法必须具备三个前提条件：被估价资产的未来预期收益可以预测并可以用货币计量；资产拥有者获得预期收益所承担的风险也可以预测并可以用货币衡量；被估价资产预期获利年限可以预测。其数学表达式，估价值=∑[R/（1+r）],式中主要涉及三个参数，R收益额、r折现率、n获利期限。客观估计这三个参数有相当难度。另外收益法要求被估价固定资产具有独立的、连续可计量的、可预期收益的能力。故该方法对单台机器设备估价通常是不适用的，因为要想分别确定各台设备的未来收益相当困难。房屋、建筑物、在建工程可以采用收益法估价。

通过对固定资产销售净价和未来现金流量现值的估价过程分析发现，单项专用或单项特种固定资产既无法计量销售净价，又无法计量未来现金流量。所以在此方面准则规定有漏洞，让会计人员无所适从。笔者建议，上述固定资产可收回金额（产出价值）的计量可以在重置成本（投入价值）的基础上修正得到。因为，固定资产重置成本一般能够采用重置核算法、功能比较法、价格指数法、统计分析法计量。

我国目前，由于使用市场法和收益法计量固定资产可收回金额主客观条件尚不完全具备，这就给实务上正确推广运用固定资产减值会计造成了很大障碍，企业及有可能放弃使用或弄假成真。企业放弃使用减值会计，固定资产的期末计量又回到了账面价值计量的老路，固定资产的持产风险无法消化；企业假戏真作，从表面上看，企业化解了持产风险，实质上可能蕴藏着更大的危机。这些现象恐怕有违制度设计者的初衷。

所以，财政部在会计准则之前，应召开公众听证会，广泛听取各方面的意见，而不仅仅是会计专家的意见，充分权衡利弊得失。因为在市场经济中，会计标准是利益分配的指示器，稍有不慎，就会对资本市场造成强烈冲击，在这方面，我们的教训不可谓不多。修订前的债务重组准则对公允价值的使用，就“合理”给了上市公司一只造假的利器，时隔不久，非货币交易准则又重蹈覆辙，后来再作修订，取消公允价值计量。俗话说得好，生在淮南是橘，生在淮北是枳。我国会计准则在国际化的进程中，要充分考虑经济、文化、法律、教育与会计准则的协调。

四、固定资产减值对折旧造成的影响

固定资产计提减值准备后，企业应当重新复核固定资产的折旧方法、预计使用寿命和预计净残值，并区别不同情况采用不同的处理方法。

1、如果固定资产所含经济利益的预期实现方式没有发生变更，企业仍应遵循原有的折旧方法，按照固定资产的账面价值（已考虑减值）扣除预计净残值后的余额以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额；如果固定资产所含经济利益的预期实现方式发生了重大变更，企业应该改变固定资产折旧方法。并按照会计政策变更的要求处理。

2、如果固定资产的预计使用寿命没有发生变更，企业仍应遵循原有的预计使用寿命，按照固定资产的账面价值（已考虑减值）扣除预计净残值后的余额以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额；如果固定资产的预计使用寿命发生变更，企业应当相应改变固定资产的预计使用寿命。并按照会计估计变更的要求处理。

3、如果固定资产的预计净残值没有发生变更，企业仍应按照固定资产的帐面价值（已考虑减值）扣除预计净残值后的余额以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额；如果固定资产的预计净残值发生变更则企业应当相应改变固定资产的预计净残值。并按照会计估计变更的要求处理。

企业已计提减值准备的固定资产价值又得以恢复，应当按照固定资产恢复后的账面价值（不考虑减值），以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额。因固定资产减值准备而调整固定资产折旧额时，对此前已计提的累计折旧不作追溯调整。

本期计提固定资产减值影响应税所得额的计算，它是一项可抵减时间性差异。企业所得税会计采取应付税款法时，该差异的纳税影响数只影响本期的所得税费用；若企业所得税会计采取纳税影响会计法时，则该差异的纳税影响数需要跨期摊派。本期转回前期已计提的减值准备的纳税影响数，表示前期对所得税费用的抵减本期转回，转回的税率取决于企业所得税会计使用的是债务法还是递延法。

主要参考书目：财政部《企业会计制度》

资产会计范文篇9

l按揭公司再将按揭贷款转让给特殊目的实体，这个过程也会出现一个真卖还是非真卖的问题，只不过此时的买家不再是按揭公司，而是特殊目的实体。就我国的现实情况而言，要开展资产证券化业务，似乎只有选择信托方式，即特殊目的实体最可能表现为一个信托账户或信托计划。既然是这样，接下来的问题便是，信托账户作为一个特殊的会计主体，它又该如何进行会计处理呢？进一步讲，特殊目的实体（信托）作为一个独立的会计实体，是否应纳入按揭公司合并会计报表范围呢？

l特殊目的实体受让按揭贷款后，需要将其“证券化”。只有这样，才能最终将按揭贷款“卖”出去。此时，买家成了广大的投资者。正如前述，在我国现实情况下，特殊目的实体最可能表现为特殊目的信托。因此，投资者最后买到的将是一份一份的信托受益凭证。当投资者买入信托凭证时，将现金资产支付给特殊目的信托，而特殊目的信托又将收到的现金支付给按揭公司，按揭公司又将其转付给按揭贷款提供者。如此一个循环下来，按揭贷款提供者便将信贷资产“变现”了。实务当中，这个过程实际上是同步完成的。对于特殊目的信托而言，倒是没有什么很特殊的会计问题。恰恰是信托受益凭证持有人，遇到该如何对受益凭证所附着的收益权进行核算的问题。

l如果我国采用特殊目的信托方式进行资产证券化，那么还会牵涉到信托投资公司该如何核算的问题。试想一下，信托公司在信托计划设立、信托资产管理、信托资产收益分配等方面都承担着重要的任务。在资产证券化业务的全过程中，信托投资公司也有一个如何进行会计处理的问题。

尽管上述问题解决起来都不容易，但将其理清便可算是走出了一大步。本文认为，解决上述问题可以有以下思路：

第一，关于资产真实出售标准问题。如果只是一般意义上的资产出售，即一手交钱一手交货，出门之后不能再找回卖家，那么事情就变得很简单，也用不着去讨论了。问题是资产证券化是一种结构化创新工具，交易结构的设计往往比较复杂。否则美国安然公司怎么能把人“绕”糊涂了呢？在资产证券化结构日趋复杂的今天，要拟定出一套合理的会计规范，不能为复杂的结构所绕住，而应该抓住其中风险和报酬是如何分配的这个关键。如果与所转让的资产所有权相关的风险和报酬没有从卖家转移到买家，那么无论将结构设计的多么复杂，也不能确认资产是“真”的卖出了。至于如何来判断资产所有权上的风险和报酬转移出去了，则必须从资产买卖合同的条款以及资产证券化方案中的信用增级方式等，来加以分析和判断。会计标准不可能定到使市场中的每项交易都能非常方便的“对号入座”，但在基本原则之下尽可能详细以便于操作，则是非常必要的。

第二，关于特殊目的实体本身的核算和合并报表问题。特殊目的实体如果表现为一个公司制企业，那么其本身的会计核算问题不会显得太难。但是，如果表现为一个信托计划或信托账户，那么也将其视作一个公司制实体来进行会计处理、也独立编制财务会计报告，就不太容易让人接受了。目前，我国的信托公司在对信托计划进行会计核算时，大多数就不是这样处理的。那么，较为合理的选择是什么呢？答案应是将信托账户或信托计划作为一个独立的会计实体来对待，并独立地编制财务会计报告。只有这样，才能将信托投资公司自身的资产与信托资产独立开来，这既是信托法所要求的，也符合会计核算的基本原理。因为，信托资产本来就不是信托投资公司的。

至于特殊目的实体是否纳入按揭公司合并会计报表范围的问题，取决于特殊目的公司是否受按揭公司的控制。如果受按揭公司控制，自然而然地就应纳入合并会计报表范围。问题是，如何才能判断按揭公司是否能够控制特殊目的实体。这是一个国际上极富争议而又没有很好解决的问题。想当初美国安然公司如此多的特殊目的实体因为会计准则的某些“不完善”而导致资产和负债风险没有恰当地纳入合并报表，真让人后怕！这方面问题的复杂性在于如何界定控制权的存在。是否必须要有实际持股甚至比例还要超过50%才表明控制权的存在？是否可以通过股权比例以外的因素来界定控制权的存在？因为不是所有情况下都会存在股权因素，比如特殊目的信托，与一般的股份公司根本就不是“同类”组织。如果将此问题延伸开去，将很难三言两语说清楚。但无论如何，值得认真考虑通过股权比例以外的多种因素来界定控制权存在。美国公认会计原则和国际财务报告准则在这方面已经有较深入的探讨。

第三，关于信托受益凭证持有人对收益权的核算问题。如果将通过支付对价取得的信托受益凭证类比到某种金融债券，那么其核算问题就不会太难。问题是信托受益凭证持有人持有的受益凭证，与一般金融债券（比如国债）是有本质区别的。受益凭证具有“一定”的“股权”性质，因为持有信托凭证者对信托资产拥有剩余权。那么为何又只是“一定”呢？因为该凭证的持有者不能对信托资产的运用、处分施加影响，而只能根据信托计划的约定实施监督。从这个意义上讲，信托受益凭证持有者对受益权的核算类比“成本法”核算长期股权投资，可能较为合理。

资产会计范文篇10

我国对于资产的终止确认始终没有明确的提法，只是在《企业会计准则———收入》、《企业会计制度》以及《金融企业会计制度》中对收入的确认做出了相关的规定，实际上是以对“风险与报酬”的分析为基础的。由于我国资产证券化业务还处于起步阶段，业务结构还并不复杂，资产上的控制权和与其对应的风险、报酬发生分离或者基础资产上的风险与报酬被分解为若干性质的风险和报酬的情况还不多见，所以这些规定的不足还没有完全凸现出来。

在目前我国资产证券化会计还没有起步的情形下，建立关于金融资产转让的专门会计规范是当务之急。有了直接相关的规范，发生资产证券化业务时，我们再不用从那些间接、笼统的规范中揣测是应用“风险与报酬模式”还是其他。

再者，建立规范的同时，需要借鉴国际准则演进的经验。虽然风险和报酬的分析是判断金融资产应否终止确认的基础，但是从国际会计准则的演进及分析，不难看出，以控制权是否转移来判断资产应否继续确认，比单纯看风险、报酬的归属更加科学。而且针对复杂的资产证券化业务，对后续涉入等情形进行更加详细的规范，不仅丰富了控制权的含义，增强了它的可操作性，同时也有利于资产证券化业务的健康发展。所以，要承认我国现在确认和终止确认模式的落后，在新的规范中与国际上最先进的成果链接。

此外，后续涉入模式在理论上的优势，需要到实践中证实。具体到不同国家、不同的业务处理，一种理论也会衍生出不同的结果。因此，建立了以先进理论为基础的规范，还要关注我国资产证券化业务的走向，根据情况适时调整。

2.关于SPE的合并，FASB给出了一个合格特殊目的实体（QSPE）的概念，如果一个SPE符合QSPE的标准，不应被纳入发起人及其附属机构的财务报表的合并范围。IASB强调的则是视控制权决定应否合并。在第12号解释公告（SIC12）———《特殊目的企业的合并》中就指出：“如果公司与特殊目的实体之间关系的实质表明特殊目的实体是由公司控制的，则公司应合并特殊目的实体。”解释公告中还谈到“对另一实体拥有控制权需要具备指导或支配其决策活动的能力，无论这种权力是否确实被使用。”

我国在《合并会计报表暂行规定》、《企业会计制度》以及《金融企业会计制度》中关于合并问题的观点与IASB是相似的，按照中国的规定，任何被视为由发起人控制的SPE均需要被纳入合并财务报表的合并范围。但是，对于控制权的界定，我国的准则、制度中并没有给出详细的说明或示例，因而虽然在理论上与国际会计准则接近，但实际操作起来却有相当的难度。

考虑到今后的发展方向，现有的“控制权”取向不失为一种理想的选择，因为这样既可以保持合并理论的完整性，也有利于各种实体合并业务操作的一致性。从我国有关合并的准则中，我们分析合并的条件，得出以“控制”来确定合并范围的结论。实际上，对于SPE这个自身定位尚不明确的事物，在什么情形下应当合并也仍然是我们从一般到个别的一种推测。所以首先，应当在即将出台的合并会计准则中，将SPE或可以应用于资产证券化的类似的实体纳入准则适用范围，使这个题目的解决有章可循。

再者，我国把“实际控制权”作为应否合并的判断标准，在理论上与国际会计准则是一致的，但在操作层面上，确实还有很大差距。因此，在准则中，可以借鉴国际准则中列举案例的做法，补充有代表性的案例并加以分析，使抽象的字面落到实处，遇到具体的情况能够有所参考。总之，要注重准则的实用性，缺乏了实用和操作性的准则，理论上再完备，也不过是一纸空文。

资产证券化会计的规范模式

不论经济发展到哪个阶段，会计核算都需要进行规范，规范主要是针对信息的提供，但同时也就必然的涉及到了规范交易和事项的整个会计处理过程。其原因在于会计核算或财务会计具有一个重要特点：会计信息提供者不是主要的信息使用者。

资产证券化在中国已经走了一段长路，已经从最初的不了解到设想，又到了实践的层面。可是，到今天，我国对于资产证券化的系统的会计规范，可以说仍然是一个空白。虽然在我国现有的会计制度或准则中，有些内容是和资产证券化业务相关的，如财政部1995年颁布的《合并会计报表暂行规定》，2001年11月颁布的《金融企业会计制度》等等，但这样零散的相关规定，与资产证券化复杂的结构安排、多变的适用模式相比，显然有些力不从心。

1.制度还是准则

虽然目前我国的会计人员仍然更习惯会计制度的规范模式，但经济生活中需要专业判断的业务越来越多，会计人员的职业判断能力亟待提高毕竟是不争的事实，而从“完全规则”向“原则指导、规则补充”的转变已经是国际会计规范发展的趋势，所以，具体到资产证券化会计的规范问题，还是应该采用准则和制度并用的模式，其中准则的份量会重一些。可以借鉴国外准则制定的做法，就资产证券化会计中的重点问题分别制定准则，如金融资产的转让和终止确认、SPE的合并问题等等。而就目前我国资产证券化已经采用的信托这样一种形式，鉴于这是一个行业的规范，而规范形式的转变还需要循序渐进，建议采用制度的形式，对其可能涉及的各种业务和经济活动进行具体的规范。

这其中需要提醒的一点就是，一定要保持规范的一致性。不仅准则、制度要与现行的法律、法规相一致，准则和制度之间也要协调，这样的会计规范才是健全的，能够有效的发挥会计的监督、管理的职能，这样的会计规范也才是持续的，能够真正促进信托行业、资产证券化业务的发展。

2.规则还是原则

安然事件引起的最激烈的一场争论在于会计准则的制定思路：会计准则应当以具体规则（DetailedRules）为基础，还是以基本原则（BasicPrinciples）为基础。目前，FASB采用的是以具体规则为基础的准则制定方式，而IASC及改组后的IASB选择的是以基本原则为基础的准则制定方式。以具体规则为基础的准则，操作性比较高，但容易被钻空子。安然事件表明，以具体规则为基础的准则，总是滞后于业务创新，而且企业可以通过业务或组织等种种巧妙的“安排”和“设计”来规避准则的约束。事实上，以规则为导向是根本无法穷尽变化万千的经济活动的，但在这种体制下，人们都明白：规则没有明文禁止的，就是对的。这恰恰给种种欺诈行为留下了合法的空间。但是另一方面，以基本原则为基础的准则，虽然不易被企业精心策划的“安排”、“设计”所规避，但在准则执行、会计监管等方面都要求较高的专业判断能力。而原本简单的业务也许会因为加入了更多主观因素而变得复杂、难以把握了。IASB之所以采纳这样一种准则制定模式，一定程度上也是因为它要面向世界诸多国家，必须留下足够的空间，容许各国结合自己的国情继续细化。