内部控制视角H公司财务造假原因

［摘要］随着资本市场的不断发展，近年来一些上市公司被曝出财务造假事件，在社会各界中引起了很高的关注度和讨论度，不仅给投资者带来了损失，而且对整个资本市场造成了很大的影响。因此，文章以H公司造假事件为例，从内部控制五要素入手，分析该公司在内部控制上存在的缺陷，在此基础上对如何完善内部控制提出相关建议。

［关键词］内部控制；财务造假；上市公司；财务报表

随着我国经济高速增长，上市公司之间的竞争愈发激烈。为了能在资本市场上吸收到大量的资金、占据更大的份额，有的公司则选择用财务造假的手段来迷惑投资者，而相关调查结果显示，这些财务造假的企业很可能在内部控制上存在缺陷。本文选用的案例公司——H公司总部位于美国，于2004年在中国上交所挂牌上市，2014年收购了中国一家生产白色家电的小公司51%的股份，正式打入中国家电市场。经过多年的发展，H公司在家电市场发展迅速，但最终因财务报表涉嫌虚假记载在2018年被立案调查，这宗因连续两年虚增利润的造假案也渐渐浮现在公众视野里。经过分析，造成该事件最关键的原因就是公司内部控制混乱。

1文献回顾

在财务舞弊方面，周子哲等人通过实证分析证明了内部审计的质量与上市公司财务造假具有显著负相关关系，而内部控制的有效性在其中发挥着重要的作用，因此加强内部控制的建设与监督就能够使公司有效运行，提升公司的治理水平［1］。翁健英通过研究分析，发现财务报表造假和审计失败有很大关系，而独立性的缺失是审计失败至关重要的一点，再加上当前造假的成本太低，处罚力度对造假企业来说简直微不足道，这是导致企业财务造假的主要原因之一［2］。王曙光等人通过从审计方、财务舞弊方和监管层3个方面分析审计失败的有效防范措施，认为只有规范地实施监管，采取有效防范措施，才能遏制财务造假事件发生［3］。杨玉莹等人结合舞弊四因子理论分析上市公司造假原因，明确了会计差错和财务造假的区别，强调了信息披露的及时性，不能让会计差错成为财务造假的“替罪羊”［4］。除了上述学者研究得出的这些因素，还有一部分学者认为上市公司财务造假的发生与企业的内部控制有很大的关联，如：杨利勤学者通过样本的实证分析得出企业内部控制职能的欠缺对公司财务报告的虚假记载和重大遗漏有重要的影响，只有构建高效有力的审计部门，才能够防范公司的财务舞弊这一结论［5］；张萌认为内部控制理论是财务舞弊理论的基础，二者之间有着密不可分的关系，只要内部控制做好，就能减少造假事件［6］。

2H公司案例介绍

2.1财务造假事件回顾

H公司是家电行业上市公司，洗衣机和冰箱销售这两种业务所获得的收入占其营业收入的比例最高，这使其在中国成为外资品牌里最受欢迎的白色家电企业。可惜好景不长，在2017年7月，H公司发出公告——因重大事项停牌，称其内部存在重大事项未公告。经过公司内部自查，发现其在2015年和2016年存在销售折扣计提方面的会计差错金额约2.5亿～3亿元。2017年10月，公司和会计师事务所在同一时间先后出具了关于重大会计差错的专项说明及公告，称在2015年合并报表中，公司营业收入虚增8829万元，净利润虚增1亿元；在2016年合并报表中，营业收入虚增1.57亿元，净利润虚增8901万元。而公司始终坚称这是由于重大会计差错导致的，不认为是造假行为。随后，中国证监会进一步调查，确定了H公司的造假行为。

2.2财务造假手段分析

H公司进行财务造假的主要手段之一就是利用虚增收入和利润来掩饰资金的短缺情况。公司在2015年分别虚增营业收入和利润0.88亿元、1.17亿元，2016年又虚增营业收入和利润1.57亿元、1.04亿元，之后在2017年出现亏损，金额达到4.88亿元，其虚增营收和利润的行为慢慢露出迹象。2018年，H公司实现了利润扭亏为盈，勉强达到了盈利。到2019年，公司归属净利润和扣非净利润均为负数。2020年，公司第一季度报表显示，公司业绩再度呈现走低趋势，当期的营业收入只有8.82亿元，同比下降了39.54%，而归属于上市股东的净利润为-1.07亿元，相较上期下降602.77%，这进一步验证了其舞弊行为。另一个手段就是延迟确认费用。H公司通过淘宝网等平台销售产品就会有相应的优惠券发放，还有公司为了促销吸引顾客而做的一些折扣活动，消费者在购买时可以进行抵扣，这同时也产生了一些不可避免的费用，但H公司并没有将其做活动的费用计入成本，如销售折扣本来应该作为营业收入的抵减项反映在利润表中，却被H公司完美隐藏，从而导致费用被少计、收入却上升的现象。

3内控视角下H公司财务造假原因分析

3.1控制环境视角

控制环境是企业内部控制中最为重要的一个环节，它决定了企业的基调，因此企业的管理层和治理层必须对其内部建设加强管理。在H公司的股权结构中，股东大会是最高的权力机构，股东大会之下还设立了监事会作为第二职权机构，与董事会权力持平的为下设的3个职能监督部门——战略委员会、薪酬委员会和设计委员会。尽管如此，公司内部的治理还是存在很多问题，从2014年到现在，公司内部离职的高管竟有19位，其余在职时间不足半年的占较大比例，而最短的仅在职4个月。在造假事件发生的两年间共有5位高管离职，随后股东大会和董事会重新选举了4位高管进入公司。作为企业的关键核心部门，为了公司的长远发展，管理层本应履行好自身的职责，带领和监督员工严格按照企业会计准则要求进行会计核算，为公司的下一步发展作出规划，但其在如此短时间内频繁更换高管职位，不得不让人产生怀疑。另外，出于对未来利益的考虑，一些高管未遵守相关的会计职业道德要求，有悖于职业操守。以上种种反映了企业内部控制环境失控，高管缺乏相关的诚信和道德意识，最终导致了企业财务造假行为发生。

3.2风险评估视角

一直以来，H公司的风险意识就处于较低水平，在风险评估和管理方面都略显不足。进入中国市场初期，企业业绩、规模还处于成长期，在上市过程中也同样面临着巨大的风险。与此同时，在中国的家电市场上还有海尔、美的、格力等国人非常信赖的根基品牌，从冰箱、空调到洗衣机，这三大品牌一直占领着市场主导地位。相较于此，H公司这个外来的品牌就没有那么大的竞争优势。2008—2017年家电市场零售额规模及增速变化统计表显示，2017年中国家电市场零售额达到1.7万亿元，同比增长9.8%，取得了时隔4年的高增速，各大企业围绕着产业转型、消费升级持续向前发展，但H公司当年经营质量严重下降，产生了巨额亏损。对此，公司选择对财务数据进行粉饰，从而给人一种企业运营良好的假象。此外，为了扩充资本、创造更多的利润，公司盲目进行各种转型，过去多年在高、低端洗衣机市场反复进出，以此来迎合中国的消费者，却始终没有得到人们的青睐。

3.3信息与沟通视角

从公司股权结构中可以看出，H公司存在一股独大的现象，这就导致其在进行公司决策时会出现大股东侵犯中小股东权益的现象。此外，公司各部门之间沟通缺失，很容易造成信息传递不准确，同时也无法进行有效的监督。公司在收到证监会的调查通知之后，几位高管纷纷以自己不知情为由为自己开脱罪名、减轻责任，更有甚者在公众媒体上发出声明，将出现这种情况归因于公司会计差错而并非造假。正是公司内部之间信息传递不对称，给此次造假事件打开了便利之门。

3.4控制活动视角

首先，H公司的风险没有被有效识别，进而导致了其控制活动无法有效落实。其次，公司的授权和审批制度并没有发挥作用，财务总监等监督管理职位形同虚设。在确认收入方面，销售业务、财务和物流部门相关负责人存在主要责任；在成本结转方面，财税会计部门也有主要责任，各个部门之间没有做到相互监督和制约，导致公司管理层有漏洞可钻，提前跨期确认收入。虽然在事情败露之后，公司罢免了几位管理层的职位，但仍然造成了不可挽回的损失，造假事件已然被大众熟知。最后，公司的信息控制存在严重缺陷。根据内部自查，财务系统故障导致营业成本多结转，在解决了故障后，财务部门却未将前期调减的营业成本及时冲销，才导致其2016年度的营业成本少计，利润虚增。

3.5控制监督视角

企业的监督职能可以通过内部审计来实现。H公司在2015、2016年所出具的财务报表中数据反映各项指标异常，均属于重大缺陷，但当年的内控审计报告显示不存在任何的缺陷和问题，这就充分反映出了公司的监事会、审计委员会等作为企业的主要监督机构未发挥任何作用，职能失效，职位形同虚设，对造假行为进行包庇，变相支持了公司的造假行为。另外，H公司没有建立完善的反舞弊机制，在证监会曝出造假事件之后，公司进行了自查，最终确认在销售折扣计提方面出现问题。可见，企业的财务造假是可以通过内部监督发现的，没有发现说明H公司在控制监督方面存在严重缺陷。

4完善H公司内部控制的建议

4.1改善内部控制的环境

正是公司内部的结构不完善、不合理才会给管理层机会进行财务造假，因此，完善公司治理层的结构不容忽视。首先，应当形成股东大会、董事会和监事会在决策权、经营管理权和监督权上“三权分立”的制衡结构，确保各司其职并相互制约，增强资本结构的流动性。其次，企业内部还要完善部门人员管理制度，确保其稳定性，避免短时间内频繁更换高级管理层人员，对企业造成不良的影响。

4.2提高风险评估的能力

企业建立科学的风险评估机制能够更好地识别和应对风险，定期对企业的各方面进行风险评估能够大大降低财务造假的可能性，而H公司明显对于风险的防范意识不够，强行进行企业内部转型，与国内同行业本就发展成熟的一些企业进行竞争，明显败下阵来。对此，企业的高级管理层首先应对风险的识别和应对进行高度重视，与此同时，也要树立员工的风险意识。其次，在制定企业的内部规章制度时最好能够进行细化，比如对于造假方面，可以细分至现金方面的造假、资产方面的造假等。最后，与其他风险相比，财务造假的风险更容易管控，应当建立与企业自身相适应的风险防范体系，使全员相互监督。

4.3加强信息系统沟通

首先，企业应当完善信息传递机制，重视与披露相关的工作，及时披露企业的相关信息，禁止以新闻会替代。其次，企业应当将相关信息在各管理级次、责任单位、业务环节之间进行内部传递。最后，H公司还应该广泛关注外部信息，及时收集这些信息，将其传递给相关部门，也应在公司内部建立举报造假的监督机制，引导全员参与其中，进一步从源头抑制企业造假行为，维护相关者的合法权益。

4.4严格把控控制活动

首先，企业要加强会计系统控制。现阶段，我国的会计准则制度已相对较为完善，并且逐渐与国际会计制度趋同，此时就更需要企业加强内部管理，做到不相容职务相分离，及时发现各种舞弊行为，保证企业良好运营和健康发展。其次，企业还要建立健全授权和审批制度，严禁职权混乱，定期对企业的控制制度执行情况做好考核。最后，严格要求实行国家统一的会计准则制度，加强基础工作，从源头杜绝造假事件发生。

4.5加强对企业内部控制的监督

从H公司的股权结构可以看出，其监事会、董事会和审计委员会等监督机构一个也不少，但并未发挥出其主要职能，所以下一步最重要的是先在企业内部建立完善的控制制度，落实企业监事会的知情权，确保监事会在了解事件的真实性之后进行决策，使其充分行使自身的权力，真正发挥作用，有足够的话语权。此外，要避免公司的管理层凌驾于企业的内部控制之上，否则会给财务报表造假创造有利的条件。

5结语

此次H公司的造假事件不仅对企业自身造成了很大的经济损失，其在中国市场上的消费者对公司的信赖度还一落千丈，同时也暴露了公司在内部控制方面的诸多问题。而经过此次造假事件，公司在内部控制和治理方面会进一步改善和加强，更加规范严格地管理公司。其他企业也会引以为戒，坚决杜绝此类事件发生，严格遵守国家的法律法规。这对广大的投资者来说也是一个警醒，在下次投资时能够识别企业异常的财务信息，具有自我保护意识，共同维护和促进我国资本市场健康稳定发展。

主要参考文献

［1］周子哲,江娜,梁导缘.内部审计质量与企业财务舞弊：基于内部控制的中介作用［J］.商业会计,2021(15):39-42.

［2］翁健英.资产重组、财务报表舞弊与审计失败：基于九好集团的案例分析［J］.财会月刊,2020(23):81-85.

［3］王曙光,董洁.康美药业财务舞弊案例分析：基于审计失败的视角［J］.财会通讯,2020(23):116-120.

［4］杨玉莹,潘自强.属于会计差错更正还是财务舞弊？——基于安信信托的案例分析［J］.中国注册会计师,2019(10):123-125.

［5］杨利勤.内部审计监督缺位与财务舞弊研究——基于广东新大地的案例分析［J］.中国内部审计,2014(7):28-30.

［6］张萌.从内部控制环境看上市公司财务舞弊——以紫鑫药业为例［J］.财会通讯,2012(20):90-91.

作者：李晨 单位：延安大学经济与管理学院