物业管理公司资产处置税收筹划研究

一、增值税

（一）资产重组。根据国家税务总局公告2011年第13号，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。（二）股权转让。转让非上市公司股权不属于增值税征税范围。（三）资产划转。根据国家税务总局公告2011年第13号规定，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。（四）正常买卖。属于征税范围。计税收入=389.43÷1.05=371万元；应交增值税=371×5%=19万元；应交附加税费=19×12%=2万元；J物业应交增值税及附加税费合计=19+2=21万元。

二、契税

（一）资产重组。根据财税〔2018〕17号规定，两个或两个以上的公司，依照法律规定、合同约定，合并为一个公司，且原投资主体存续的，对合并后公司承受原合并各方土地、房屋权属，免征契税。（二）股权转让。根据财税〔2018〕17号，在股权转让中，单位、个人承受公司股权规定，公司土地、房屋权属不发生转移，不征收契税。（三）资产划转。根据财税〔2018〕17号规定，同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转，免征契税。（四）正常买卖。属于征税范围。J物业应交契税=371×3%=11万元

三、土地增值税

（一）资产重组。根据财税〔2018〕57号规定，按照法律规定或者合同约定，两个或两个以上企业合并为一个企业，且原企业投资主体存续的，对原企业将房地产转移、变更到合并后的企业，暂不征土地增值税。（二）股权转让。《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二条已经明确规定土地增值税是对“转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人”征税。当股权发生转让时，目标公司并未发生国有土地使用权转让的应税行为。因此，股权转让并不属于土地增值税的征税范围。（三）资产划转。根据财税〔2018〕57号规定，单位、个人在改制重组时以房地产作价入股进行投资，对其将房地产转移、变更到被投资的企业，暂不征土地增值税。非股权投资划拨，需按照销售不动产征税159万元。（四）正常买卖。属于征税范围。房产账面原值64万元，累计折旧27万元，净值37万元。假设土地增值税按原始购置成本扣除计算，假设房产原始购置成本为64元。土地增值税扣除项目金额=原始购置成本+应交附加税费=64+2=66万元；转让房产收入总额=增值税计税收入=371万元；增值额=转让房产收入总额-扣除项目金额=371-66=305万元；增值额与扣除项目金额之比=305÷66=5；应交土地增值税=305×60%-66×35%=182-23=159万元。

四、企业所得税

（一）资产重组。1.所得税一般性税务处理。合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。具体来说企业全部资产的可变现价值或交易价格减除清算费用，职工的工资、社会保险费用和法定补偿金，结清清算所得税、以前年度欠税等税款、清偿企业债务，按规定计算可以向所有者分配的剩余资产。被清算企业的股东分得的剩余资产的金额，其中相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，应确认为股息所得；剩余资产减除股息所得后的余额，超过或低于股东投资成本的部分，应确认为股东的投资转让所得或损失。被收购方应确认资产转让所得或损失；收购方取得资产的计税基础应以公允价值为基础确定；被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。因此，根据以上政策，若J物业被吸收合并，注销前需清算，不动产需按社会公允值作为所得税计税基础，计算应纳税所得额，计缴企业所得税；两原股东J集团以及J房地产选择非股权支付对价，则应以公允值为计价基础的股权支付对价，计算股权投资转让收益，计缴企业所得税。不动产增值额=371-37=334万元；J物业应交企业所得税=334×25%=83万元；股权投资转让收益=133+（334-83）-50=333万元；J集团及J房地产应交企业所得税=333×25%=83万元；合计应交所得税=83+83=166万元2.所得税特殊性税务处理。第一，具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。第二，被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定的比例。第三，企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。第四，企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并。第五，企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。3.特殊性税务处理方法。第一，合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。第二，被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。其中，对税收优惠政策承继处理问题，凡属于依照《税法》第五十七条规定中就企业整体（即全部生产经营所得）享受税收优惠过渡政策的，合并或分立后的企业性质及适用税收优惠条件未发生改变的，可以继续享受合并前各企业或分立前被分立企业剩余期限的税收优惠。第三，可由合并企业弥补的被合并企业亏损限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。第四，被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。因此，根据以上政策，若J物业被吸收合并，需要符合上述五点适用条件，所得税处理才可以采用特殊性税务处理。（二）股权转让。属于征税范围。被投资的不动产需按社会公允值作为所得税计税基础，计算应税所得额，计缴企业所得税；两原股东J集团以及J房地产选择非股权支付对价，则应以公允值为计价基础的股权支付对价，计算股权投资转让收益，计缴企业所得税。股权投资转让收益=133+（371-37）-50=417万元应交企业所得税=417×25%=104万元（三）资产划转。根据国家税务总局公告2015年第40号以及财税〔2014〕109号规定，受同一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之间，在母公司主导下，一家子公司向另一家子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，划出方没有获得任何股权或非股权支付。划出方按冲减所有者权益处理，划入方按接受投资处理。对100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产，凡具有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动，且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的，可以选择按以下规定进行特殊性税务处理。第一，划出方企业和划入方企业均不确认所得。第二，划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原账面净值确定。第三，划入方企业取得的被划转资产，应按其原账面净值计算折旧扣除。（四）正常买卖。资产转让收益属于征税范围，应交企业所得税。资产转让收益=资产转让收入-资产账面成本-转让税收成本=371-37-2-159=172万元；应交企业所得税=172×25%=43万元。要达到保留J物业的不动产，清算注销J物业的目的。从税务成本角度出发，成本最低的重组方式是同一控制下的吸收合并，以及同一控制下的资产划拨；其次是股东先作股份转让，使J物业和目标企业在同一控制下，然后再由目标企业吸收合并J物业；最高是正常买卖。

作者:冯茵 单位:广州市番禺区经济发展总公司