企业会计内控与会计伦理浅论

企业内部会计控制是企业内部控制的重要组成部分，企业会计伦理是企业伦理的一部分，也是会计文化、企业文化的重要组成部分。说到内部控制，我们自然会想到那些与内部控制相关的企业规章制度等，企业的内部控制不仅包括那些我们看得到的具体的规章制度，而且也包括那些隐性的企业文化，企业文化可作为企业内部控制的组成部分。内部控制一方面是具体的规章制度，另一方面是企业文化，而企业的伦理道德则是企业文化的重要方面。一个讲伦理道德的企业可以使企业的知名度、美誉度等得到提高，而知名度、美誉度的提高又可以增强企业的竞争力，企业伦理道德品质的优良还可以赢得更多的消费者等利益相关者对企业的信赖和支持，这些有利因素都将更加有利于企业健康、稳定、可持续地发展。同理，伦理道德在企业的内部控制中同样很重要，内部控制也要讲伦理道德，主要有两个方面：一个是内部控制的制度设计要考虑伦理道德这个因素，要符合一些基本的伦理要求，比如说“公正性”等；另一个是将伦理道德因素作为内部控制的组成部分，发挥伦理道德的控制作用，即“以德控制”。笔者认为，会计伦理是内部会计控制的重要组成部分。企业除了要重视内部会计控制制度的设计及执行等，还要重视会计伦理这个层面，依靠伦理道德的力量，“以制度控制”与“以德控制”相结合，才能达到良好的内部会计控制效果。

一、内部会计控制

2001年6月，财政部颁发了《内部会计控制———基本规范（试行）》。《基本规范》第二条将内部会计控制定义为“单位为了提高会计信息质量，保证资产的安全、完整，确保有关法律、法规和规章制度的贯彻执行等而制定和实施的一系列控制方法、措施和程序。”内部会计控制是企业内部控制的重要组成部分，内部会计控制的好坏直接影响到会计信息的质量和资产的安全、完整等，对企业的利益相关者都有影响。会计信息的真实、完整、及时将有利于企业的经营决策，会计信息的重要性毋庸置疑，要想提高会计信息的质量，必须加强对财务的管理，使企业内部会计控制达到良好的效果。从主要方面来讲，内部会计控制的措施可以有：

（一）不相容职务相分离原则。不相容职务是指“：所谓不相容职务是指那些若由一个人担任，既可能发生错误和弊端又可掩盖其错误和弊端的职务。企业内部主要的不相容职务有：授权批准职务、业务经办职务、财产保管职务、会计记录职务和审核监督职务。会计与出纳职务相分离就是遵循不相容职务相分离这个原则，会计管账，出纳管钱，业务方面也要求相互监督，即不能让一个人负责管理一项业务的全过程，比如说：出纳开现金支票去银行提取现金这项业务，如果出纳一个人就能完成现金支票的办理，即出纳管理所有的印章（财务负责人、会计、出纳等印章），就不能起到对出纳应有的监督作用，这时应该将不同的印章交由不同的人管理，可以对开现金支票提取现金这项业务起到相互牵制、相互监督的作用，达到预防舞弊的目的。“不相容职务相互分离可以避免一个人单独从事和隐瞒不合规的行为提供基本的保证，但是，它并不能完全防止两个或两个以上的人员和部门共同作弊行为的发生。”因此，企业一方面要不定期地对财务工作岗位进行轮换，另一方面要加强财务工作人员的伦理道德教育，培养员工的道德品质和忠诚度。

（二）明确分工、责任、程序。为确保会计信息质量及对财务风险的预防，应加强责任管理，明确财务工作人员的具体分工及责任，明确各项财务活动、事项的管理程序、具体的操作程序等，把每个环节都控制好。比如说对发票报销的管理，应明确以下主要内容：怎样的发票才算合格、从原始凭证的取得直到凭证被会计人员受理要经过哪些人员的审核、对超过规定金额的发票又该怎样处理等。通常来讲，企业应重视这些方面的会计控制：货币资金的控制、筹资活动的控制、投资活动的控制、生产经营活动的控制。同时，企业应对那些容易出现风险的领域加强控制，如投资领域、销售领域（现代企业的销售方式大多是以延期收、付货款这样的方式来进行的，因为这种销售方式有利于企业扩大销售，同时也造成企业应收账款的增加，影响了账款的收回及坏账的风险。）。当然，不同的企业会有不同的主营业务，也会有不同的风险领域，企业应根据自身实际去加强控制，预防和规避风险。

（三）加强对财务的审计监督。审计主要有三种：企业内部审计、政府审计、外部审计（会计师事务所审计）。由于现代企业的所有权与经营权相分离，使会计信息使用者范围扩大及对会计信息质量提出了更高的要求，同时也使审计工作越来越重要。企业要加强对财务活动的审计，充分发挥审计的监督作用，一方面要加强企业内部审计部门对企业财务活动的审计，同时也要加强外部会计师事务所对企业的审计，确保会计信息质量。企业可根据不同的业务性质，使审计工作在经济事项的全过程中得到有效执行，充分发挥“事前审计”、“事中审计”、“事后审计”的作用。比如可对投资项目进行事前审计，即在投资活动开展之前，就先开始对投资方案的合理性、风险性等进行审计，确保投资项目的安全实施，在投资过程中进行“事中审计”，可以控制投资活动的操作风险，在投资活动完成后，进行“事后审计”，可以更好地分析、评价投资效果。

二、会计伦理

“伦”侧重于关系，“理”侧重于理顺关系；伦理跟道德是不同的。伦理的范围更广，伦理不仅包括一种关系，还包括调整关系的规范等。伦理是指包含人类社会中的各种关系以及调整这些关系的道德规范。“会计伦理”顾名思义跟会计有关，会计在工作过程中有哪些利益相关者，以及应该怎样去协调、理顺与这些利益相关者的关系，一方面是与不同利益相关者的关系，另一方面是协调这些关系的伦理规范，这就是“会计伦理”。这里暂且不去分析会计的伦理关系及调整这些关系的道德规范，而是从美德伦理学的视角来强调会计美德，通过对会计人员进行伦理道德教育，培养他们的道德品质。美德伦理学就是要强调个人美德的培养与形成。考虑会计伦理这层控制要素，就是要使内部会计控制更完美。“如果没有一种内在的道德约束，所有的外在的约束因素终将会失败。没有任何一种内部控制是完美的，它或因成本原因或因技术原因，都有控制失效的地方，这时，基于道德的自我约束将起到修补作用。”由此可见，伦理道德的控制是必要的。说到经济活动，我们自然会想到“义”、“利”，“孔子一方面承认对于物质利益的追求乃人之常情，另一方面又更加强调这一追求必须符合“义”。”还有“诚信”，“诚涵内，信显外，诚实就是守信，守信就是诚实，诚信既可一而二，亦可二而一，此乃中国儒家伦理文化的精髓之一。”“孔子尤为重视“信”，《论语》中“信”字出现了35次。”可见“，义”“、诚信”等美德自古就被强调。作为会计工作者，同样需要具备“义”“、诚信”等美德，为了提高会计信息质量，还要强调会计人员的“正直性”、“客观性”、“独立性”等品质。“会计语言是国际性的，这并不是因为数字的通用性（相对于语言），也不是因为跨国事务所的活动范围超出了国界。会计正直性、客观性与独立性在国际上被认知，并且这些观念在世界范围内将逐步统一。”会计人员应加强自身的道德修养，培养这些良好的道德品质，使自己成为德才兼备的专业人员。同时，企业应从以下伦理方面考虑来加强内部会计控制。

（一）设立专门机构来强调伦理道德。企业可在董事会下设立“企业伦理委员会”，专门负责对企业员工（包括会计人员）的伦理道德教育以及企业文化建设等。企业文化对企业的发展越来越重要，2010年财政部颁布的《企业内部控制应用指引第5号———企业文化》，首次将文化因素单列出来，强调可操作性，凸显文化在内部控制建设中的地位与作用。而伦理道德则是企业文化的一个重要组成部分，企业在构建企业文化的过程中，可以从伦理道德强调“善”的理念出发来规定企业共同的价值观体系，以道德的力量来影响企业的所有成员，以伦理道德文化为核心的隐性控制作为企业内部控制的补充，使企业的内部控制更加完善。同理，内部会计控制也应当重视以企业会计伦理为核心的文化建设。在企业的生产经营活动与伦理问题有关时，“企业伦理委员会”还可以为企业提供伦理分析，使企业充分考虑伦理道德的因素，更好地发展。如在企业进行新项目的投资决策中，企业伦理委员会可以从该项目的投产与生态环境的伦理关系方面进行分析，从而为新项目的投资决策提供参考，企业应从伦理视角来加强内部会计控制的思考。

（二）把好用人关。“人”的因素对企业的发展是很重要的，“人才”是企业创造力的源泉，是企业创新的基础。所以，企业一定要重视人才，以人为本，为员工创造更好的工作环境和工作平台，使每一位员工都能有发展的机会。企业要把好用人关，要针对每个人的个性和才能充分调动和发挥他们的潜能，做到“人尽其才，才尽其用”，实现人力资源组合的最优化、人力资源效益的最大化等。同时，企业要重视对人力资源的道德考察，坚持“德才兼备”的选人、用人导向，充分发挥道德在内部控制中的作用。对会计人员的选用不仅要注重其能力，还要注重其道德品质，确保选用的会计人员能符合“提高会计信息质量，保证资产的安全、完整”等方面的要求。把好会计人员的选用关，有利于内部会计控制制度更好地得到执行，以降低制度的执行成本，有利于更好地实现内部会计控制的目标。

（三）以德经商。企业的经营管理者要重视“伦理道德”，构建讲伦理道德的会计文化、企业文化，并带头践行企业的内部控制规范及伦理道德规范等，这将有利于整个企业的伦理文化的提升及员工思想意识的统一，有利于增强企业的凝聚力、竞争力，更好地达到内部控制的效果。企业管理层“以德经商”的以身作则行为所带来的示范作用，将带动企业的每一位成员积极践行“以德做事”的良好风气的形成，同样影响企业的会计人员，使会计人员按照伦理道德的要求做事，并将有利于内部会计控制的完善和达到良好的控制效果。