审计目标论文十篇

审计目标论文篇1

一、政府绩效审计目标内涵

经济效益审计的目标是通过效益审计所要达到的预期结果。什么是经济效益审计要达到的预期结果呢？

就政府审计而言，“政府审计也考虑政府组织是否达到了批准项目和筹集资金所期望的目的，工作是否经济，是否有效率，是否遵循现行法规。”①据此，确定的经济性和效率性审计目标包括：

1、被审机构是否正在经济有效地管理和利用其资源，诸如人力、财产和场地；

2、工作效率不高和不经济的原因何在；

3、该机构是否遵守了有关经济性和效率性问题的法律和规章制度。

确定的计划项目效果审计目标包括：

1、由权力机关确立的预期结果或效益是否正在实施；

2、该机构是否考虑了可能以较低的成本达到预期效果的其他可供选择的办法。

最高审计机关国际组织认为，绩效审计的主要目标一是向政府中的决策者和社会并通过他们向人民提供信息来加强行政部门的责任；二是改进政府部门的质量，其方法是鼓励和促进更好的计划工作得力的管理方法，建立适当的综合信息系统，经济有效地使用资源。对原有方法不断进行评估，用适当的办法改进缺点，以达到预期目标。最高审计机关认为通过绩效审计为公营部门改善一切资源管理打好基础，为经济更强、效率性更高和效果性更好的公营部门管理作出贡献，并促使公营部门的信息和全面经济责任得到改进。

由此可见，政府绩效审计不但要审查信息质量，还要提出促进提高经济管理质量的目标（建议），要求克服缺点，采取措施，经济有效地实现被审单位本身的目标。它可以通过对政府项目的绩效评估，检查国家资金的用途和使用范围及其使用结果是否达到了预期目的，评估这些资金项目的实施对国家和整个社会将产生什么影响。

在我国，县级党政领导干部经济责任的效益审计与法定目标相联系，可将其经济效益总目标概括为审查、评价被审计单位或党政领导干部受托经济责任的有效履行情况。可分为一般目标和项目审计目标二个层次。

一般目标就是审查、评价被审计对象经济活动的经济性（指节约地取得一定数量和质量的经济资源的程度）、效率性（指从投入与产出的比较关系上反映经济资源的有效利用程度）和效果性（指经济活动目标和结果的实现程度），另外，还有收益性②。一般目标是审计必须达到的目标，适用于所有审计项目；项目目标是按每个项目或每类业务分别确定的目标。依据经济性、效率性和效果性的不同的表现的特殊性，在具体实施某项经济效益审计时，应确定的适用于某一特定项目的目标。

二、县级党政领导干部经济责任效益审计目标的特点

具体到一个县级党政领导干部经济责任效益审计目标的特点来看，其审计目标的实现要受以下因素的影响：

1、审计目标的高层次性。效益审计是建立在财政财务收支的基础上的更高层次的审计，它要以预算执行和决算，预算外资金、专项基金、固定资产、内部控制制度、其它预算收支、重大投资及决策为主要审计事项，但它又高于财政财务收支审计，要在审查财政财务收支的真实合法的基础上，进一步审查经济活动的经济、效率和效果性，分析原因，提出改进的建议。他既是法定目标的合理归位，又是科学评价党政领导干部履行经济责任的客观需要。也是科学全面评价领导干部履行经济责任的基本环节和基本要求。“政府绩效审计是保证国家资金有效、正常、合规使用的有效方式。检查国家资金使用不当，重复建设及‘豆腐渣’工程绩效远比检查财政财务收支本身等给国家带来的损失浪费，和由于违反财经法规所造成的损失要大得多。”③

2、审计目标的特殊性。党政领导干部所在的单位效益表现与企业有很大的不同，企业一般是以利润最大化为目标，其效益主要表现为经济效益，且很容易用货币形式来反映，而党政领导干部所在单位是非盈利单位，其效益主要表现为其经济活动所产生的效果，这种效果大多表现为社会效益，往往很难用货币形式来反映。成果不是有形的产品，通常是一种无形的东西，如法律、法规、人才、技术专利、管理服务等。

3、审计目标对象的多层次性。按国家有关规定，党政干部可划分为党政、事业、县（市）区或乡镇领导干部，因审计对象的不同，一般在审计评价一个领导干部业绩时，即要确定宏观目标，又要确定具体目标；既要考虑直接经济效益，又要考虑长远的经济效益，既要立足宏观经济效益，又要放眼综观、微观效益，既考虑定性标准又要考虑定量标准的评价。

4、实现审计目标手段的复杂性。

（1）表现在审计的程序上，审计目标的实现，包括制定计划、组织实施、报告和后续审计四个阶段。审计计划阶段依据审计目标制定科学、合理的审计计划。根据计划有目的地进行审查、评价、取证，以便作出切实、正确的审计结论。实施阶段，围绕目标，对内控制度系统加以调查、测试，对形成经济效益的主要原因和因素加以分析，找出有利因素和不利因素，获得确凿的审计证据。报告阶段：整理、评价、综合审计过程收集到的审计证据；复核审计工作底稿；在分析经济效益基础上，形成审计意见，提出进一步提高经济效益的方法、途径、措施以及加强管理、提高管理水平的建议。后续阶段，审计人员要跟踪检查审计建议执行情况，看落实审计建议，实现目标的程度。

（2）评价、论证方法的多样性。

（3）审计建议的可操作性。

（4）审计目标落实的不确定性。

（5）审计标准的模糊性，由于党政事业单位成果表现为一定的社会效果和影响，评价比较依据一般是显得很模糊，没有现成的帐户和法定标准，难以量化。例如，政府部门政策制定的好坏，对国民经济会产生很大的影响，但某项具体政策究竟能产生多大的经济效益却很难用明确的数字来表示。

（6）审计人员素质及配备情况。

县级党政领导干部所在部门、单位效益审计目标是经济性、效率性和效果性。从其整个过程去分析，它也是以一定的投入，经过业务过程的管理，最终产出一定成果的过程。

三、党政领导干部所在单位效益审计目标及其内容、范围

行政机关的活动是一种管理活动。审查其效益应侧重领导干部管理的效率和管理的水平。因此，审查效益离不开对其所辖地区（部门）管理结果的分析和评价。一方面要对行政机关自身经费使用的经济性进行评价，即审查行政机关对各项经费的使用是否节约；另一方面，更重要的是要对行政机关资金使用的效果性进行评价，也就是对行政机关管理活动的绩效进行审查。其审查的要点包括：

（一）审查评价行政机关人员经费的使用效益，促进行政机关合理使用干部，节约使用人员经费。可用下列财务指标考核：

本年实际经费支出数

本年人均经费=——————————————

本年平均人数

将此数与历史数据或同类先进单位数据进行比较，即可得出结论。

（二）审查评价行政机关办公经费的使用效益，促使行政机关有效地使用办公经费，合理使用办公设备。既不断地提高单位管理的现代化水平，又不盲目追求购置现代化办公设备，防止国家资金的浪费。可以下列指标考核：

比上年经本年实际支出总额-上年实际支出总额

=———————————————————×100%

费节约率上年实际支出总额

比预算经本年预算经费一本年实际经费

=——————————————×100%

费节约率本年预算经费

自筹经费数

经费自给率=————————×100%

实际使用经费数

实际支出费用数

单位工作量费用率==————————×100%

实际完成工作量

（三）审查评价行政机关所辖地区（部门）经济发展规划的合理性和实施的有效性，促进行政机关优化地区（部门）经济结构，适应我国经济发展的需要。该项内容，审计人员可采用实地考察、听取汇报及咨询专家意见等方法进行评价。

（四）审查评价行政机关所辖地区（部门）管理效果，主要审查经济指标的完成情况，促进行政机关提高管理效率和管理水平，坚持办实事、办群众关心的事。可用量化依据考核：

所属地区社会本年社会总产值一上年社会总产值

=——————————————————×100%

总产值增长率上年社会总产值

所属地区国民本年国民收入总额一上年国民收入总额

=——————————————————×100%

收入增长率上年国民收入总额

所属地区引进本年引进外资总额一上年引进外资总额

=——————————————————×100%

外资增长率上年引进外资总额

所属地区出口本年出口创汇总额一上年出口创汇总额

=————————————————————×100%

创汇增长率上年出口创汇总额

（五）审查评价所辖地区（部门）的利税上缴的计划完成情况，上缴是否及时和足额，促进行政机关树立全局观念，努力完成国家预算。可用本年利税完成率考核：

本年实际上缴利税数

本年利税完成率=————————————————×100%

上年上级下达利税指标数

（六）审查行政机关对群众来信来访的处理情况，促进行政机关树立群众观念和公仆意识。可用群众来信来访率考核：

本年己处理来信来访件数

群众来信来访处理率=——————————————×100%

本年来信来访总件数

（七）县（市）长经济责任审计除审查以上内容外，还应对财政收入增长、税费上缴增长同GDP增长是否一致、财政结构比率进行分析；对贯彻落实国务院及国家其它法律法规条例规定情况进行检查。当前要着重检查关系国计民生的热点，如社会保障、劳动就业等问题展开调查分析。

（八）经济责任目标完成情况。要审查农民人均纯收入、农业、科技、教育投入、固定资产投资、用电变量、公路等级等，审计时要注明数字来源。

（九）重大经济决策情况。包括重大的对外投资、基本建设、引进外资等宏观经济管理措施及制度建设等。审查投资的程序是否合规合法，有无盲目投资、管理混乱，造成重大损失的。

注释：

①催彤：《经济效益审计学》，2002年4月版，第46页。

审计目标论文篇2

关键词：社会责任审计；社会责任审计要素；理论结构框架

中图分类号：F239 文献标志码：A文章编号：1673－291X（2010）32－0146－02

一、社会责任审计理论结构的构建原则及要素分析

（一）构建原则

1.完整性。完整性原则，一方面包括理论结构的完整性，即在这个框架中不仅包括作为审计理论体系基础的审计基础理论，还包括与审计实践密切相关的审计应用理论；另一方面，指的是构成要素的完整性，即在这个框架中应该包括审计理论体系中的所有相关的要素[1]。

2.理论与实践相结合。社会责任审计理论来源于实践，反过来又指导实践，它们是相互作用的关系。虽然我国社会责任审计的实践落后于理论的发展，但是不能把二者分离开来，否则就是空洞的、不科学的。

3.易操作性。社会责任审计与其他审计最大的不同就在于其审计对象――企业社会责任的履行情况――的特殊性，即使是经验丰富的注册会计师也不一定能圆满完成任务。因为在这种审计过程中，仅仅掌握一般的审计知识是远远不够的，社会责任审计人员应该是真正意义上的综合型人才，所以他们才能应付内涵丰富的企业社会责任。因此，有一个易于理解的社会责任审计理论结构，来指导实践，使得社会责任审计实践易于操作、顺利推广，是至关重要的。

（二）要素分析

1.社会责任审计目标。指的是在社会责任审计环境下，审计机构和审计人员根据审计授权人或委托人的要求，审查和评价审计对象所期望达到的理想境地和最终结果。社会责任审计目标包括短期目标和长期目标[2]。

2.社会责任审计环境。指的是一定时空状况下，审计主体对审计客体实施审计时所面临的各种宏观和微观因素之和。宏观因素包括包括政治、法律、经济、社会、教育、文化、等方面。而微观因素则是一个企业自身所面临的关于社会责任的各个方面。

3.社会责任审计假设。它是在社会责任审计实践基础上归纳总结出来的，但是又不是社会责任审计实务的一般归纳和描述，而是由概念、判断和推理构成的逻辑关系以及这些逻辑关系的高度抽象。社会责任审计假设是建立社会责任审计科学的先决条件[3]。

4.社会责任审计准则，是社会责任审计人员在开展社会责任审计工作时必须恪守的行为准则和规范，也是社会责任审计工作质量的权威性判断依据。社会责任审计的标准具体包括两个方面：一是企业应履行社会责任的法律规范，二是法律条文没有明确规范的但社会一般公认的规则。社会责任审计标准体系主要应由污染控制标准、噪音控制标准、产品质量标准、就业水平标准，职工教育和培训投资标准、生产安全保障标准、社会保障标准等组成，作为审计判断的依据。

5.社会责任审计风险，指的是审计人员对重大错误的被审计的社会责任事项发表了不恰当的审计意见而遭受损失或不利的可能性。主要包括两个方面：一是一般意义上的审计风险，即对存在重大错误的被审计事项发表不恰当审计意见的可能性；二是因法律诉讼遭受损失的可能性，即因前一种可能性的发生而使审计师面临诉讼并遭受损失的风险。

6.社会责任审计程序，是审计人员对审计项目从开始到结束的整个过程中所采取的行动和步骤。社会责任审计程序应该分为：社会责任审计准备阶段以及实施阶段。其中，准备阶段包括：熟悉审计环境，编制审计计划方案及预算等。实施阶段则包括：根据初始评审的结果以及收集的第一手资料，进行全面整理；对信息资料和相关系统作出评价和鉴定等[4]。

7.社会责任审计方法，指的是审计人员在利用相关审计资料以得出审计结论的过程中所采用的技术和手段。在不同的审计程序中应使用不同的审计方法。在审计准备阶段一般使用的审计方法是直接观察法、查询法、调查法（面谈或问卷调查）；而在审计实施阶段可以采用的方法主要有询问法、内控制度调查表法等。

8.社会责任审计报告，是指审计人员正确运用自己的专业判断，综合所收集到的各种证据，根据所选定的审计依据形成正确的审计意见、出具审计报告的过程。报告阶段是前面工作的总结，审计报告的优劣关系到审计成果。

二、社会责任审计理论结构框架的具体构建

（一）逻辑起点的选择――社会责任审计目标

所谓逻辑起点，是指开展某种逻辑体系的渠道和途径，是构成社会责任审计体系的出发点。笔者认为，以社会责任审计目标作为逻辑起点是比较合适的。审计目标是审计活动的既定方向和要达到的预定结果，它具有包容性和稳定性等特征。

（二）具体构建

根据以上分析，试拟出社会责任审计理论结构的基本框架，如下图所示。

（三）构建分析

1.社会责任审计环境受制于审计目标，不能超越审计目标随意构建。审计系统的运行通过目标来适应环境，目标表明了为什么要设计这一系统，是决定审计环境这一要素的基础。审计目标直接反映着审计环境的变化，而审计环境不是最抽象的因素，经常变动缺少稳定性，不适合作为逻辑起点。所以说社会责任审计目标决定社会责任审计环境，审计环境应列为第二层次[5]。

2.社会责任审计假设是在实践工作中总结归纳出来的，目前还无法对其本身从逻辑上加以证明。虽然它是社会责任审计理论体系的一个重要组成部分，也是社会责任审计结构赖以建立的基础，更是开展审计工作所必须具备的前提条件，但是应该列于后一个层次，因为不可能依据审计假设来推导出审计目标和环境。

3.社会责任审计准则在理论结构中起着承上启下的作用。审计准则在审计假设的基础上产生，是对实践的提炼和总结，是对审计实务的成文性具体指导规范[6]。

4.社会责任审计风险是连接审计理论与实务的桥梁，是审计应用理论的开端。审计风险、程序与方法、报告受制于审计标准，是在具体的审计实践中运用的知识体系，依照社会责任审计准则要求，运用相应的审计方法实施审计程序，最终形成社会责任审计报告，作为社会责任审计行为的最终结果[7]。

参考文献：

[1] 蔡春.审计理论结构研究[M].大连：东北财经大学出版社，2001：21.

[2] C W 尚德尔.审计理论[M]. 汤云为，吴云飞，译.北京：中国财政经济出版社，1992：98.

[3] 罗伯特 K 莫茨，侯赛因 A 夏拉夫.审计理论结构[M]. 肖泽忠，冯跃，等，译.北京：中国商业出版社，1990：32.

[4] 徐政旦，谢荣.审计研究前沿[M].上海：上海财经大学出版社，2002：122.

[5] 王金会.现代审计理论体系框架结构之研究[J].审计理论与实践，2002，（8）：41-44.

审计目标论文篇3

【关键词】 行为审计； 审计主题； 审计载体； 审计取证模式； 审计意见类型

【中图分类号】 F239.0 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2016）13-0119-06

一、引言

从技术角度来说，审计就是围绕一定的主题收集证据并发表意见，审计主题有信息主题和行为主题两类，它们需要不同的审计取证模式，也会发表不同类型的审计意见。目前，我国的审计实践中，行为是否合规，体制、机制、制度和管理是否合理，都是重要的审计主题。这类审计，本质上是行为审计。但是，审计理论研究并没有区分信息审计和行为审计，绝大多数的审计理论都是以信息审计特别是财务信息审计为背景。行为审计理论基础的缺乏，制约行为审计规范化进程。

虽然有些权变因素会影响审计取证模式选择及审计取证模式和审计意见之间的关系，但是，基础性的原因是审计主题。正是审计主题不同，决定了审计取证模式的不同，也正是审计取证模式的不同，决定了审计意见类型的不同。本文以行为审计主题为基础，建立一个理论框架，以解释行为审计取证模式的选择及审计取证模式和审计意见类型之间的关系。

本文随后的内容安排如下：首先是一个简要的文献综述，梳理审计取证模式变迁的相关文献；在此基础上，以行为审计主题为基础，提出一个关于行为审计取证模式选择及其与审计意见类型之关系的理论框架；然后，用这个理论框架来解释预算执行审计的审计主题、取证模式及审计意见之间的关系，以一定程度上验证本文的理论框架；最后是结论和启示。

二、文献综述

关于审计取证模式有不少的研究文献，主要关注审计取证模式变迁的原因。这些包括审计内部原因、审计环境原因和审计对象原因等[1-2]。谢志华[3-4]认为，审计方法的变迁是由提高审计效率与避免或降低审计风险的要求决定的。在审计方法的历史演变中，贯穿其中并起决定作用的是审计风险和审计效率的相互作用。陈毓圭[5]认为，审计师为了实现审计目标，一直随着审计环境的变化调整着审计方法。审计方法从账项基础审计、制度基础审计发展到风险导向审计，都是审计师为了适应审计环境的变化而作出的调整。谢荣和吴建友[6]认为，多样的、急剧变化的内外部社会环境改变了审计模式。石爱中和孙俭[7]认为，审计对象的信息化程度改变了审计模式，他们区分了手工背景下和信息化背景下的审计模式，手工背景下的审计模式包括账目基础审计和制度基础审计，信息化背景下的审计模式包括账套式审计和数据式审计。

上述研究文献基本上都是以信息审计为背景，探究的是信息审计取证模式的变迁原因。行为审计与信息审计具有不同的审计主题，其审计取证模式不同，对审计意见类型的影响也不同。本文以行为审计主题为基础，建立一个理论框架，以解释行为审计取证模式及审计取证模式和审计意见类型之间的关系。

三、行为审计主题、审计取证模式和审计意见：理论框架

审计起始于审计目标，而实现这个审计目标的是审计意见，从审计目标到审计意见的生产有一个系统的过程，对于这个过程有不同的观察视角，有人称为审计步骤，有人称为审计循环。本文舍象其中的技术细节，将审计取证过程概括为审计取证模式。从这个层面出发，审计的逻辑过程是，首先是审计目标和审计主题；在此基础上，通过审计取证模式来获得审计证据；最后，根据审计证据确定审计意见。在这个过程中，发挥基础性作用的是审计主题，一方面，它将审计目标和审计取证模式关联起来；另一方面，它还通过审计取证模式，决定审计意见。总体来说，审计的逻辑过程如图1所示。在这个过程中，正是由于审计主题不同，才产生了不同的审计取证模式，也正是由于审计取证模式不同，审计证据的充分性也不同，从而发表的审计意见类型也不同。下面，具体分析这个逻辑过程，以阐述审计主题的基础性地位。

（一）行为审计目标和行为审计主题

审计目标就是人们通过审计实践活动所期望达到的境地或希望得到的结果。从审计人的角度出发，审计目标决定了审计人要提供的审计产品，审计目标不同，审计产品也不同。如何提供委托人所期望的审计产品呢？首先要确定的就是审计主题。审计主题就是审计人员所要发表审计意见的直接对象，审计过程就是围绕审计主题收集证据并发表审计意见的系统过程。行为审计主题是特定行为。当然，委托人也可能是先有确定了的关注领域，从而先有审计主题，然后再确定针对该领域的审计目标。因此，审计目标和审计主题之间并不一定具有逻辑上的先后关系。但是，一般来说，审计目标和审计主题之间有一定的对应关系，一定的审计目标只能通过一定的审计主题来实现，而一定的审计主题只能承载一定的审计目标。审计目标包括真实性、合规性和合理性三个方面。真实性关注的是信息有无虚假或错报，它是行为审计的基础，但不是行为审计主题本身的目标。合规性关注的是财政财务收支及相关经济活动是否遵守了相关的法律法规和规章制度，显然由行为审计主题来承载。合理性关注是否合理，也就是是否存在改进的潜力。从行为主题来说，可以判断行为是否存在缺陷，如果存在缺陷，则表明存在改进的潜力，所以，可以承载合理性目标。总体来说，行为主题可以承载合规性目标和合理性目标。

（二）行为审计取证模式：审计标的

审计目标和审计主题确定之后，需要一个审计取证模式来获取审计证据。这个取证模式要解决三个问题：第一，审计标的，也就是审计实施的直接标的物之确定，合规审计中的特定行为就是审计标的；第二，针对特定的审计标的，具体的审计目标是什么，也就是确定针对特定审计标的之审计命题；第三，如何证明每一个具体的审计命题，也就是确定和实施审计程序。从技术上来说，审计就是一个证明过程，在确定证明的标的之后，将审计目标落实到每一个审计标的，形成审计命题，然后采用审计程序来证明每一个命题，最后，根据每个命题的证明结果，形成关于审计主题的结论。不同的审计主题，在上述三个方面可能形成重大差别，从而形成不同的审计取证模式。先来分析审计标的。

审计标的有三个问题，一是选择审计标的，二是确定审计标的之总体和个体，三是确定审计标的之载体。

审计标的是审计实施的直接标的物，也就是审计的靶子[6]。不同的审计主题，其审计标的不同。就行为审计主题来说，其审计标的应该是特定行为。由于所审计的特定行为不同，行为审计主题可能有很多种。例如，针对招待费用可以专门审计，针对出国费用可以专门审计，针对员工报酬和领导个人开支也可以专门审计，总之，每种特定行为都可以有审计标的。

审计标的确定之后，接下来的问题是，确定审计标的之总体和个体。审计总体就是审计标的之全体，审计个体就是审计标的之个体，审计总体是审计个体的集合。不同审计主题的审计总体和个体具有不同的特征。就行为主题来说，被审计单位不一定有认定。对于行为，可以从两个角度来观察，一是行为主体，二是行为类型。可以从三个角度来确定审计总体和审计个体。首先，从行为主体角度来确定审计总体和个体。也就是说，关注特定行为人的所有行为，凡是属于审计所关注的特定人的每一次行为，就属于审计个体，所有个体的集合形成审计总体。然而，任何一个人都可能存在多种行为，如果只关注特定人的行为，而行为类型又有许多种，这个角度的审计总体和个体可能很庞大。其次，从行为类型角度来确定审计总体和个体，也就是说，审计只关注某些特定类型的特定行为，凡是属于所界定的特定行为，都属于审计总体，每个特定行为都属于审计个体。然而，行为一定是人或某组织从事的，如果不确定人或组织的范围，则审计总体和个体的范围也可能很庞大。最后，将行为主体和行为类型结合起来，这种情形下，从空间范围上来说，审计总体和个体的范围是清晰的。

审计标的之总体和个体确定之后，无论是详细审计，还是抽样审计，都需要有一定的审计载体，也就是审计活动直接实施的资料、实物和人，他们或它们是被审计单位或相关主体对审计标的之记载或记忆，所以，也称为形式上之标的。不同的审计标的，其审计载体差别很大。就行为审计主题来说，由于被审计单位不一定形成相关的认定，所以，行为审计载体有两种情形，一是没有系统化的审计载体，也就是说，对于这种审计标的并未形成系统的记录，即使有些记录，也是分散于其他的记录之中，针对该标的，并未形成特定的系统化记录；二是有系统化的审计载体，这种情形下，针对该特定行为，有专门的记录。当然，即使有专门的记录，还要区分为存在相关的原始记录和不存在相关的原始记录这两种情形。

（三）行为审计取证模式：审计命题

命题是可以被定义并观察的现象，审计命题具有两方面的含义，第一，它是审计目标的分解，所以，也可以称为具体审计目标；第二，它必须与一定的审计标的相联系，也就是针对特定的审计标的需要获取证据来证明的命题。不同的审计主题在审计命题方面具有不同的特征。

特定行为的审计目标是合规性和合理性，而真实性是二者的基础，结合真实性目标，特定行为的审计命题包括：发生性、完整性、准确性、截止、分类、合规、合理。发生性是审计载体中已经记录的行为是真实的，如果没有发生该行为，而审计载体中记录了该行为，则该命题是伪。完整性是审计客体所发生的所有该类行为都已经确实在审计载体中记录了，如果有些行为没有记录在审计载体中，则该命题是伪。准确性是指审计载体中对该行为相关数据特别是金额的记录是正确的，如果发生数据不符，则该命题是伪；准确性与发生性、完整性之间存在区别。例如，若已记录的行为是不应当记录的，即使金额是准确计算的，则发生命题是伪。再如，若已记录的行为属于该特定行为，但金额计算错误，则准确性是伪，但发生命题是真。在完整性与准确性之间也存在同样的关系。截止是指审计载体所记录的特定行为记录于恰当的期间。如果本期行为推到下期，或下期交易提到本期，则该命题是伪。分类是指在审计载体中对特定行为进行再分类时，对行为的再分类是正确的，如果对该特定行为再分类错误，则该命题是伪。合规是指审计客体所发生的该类特定行为符合既定标准，如果有些行为违反了既定标准，则该命题是伪。合理是指该特定行为的履行不存在较大的改进潜力，如果存在，则该命题是伪。当然，如果行为审计是在真实性审计之后来实施，则上述发生性、完整性、准确性、截止、分类命题都不存在。

上述分析表明，行为审计主题有独特的审计命题，审计命题只是确定了需要证明的命题，而这些命题能否得到证明，与审计载体相关。如果审计载体是清晰的，且有原始记录支持，则这些命题就具有穷尽性，针对这些审计载体，实施详细审计或抽样审计后，就能就每个命题和该审计总体得出审计结论；如果审计载体清晰，但是没有原始记录，则审计实施较为困难；如果没有清晰的审计载体，审计总体和个体确定都较为困难，则审计实施也就困难。

（四）行为审计取证模式：审计程序

审计程序是获得审计证据的具体方法，它是针对特定的审计命题，从特定的审计载体中获取审计证据的技术。不同的审计命题、不同的审计载体，需要不同的审计程序。而审计命题、审计载体又与审计主题相关，总体来说，审计主题是确定审计程序的基础性原因。

审计程序有两层含义，一是审计程序的组合，二是特定审计程序的性质、范围和时间的选择。

关于特定审计程序的组合，有两种情形，一是详细审计，二是抽样审计。究竟是选择详细审计，还是选择抽样审计，受到许多因素的影响，例如，审计责任、审计效率、审计环境等，但是，更为基础性的原因是审计载体，如果审计载体是清晰的，并且是有原始记录支持的，则详细审计可行，抽样审计也可行；如果没有清晰的审计载体，无法确定总体的范围，当然也就无法进行科学的审计抽样，进而也无法根据已审计的个体对审计总体作出结论，而只能就已经审计过的个体发表审计意见。因此，这种情形下，难以形成有效的抽样审计模式。

就特定审计程序的性质、范围和时间来说，当然是以审计程序的组合为前提的，在这些前提下，审计命题、审计载体及相关的环境因素共同决定其选择。行为审计程序，可以借用财务信息审计程序，例如审阅、询问、观察、调查等；也发展了一些成熟的专门方法，例如重新执行和穿行测试。同时，行为审计的新方法还在不断出现，例如调查问卷、设立意见箱、公布联系电话、座谈会、走访有关单位等。总体来说，相对于信息审计特别是财务信息审计，行为审计程序还远未成熟，对于许多行为，还没有适宜的审计程序。

（五）行为审计取证模式：命题论证型和事实发现型

根据以上分析可知，行为审计过程从逻辑上包括审计标的、审计命题和审计程序三个维度，其基本情形归纳如表1所示。

审计取证模式就是审计标的、审计命题和审计程序三者的组合。表1的信息显示，审计取证模式最主要的分歧在于审计载体。审计载体有三种情形：没有系统的载体；有系统的载体，但没有原始记录支持；有系统的载体，且有原始记录支持。行为审计主题上述三种情形都存在。

审计载体的确定对审计取证具有重要影响，如果存在有原始记录支持的审计载体，审计总体和个体都可以清晰地确定，则审计取证采取详细审计或抽样审计都是可行的；如果存在审计载体，但是没有原始记录来支持这些审计载体，审计总体和审计个体难以清晰地确定，审计实施比较困难；如果不存在系统化的审计载体，此时，审计总体和个体都难以清晰地确定，审计实施比较困难。

总体来说，审计取证模式可以分为两种情形，一是有系统的载体且有原始记录支持，称之为有系统的载体；二是没有系统的载体或者虽然有系统的载体但没有原始记录支持，称之为没有系统的载体。

有系统的载体和没有系统的载体，审计取证模式有很大的区别。在有系统的载体时，审计总体范围是确定的，组成总体的个体也是确定的，审计命题具有穷尽性，可以按“疑错从无”和“无反证假设”，如果没有发现有相反的证据，则推定命题是成立的，这种审计取证属于命题论证型模式。在这种审计取证模式下，重要的问题是审计风险和审计效率之间的权衡，一般来说，如果要提高审计效率，就需要采取抽样审计，而抽样的不同思路，就决定了不同的审计取证模式。信息化背景下和手工背景下的审计取证模式的区别，主要是抽样的依赖程度及抽样思路的不同，信息化降低了对于抽样的依赖程度，也使得抽样可以针对更加细分的审计总体。在这种取证模式下，能获取充分恰当的审计证据来证明审计命题，通过所有审计命题的证明，对审计主题发表意见，所以，称为命题论证型取证模式。

莫茨、夏拉夫（1990）指出，事实问题的逻辑过程如下：认识面临的整个问题（接受审计任务）；观察与问题有关的事实；把整个问题分解成单个的问题；针对每一个具体问题确定所要搜集的证据；选择适用的审计技术和程序；实施获得审计证据的程序；评价证据，包括证据的相关性和有效性，证据是否暗示新的问题，证据对形成判断是否恰当；形成判断，包括对单个问题的判断和对整个问题的判断。这里的论述，与本文提出的命题论证型模式基本相同。

在没有系统的载体时，审计总体或审计个体的范围不能明确，审计命题不具有穷尽性，无从使用“疑错从无”和“无反证假设”，这种审计取证模式属于事实发现型。舞弊审计是其典型形态。事实发现型只能就已经发现的审计个体形成结论，通过很多单个审计个体实施审计程序来发现这些审计个体与审计命题相关的证据。当然，从审计人员的主观愿望来说，总是希望通过对很多审计个体的审计，形成对审计总体的结论，其过程如图2所示。

然而，在没有系统的审计载体时，审计总体的范围不能确定，究竟需要审计多少审计个体才能得出关于审计总体的结论，缺乏统计原理的支持。同时，由于没有系统的审计载体，对于所选定的审计个体的审计也不一定能得出可行的审计结论，也正是因为这个原因，想根据抽样审计来得出总体的结论也不具有可行性。这种审计取证模式下，只能审计具有载体的审计个体，无从采用详细审计，也无从按统计原理来实施抽样审计。也正是因为这些原因，在没有系统的审计载体时，无法获取可行的审计证据来证明某些审计命题，进而也无法通过审计命题的证明来对审计主题形成审计意见，而只能通过对有审计载体的审计个体之审计来发现某些事实。因此，称为事实发现型取证模式。

上述关于审计主题、审计载体、审计命题和审计取证模式之间的关系，归纳起来如表2所示。

现实生活中，行为主题存在系统的载体且有原始记录支持的情形很少，所以，行为审计主要采用事实发现型模式。行文到这里，一个自然的问题是，为什么许多的行为主题不能形成系统的载体且有原始记录支持，这个问题对于审计很重要，但是，与本文的主题关联不大。一般来说，审计客体的信息系统并不是专门为审计而设计，系统地记录什么和不记录什么以及是否建立支持性的原始记录系统完全是基于其本单位的需要。当然，如果符合成本效益原则，委托人可以要求其人建立某些信息系统。

（六）审计意见类型及其原因

现在来分析审计取证模式和审计意见类型的关系。根据审计意见的保证程度，将审计意见分为合理保证和有限保证。合理保证表明审计意见的可靠程度较高，一般以积极方式提出结论。有限保证表明审计意见的可靠程度低于合理保证，一般以消极方式提出结论。所以，审计人员发表不同类型审计意见的关键因素是保证程度，而保证程度又是由审计证据所决定的，如果审计证据具有较高的支持程度，则发表合理保证审计意见，否则，就发表有限保证审计意见。

审计证据的保证程度又是由什么决定的呢？是审计取证模式，不同审计取证模式下，审计证据的保证水平不同。在事实发现型取证模式下，由于审计总体难以确定，并且已经审计的个体并不能有效地代表审计总体，无从根据已经审计的个体来推断审计总体，审计主题无法得到验证，所以只能就已经审计的个体且采取消极方式就发现的事实来发表审计意见，属于有限保证意见。

在命题论证型取证模式下，从理论上来说，全体审计命题得到证明之后，审计主题就得到了证明。在这种情形下，有两种选择，一是选择的样本能有效地代表审计总体，此时，能根据对样本的审计结果来推断总体状况（详细审计是抽样审计的特例），能对审计主题发表审计意见，这种情形下的审计意见采用合理保证方式；二是由于成本效益或审计产品使用者都是不需要较高程度的保证，抽样的样本并不能有效地代表审计总体，此时，只能就已经审计的个体且采取消极方式就发现的事实来发表审计意见，属于有限保证意见。特别需要说明的是，命题论证型取证模式下，出现有限保证审计意见，并不是技术上的原因，而是审计产品的使用者不需要较高程度的保证。

根据以上所述审计意见类型与审计取证模式的关系，再联系前面分析的审计主题、审计载体和审计取证模式的关系，归纳起来如表3所示。

四、行为审计主题、审计取证模式和审计意见：对预算执行审计的分析

本文以行为审计主题为基础，建立了一个关于行为审计取证模式选择及其与审计意见类型之关系的理论框架，那么，这个理论框架能否解释现实生活中的审计现象呢？下面，我们用这个理论框架来分析预算执行审计的审计主题、审计取证模式及审计意见类型，以一定程度上验证本文提出的理论框架。

预算执行审计的审计主题是预算行为，包括预算编制、预算执行和预算报告全过程的活动及相关经济活动。从理论上来说，审计主题有两类，一是特定的预算行为，二是约束预算行为的预算管理制度。根据本文的主题，我们关注预算行为。

当以特定的预算行为作为审计主题时，如果只关注某些特定类型的预算行为，其审计总体和审计个体应该是可以确定的，例如，人员经费开支是否违规、办公经费开支是否违规等特定的行为，并且，这些特定行为可能还存在系统且有原始记录支持的审计载体，如果只对这种类型的预算行为进行审计，可以采用命题论证型取证模式，并就这类特定的预算行为发表合理保证审计意见。当然，也有一些特定预算行为，要么审计总体无法明确界定，要么是不存在系统且有原始记录支持的审计载体，此时，审计取证模式只能采取事实发现型，也只能发表有限保证的审计意见。总体来说，如果以全部预算行为审计主题，则总体上难以确定审计总体，并且不能保证所有的预算行为都存在系统且有原始记录支持的审计载体，此时，只能就已经审计的个体并且以有限保证的方式发表审计意见。

我国预算执行审计的审计主题一般是包括全部预算行为和预算制度，从总体上来说，命题论证型和事实发现型取证模式都有用武之地，但是，在大案、要案、要情、要目这些审计目标驱动下，主要采用了事实发现型取证模式，也只能就已经发现的事实来发表有限保证审计意见。

总体来说，预算执行审计的审计主题、审计取证模式及审计意见类型之间的关系，与本文前面的理论框架相一致。

五、结论和启示

审计取证和审计意见是审计认知的最关键要素，并且二者密切相关。本文以行为审计主题为基础，建立一个理论框架，以解释行为审计取证模式的选择及审计取证模式和审计意见类型之间的关系。

审计目标和审计主题之间有一定的对应关系，一定的审计目标只能通过一定的审计主题来实现，而一定的审计主题只能承载一定的审计目标。行为主题只能承载合规性目标和合理性目标。

审计目标和审计主题确定之后，需要一个审计取证模式来获取审计证据。这个取证模式要解决包括三个问题：第一，审计标的，也就是审计实施的直接标的物的确定；第二，针对特定的审计标的，具体的审计目标是什么，也就是确定针对特定审计标的之审计命题；第三，如何证明每一个具体的审计命题，也就是确定和实施审计程序。

审计标的有三个问题，一是选择审计标的，二是确定审计标的之总体和个体，三是确定审计标的之载体。审计标的是审计实施的直接标的物，行为审计的审计标的是特定行为。审计总体就是审计标的之全体，审计个体就是审计标的之个体，审计总体是审计个体的集合。不同审计主题的审计总体和个体具有不同的特征。行为审计主题，如果将行为主体和行为类型结合起来，可以确定审计总体和个体的范围。审计载体就是审计活动直接实施的资料、实物和人，也称为形式上之标的。载体有三种情形，一是没有系统的载体；二是有系统的载体但没有原始记录支持；三是有系统的载体且有原始记录支持。就行为审计来说，上述三种情形都可能存在。

命题是可以被定义并观察的现象，不同的审计主题在审计命题方面具有不同的特征。特定行为的审计命题包括：合规性，合理性，发生性，完整性，准确性，截止，分类。

不同的审计命题、不同的审计载体，需要不同的审计程序。而审计命题、审计载体又与审计主题相关，所以，总体来说，审计主题是确定审计程序的基础性原因。审计程序有两层含义，一是审计程序的组合，二是特定审计程序的选择。关于特定审计程序的组合，有两种情形，一是详细审计，二是抽样审计。究竟是选择详细审计，还是选择抽样审计，基础性的原因是审计载体，如果审计载体是清晰的，并且是有原始记录支持的，则详细审计可行，抽样审计也可行；如果没有清晰的审计载体，无法确定总体的范围，当然也就无法进行科学的审计抽样。就特定审计程序的选择来说，审计命题、审计载体及相关的环境因素共同决定其选择。

审计取证模式就是审计标的、审计命题和审计程序三者的组合。不同审计取证模式最主要的分歧在于审计载体。总体来说，审计载体有三种情形：没有系统的载体；有系统的载体，但没有原始记录支持；有系统的载体，且有原始记录支持。财务信息主题属于有系统的载体且有原始记录支持的情形，行为审计主题上述三种情形都存在。

审计取证模式可以分为两种情形，一是有系统的载体且有原始记录支持，称之为有系统的载体；二是没有系统的载体或者虽然有系统的载体但没有原始记录支持，称之为没有系统的载体。有系统的载体和没有系统的载体，审计取证模式有很大的区别。在有系统的载体时，审计取证属于命题论证型模式；在没有系统的载体时，审计取证模式属于事实发现型。

根据审计意见的保证程度，将审计意见分为合理保证和有限保证。审计人员发表不同类型审计意见的关键因素是保证程度，而保证程度是由审计证据所决定的，审计证据的保证又是由审计取证模式决定的。在事实发现型取证模式下，只能发表有限保证意见。在命题论证型取证模式下，可以发表合理保证审计意见。

我国的预算执行审计的审计主题一般是包括全部预算行为和预算制度，主要采用事实发现型取证模式，发表有限保证审计意见，这与本文前面的理论框架相一致。

本文的结论告诉我们，审计目标、审计主题、审计标的、审计命题、审计程序、审计意见之间存在规律性联系，正是这种规律性的联系，产生了不同的审计取证模式，也正是这种规律性的联系，产生了不同类型的审计意见。审计制度之构建是一个系统工程，不能就局部论局部，必须以系统的观点来设计、完善、实施审计制度。当前，我国的政府审计还是以行为主题为主，在这种背景下，如何设计系统化的中国特色审计制度可能更加需要理解本文所探讨的各要素之间的规律性联系。

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审计目标论文篇4

一、现代审计理论结构研究的历史发展任何一门成熟的学科，都应在总结实践的基础上形成一套完整的、相互关联的、合乎逻辑的理论框架。审计理论的研究亦是如此。构建一个科学的审计理论框架，是审计理论研究系统需要，是审计学科趋向成熟的表现。本文主要探讨民间审计(注册会计师审计)的理论结构模式。何谓审计理论结构?从系统论的观点看，结构是指系统内部各组成要素之间的相互联系、相互作用的方式和秩序，也就是各要素之间在时间或空间上排列与组合的具体形式。审计理论作为一个系统，自应有其组成部分(要素)及各组成部分(要素)的组合方式。也就是说，审计理论结构是由构成的诸要素组合而成，而且诸要素之间有着合乎逻辑的内在联系并形成一个有机整体。

审计理论结构研究的意义何在?按照安德森(r.j.anderson)的观点，“审计理论的目的是提供一个合理的、首尾相应的概念结构以决定实现既定审计目标必需的审计程序。审计理论还提供一个评价与改善现行实务与程序的框架结构。”为此，审计理论必须有一个框架结构或结构体系，即审计理论结构，它是我们指导和评价现行审计实务的依据。研究审计理论结构需要解决的问题有二:一是构成审计理沦结构的要素有哪些?二是诸要素的内在联系，也即确定诸要素各处哪一层次?审计理论研究的开山之作是1961年莫茨及夏拉夫的《审计理论结构》(philosophyofauditing)。他们认为:“审计是有理论基础的，在审计行为活动的背后，存在着一整套基本的假设和完整的概念体系。”他们以哲学为逻辑起点，提出了八项审计假设和五个基本审计概念(即证据、应有审计关注、公允表达、独立性、道德行为卜构建了由哲学基础、假设、概念、规则及实际应用五个要素组成的审计理论结构模式。1978年尚德尔(charle，w.scholdl)所著《审计理论拟theory。fauditing)一书中提出的审计理论结构模式与莫茨及夏拉夫的模式相近，他则是从语义哲学、传播理论和思维心理学的角度来展开研究，提出的审计理论结构模式为“审计假设一审计定理一审计理论结构一原则一标准”这一形式。尚德尔的创新在于:(l)从假设中衍生了“定理”这一要素;(2)将说明理论结构组成部分及其相互关系的“结构”作为一个要素。他更注重审计在信息传播过程中的作用，认为“审计是一种旨在确立某种标准之遵循情况，进而表达意见或判断的人类评价过程”。1977年，安德森在《外部审计))(theextemalauditing)一书中提出的审计理论结构由6个要素组成:审计目标一公认审计准则(gaas)一审计概念一审计假定一审计技术方法一审计过程。安德森的贡献是，以目标为基点建立审计理论结构，并将目标的要求与作用延伸到实务即“审计过程”之中，形成了首尾相应的理论体系。20世纪80年代英国审计学家汤姆•李(tomlee)与戴维•弗林特(dav记flint)两人的观点基本相似，但与以上模式均有不同。

汤姆•李于1984年提出的模式由3个要素构成，即“本质与目标一假设一概念”，而弗林特于1988年提出的模式为“本质与目标一假设一概念一标准”。这两个模式的共同点是以审计的本质为出发点来构架审计理论结构。分析上述学者的观点，我们可大致将审计理论结构研究的历史发展划分为三个时期:(1)20世纪50年代到70年代中期，以审计假设为逻辑起点的模式;(2)70年代中期到80年代中期，以审计目标为逻辑起点的模式;(3)80年代中期以后，以审计本质为逻辑起点的模式。应该指出，上述各个时期的审计理论结构模式，在历史上各有所创新、有所发展，为我们研究现代审计理论模式奠定了基础。但是由于社会经济的发展，从今天的审计理论建设角度分析，上述模式似各有不足之处。主要表现在:莫茨及夏拉夫是审计理论结构模式的奠基人，他们以哲学为基础提出了理论结构诸要素，直到现在仍有着巨大的指导意义，其影响是深远的。但是他们把各门科学的共同方法论—哲学基础作为审计理论第一个层次要素，似失之过宽，而且其模式要素中没有列人审计目标、审计本质，也没有论及审计环境的影响，这些是他们所提出模式的相对不足之处。安德森的审计理论模式中提出了以审计吕标为基础引列其他诸要素，较之葛茨及夏拉夫的模式有新的发展，但是，他把审计假设这个重要的前提性因素列在审计准则及审计概念之后，逻辑欠严密。20世纪80年代汤姆•李与弗林特的模式都从审计本质出发引述其他因素，把审计本质这个因素列为模式之首位，是有贡献的，但是他还没有把模式诸因素置于社会环境中去进行考察。

二、审计环境对审计理论结构的影响审计理论结构与其他学科理论一样，受到环境的影响。这里所说的环境主要有:资本市场发展的全球化、一日千里发展着的信息技术、注册会计师面临着日益增加的诉讼风险环境等企业内部和外部的环境。这些环境发生变化，均会对审计理论结构诸要素产生巨大的影响。资本市场发展的全球化，包括资本利率、货币汇率的波动，人力资源、资本、技术的国际范围内的流动和产品更新换代、企业淘汰的加速。这些全球性环境因素，对企业的产品营销、成本、利润均会发生巨大影响，而作为鉴证、评价、判断企业经济活动的审计，必然在其本质、目的、假设、概念及标准等方面发生变化，从而影响审计的理论结构。随着社会经济的变化，信息技术发生了革命性的变革。信息技术的飞速发展正改变着市场、企业经营方式和产品的更新、人们的消费及储蓄方式，也改变着审计本身，即审计工作的电脑化。时至今日，审计工作中收集、分析、抽样、判断和报告都离不开先进的信息技术。审计人员在审计工作中，不仅利用计算机制订审计计划，储存工作底稿，而且可进行实时审计，保证客户的系统产生可靠的实时信息，同时可监控企业的经济业务，找出与审计准则之间的差异。可以预期，随着计算机技术的不断革新，审计软件的智能化将会实现，这就可减轻或替代审计师的劳动。

同时借助发达的信用卡金融工具和网络保密及识别技术而蓬勃发展起来的电子商务活动，已使企业的运作方式发生了根本的变化，要求企业能够根据某种要求，立即执行某种任务，建立或解除某种人事或商务关系，企业面临的不确定性因素更大，从而对中介机构的审计工作也提出了新的挑战。这充分说明:现代信息技术的革命必然推动审计技术方法的革命，从而影响审计理论结构。现代注册会计师审计，已成为最主要的一种审计。作为职业工作者的注册会计师，在其职业生涯中，无时无刻不处在潜在的职业风险中，一有疏忽，这种潜在的风险就可能转化为实在的风险，从而引起诉讼。以西方国家的注册会计师为例，自20世纪30年代以来，注册会计师涉嫌的诉讼案例已成千上万，而自20世纪60年代以来进人了诉讼“爆炸”时期。仅1993年，国际六大会计公司在法律诉讼及赔偿方面的费用就占总收人的19%。在中国，近10年来，先后发生的涉及审计诉讼的重大事件主要有深圳“原野”事件、北京“中诚”事件、浙江“尖峰”事件、山东“石油大明”事件、海南“琼民源”、四川“红光”和“东方锅炉”事件、甘肃的“银广夏”事件等。在验资业务方面，“全国已发生验资业务诉讼案件多达500余起，并仍呈上升趋势。”这些事例都涉及注册会计师的法律责任或经济责任，为此，已有多家会计师事务所被撤消或受处罚。这说明诉讼风险对审计已产生重大影响，审计，特别是注册会计师审计，处在潜在的职业风险环境之中。注册会计师界也因势而动，20世纪80年代以来，世界著名的五大会计公司都不同程度地实施了一种新审计模式—风险导向审计。我们可以看到，新的审计模式、方法或程序的采用，无不是职业界因日益变化的商业环境、审计环境而作出的反应。除上述各种主要审计环境外，审计还受到哲学、政治制度、国家方针政策、法律、文化等外界环境的影响。可见，研究审计理论结构，必须置于审计环境中进行考察。近几年来，国际及我国的审计学术界都开始重视审计环境问题。中国审计学会曾把审计环境问题列为专题进行研究。西南财经大学蔡春博士撰写的《审计理论结构》论文中着重阐述了环境对审计理论的影响;胡春元的博士论文《审计风险研究》也强调审计环境与审计理论诸要素的关系。

三、审计本质在审计理论结构中的地位前已述及，20世纪80年代英国的审计学家汤姆•李和弗林特分别提出的审计理论结构模式中，均以审计本质与审计目标为起点构建审计结构模式。这里拟对审计本质在结构中的地位进行论述。审计本质是一定社会环境或条件下，审计在达到审计目标、实现其职能后对社会所产生的影响。它反映了社会对审计的客观要求，是人们运用社会科学和自然科学的推理而得出的对审计的认识。由于人们在不同历史条件下的观点不同、研究的方法有异，所以审计本质的理论从传统的查账论发展为信息论、论、保险论。传统的查账论只反映审计工作活动的特征，未能反映审计的社会需求，也没有把审计置于社会环境中来考察，所以查账论不能反映审计的本质。自20世纪50年代开始，人们对审计的本质有了新的思考，信息论是其中的一种。以信息论为主导的审计本质理论认为经过审计后的信息，可提高其可信性，可使投资者依据披露信息决定企业的市场价值，从而做出理性的决策。论认为:随着股份有限公司组织形式下两权分离的深人发展，投资人、债权人和管理人员之间必然出现较多的利益冲突，为了促使股东和管理人员利益最大化，就产生了股东(委托人)委托外部审计人员对管理人员(人)的财务报告进行审查的需要，而同时，管理人员也需要外部审计人员通过审计鉴定其业绩报告的有效性和真实性。于是，论便应运而生。

这一理论认为，审计既代表财产所有者又代表财产经营者，它是两者的共同需求，审计的作用在于可促进股东利益和公司管理人员的利益都达到最大化。如前所述，20世纪80年代以来，注册会计师面临着的职业风险日益严峻，企业所有者与经营者都期望把企业的财务报告降低到社会可接受的风险水平之下，并愿意从自己的收人中支付一部分费用来聘请外部审计人员来进行审计，并把这部分审计费用视为保险费用。如果发生审计失职或疏漏而造成损失，审计人员依法就负有责任进行赔偿。在这种理论的指导下，审计本质被视为一种保险行为，因而称为审计本质的保险论。以上所述的审计本质的信息论、论和保险论都是与社会客观环境相联系，把审计置于社会结构中作考察。只是由于考察的角度不同而提出不同的观点。尽管审计本质可有不同的表述形式，但是弗林特称，“作为一种近乎普遍的真理，凡是在审计的地方，必存在一种受托责任关系，受托责任关系是审计存在的重要条件，审计是一种确保受托责任关系履行的社会控制机制。”我们认为，社会经济是复杂的、多样的、经常变化的，作为审计本质的理论，也是不断发展的，所以应该应用新的社会科学研究结构论的方法，把各种审计本质理论结合起来进行研究。

四、审计理论结构的关系问题

1.审计目标与审计理论结构的关系审计目标是审计行为活动意欲达到的理想境地或状态，它是审计环境对审计系统要求的反应，也是审计系统满足审计环境的要求标准。审计目标的确定是一种主观见之于客观的行为，是审计本质与特定的审计环境相互作用、互动的结果。也即审计目标的提出，是应审计环境的要求，同时受制于审计本质，不能超越审计本质来随意构建。所以，不从审计的本质出发，来理解审计是在财产所有权与经营管理权相分离而形成的受托责任关系下发展起来的一种社会控制机制，就无法理解现代审计包括从民间审计、内部审计到政府审计，从财务合规性审计到管理审计的全部发展过程。正是因为需要评价的受托经管责任范围的扩大，审计目标从合法合规性审计拓展到现在包括合法性、经济性、效率性、效果性等的多维审计目标体系。同时尽管审计目标响应审计环境的要求，作了扩展，然而这些目标均未偏离审计作为一种确保受托责任有效履行的社会控制机制这一本质。“传统财务审计是审核受托财务责任的完成过程及结果，管理审计是审核受托管理责任的完成过程及结果。”与汤姆•李和弗林特不同，我们认为，审计目标受制于审计本质，列为第二层次。审计目标是一多维的目标体系，可分解为财务审计目标、管理审计目标等。财务审计目标可进一步分解为查错防弊，财务报表的合法性、公允性、一贯性等;管理审计目标可进一步分解为评价企业管理部门、公共事业部门使用和管理受托资源的经济性、效率性、效果性、公平性、环保性等。这些目标指导、制约和影响着审计理论结构的其他因素。

2.审计假设与审计理论结构的关系审计假设是审计理论中的基本问题，它是联系审计目标与审计概念及审计准则等要素的中介。如何根据社会经济环境来构建审计假设，是审计理论研究方面的一个重要课题。在审计理论研究中，有些学者把审计假设作为论证指导其他要素的基础，如莫茨及夏拉夫的《审计理论结构》就是把审计假设列为审计理论诸要素之首的;尚德尔也是以审计假设为基础构建审计理沦结构的。我们认为，审计假设确实是审计理论结构中的核心问题，但应该是列于审计本质及审计目标之后的一个层次，因为是不可能依据审计假设来推导审计本质及审计目标的，如把它置于第一层次，就本末倒置，缺乏严密的逻辑联系。

审计目标论文篇5

【关键词】后续审计；目标作用；环节

一、后续审计的目标和作用

依据《内部审计具体准则第8号――后续审计》，后续审计是指审计机构或审计组织为检查被审计单位对审计结论（包括审计意见和建议等）的问题所采取的纠正措施及其效果而开展的审计。后续审计实质上是审计工作的往后延续，是审计机构或组织在对其已经审计完毕的被审计单位在上一次审计的基础上，就被审计单位执行审计结论的情况进行监督和评价的行为。

后续审计的目标从属于审计的目标，是实现组织内部既定控制目标和确保控制风险在可接受的范围内。从其具体审计目标看，应当包括：（1）充分性，即被审计单位针对审计结论所揭示的问题采取的措施，是否能够达到降低控制风险并实现控制目标的需要；（2）有效性，即被审计单位针对审计发现的问题采取的整改手段能不能够有效地降低控制风险，如果不能降低风险，就说明所采取整改手段缺乏有效性；（3）合理性，即被审计单位对审计结论，有没有采取恰当、合理的措施进行纠正，合理保证类似情况不再发生且满足成本效益原则；（4）及时性，即被审计单位针对审计结论所采取的行动和措施是否适时，能否及时堵塞漏洞并改善控制。

后续审计的任务是由其目标所决定的。依据目标，后续审计的主要任务包括：（1）检查了解并核实被审计单位对审计结论所明确需要整改的事项的整改落实情况；（2）检查了解审计组织在审计结论中所提出的可增加经济效益审计建议的实现程度，被审计单位是否采取积极行动推动其实现；（3）了解并确定审计结论中提出的审计意见和建议是否具有合理性和可行性；如果不切实际或不具有可行性，或者外部环境变化，影响审计结论的实施时，则应明确告知被审计单位；（4）了解被审计单位有否存在隐瞒行为，以便继续审计。

后续审计在审计实务中的作用主要体现在以下几个方面：

（1）有利于督促被审计单位整改落实审计结论。审计现场工作结束后，被审计单位是否按照审计结论的要求对审计发现进行整改或纠正，这其中的信息是不对称的，审计人员也是不知情的，这就要求审计组织追踪审查。后续审计不仅是审计人员对审计结论执行情况进行审查的有效手段，也能够发挥督促审计决定执行和落实纠正措施的作用。

（2）有利于发挥其监督和服务的载体作用。后续审计既体现审计监督的职能，也体现了服务的职能。后续审计既检查被审计单位审计结论的执行情况，体现监督职能，也评价被审计单位的整改措施实施效果，为被审计单位发展服务，也促进审计机构和组织实现转型的目的。

（3）有利于检验审计工作质量。后续审计，是对审计结论的执行情况检查，也是对审计工作质量的检验，有利于评价审计工作水平。通过对审计结论的合理性和执行情况进行回访，可以促使审计组织在下达审计结论时要与被审计单位的实际情况紧密结合，要使审计结论和审计建议具有较强的针对性和可操作性，这也有利于提高审计工作水平。

（4）有利于进一步完善审计反馈机制。后续审计不仅要让审计组织了解审计结论是否符合被审计单位的实际，所提出的审计意见和建议切实可行，还要让了解被审计单位在执行中暴露出的问题，以及是否存在需要补审等。这样建立了另外一个信息沟通渠道，也完善了审计信息的反馈。

（5）有利于保证审计的权威性和严肃性。后续审计能使被审单位重视审计工作。一方面，改进部分单位对审计结论的权威性认识不足；另一方面，也保证审计建议能够落到实处，强化审计的监督体系，促使被审计单位对审计的重视，维护审计的权威性和严肃性。

二、后续审计工作的程序

后续审计一般要经过以下6个环节：

（1）依据被审计单位的回复资料，初步了解被审计单位的整改情况。审计回复资料是被审计单位对审计结论做出答复。审计组织在进行后续审计前，应首先查阅被审计单位的回复资料，了解被审计单位整改情况，初步明白已经整改的内容和未整改的部分内容。

（2）对照审计结论，详细审阅、对比被审计单位的审计回复资料。审计人员需要对照审计结论文书，并将之与回复资料进行对比，详细、深入了解审计整改情况。这时，应特别关注以下几种情况：审计回复不充分的、被审计单位有异议或理解有误之处、被审计单位将不采取纠正措施或无法整改的部分。

（3）编制后续审计工作方案。在编制后续审计方案时，要注意后续审计的内容。审计的内容不仅要包括已经整改落实的内容，对被审计单位“语焉不详”的内容或回复资料中未涉及到的内容，应作为重点审计内容。在方案中，还应包括对重大的审计意见整改措施和实施现场的跟踪审计方案。

（4）开展后续审计工作。开展后续审计工作一般以现场审计效果更好。后续审计主要依据被审计单位回复资料、审计结论等文件，逐一核实被审计单位的整改落实情况。这一阶段尤其应了解被审计单位在回复资料中“语焉不详”的内容，实际了解整改情况；对被审计单位未整改或存在争议、异议的部分，不仅要了解被审计单位未整改、争议、异议的原因，还要注意了解审计结论本身的合理性和可行性，并向适当的人员进行汇报。如审计结论本身不合理或不具有可行性，应该免于被审计单位的有关责任。

在经过后续审计的必要程序和内容后，审计组织对已整改情况进行全面评估确认，对被审计单位已经实施或正准备实施纠正行动后的情况进行再评估判断。必要时，还可以进行再一次的后续审计。

（5）编写后续审计报告。审计组织在完成后续审计后，根据后续审计情况，编写后续审计报告。后续审计报告是对后续审计的工作总结，也是对审计工作效果的总结。后续审计报告要重点介绍被审计单位的整改落实情况和整改效果进行评价，还要对被审计单位存在争议、异议的部分进行分析，如有对审计组织的建议，也可在后续报告中予以适当反映或形成专题报告向适当的层次汇报。后续审计报告在报送适当的层级人员审阅后，如无异议，则可宣告该审计项目结束。

（6）整理资料，完善审计档案。后续审计资料包括：审计报告中涉及的有关事项的往来信件的复印件；后续审计中会议、电话联系、文件审阅、计算等工作的记录；审计回复以及传达或讨论纠正措施的往来文件的记录；向被审计单位做出的对预计纠正措施的意见和指出审计回复中存在不足的有关信件等等。后续审计工作记录是重要的审计资料，应将其整理好，并纳入审计项目归档管理，以便索引。

参考文献

[1]葛晓天.内部审计职能转变探讨[J].审计与经济研究，2005，（2）.

审计目标论文篇6

关键词：审计目标，审计

 

引言：审计目的是审计理论结构的逻辑起点，是审计工作的出发点和归宿，是任何类别审计的共同目的。而审计目标是审计目的的具体化，既是审计行为的出发点，又是审计活动的归宿。审计具体目标又是审计目标的具体化。

1.审计目标的概念

代表审计授权人或委托人的资财所有者主要想了解资财经营者的受托责任履行情况，审计是经授权或委托方可执行的一种行为，它执行的目的就取决于审计授权人或委托人。因此，评价资财经营者受托责任履行情况就构成了审计的目的，并且在不同的审计环境下，由于对受托经济责任的要求和理解不同，形成了不同的审计目标。

审计目标的确定取决于两个因素：一是社会的需求，二是审计界自身的能力和水平。一切与审计有关的政治环境、经济环境、法律环境和文化环境，构成了审计存在与发展的空间并制约着审计的发展。当然，审计也不是被动适应周围环境，在一定程度上，审计对其所处的环境也有反作用。当审计能够适应其环境需要时，就可以起到改善环境促进社会进步的作用；相反，则可能会阻碍社会的进步，并失去自身存在的条件。审计界自身的能力和水平对于审计目标的发展变化有重要影响。仅仅有社会各界对审计的需求，但审计界没有能力和水平，没有可能满足社会的种种需求，那么这些需求的存在也仅仅是期望和空想，不能成为现实。可以说，审计目标的确定是社会需求和审计界能力与水平之间的平衡点。

2.总体审计目标和具体审计目标

审计目标通常可以划分为总体审计目标和具体审计目标。总体审计目标是指审计机构实施审计要实现的最终目的，具体审计目标是总体审计目标的细化，是针对审计事项具体内容所确定的审计目的。

2.1总体审计目标

国家审计的总体审计目标可以概括为真实性、合法性和效益性。真实性是指被审计单位的会计处理遵守相关会计准则、会计制度的情况，以及相关会计信息与实际的财政收支、财务收支状况和业务经营活动成果相符合的程度。合法性是指被审计单位的财政收支、财务收支是否符合相关法律、法规、规章和其他规范性文件。效益性是指被审计单位的财政收支、财务收支及其经济活动的经济、效率和效果的评价。经济是指被审计单位经济活动是否做到了节约；效率是指经济活动的投入与产出之间的比率关系；效果是指经济活动是否达到了预期的目的。真实性、合法性和效益性三类审计目标是紧密相连的，其中真实性是基础，不真实本身就是不合法的，建立在不真实基础上的效益也是虚假的。合法性是基本要求，不合法的行为往往采取弄虚作假的手法加以掩盖，通过非法方式取得的效益也是不合法的，得不到法律的保护。效益性是最终目的，它需要以真实性和合法性作为基础，并且是在这一基础上的更高要求。真实、合法、效益都是审计工作应该达到的目标，但在审计实践中，审计机关一般要根据审计法律法规的要求，根据实际工作中存在的问题，以及社会法制环境状况和审计机关的人力、财力、技术资源等状况，确定审计目标更侧重于哪一方面，即明确审计目标的侧重点。

民间审计的总体审计目标是对被审计单位会计报表的合法性、公允性及会计处理方法的一贯性发表审计意见。合法性是指被审计单位会计报表的编制是否符合《企业会计准则》和国家其他有关财务会计法规的规定。公允性是指被审计单位的会计报表是否在所有重大方面公允地反映了被审计单位的财务状况、经营成果和资金（或现金流量）的变得情况。一贯性是指被审计单位会计处理方法的选用是否符合一贯性原则。

内部审计的总体审计目标是独立监督和评价本单位及所属单位财政收支、财务收支、经济活动的真实性、合法性和效益性，以促进加强经济管理和实现经济目标。

2.2具体审计目标

具体审计目标是上述总体审计目标在具体审计项目中的细化，是实施审计具体工作应达到的目标，它应能指导审计人员进行具体的审计工作。它的确定必须根据总体审计目标的要求和被审单位管理当局的认定。审计目标与管理当局的认定密切相关，因为审计人员的基本职责就在于确定管理当局的认定是否正确。

在实践中，我们常常根据审计目标的不同将审计业务划分为不同的类型，因此，不同的审计类型中，审计目标差距也会很大。

3.审计目标作用

审计目标是一个审计项目的出发点和归宿点，它直接影响着审计的范围、内容、所需证据类型、审计方法与技术手段，以及审计结论的表达方式和最终的处理结果。审计目标是审计的方向。在一个审计项目中，只有确定了审计目标，审计人员才有了审计的方向，审计最终才会得出结论。否则，审计活动是盲目的，审计的论点是分散的。同时，审计目标还是衡量审计工作成果的标尺，评价一个审计项目是否优秀，一个很重要的因素便是检验其是否实现了预定的审计目标。

4.审计过程与审计目标的实现

所谓审计过程，是指审计工作从开始到结束的整个过程，一般包括三个主要的阶段，即计划阶段、实施阶段和审计完成阶段。审计目标对审计全过程都会产生影响，对于整个审计项目具有重要的指导作用，不仅影响审计方案的制定，还影响审计的实施和报告。在计划阶段，审计人员必须确定审计目标，审计目标的确定又会影响审计标准的选择，以及审计的范围和程序、方法的设计；在实施阶段，审计人员要围绕审计目标收集审计证据，不断对审计证据进行评价和鉴定，如果发现所实施的审计程序不足以达到审计目标，审计人员还有考虑采用其他替代程序，补充收集证据。审计人员要根据收集的证据进行分析归纳，提出初步的审计意见和建议；在报告阶段，审计人员需要根据审计目标编写审计报告，出具评价意见，对于审计发现的问题，要根据其对审计目标的影响程度来决定是否写入审计报告进行披露。。

5.审计具体目标与所采取审计方法的关系

下面以财务审计为例，说明审计的具体目标与所采取审计方法的密切关系。

（1）存在或发生。。。审计要认定资产负债表所列的各项资产、负债、所有者权益项目是否存在，损益表所列示的各项收入和费用在会计期间是否确实发生。审计人员就需要对存货进行实地观察或监督盘点，对应收账款进行函证，对证明业务发生凭证进行审阅。

（2）完整性。审计要认定在会计报表中所列示的所有交易和项目是否都进行了会计核算并在报表中进行了反映。在检查业务记录的完整性时，审计人员需要对业务活动的内部控制和业务活动进行调查了解，要检查记录业务发生时的记录凭证，如检查发票存根，然后对照相关的会计记录以确认是否全部业务都进行了记录。

（3）权利和义务。审计要认定在某一特定日期，各项资产是否确属被审计单位的权利，各项负债是否确属被审计单位的义务。在验证资产的权利时，审计人员有时需要获取资产权证，向银行或其他资产保管机关取得所有权方面的确证材料；在验证负债义务时，审计人员可以向债权单位函证或向被审计单位索取负债声明等。

（4）计量与计算。审计要认定各项资产、负债、所有者权益、收入和费用等会计要素是否正确计量，按适当的金额进行核算，相关的计算是否正确。为达到这一目标，审计人员需要重新计算，或进行分析性复核，同时也要评价所适用会计计量政策的正确性。

（5）合法性。审计要检查被审计单位经济活动是否符合国家的法律、法规和其他有关规定。审计人员在审计实施前就要熟悉与被审计单位相关的法律法规，在实施审查各项经济活动时都要关注其是否符合规定，而且在形成审计意见，作出审计决定时也要就其合法性作出决定。

（6）揭示与披露。审计要认定会计报表上的特定组成要素是否被适当地加以分类、说明和在报表上反映。为实现这一目标，审计人员要抽样检查有关业务的会计处理和报表编制工作，看其会计处理及报表编制是否符合会计准则和会计制度的要求。

参考文献

李金华主编.审计理论研究.中国时代经济出版社.

审计目标论文篇7

【关键词】 激励机制； 绩效信息； 非财务计量绩效信息； 绩效审计； 非财务计量绩效信息审计

【中图分类号】 F239.44 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2016）23-0124-06

一、引言

委托关系是人类社会文明孕育的有效制度安排，是文明社会大多数活动的运行架构。在委托关系下，委托人如何激励人是合约的核心内容之一。然而，无论激励机制如何设计，人的绩效都是激励的基础。同时，人的绩效还是其付出努力程度的表征，也是委托人所托付事项的实现基础。所以，在委托合约中，人绩效是关键要素[ 1-5 ]。正是由于人绩效如此重要，人有积极性来操纵绩效信息，从而出现绩效信息失真。例如，现实生活中的“数字出官，官出数字”及上市公司财务报表造假都是典型的绩效信息失真。为了应对绩效信息失真，出现了一些有针对性的治理机制，包括绩效信息审计在内的绩效审计便是其中之一①[ 6 ] 。关于绩效审计有不少的研究，然而，关于非财务计量绩效信息审计的一些基础性问题还没有系统化的理论框架。本文从理论逻辑上分析非财务计量绩效信息审计的基础性问题，构建非财务计量绩效信息审计基本理论框架。

随后的内容安排如下：首先是一个简要的文献综述，梳理相关文献；在此基础上，对非财务计量绩效信息审计的基础性问题进行理论逻辑分析，提出非财务计量绩效信息审计基本理论框架；最后是结论和启示。

二、文献综述

非财务计量绩效信息审计的研究包括在绩效审计的相关文献中，分为两类：一是审计职业组织的绩效审计指南；二是研究性文献。

关于审计职业组织的绩效审计指南，有国际组织的，也有一些国家的。最高审计组织国际组织发表的《利马宣言――审计规则指南》中有绩效的内容，还专门了《关于绩效审计、公营企业审计和审计质量的总声明》及《绩效审计指南》。一些国家也了绩效审计指南，例如，GAO的《美国政府审计准则》有绩效的专门章节。国内也有些审计机构了绩效审计指南，例如常州市审计局了《绩效审计操作指南（试行）》。审计职业组织的绩效审计指南涉及到非财务计量绩效信息审计的方法。

关于研究性文献，主要涉及绩效审计的概念、影响因素、方法、绩效评价指标、绩效评价标准等[ 7-15 ]，还有一些文献研究特定领域的绩效审计，例如环境绩效、投资项目绩效、高校绩效等[ 16-18 ]，也有少量文献研究绩效审计理论问题[ 19-20 ]。

总体来说，关于绩效审计的一些基础性问题还缺乏系统研究，关于非财务计量绩效信息审计更是如此，本文拟探究这些基础性问题，提出非财务计量绩效信息审计基本理论框架。

三、基本理论框架

本文探究非财务计量绩效信息审计的基础性问题，这些问题包括：为什么会有非财务计量绩效信息审计――审计需求？什么是非财务计量绩效信息审计――审计本质？希望非财务计量绩效信息审计干什么――审计目标？非财务计量绩效信息审计是对谁审计――审计客体？非财务计量绩效信息审计的审计内容是什么――审计内容？非财务计量绩效信息审计由谁来审计――审计主体？非财务计量绩效信息审计如何审计――审计方法？非财务计量绩效信息审计与审计环境是什么关系――审计环境？通过对上述问题的探究，形成非财务计量绩效信息审计基本理论框架。

（一）非财务计量绩效信息审计需求

审计需求关注为什么审计，非财务计量绩效信息审计需求也不例外。一般来说，委托关系有三种类型，一是公共部门委托关系，二是私营部门委托关系（上述两种委托关系都是原始意义的委托关系），三是组织内部的委托关系②。这三种委托关系下，都存在信息不对称、激励不相容和环境不确定问题，因此，人都可能产生机会主义行为。为了治理人的机会主义行为需要设计一些应对机制，其中，信息报告制度是重要的机制之一。信息报告制度要求人向委托人真实地披露与经管责任相关的信息，这些信息主要包括两方面的内容，一是资源使用情况，二是责任目标完成情况。由于人的资源是委托人提供的，所以，委托人会关注资源使用情况。委托人将资源交给人，一定是希望人完成特定的事项，这就表现为人责任目标，委托人当然会关注这些目标的完成情况。一般来说，非财务计量绩效信息审计是以非财务计量的视角表征人责任目标完成的量化信息。

人在报告上述信息时，完全有可能操纵信息，甚至弄虚作假，也可能由于非故意的错误导致信息失真。其原因如下：第一，由于绩效信息是委托人激励人的基础，同时，这些信息在很大程度上还表征人的努力程度，所以，在自利动机的驱动下，人具有操纵绩效信息的积极性。由于信息不对称的存在，人有信息优势，在这种情形下，人具有了操纵绩效信息的可能性。由于上述积极性和可能性的存在，人作为信息责任方，提供的信息可能存在故意舞弊。第二，绩效信息是由人加工生产出来的，而人是有限理性的，在信息生产过程中可能出现错误。上述绩效信息舞弊和绩效信息错误，共同形成绩效信息的失真。

委托人作为理性人会预期到人的上述绩效信息失真，为了治理人的绩效信息失真，委托人会推动建立一些治理机制来应对绩效信息失真，信息审计是其中的机制之一。关于财务资源使用状况相关的信息是财务信息，绩效信息审计是作为绩效审计的一部分，非财务计量绩效信息审计属于绩效审计的部分，主要关注这类信息是否失真。当然，非财务计量绩效信息审计只是治理非财务计量绩效信息失真的机制之一，委托人最终采用何种治理机制或治理机制的组合是由成本效益决定的。一方面要达到治理效果，另一方面还会考虑治理成本，非财务计量绩效信息审计如果符合成本效益原则，则会成为委托人选择的治理非财务计量绩效信息失真的机制或其中之一。

（二）非财务计量绩效信息审计本质

审计本质关注审计是什么，非财务计量绩效信息审计本质也不例外。非财务计量绩效信息审计属于绩效审计，所以，其本质不能离开绩效审计本质。笔者先分析绩效审计本质，然后再分析非财务计量绩效信息审计的本质。

一般认为，审计是以系统方法从行为和信息两个角度独立鉴证经管责任中的问题和次优问题并将结果传达给利益相关者的制度安排[ 21 ]。以此为出发点，绩效审计是以系统方法从行为和信息两个角度独立鉴证经管责任相关绩效中的问题和次优问题并将结果传达给利益相关者的制度安排。与审计一般相比较，这里强调了经管责任相关绩效，而不是一般意义上的经管责任，很显然，其内涵更加特指，所以，其外延也就更加收敛。即使如此，对经管责任相关绩效的理解也有不同的观点，主要有两种：一种观点认为，这里的绩效主要是指与经济性、效率性和效果性相关的信息，绩效审计一方面关注这些信息的真实性，另一方面将这些信息与既定的标杆进行比较，以确定绩效水平，这种观点称为狭义绩效审计观。很显然，这种绩效审计观只承认真实性和效益性绩效审计。另一种观点认为，这里的绩效除了包括经济性、效率性和效果性相关的信息外，还包括行为是否合规，绩效审计还要关注责任人的相关行为是否符合既定标准，这种观点称为广义绩效审计观。很显然，这种绩效审计观同时承认真实性、效益性和合规性绩效审计[ 22-23 ]。

无论采用何种绩效审计观，都离不开绩效信息审计。非财务计量绩效信息审计属于绩效信息审计。其本质可以表述为：非财务计量绩效信息审计是以系统方法独立鉴证经管责任相关非财务计量绩效信息中的问题和次优问题并将结果传达给利益相关者的制度安排。这里强调的是经管责任相关非财务计量绩效信息，收敛了这种审计的内涵和外延，其范围域限定在经管责任相关非财务计量绩效信息。

审计本质的另一个维度是审计功能。一般来说，审计具有鉴证、评价和监督三大功能，非财务计量绩效信息审计也不例外。鉴证就是判断特定主题与既定标准之间的一致性，非财务计量绩效信息审计本质本身就包括这种含义，所以，鉴证是非财务计量绩效信息审计的基本功能。评价是在鉴证的基础上，将绩效与一定的标杆进行比较，以判断绩效水准。在许多情形下，委托人需要将人的绩效与一定的标杆进行比较，以确定人的绩效水平，如果授权审计人来履行这种职能，非财务计量绩效信息审计就有了评价功能。监督就是对发现偏离的责任者进行处理处罚，如果委托人授权审计人对责任人进行处理处罚，从技术逻辑来说，并不存在障碍，所以，非财务计量绩效信息审计可以具有监督功能。

（三）非财务计量绩效信息审计目标

审计目标是指希望审计干什么，非财务计量绩效信息审计目标也不例外。一般来说，审计目标区分为终极目标和直接目标。就终极目标来说，是指审计委托人期望通过非财务计量绩效信息审计干什么或得到什么。根据前面的分析，我们知道，在委托关系中，为了应对非财务计量绩效信息失真，委托人推动建立一些有针对性的治理机制，希望通过这个机制来抑制非财务计量绩效信息失真，非财务计量绩效信息审计是这些治理机制的组成要素。所以，审计委托人希望非财务计量绩效信息审计在抑制信息失真方面发挥作用。具体来说，就是希望审计能抑制非财务计量绩效信息失真。

就直接目标来说，是审计人希望通过非财务计量绩效信息审计干什么或得到什么。总体来说，审计人当然的目标是生产审计委托人满意的审计产品，履行好委托人的审计委托或授权。一般来说，非财务计量绩效信息审计产品有三种类型，一是审计鉴证产品，二是审计评价产品，三是审计处理处罚产品。审计鉴证产品是关注非财务计量绩效信息是否真实，一般以审计报告的形式出现；审计评价产品是将鉴证后的非财务计量绩效与适宜的绩效标杆进行比较，以判断责任方绩效水平，一般以绩效评价报告的形式出现；审计处理处罚产品关注非财务计量绩效信息偏离责任人的惩处，一般以审计决定的形式出现。上述审计产品只是产品清单，最终生产什么审计产品是由委托人需求决定的。

当然，直接目标是终极目标的基础，没有直接目标的达成，终极目标也就没有基础。另外，直接目标要以终极目标为导向，根据终极目标的需求来确定直接目标，也就是根据消费者的需求来确定生产什么产品。

（四）非财务计量绩效信息审计客体

审计客体关注审计谁，非财务计量绩效信息审计客体也不例外。由于委托关系具有广泛性，所以，人绩效信息也具有广泛性，由此，非财务计量绩效信息审计客体也具有广泛性。本文前面指出，委托关系包括公共部门委托关系、私营部门委托关系和组织内部委托关系，这三种委托关系下的人都是绩效信息审计客体，当然也都是非财务计量绩效信息审计客体。

在公共部门委托关系中，审计客体是公共责任承担者。政府的委托人是公众，在单一制国家，上级政府也是下级政府的委托人③。对于政府部门、政府事业组织来说，本级政府是委托人；对于非政府的NGO来说，供资者是委托人。人的绩效信息包括两部分，一是资源及其使用状况，二是公共责任完成情况。一般来说，资源及其使用情况体现在财务报告中，而公共责任完成情况则体现在各类绩效报告中。这里的公共责任有多种情况，可以是一个单位或部门的职责，也可以是一个项目的实施，还可能是一项政策的执行，也可以是一类公共资源的管理。所以，公共部门的绩效审计分为单位（部门）绩效审计、项目绩效审计、政策绩效审计、资源绩效审计，上述四方面的绩效审计都包括非财务计量绩效信息审计。

私营部门委托关系主要是私营企业，股东是委托人，管理层是人。管理层的绩效信息包括两部分，一是资源及其使用情况，主要体现在财务报告中，针对这种信息报告有专门的财务审计；二是经营绩效，包括财务成果、营运绩效、核心竞争力、可持续发展等方面的成果，这些绩效中，财务成果来源于财务报告，其他各类绩效信息基本都是非财务计量绩效信息，需要有专门的非财务计量绩效信息审计来鉴证其真实性。一般来说，股东是将企业作为一个整体来关注的，在一些特定情形下，股东也可能关注某些特定的项目，例如，大型工程项目、重要的科研项目，所以，这些情形下，项目也可能成为绩效审计的特定客体。

公共部门和私营部门都有内部组织层级，所以都存在内部委托关系，上级是委托人，下级是人。上级将一定的资源交付下级，并要求下级完成特定的职责，下级要向上级报告资源及其使用状况，更要报告其职责履行情况，非财务计量绩效信息主要体现在职责履行情况中。在一些特殊情形下，上级交付下级实施特定项目，这类项目的绩效信息也就成为报告内容。

以上所述的各类非财务计量绩效信息审计客体，归纳起来如表1所示。

（五）非财务计量绩效信息审计内容

审计内容关注审计什么，非财务计量绩效信息审计内容也不例外。一般来说，非财务计量绩效信息审计客体不同，其承担的经管责任内容也不同，所以，其绩效信息审计内容也不同。根据本文的分析（表1），绩效信息审计客体包括以下主要情形：单位绩效、工程项目绩效、科研项目绩效、政策绩效、资源绩效。不同情形下的绩效信息不同，从而审计内容也不同。

1.单位绩效信息审计内容

单位绩效包括的范围很广，凡是具有独立职能的组织都应该报告其职能履行情况，从而都具有非财务计量绩效信息。在公共委托关系中，一级政府、一个政府部门、一个政府事业单位、一个NGO组织，都具有独立的职能，都应该报告其职能履行绩效，都会有非财务计量绩效信息。当然，由于不同单位的职能不同，其绩效信息也不同，进而其非财务计量绩效信息内容也不同。例如，高等学校的绩效指标与医院不同，从而，其非财务计量绩效信息内容也不同。另外，即使是同一单位，在不同时期，委托人对其绩效的关注重点也可能不同，从而引致非财务计量绩效信息内容不同。例如，对于各级地方政府，以前的绩效考核中并不关注资源环境绩效，党的十以来，将生态文明提到了重要日程，所以各级政府的绩效指标中，资源环境绩效成为重要内容，进而，这方面的非财务计量绩效信息也就成为政府审计重要内容。

2.工程项目绩效信息审计内容

工程项目绩效分为两个阶段，一是建设绩效，二是营运绩效。建设绩效包括建设成本、建设质量、建设工期、建设环境影响等，不同的项目在上述各方面的权重可能有些区别。营运绩效一般是工程项目的设计功能实现情况，主要体现为一些非财务计算指标，不同的工程项目，其功能指标差异较大。

3.科研项目绩效信息审计内容

科研项目绩效主要关注科研成果及效果，科研成果是科研的直接产出，而效果则是科研成果使用后的产出。很显然，不同的科研项目，成果和效果的指标不同。

4.政策绩效信息审计内容

政策绩效主要关注政策事实和价值两个维度，事实维度是指政策目标达成情况，一般体现为一些量化指标；价值维度指政策产生的影响，这些影响是以价值判断为基础的，也可能体现为一些量化指标，其中包括非财务计量绩效信息。

5.资源绩效信息审计内容

这里的资源是指为特定目标而设定的具有专门用途的资源，资源绩效是指其特定目标达成情况，一般也体现为一些量化指标的非财务计量绩效信息。

（六）非财务计量绩效信息审计主体

审计主体关注谁来审计，非财务计量绩效信息审计主体也不例外。审计主体的要求包括独立性和专业胜任能力，由于专业胜任能力是可以建立的，所以，从根本上来说，对审计主体的唯一要求是独立性。当然，在保持独立性的前提下，还要考虑成本效益原则。根据这两个原则，在不同的委托关系中，审计主体有不同的选择。

在公共委托关系中，当政府本身作为审计客体时，其审计主体只能是上级政府建立的审计机关，或者是同级政府分权制衡下，本级政府的一种权力通过其设立的审计机关对另一种权力进行审计。当政府部门或事业单位作为审计客体时，本级政府设立的审计机关或上级政府审计机关都具有独立性，都可以成为审计主体，究竟选择何种审计主体，要从成本效益原则来考量。至于单个项目、单项政策、一类资源的绩效信息审计，可由这些事项负责的机构来确定其审计主体选择，基本类似于上述政府本身、政府部门或事业单位的审计主体之选择。至于NGO组织，其审计主体有两种情形，一是供资者积极参与NGO组织治理，此时，可以由供资者选择审计主体，可以委托民间审计组织来审计，也可以申请政府审计机关来审计；二是供资者基本不参与NGO组织治理，此时，政府审计机关应该积极地参与其中，作为审计主体。当然，当政府审计机关作为审计主体时，也可以采取业务外包的方式，委托民间审计组织来实施，这并不改变政府审计机关作为审计主体的事实。

在私营委托关系中，对于企业管理层的审计，股东一般会委托民间审计组织来实施。当然，如果股东投资了许多企业，也可以建立自己的审计机构来对接受投资的企业进行审计。究竟选择何种审计主体，股东会基于其成本效益考虑而理性作出。

在单位内部委托关系中，审计客体是单位内部组织，其审计主体有两种选择，一是建立内部审计机构，二是委托民间审计机构，选择何种审计主体，单位最高领导层会根据成本效益原则作出。

非财务计量绩效信息审计主体的选择中，一个需要讨论的问题是绩效考核部门能否作为审计主体？从独立性来说，在许多情形下，绩效考核部门可能不具有应有的独立性，此时，就不宜作为审计主体。例如，在公共委托关系中，一些指标是层层加码确定的，下级绩效指标可能是上级绩效的基础，没有下级指标的操纵，上级绩效可能难以完成，在这种情形下，上级绩效考核部门可能难以保持独立性，从而也就不能作为这些绩效指标的审计主体。当然，如果绩效考核部门能保持应有的独立性，从专业胜任能力来说，绩效考核部门应该是没有问题的，如果还符合成本效益原则，则绩效考核部门是可以作为绩效信息审计主体的。

（七）非财务计量绩效信息审计方法

审计方法涉及怎么审计，非财务计量绩效信息审计也不例外。从审计基本理论视角出发，这里仅关注审计取证模式。一般来说，审计取证模式包括命题论证模式、数据流程模式、数据分析模式和专业测量模式，上述四种模式在非财务计量绩效信息审计中都有可能采用。

命题论证模式是存在完整信息链的情形下，为了验证上一层级的信息，可以追踪支持其形成的下一层级信息，通过层层追踪，最后使得最高层级的信息得到验证。这个追踪过程，类似于将大命题分解为小命题，通过小命题的证明来获取对大命题的证明。一些非财务计量绩效信息存在完整的信息链，可以用到这种取证模式。例如，为了验证产品的销售量，可以跟踪到不同客户的销售量，不同客户的销售量可以追踪到销售发票，销售发票还可以追踪到出库单和运货单，而出库单还可以通过存货明细账追踪到入库单，进而追踪到生产记录，运货单还可以追踪到运费支付记录。当然，命题论证模式的审计程序较为复杂，审计成本较高，但是，通过这种取证模式获取的审计证据，可以支持审计师发表合理保证审计意见。

数据流程模式是不存在完整的信息链但数据流程本身可以鉴证的情形下采用的审计取证模式。在一些情形下，数据是闭环产生的，不受人的干扰，如果经过评估，认为数据生产流程值得依赖，则其生产的数据当然也就值得依赖。例如，为了改善公共服务的质量，英国于1991年颁布的citizen's charter initiative法案要求英格兰及威尔士审计委员会负责开发公共服务绩效评价指标，并定期公布经过审计后的这类绩效数据。由于这些绩效指标大多数是非财务指标，这些审计机关采用的工作方法是不对数据本身进行审计，而是对数据产生的流程进行审计，并公布对这些流程的审计结果[ 24 ]。一般来说，由于数据流程模式本身并没有验证数据，数据流程的可靠性只是数据质量的数据证据，所以，这种取证模式通常支持审计师发表有限保证审计意见。

数据分析模式是通过数据之间的逻辑关系来验证数据是否存在失真。许多非财务计量绩效数据与一些数据存在某种可验证的逻辑关系，如果责任方提供的数据不存在这些逻辑关系，则很有可能是这些数据存在失真。例如，产量与用电量之间存在逻辑关系，作为绩效指标的产量如果有较大幅度增长，而用电量却没有增长，这就存在两种可能，一是该单位出现了节电技术，二是产量数据失真。如果没有采用节电技术，则产量数据就是虚假。当然，数据分析模式的分析方法很多，特别是在大数据背景下，用于数据分析的相关数据很多，从而使得这种审计取证模式具有较为广泛的适用性。但是，一般来说，这种数据发现的只是可能的疑点，是否真的存在失真，还需要进一步验证。即使对疑点核实之后存在数据失真，通常也不能肯定是否还有其他类型的数据疑点，所以，通常只支持审计师发表有限保证审计意见。

专业测量模式是通过现场测量的方式来获取数据，将获取的数据与责任方提供的数据进行比较，以判断责任方数据的可靠性。这种取证模式有两个关键，一是现场测量以获取数据，一定要保证专业性，并且专业测量的方法要与责任方相一致；二是当发现测量的数据与责任方提供的数据存在偏离时，如何判断这种偏离，因为数据受到一些权变因素的影响，在不同时点测量得到的数据可能存在差异，如何确定合理的差异是问题的关健。例如，环境责任绩效指标可以采取专业测量的方式来验证，但不同时点测量的数据可能存在差异，要判断责任方提供的环境绩效数据是否存在失真，就要合理确定可容忍的偏离范围。

（八）非财务计量绩效信息审计环境

在基本理论层面，审计环境理论关注两个问题，一是审计环境如何影响审计，二是审计如何影响审计环境，非财务计量绩效信息审计也不例外。

从审计环境对审计的影响来说，非财务计量绩效信息审计环境从两个路径影响审计：一是影响审计需求，不同的审计环境下，对非财务计量绩效信息是否存在审计需求及何种非财务计量绩效信息是审计重点，存在重要影响，例如现在非常重要的资源环境责任信息审计，在以前并没有得到重视，发生这种变化的原因是资源环境问题的严峻性；二是影响审计技术方法，在不同的审计环境下，能用于非财务计量绩效信息审计的技术方法也不同，例如，在专业测量模式用到的测量技术就受到科学技术环境的影响。

从审计对审计环境的影响来说，非财务计量绩效信息审计主要通过审计产品来影响审计环境。非财务计量绩效信息审计产品包括鉴证产品、评价产品和处理处罚产品，这些审计产品通过委托人及利益相关者的使用，会影响人及利益相关者的行为，从而影响非财务计量绩效信息质量，进而影响委托关系下的经管责任之履行和公共责任的履行及企业的营运。

四、结论和启示

非财务计量绩效信息审计是治理绩效信息失真的机制之一，本文从理论上分析其基础性问题，提出非财务计量绩效信息审计基本理论框架。

关于审计需求，由于自利和有限理性，非财务计量绩效信息可能出现失真，为了应对这种信息失真，委托人会推动建立信息治理机制，非财务计量绩效信息审计是其中之一。

关于审计本质，非财务计量绩效信息审计是以系统方法独立鉴证经管责任相关非财务计量绩效信息中的问题和次优问题并将结果传达给利益相关者的制度安排，可能具有鉴证、评价和监督三大功能。

关于审计目标，非财务计量绩效信息审计的终极目标是抑制非财务计量绩效信息失真，直接目标是生产让审计委托人满意的审计产品，包括鉴证产品、评价产品和处理处罚产品。

关于审计客体，公共部门委托关系、私营部门委托关系和组织内部委托关系中的人，都是非财务计量绩效信息责任方，从而都是审计客体。

关于审计内容，人绩效信息包括单位绩效信息、工程项目绩效信息、科研项目绩效信息、政策绩效信息、资源绩效信息，上述信息中都包括非财务计量绩效信息。

关于审计主体，非财务计量绩效信息主体包括政府审计机关、民间审计机构和内部审计组织，委托人会根据独立性和成本效益原则选择审计主体。

关于审计方法，命题论证模式、数据流程模式、数据分析模式和专业测量模式在非财务计量绩效信息审计中都有可能采用。

关于审计环境与审计的关系，一方面，审计环境通过审计需求和审计技术方法两个路径来影响非财务计量绩效信息审计；另一方面，非财务计量绩效信息审计通过审计产品使用所发挥的效果来影响审计环境。

本文的研究启示我们，非财务计量绩效信息审计是一个系统，而系统功能的发挥很大程度上依赖于系统各要素之间的协调配合。在建立和实施非财务计量绩效信息审计制度时，要以系统的观点，就事论事、缺乏系统思考建立的审计制度是不可能发挥其预期功能的。

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审计目标论文篇8

【关键词】 内部审计本质； 鉴证； 审核机制； 监督机制； 监视机制

【中图分类号】 F239.44 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2017）03-0127-05

一、引言

内部审计本质就是内部审计所固有的根本属性，主要关注内部审计是什么，它是各种内部审计理念的基础。对内部审计本质的认识不同，会有不同的内部审计理念，进而会有不同的内部审计行为和制度建构。现实生活中，一些人将内部审计视为“包打天下”的神器，无端扩大内部审计的边界，这种机会主义行为也许一时会带来内部审计的“繁荣”，但是，最终会将内部审计引入歧途，甚至导致内部审计职业消亡[ 1 ]；另外有些人对内部审计无端反感和抵制，从而极大地影响内部审计的发展[ 2 ]。现实生活中的这些现象，都是对内部审计本质的错误理解，进而产生了错误的行为。所以，正确认识内部审计是内部审计制度建构的前提。

关于内部审计本质有不少研究文献，一些权威机构也了自己的观点。本文在梳理现有观点的基础上，基于审计一般本质及组织目标，提出一个内部审计本质的理论框架，并用这个理论框架来分析IIA的内部审计概念。

随后内容安排如下：首先是简要的文献综述，梳理相关文献；在此基础上，基于审计一般本质和组织目标，提出内部审计本质的理论框架；然后用这个理论框架来分析IIA内部审计概念体现的内部审计本质，以一定程度上验证这个理论框架；最后是结论和启示。

二、文献综述

关于内部审计本质有两类文献，一是研究性文献，二是职业组织的文献。

从研究性文献来看，关于内部审计本质主要有查账论、O督论、评价论、经济控制论、问责信息论、管理职能论[ 3-4 ]。查账论认为，内部审计就是查账，是会计检查。监督论认为，内部审计是一种经济监督活动，这具有中国特色的内部审计本质，其代表人物是边恭甫教授，他认为，内部审计是一种内部具有独立性的经济监督[ 5 ]。评价论认为，内部审计是一种独立的评价活动，其代表人物是劳伦斯・B.索耶，他认为，内部审计是组织内部对组织各类营运和控制进行系统客观评价，如财务报告及营运信息是否准确和可靠，风险是否确认和抑制，外部法规及内部规章是否遵守，相关标准是否符合，资源是否有效使用，组织目标是否有效达成[ 6 ]。经济控制论是基于戴维・弗林特（David Flint）的观点，他认为，“作为一种近乎普遍的真理，凡存在审计的地方，一定存在一种受托责任关系，受托责任关系是审计存在的重要条件。审计是一种确保受托责任有效履行的社会控制机制”。以此为基础，一些文献认为，内部审计的本质是一种保证组织内部受托责任有效履行的经济控制机制[ 7-9 ]。问责信息论认为，内部审计是组织内部问责机制的重要构成要素，其基本功能是问责信息保障[ 10 ]。管理职能论认为，内部审计是一种管理职能，是管理当局保证企业目标得以实现的重要手段，是为了弥补或强化某些管理职能[ 11-14 ]。此外，还有文献认为内部审计是组织内部的免疫系统[ 15 ]。

内部审计职业组织的与内部审计本质相关的权威公告主要是IIA的职责说明书和准则，先后有两种观点，从1947年第1号《内部审计职责说明书》（SRIANo.1）到1990年第6号《内部审计职责说明书》（SRIANo.6），认为内部审计是组织内部的独立评价职能；2001年《内部审计专业实务标准》（Standards for the Professional Practice of Internal Auditing，SPPIA）开始，认为内部审计是独立、客观的确认和咨询活动。

上述关于内部审计本质的观点特别是IIA的相关文献，为我们认知内部审计奠定了良好的基础。从某种意义上来说，这些观点都是正确的。然而，认知内部审计本质应该有两个条件：一是不能离开审计一般的本质，无论如何，内部审计还是审计，所以，不能离开审计一般的本质；二是内部审计不能离开组织目标，无论如何，内部审计是组织内部职能，任何组织内部职能都应该有助于组织目标的达成，否则，这个职能没有存在基础。本文根据这两个条件，在现有认知的基础上，提出内部审计本质的理论框架。

三、理论框架

审计本质是一个体系，不同的审计既有共性本质，也有个性本质。内部审计作为审计体系的一个组成部分，其本质也有一个亚层级的体系，体现为内部审计共性本质和个性本质。本文的理论框架分析阐述内部审计这两个层级的本质。

（一）内部审计共性本质

内部审计共性本质是各种内部审计都具有的本质共性，这个本质显然离不开审计一般本质，是在审计一般本质的基础上增加内部审计的特有内涵。那么，审计一般本质是什么呢？虽然有多种观点，但是，绝大多数文献认为，审计离不开委托关系。基于此，一般认为，审计是以系统方法从行为和信息两个角度独立鉴证经管责任中的问题和次优问题并将结果传达给利益相关者的制度安排[ 16 ]。

内部审计本质当然离不开审计一般的上述本质，并且还要增加内部审计的内涵，同时，还要有广泛的时空适应性。因此，本文提出内部审计本质的如下表述：内部审计是以系统方法从行为和信息两个角度独立鉴证经管责任履行中影响组织目标的消极因素及相关治理机制并将结果传达给组织内部利益相关者的制度安排。

这个内部审计本质的含义如下：第一，内部审计离不开委托关系，服务于经管责任之履行。第二，内部审计服务于经管责任之履行的路径是鉴证影响组织目标的消极因素及相关治理机制，将结果传达给组织内部利益相关者。这个路径表现，内部审计是围绕组织目标来开展工作的。围绕组织目标开展鉴证，一是鉴证消极因素，二是鉴证应对消极因素的治理机制。上述两方面的鉴证结果都要传达给组织内部利益相关者。第三，内部审计鉴证的消极因素及相关治理机制可以区分为行为主题和信息主题，而这些审计主题本身还可以再细分，例如，行为主题可以细分为具体行为和制度，而信息主题可以细分为财务信息和非财务信息。第四，内部审计对消极因素及相关治理机制的鉴证是以系统方法进行的，不是随心所欲，也不是毫无章法，而是有一整套适宜的方法体系，有自己的核心技术。第五，内部审计的鉴证具有独立性，内部审计与所鉴证的事项无利益关联，也不受鉴证客体的领导或影响。第六，内部审计通常是组织内部的利益相关者使用（当然，不排除以组织名义对外内部审计结果），不是服务于组织外部的利益相关者。

（二）不同类型内部审计的共性特征和个性特征

内部审计个性是不同的内部审计所具有的个别属性。一般来说，影响组织目标的消极因素包括两类，一是由人性自利和有限理性导致的问题和次优问题，二是由组织环境导致的风险因素。为了应对这些消极因素，组织会建立由三道防线组成的治理机制，内部审计有三种可能的选择：在第一道防线中，作为制衡机制的组成部分，行使审核功能；在第二道防线中，作为监督机制的组成部分，行使监督功能；在第三道防线中，作为监视机制，行使监视功能。如此一来，内部审计就有三种类型：作为审核机制的内部审计、作为监督机制的内部审计和作为监视机制的内部审计，不同的内部审计具有各自的属性特征。

作为审核机制的内部审计，审核只是对其他人履行过的职能进行检查，本身不履行新职能，只是一种纠错机制。一般来说，审核是业务流程的一个组成环节，内部流程中设置这个环节的目的是对前置各环节的业务履行进行检查，主要有两类检查：一是检查相关的经济行为是否符合与该行为相关的法律法规及组织内部规章；二是检查经济信息的生产是否符合与该信息生产相关的法律法规及组织内部规章。上述两类检查，实质是判断相关的经济行为与经济信息是否符合既定的标准，这本质就是鉴证。但是，作为审核机制的内部审计并没有到此为止，还有进一步的功能，这就是对偏差事项的纠错。如果审核机制发现了不符合既定俗嫉木济行为或不符合既定标准的经济信息，通常会要求偏差所产生的环节进行纠正，通过这个纠错功能，确保经过审核之后的经济行为与经济信息符合既定标准。一般来说，审核发现偏差时，通常不会追究偏差发生环节的责任，因为这种偏差可能还没有给本组织带来损失。综上所述，作为审核机制的内部审计有两项核心内容，一是鉴证，二是纠错①。

作为监督机制的内部审计，主要是通过对第一道防线已经完成工作的再次检查，以发现第一道防线的漏网之鱼。这种检查一般是业务流程全部完成之后进行的，不是业务流程的组成部分，所以不会影响业务流程的运行，但是，如果发现有偏差，一般也难以通过业务流程本身来纠错，因为业务流程已经全部履行完毕。一般来说，作为监督机制的内部审计，对于已经完成工作的再次检查，主要有两类检查：一是检查已经完成的经济行为是否符合与该行为相关的法律法规及组织内部规章；二是检查已经生产出来的经济信息是否符合与该信息生产相关的法律法规及组织内部规章。这两类检查，都是将已经完成的经济行为或已经生产出来的经济信息与既定标准相比较，判断这些经济行为或经济信息是否符合限定标准，这实质上就是鉴证。只是这种鉴证是在全部业务流程履行完毕之后的鉴证，不是业务流程中对前置环节的鉴证。当然，作为监督机制的内部审计不只是鉴证，对于发现的偏差，一般要追究责任，进行处理处罚。其原因是，既然业务流程已经全部履行完毕，就意味着业务流程相关的各岗位、各部门认为其业务流程处理遵守了相关的既定标准，而监督环节在事后发现偏差，表明业务流程中的相关部门或岗位并没有履行好自己的职责，甚至有可能是有意而为之，这就需要进行处理处罚。另外，作为监督机制的内部审计还要通过威胁路径来发挥抑制消极因素的作用，而威胁路径发挥作用的前提是处理处罚，没有处理处罚，即使发现某些部门或岗位存在偏差，对这些部门或岗位没有负面影响，当然也就无从谈威胁作用。综上所述，作为监督机制的内部审计，有两项核心内容，一是鉴证，二是处理处罚。

当然，现实世界是复杂的，作为审核机制的内部审计，如果发现偏差，并没有处理处罚；而作为监督机制的内部审计，如果发现偏差，就会进行处理处罚。同样是偏差，发现的时间不同，后果也不同，这似乎有失公平。正是在这种思维的主导下，一些组织的内部审计，对于监督环节发现的偏差也不处理处罚，只是做善后式的纠正，这种情形下的内部审计，其核心内容就只是鉴证。

审计目标论文篇9

企业审计环境是不属于企业审计但影响企业审计产生、存在和发展的因素，根据系统论，企业审计是一个系统，企业审计环境就是这个系统的环境，系统与系统环境之间存在交换关系[ 1 ]。审计实践中，企业所在国家或地区的企业审计发展状况不同，各类审计主体开展的企业审计发挥的作用也不同，即使是同一国家或地区，在不同时期的企业审计也各有特色，这些现象都表明，企业审计与其环境之间存在相互影响的交换关系。科学有效的企业审计制度必须适宜于特定的环境，而企业审计也必须作用于环境才能发挥其价值。因此，从理论上厘清企业审计与审计环境之间的关系具有重要的意义。

目前，关于企业审计与审计环境之关系的研究很多，大体分为两类，一是研究审计环境如何影响企业审计，二是研究企业审计如何影响审计环境。总体来说，对于二者之关系尚缺乏深入系统的研究，还缺乏一个能融合各类审计主体的一般性的企业审计与审计环境之关系的理论框架。本文拟致力于此。

二、文献综述

关于企业审计与审计环境之关系的研究有两类，一是审计环境如何影响企业审计，二是企业审计如何影响审计环境。

很多文献研究影响企业审计的环境因素，归纳起来包括：（1）企业产权性质及融资方式[ 2-3 ];（2）国有资产监督管理体制及其改革[ 4-5 ];（3）企业管理体制及其改革[ 6 ];（4）企业竞争及经营状况[ 7 ];（5）国家审计理念[ 8 ];（6）企业信息化程度[ 9-10 ];（7）国家的政治体制、法律环境、经济环境、科技文化环境[ 11-12 ]。

关于企业审计影响审计环境的主要是实证类研究文献，归纳起来企业审计对其环境的影响或作用主要表现在：（1）预防企业违纪及职务犯罪[ 13-14 ];（2）提升企业会计信息质量[ 15-16 ];（3）降低企业成本[ 17-18 ];（4）提升企业内部控制质量[ 19-20 ];（5）影响企业股票价格及投资者决策[ 21-22 ];（6）促进企业绩效提升[ 23-24 ];（7）促进企业投融资效率提升[ 25-26 ]。

尽管研究企业审计与其环境因素之关系的文献很多，但总体来说，对于二者之关系尚缺乏深入系统的研究，关于企业审计与审计环境之间的关系，还是缺乏一个能融合各类审计主体的一般性的理论框架。

三、理论框架

本文的目的是在现有文献的基础上，提出一个关于企业审计与审计环境之关系的理论框架，为此主要讨论两个问题，一是审计环境如何影响企业审计，二是企业审计如何影响审计环境。

（一）审计环境如何影响企业审计

根据系统论理论，系统有不同的层级和视角，所以，对企业审计也可以从不同的层级和视角来考察，一个审计项目可以作为一个系统，一个审计小组也可以作为一个系统，审计机构内部专门负责企业审计的审计部门还可以作为一个系统，不同的系统选择，系统环境当然也就不同。本文的定位是基本理论框架，所以，选择由企业审计基本要素组成的企业审计系统作为考察对象，分别分析审计环境对企业审计各基本要素的影响。

1.审计环境对企业审计本质的影响

不同的审计环境下，企业审计现象呈现较大差异，由于企业审计现象的差异，人们对企业审计本质认知也会存在差异。例如，国有企业不多的国家，企业外部审计主要由民间审计来实施，而在国有企业较多的国家，政府审计机关在国有企业审计中发挥很大的作用。在前一种情形下，对企业审计本质的认知可能更加偏向于從民间审计的角度来认知企业审计;在后一种情形下，对企业审计本质的认知就可能带有政府审计的成分。又如，不同的审计环境下，企业审计内容不同：有的环境下，企业审计内容主要是报表审计;在另外一些环境下，企业审计内容主要是合规审计。这些不同的审计现象也会影响人们对企业审计本质的认知。在前一种环境下，更有可能从报表审计的角度来认知企业审计，而在后一种环境下，则更有可能从合规审计的角度来认知企业审计。

2.审计环境对企业审计需求的影响

企业类资源委托关系中，为了治理人的问题和次优问题，委托人会推动建立针对人的企业审计制度。从逻辑上来说，审计环境有两个路径来影响企业审计需求，一是影响委托人的审计需求强烈程度，二是影响人问题和次优问题的严重程度。就委托人的审计需求强烈程度来说，企业的所有权性质不同，会影响其股东对人问题和次优问题的容忍程度，进而影响其审计需求强烈程度。例如，国有企业股东对人问题和次优问题的容忍程度可能高于非国有企业股东，由此会影响审计需求的强烈程度。就人问题和次优问题的严重程度来说，不同的审计环境，人的激励不相容程度不同、信息不对称程度不同、环境不确定性不同、人所领导的组织单元的治理状况不同，这些都可能会影响人发生问题和次优问题的动力和机会，从而影响这些问题的严重程度，如果超出委托人的可容忍程度，就会产生审计需求。

3.审计环境对企业审计主体的影响

从逻辑上来说，审计环境对企业审计主体的影响有两个路径。第一，根据经典审计理论，审计主体选择是资源类委托关系中委托人的权利[ 27 ]，不同的环境下，企业赖以形成的资源类委托关系不同，从而具有不同的委托人，这种委托人的不同会导致企业审计主体的不同。例如，国有企业依赖国有资源委托关系，而私营企业则不依赖国有资源委托关系，这两种情形下的委托人不同，导致企业审计的审计主体不同。第二，不同的审计环境下，民间审计的发展状况不同，在民间审计发展水平较高的环境下，政府审计和内部审计的许多企业审计业务可以外包民间审计机构，而在民间审计发展水平不高的环境下，这种审计业务外包就难以发生。

4.审计环境对企业审计客体的影响

根据经典审计理论，形成企业的资源类委托关系中，所有的人都是可能的企业审计客体[ 27 ]，但是，不同的审计环境会影响企业审计客体的具体选择。在需要开展领导干部经济责任审计的环境中，企业审计客体既可以是企业，也可以是领导这个企业的领导干部，还可以是企业内部的组织单元或领导这个组织单元的负责人;在可以开展专项审计调查的环境下，并不是以单个企业为审计客体，而是以某些具有共同特征的企业群作为审计客体;企业业务经营的地理分布会影响企业审计客体的选择，在多地区经营的情形下，可以按地区形成不同的审计客体，而不是以整个企业作为一个审计客体。

5.审计环境对企业审计内容的影响

审计环境从多个路径来影响企业审计内容，第一，不同的审计环境下，人在履行其企业类经管责任中出现的问题和次优问题的类型不同，各类问题的严重程度也不同，正是这些不同，可能导致企业审计要关注的审计主题不同，从而审计业务类型不同。例如，有的环境下，企业合规审计是最重要的审计业务，而在另外的环境下，企业绩效审计或企业制度审计可能是最重要的审计业务。第二，不同的审计环境下，委托人对不同的问题和次优问题的容忍程度不同，从而对不同审计主题的审计需求程度不同，进而会导致不同审计业务类型的重要性不同。有的委托人主要关注人是否存在违规行为，有的委托人主要关注信息是否虚假，还有的委托人关注企业绩效究竟如何。上述这些不同，可能会导致不同审计业务类型的重要性不同。第三，不同的审计环境下，审计机构的审计理念不同，有的审计机构看重审计的反腐败功能，而有的审计机构则看重审计以经管责任履行情况的鉴证、评价和监督功能，正是这些审计理念的不同，导致审计机构对不同审计主题的关注不同，从而不同审计业务类型的重要性不同。

6.审计环境对企业审计目标的影响

根据经典审计理论，审计目标包括终极目标和直接目标，前者是委托人的目标，后者是审计机构的目标[ 27 ]。不同的审计环境下，企业审计的终极目标和直接目标都可能不同。在某些审计环境下，委托人希望通过企业审计来抑制的问题和次优问题的类型可能不同，从而导致其终极审计目标不同。例如，有的环境下委托人希望通过企业审计来抑制信息虚假，另外一些环境下可能希望通过审计来抑制违规行为，还有的环境下委托人可能希望通过企业审计来抑制企业制度缺陷。由于企业审计直接目标要服务于终极目标，企业审计终极目标的上述差异，必然导致企业审计直接目标的差异。当然，也存在这种审计环境，就是作为企业资本投资者的委托人并没有清晰的企业审计目标，在这种情形下，审计机构的直接目标就可能飘浮否定。所以，终极目标是否清晰也会影响直接目标是否清晰，终极目标的变化也会导致企业目标的变化，而终极目标的清晰程度及其变化是由环境因素所决定的。

7.审计环境对企业审计方法的影响

审计环境从两个路径影响企业审计方法。第一，在不同的环境下，审计载体状况不同。有的审计载体可以从两个维度来考察，一是载体类型，电子载体、纸质载体、实物载体都可能成为审计载体，二是审计载体的系统化状况;有的载体是系统化且有支撑材料、形成信息链;有的载体则没有系统化或没有支撑材料。不同的审计载体类型及不同的审计载体状况，都会影响审计取证的思路和具体的技术方法。第二，在不同的环境下，审计人员可以采用的审计手段不同，算盘、计算器、计算机、互联网、云技术等都是不同的审计手段，这种不同的手段都是审计环境的产物，在不同的时代，这些手段的可用性不同，从而审计手段也不同。

8.审计环境对企业审计结果应用的影响

审计环境通过多个路径影响企业审计结果的应用。第一，在不同的法制环境下，对企业审计发现的信息虚假、行为违规及制度缺陷等问题的容忍程度不同，有的环境下审计所发现问题的责任人可能会受到严格的责任追究，而在另外的環境下可能就会大事化小，甚至不了了之。第二，不同的审计环境下，企业审计结果的应用安排不同，有的环境下可能授权审计机构直接对责任者进行处理处罚，而另外一些环境下可能审计机构只能调查清楚问题，并未获得直接进行处理处罚的授权，审计力的不同配置，会影响审计结果应用。第三，不同的审计环境下，相关主体应用审计结果的意愿不同，有的环境下包括委托人在内的相关主体对审计结果的应用可能都没有真正的意愿，在这种环境下审计结果应用可能是应付了事，而在另外的环境下相关主体可能非常重视审计结果的应用，审计结果就能得到良好的应用。

（二）企业审计如何影响审计环境

以上分析了审计环境对企业审计的影响，接下来分析企业审计对审计环境的影响。从某种意义来说，如果企业审计不能作用于审计环境，则企业审计就成了为审计而审计，企业审计也就没有社会价值了。所以，企业审计作用于审计环境正是企业审计价值之实现的表现。这种作用的发生是基于企业审计结果的应用，没有审计结果的应用，就没有审计作用的发挥，也就没有审计价值之实现。一般来说，企业审计业务类型包括企业报表审计、企业绩效审计、企业合规审计、企业制度审计以及企业综合审计，这些不同的审计业务有不同的审计结果，这些审计结果的应用对审计环境的影响当然也不同。根据经典审计理论，从审计结果发挥作用的路径来说，主要有揭示路径、抵御路径和威慑路径[ 28 ]，企业审计结果发挥作用的路径也不例外，同样是上述三个路径。将企业审计业务类型和审计结果应用发挥作用的路径结合起来，企业审计影响审计环境的路径如表1所示。

各种不同的审计业务类型会产生不同的审计结果，这些不同的审计结果对揭示路径、抵御路径和威慑路径的依赖程度也不同。在揭示路径中，有的审计结果只能提交审计报告，并不对外公告审计结果，而有的审计结果可以对外公告，这些不同的情形下，揭示路径的作用不同。在抵御路径主要表现为体制、机制、制度的完善，制度审计是专门针对制度缺陷的，这种审计业务的审计结果主要是发现的制度缺陷及整改建议，对抵御路径最为依赖;其他各类审计业务如果提出了完善体制、机制、制度的建议，也依赖抵御路径，但这些审计业务还有其他的审计结果，而这些审计结果的应用并不依赖抵御路径。威慑路径发挥作用有两个途径：一是通过处理处罚来发挥威慑作用，很显然，不同的审计结果在责任可追究方面具有差异，有的审计结果便于追究个人责任，而另外的一些审计结果可能难以追究个人的责任，所以，不同的审计结果在这个途径的威慑作用方面有差异;二是通过揭露问题来发挥威慑作用，如果揭示机制具有较高的水平，对人履行其企业类经管责任中存在的、有一定重要性的问题和次优问题都能以合理保证揭示出来，则人在履行其经管责任时会更加谨慎，因为人知道如果存在问题和次优问题，很有可能在审计时会被发现，为避免发现后的负面后果，干脆事先就不要发生这些问题，这就发挥了威慑作用。

四、结论和启示

企业审计环境是不属于企业审计但影响企业审计产生、存在和发展的因素，企业审计与其环境之间存在相互影响的交换关系，从理论上厘清企业审计与审计环境之间的关系对科学地建构企业审计制度具有重要的意义。本文在现有文献的基础上，提出一个融合各类审计主体的一般性的企业审计与审计环境之关系的理论框架。

审计目标论文篇10

【关键词】国家高职示范校;经费管理;审计保障

一、示范校建设项目的经费管理

为了提高高等职业院校教育质量,保证高等职业教育持续健康发展,更好地为经济建设和社会发展服务,国家财政部、教育部2006-2010年至少投入20亿元中央财政资金重点支持100所左右高职院校的发展,同时被列为重点支持的示范性高职院校的地方财政也要投入配套经费。示范校建设从批准立项到验收不足三年的时间,如何在短期内运用好专项经费是每个示范校的重要课题。

经费管理主要包括三个部分,即经费的筹集、经费的使用和管理、经费使用效益的评价。审计保障就是以经费管理中的支出管理为主要监督对象,以控制支出为目的,采用过程控制为方法,将审计监督工作放在示范校建设的整个过程中,将事前、事中、事后审计相结合,发挥实时的审计监督职能。

二、审计目标

根据示范校建设的任务要求,示范校专项经费的审计目标是促进示范校建设资金科学、合理使用,避免浪费和挪用,确保资金使用效益。

三、审计组织与授权

示范校建设项目经费管理的审计监督工作,通常是以审计部门为核心,多个部门联合共同组织而成。有的示范校建设单位成立项目运行监控机构,由校领导、示范院校建设办公室、审计、教务、人事、财务等部门人员组成,监控小组办公室设在审计处。

项目运行监控机构配备审计处工作经验丰富、责任心强的专业人员和必要的设施,并赋予如下职权:示范校建设项目的各类审计工作(包括各建设项目经费管理的全过程)均由审计处牵头,在审计过程中,各项目单位、相关行政职能处室必须按照既定工作程序服从审计要求,如实、及时提供相关资料,并认真落实整改措施。

四、重点审计内容和程序

依据示范校建设要求,经费支出范围主要有实验实训室建设、设备采购、师资培养等。因此,需要开展的审计项目有招标监督、合同审核、验收监督、财务收支审计、绩效审计等等。

首先,项目立项审计是根据示范校建设文件的要求实施的,即每一个建设项目都要有项目可行性论证。可行性论证是预算编制的第一步,是避免经费浪费的重要措施。招(议)标审计包括招标文件的审查和开标过程的审计监督,重点审查主体资格。合同审计是对合同文本主要条款的审查,通过合同审计帮助完善合同条款、避免经济纠纷,并与招标审计和验收审计,共同发挥对事前、事中、事后的全称监督和管理。验收审计重点审查合同执行情况。财务收支审计是对经济活动真实性、合法性的审计,是进行绩效审计和其他审计工作评价的基础。绩效审计以资金为线索,通过对子资金使用、管理及影响所反映的项目运行成绩和发展效果进行审计,评价建设项目的经济性、效率性、效果性。

具体的审计目标、重点审计内容和程序、审计方式等如表1所示。

以设备采购审计项目为例,首先进行可行性论证的审核,包括是否按照计划采购、是否逐级审批论证、是否按照审批权限进行论证。然后,在招标过程中先审核招标文件、工程标底、招标评委,在招标中监督封标、投标单位资质、评标过程。中标后,进行购销合同、施工合同的审核。最后,在验收阶段监督设备安装验收过程、审核资产账实管理是否一致。

全程同步审计是复杂的时空审计,工作难度大。可根据审计的人力和财力,有重点地开展某项审计工作,也可以聘请中介机构进行审计。

对示范建设经费使用情况开展专项审计有利于及时发现示范校建设资金管理和使用过程中存在的问题,最大限度地促进经费支出的合法、合规、合理,提高资金管理水平和使用效益,确保顺利实现项目建设目标,保证示范建设资金的专款专用。

【参考文献】