企业监管费用的转变以及合理性

一、管理费用演变的3个阶段

管理费用是行政管理部门为组织和管理生产经营活动而发生的各项费用。几经演变，管理费用核算内容有很大变化，但对管理费用这一定义未发生变化，本文以1992年会计改革作为切入点，根据核算内容的变化，将管理费用的演变分为3个阶段。

1．第一个阶段(1992-2000年)：会计准则系统逐步建立阶段1992年，我国开始对会计制度进行全面改革。使得我国从计划经济体制下的会计模式向市场经济体制下的会计模式转变，走上了与国际惯例接轨的道路。在保留原来会计制度体系的基础上，采纳国际惯例制定会计准则，推出了两则两制：两则是指《企业会计准则》和《企业财务通则》，两制是指13个行业的会计制度和10个行业的财务制度，形成了准则与制度并存的格局。1993年以后实施的行业会计制度，对企业管理费用的内容进行了规范。

2第二个阶段(200l_2o05年)：会计准则大力发展阶段鉴于会计准则和会计制度并存，为了克服行业会计制度存在的缺陷，财政部于2000年l2月29日了《企业会计制度》。2001年先在股份公司执行，2002年在所有外商投资企业执行，同时鼓励国有企业执行，到2005年底之前，国资委监管的所有中央企业全面执行《企业会计制度》。

3．第三个阶段(2006年至今)：与国际财务报告准则全面趋同阶段各种外部环境因素呼唤新的会计技术方法和新会计准则的出台，产生了推动我国会计准则与国际准则趋同的直接外部动力。财政部于2006年2月15日了新的《企业会计准则》，执行这38项具体准则的企业不再执行原有准则、《企业会计制度》和《金融企业会计制度》。

二、管理费用演变的内容

1．第一个阶段管理费用演变的内容(1)二级明细科目名称的变化的有：原企业管理费新产品试制费、技术研究费科目转归管理费用技术开发费科目：原企业管理费外宾招待费科目转归管理费用业务招待费科目核算。

(2)有些核算内容，在新的财务制度中作为费用项目单独列举．而企业管理费未单列项目；也有些核算内容，企业管理费中单设了费用项目，而新财务制度没有列出。但在新旧制度下，这些内容都应作为企业管理费用核算。属于这一类型的，管理费用中有董事会费、咨询费、审计费、诉讼费、绿化费、土地使用费、土地损失补偿费，以及管理部门的物料消耗；企业管理费中有出国人员经费、仓库经费、警卫消防费、上级管理费．以及管理部门的水电费、取暖费、租赁费、保险费。

(3)原企业管理费中部分项目转归其他科目核算。

利息支出、汇总损失、金融手续费等由新设期间费用科目财务费用专门核算：试验检验费、设计制图费和车问分厂的差旅费转归制造费用科目核算：材料采购时发生的运输费，计人材料采购成本，转归材料采购科目核算；销售退回发生的运输费、产品三包损失转归产品销售费用核算。

(4)原不在企业管理费科目转归管理费用科目核算。原先在营业外支出科目核算的劳动保险费转归管理费用科目核算；原先在销售(销售及其其他费用)科目核算的技术转让费、技术开发费、提取的新增效益工资等转归管理费用科目核算：原先在车间经费科目列支的在产品盘亏和毁损转归管理费用科目核算。原先的待核销基建支出(即开办费)不计人成本费用．只在以后归还基建借款时核销．现在从企业开始生产经营月份的次月起，以不短于5年的期限分摊计入管理费用开办费摊销。

(5)成本计算制度的重大转变：用国际通用的制造成本法取代全部成本法。这个全部成本法只是对1993年以前使用的成本计算制度的一种称呼．不同于西方会计中的全部成本法

2．第二个阶段管理费用演变的内容(1)原先在递延资产科目核算的开办费转归管理费用科目核算。企业开办费原先视为企业资产，采取摊销方法计人各期损益，2001年《企业会计制度》规定：企业在筹建期间内发生的费用计人长期待摊费用，自开始生产经营当月起一次计人损益，计人管理费用。

(2)原先不予确认的存货跌价准备转归管理费用核算。在《企业会计制度》执行之前，由于存货严重积压而使账面价值低于市价的减值部分未予确定．在资产负债表上仍然反映成本价值，而非可变现净值。2001年《企业会计制度》确认存货跌价，并计人当期损益。

(3)固定资产折旧政策的变化．影响管理费用折旧费的变动。企业的固定资产折旧政策、固定资产净残值率、固定资产报废标准等过去均由国家统一规定。2001年《企业会计制度》规定，企业可根据自身经营的特点对固定资产价值磨损的程度以及无形损耗的具体情况。来确定企业的折旧政策、固定资产净残值率、固定资产报废标准。同时规定折旧方法、预计使用年限、预计净残值率等一经确定，不得随意变更。

(4)增加固定资产减值准备、无形资产减值准备科目，按单项计提减值准备，影响管理费用折旧费、无形资产摊销金额的变动。

(5)无形资产的后续支出计入管理费用。无形资产的后续支出是指无形资产人账后，为确保该无形资产能够给企业带来预定的经济利益而发生的支出．比如，相关的宣传活动支出。由于这些支出仅是为了确保已确认的无形资产能够为企业带来预定的经济利益，应在发生当期确认为费用，计人管理费用。

(6)无形资产摊销方法的变化，影响管理费用无形资产摊销额的变动。原先无形资产的摊销方法有多种，比如直线法、加速法或其他方法。《企业会计制度》为简化会计核算，强调会计信息的可比性，对无形资产采用直线法进行摊销。在摊销无形资产价值时．将无形资产的残值假定为零。

(7)原在其他科目核算的股票冻结期间的利息收入，转归管理费用核算。原制度规定，发行股票冻结期间的利息收入，有效申购部分列资本公积，无效申购部分列其他长期负债，分5年转销。2001年《企业会汁制度》规定，股份有限公司委托其他单位发行股票支付的手续费或佣金减去发行股票冻结期间利息收入后的相关费用，从发行股票的溢价中不够抵销的，或者无溢价的，作为长期待摊费用，在不超过2年的期限内平均摊销，计人管理费用。

(8)坏账准备计提的变化，影响管理费用计提坏账准备的变动。原来坏账准备计提只对应收账款计提，2001年《企业会计制度》增加了因购销活动产生的应收票据、预付账款等，非购销活动产生的应收债权。坏账准备的计提比例原先按照国家统一规定的比例(一般为3％0--5％。)提取，2001年《企业会计制度》规定，可以根据企业以往的经验、债务单位的实际财务状况和现金流量的情况，以及其他相关信息合理地估计计提比例。坏账损失的处理方法由原先的直接转销法和备抵法改为只能采用备抵法．同时规定不得计提秘密准备。

3．第三个阶段管理费用演变的内容

(1)2006年新准则增设了研发支出科目，核算企业进行研究和开发无形资产过程中发生的各项支出。企业研究阶段韵支出和开发阶段不符合资本化条件的。计入管理费用。开发阶段的支出符合资本化条件的，才能确认为无形资产。无法区分研究阶段支出和开发阶段支出的，全部计入管理费用。

(2)原管理费用中的部分项目转归其他科目核算。

2006年新准则中新设资产减值损失会计科目．核算原在管理费用中核算的部分项目，企业计提各项资产减值准备所形成的损失，如坏账准备、存货跌价准备等。

(3)原先在制造费用科目下核算的生产部门(车间)等发生的固定资产修理费等后续支出直接转归管理费用科目核算。固定资产修理费用原先是按照费用的性质在成本费用中列支，新准则规定，企业生产车间(部门)和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出．在管理费用科目核算。

(4)原来需先在长期待摊费用归集，待企业开始生产经营起一次计人开始生产经营当期的损益的筹集期间发生的开办费。根据新准则规定可在发生时直接计入当期管理费用。

(5)2006年新准则规范了职工薪酬的内容，职工范围扩大，包括了全部为企业提供服务的与企业存在劳动关系的人员，职工薪酬范围扩大，包括了各种附加费、非货币性福利、辞退补偿等，计入管理费用的管理人员的薪酬范围也因此扩大。原在管理费用列支的五险一金转为分别按其费用的性质在成本费用中列支。取消原先对福利费按工资总额14％计提或据实列支，改为统一按工资总额的一定比例提取。另外新准则按照权责发生制原则将解除劳动关系所给予的补偿计入管理费用。

(6)关于股票冻结期间的利息收入的处理。2001年《企业会计制度》规定，股份有限公司委托其他单位发行股票支付的手续费或佣金减去发行股票冻结期间利息收入后的相关费用，从发行股票的溢价中不够抵销的，或者无溢价的，作为长期待摊费用，在不超过2年的期限内平均摊销。计人管理费用。2006年新准则规定，冻结期间的利息收人冲减发行股票的发行费用。若发行费大于冻结期利息部分，分别计人财务费用或相关成本；若发行费小于冻结期利息部分，视为溢价。

(7)根据2006年新《企业会计准则第11号股份支付》，每年年末时预提的以增发新股的权益结算的股份支付、现金结算的股份支付、回购本单位股票，计入管理费用。

三、管理费用部分核算内容的合理性探讨

笔者对现行准则下管理费用的几个项目进行了合理性探讨。

(1)聘请中介机构费、咨询费。现行做法是将此项费用直接计人管理费用。这样造成投资收益的高估与筹资成本低估。笔者认为。若结合现金流量表上的划分方法。分为经营活动发生的、筹资活动发生的、投资活动发生的3种类型，因经营活动而发生的咨询费、审计费等计入管理费用，因发行股票债券等筹资活动所发生的费用要计入筹资成本，因投资活动而发生的咨询费等应计人投资损益，更加符合配比原则(2)绿化费。有不少人认为绿化费是与生产经营无关的公益性质的费用．不应该纳入管理费用的核算范围．应转归营业外支出科目中进行核算。笔者认为，绿化费是为维持日常生产经营活动和管理活动所耗费的，目的在于为企业生产经营创造一个良好的环境．且属于经常性发生的项目，若转归营业外支出科目似有不妥。

(3)排污费。排污费是企业生产部门在生产经营过程中引起的费用，如果将排污费由公司管理费用承担，造成管理部门的成本相对偏高，根据谁受益谁负担的原则，笔者认为排污费计人生产部门的成本比较合适。可以更加真实地反映生产部门的实际成本。

(4)无形资产摊销和研发费。笔者认为，直接与生产工艺技术过程或产品设计相关的专利技术、非专利技术等无形资产的摊销费应计人该产品的成本，而目前将其计人管理费用。导致管理费用虚增和产品成本的不实；因研发某项新产品而发生的费用，笔者认为按照谁受益谁负担的原则，也应计人产品成本，由管理费用承担，会诱导有些部门从局部利益出发。要求引进新技术，盲目开发新产品、新工艺，因这些费用的列支既不影响本部门的业绩，又有可能给本部门带来新的增效机会。

(5)辞退福利。新准则规定的辞退福利没有考虑到两种情形：一是劳动合同到期终止时也要支付经济补偿金及相关福利；二是解除或终止劳动合同时，与劳动者就经济补偿金、工资、福利等支付等产生劳动争议，而引起劳动仲裁或法律诉讼需要支付的辞退福利。有的学者认为，对于终止补偿作为辞退福利直接计入当期费用；对于因劳动争议而引起的劳动仲裁或法律诉讼，根据或有事项准则进行确认、计量和披露。笔者认为，终止补偿若直接计人当期费用，势必会加大当期损益，影响管理部门的管理绩效；根据谁受益谁负担的原则．按受益对象分配计人各部门的成本或费用．更加符合权责发生制原则。