遗产税范文10篇

遗产税范文篇1

一、遗产税概论

所谓遗产税，简单来说就是对死者留下来的遗产征收的税收。因此，在国外也被称为“死亡税”。其中，遗产的涵盖范围不仅仅包括现金和存款等流动资金，也包括房产设备等固定资产。因此，遗产税是属于财产税的一种征收形式。一般来说，为了防止被继承人生前以赠与的方式恶意转移财产而逃避纳税，绝大多数国家都要求赠与税与遗产税应同时课征，作为铺助。虽然有些国家并没有开征赠与税，但规定死者生前一定年限内赠与的财产一并纳入遗产税的征收范围，一同征收遗产税。

遗产税是一个的古老的税种又是一个现代的税种。它最早起源于4000多年的古埃及，当时埃及法老为了筹集战争经费而开征了遗产税。近代意义上的遗产税始于1598年的荷兰，而这之后，相继有英国（1649年）、法国（1703年）、美国（1797年）、意大利（1862年）、日本（1905年）、德国（1906年）等国家开征遗产税，其目的大多也是为了筹集战争经费。而相较于古代和近代开征的遗产税，现代遗产税的征收主要是作为协调社会成员财富分配的一种手段，征收对象只是针对少数高收入阶层的人，因此，其课税收入也只占财政收入的很小的比重，取得财政收入的作用大大减少了。

我国早在中华民国成立初期就有了开征遗产税的主张，但碍于政局不稳，战争频繁等各种原因，直到1938年10月6日，国民政府公布了《遗产税暂行条例》，并于1940年7月1日正式开征，至此，酝酿了28年的中国遗产税终于付诸实施了。新中国成立以后，中央政府政务院于1950年了《全国税政实施要则》。文件中规定全国要开征14种税种，其中就包括遗产税。但当时由于各方面条件的限制，此税种并没有真正开征。改革开放以后，随着我国经济的飞速发展，人民生活水平的不断提高以及对外开放的逐步扩大（特别是2001年中国加入WTO后），中国开征遗产税的条件也日趋成熟，越来越多的有识之士强烈呼吁此事，希望以此来增强税收杠杆功能。

目前，在世界上127个有税收制度的国家和地区中，有大约2/3的国家和地区是正在开征遗产税和赠与税的，其余的国家和地区是没有开征或曾经开征、目前已经停止征收遗产税和赠与税。近几年来，许多经济发达的国家和地区纷纷停征遗产税，例如加拿大、澳大利亚、新西兰、意大利等。最近又有报道称美国国会众议院以272票对162票通过一项法案，该法案称将于2010年起彻底废除联邦房地产遗产税。为什么历史如此悠久的税种在这些国家会最终走向消亡？追根结底是遗产税收入不能有效的提高财政收入。国外遗产税的征收对象只是少数高收入阶层的人，课税收入只占财政收入的很小一部分。在美国，每年去世的人中只有2％的人被征收了遗产税。如此低的比例，却要付出很高的征收成本，导致多数国家和地区的遗产税收入相对较低，不能起到有效增加财政收入的作用，最终放弃了征收。

二、遗产税的国际比较

（一）课税制度的国际比较

从征收制度来看，遗产税课税制度分为总遗产税制、分遗产税制、总分遗产税制三种，这是一国在进行遗产税制设计时所面临的首要选择。

1.总遗产税制

总遗产税制是对遗产总额进行征收的税制。其最主要的特征为“先税后分”，即是先就被继承人死亡时遗留的财产净值进行征税，然后再将税后财产分配给法定继承人和受遗赠人。目前，美国、英国、韩国、新加坡等13个国家沿用此种课税制度。

2.分遗产税制

分遗产税制（也称为继承税制）固然与总遗产税制相反，它在遗产的处理程序上采取了“先分后税”的方法，即允许法定继承人按照国家有关的继承法律分得财产，再就各继承人取得的遗产净值征税。

采用这种课税制度的有法国、日本、德国等41个国家。

3.总分遗产税制

总分遗产税制（也称为混合遗产税制）是将总遗产税制与分遗产税制综合在一起的税制，实行“先税后分再税”，即先就被继承人死亡时遗留的财产净值课征遗产税，待税后遗产分配完毕后，再对各遗产继承人分得的财产份额征收继承税。意大利原来是实行混合遗产税制的典型国家，但从2001年开始已经停征。

总遗产税制国家美国、英国、丹麦、韩国、菲律宾、新加坡、文莱、南非、津巴布韦、马拉维、波多黎各、中国香港、中国台湾

分遗产税制国家奥地利、德国、法国、荷兰、比利时、卢森堡、西班牙、葡萄牙、希腊、挪威、芬兰、俄罗斯、捷克、匈牙利、波兰、罗马尼亚、日本、黎巴嫩、土耳其、安哥拉、突尼斯、智利、危地马拉、委内瑞拉等

总分遗产税制国家意大利（已于2001年停征遗产税）

综上所述，三种遗产税制各有利弊。总遗产税制，先税后分，容易控制税源，保证税收收入，因此税务行政管理相对比较简单。但由于其不考虑继承人数的多少，不考虑被继承人和继承人之间的关系和各个继承人本身的经济情况，导致税负分配不合理。分遗产税制，先分后税，考虑各继承人经济情况和负担能力，较为公平合理，并对防止财富过度集中有明显效果。不足之处就是难以控制税源，且计算较为复杂，征管难度大，征税成本较高。总分遗产税制，先税后分再税，既可以稳定税源，保证财政收入，又体现税负公平分配。但设计较为复杂，征管要求较高，不符合税收征管便利原则，且同一性质的税收，分成两个环节征收，有重复征税之嫌。我国初次开征遗产税，税制设计不宜太复杂，且受征管水平的限制，可以选择总遗产税制。

（二）纳税人与征税范围的国际比较

1.纳税人

不同国家和地区对纳税人的规定不同。一般而言，实行总遗产税制的国家，其纳税人一般为遗产的继承人，并以遗嘱执行人和遗产管理人作为代扣代缴义务人。此外，也有美国等一些国家和地区是直接规定遗嘱执行人和遗产管理人为遗产税纳税人。实行分遗产税制的国家是以继承人为纳税人，例如日本。实行总分遗产税制的国家则是实行由遗嘱执行人，遗产管理人代扣代缴税款和由遗产继承人、受赠与人自己缴纳税款相结合的做法。但上述所说的情况也会存在例外，仅就日本和丹麦而言，虽然二者同属于实行分遗产税制的国家，日本规定其纳税人与税负承担者是一致的，但在丹麦却规定遗嘱执行人为遗产税的纳税人。可见仅就纳税人而言，各国税制设计和社会经济环境的不同，都会导致这之间差异的存在。

2.征税范围

在征税范围方面，存在属人原则和属地原则。多数国家同时混用这两种原则，即规定如果被继承人是本国的公民或是居民，则对其境内外全部资产课税；如果被继承人不是本国公民或是居民的，仅就其境内的遗产征税。如德国规定，若被继承人或者继承人为德国居民，就被继承人世界范围的全部财产征收遗产税；若被继承人及其继承人不是德国居民，则只对其在德国境内的有关遗产征税。而丹麦则据被继承人（而非继承人）是否是本国居民来区别对待。

也有些国家和地区只单独采用属地原则，即不论被继承人的身份如何，仅对其境内的遗产征税。例如，英国规定的遗产税征收范围是：居住在英国或者被视为居住在英国的个人拥有的或者来源于英国的所有应税财产和居住在其他国家或者地区的个人拥有的来源于英国的所有应税财产。此外，香港特区目前也是仅对香港资产征收遗产税。

（三）计税依据和税率的国际比较

1.计税依据

一般遗产税和赠与税的计税依据是根据一年以公平市场价估算的中遗产总额或赠与总额减去各扣除项目得到的。关于遗产总额，除了被继承人遗留的遗产外，一些国家和地区还将其生前一定年限内赠与的财产包括在内，一并征收遗产税。例如意大利规定，被继承人在去世前6个月之内任何财产的转移都要计算在遗产税总值之内，一生中的赠与都要计征赠与税。在香港，死者生前三年内所“送出”（包括以低于市价的出售或转让）的资产，应包括在应税总额中。此外，在扣除项目方面，大多数征收遗产税的国家都做了相应的规定，包括基础扣除、特殊扣除和免税额等。其中，丧葬费用、债务费用、配偶的遗产遗留额、子女的遗产遗留额属于基础扣除。此外，还有如慈善捐赠扣除、家庭拥有事业扣除，农业、林业、渔业扣除等特殊扣除。例如日本的基础扣除额由定额部分与法定继承人比例部分组成。美国规定每个受赠人年内有10000美元的扣除额。

由于各国的国情和经济发展情况不同，因此，扣除项目、扣除标准也会有所不同。一些国家还定期或者不定期的根据通货膨胀率等因素对扣除标准和免征额进行调整，以适当控制遗产税的征收面，保证税负的合理性。

2.税率

为了体现税负分配公平,各国的遗产税一般采用超额累进税制,如美国、日本、法国、俄罗斯等国家，但也有如英国、丹麦、南非等一些国家采用比例税制。实行总遗产税制的国家，税率设计一般无法体现继承人和被继承人之间关系的亲疏远近，而实行分遗产税制的国家则可以很好的体现这一点，根据继承人和被继承人之间关系的远近而适用高低不同的税率。例如，实行总遗产税制的新加坡，在2000年的遗产税率只有两级：以1200万新元为限，应纳遗产额在1200万新元以下的适用5％的税率，超出部分适用的税率为10％。德国是实行分遗产税制的国家，2003年德国按亲等关系的不同适用7％到50％的超额累进税率。

三、我国开征遗产税的必要性和可行性分析

（一）开征遗产税的必要条件

当前，我国是否具备开征遗产税的现实条件以及我国有没有必要开征遗产税，并不能简单从遗产税的性质上来说，而应该综合考虑我国现今的经济发展水平、居民个人收入水平、税制建设的需要和税收征管水平等方面的影响。首先，从整体上看，自我国1978年实行改革开放政策以来，我国的经济得到了迅速的发展，国家的经济实力不断增强，居民个人收入水平大大提高，为我国开征遗产税提供了前提条件。其次，随着我国居民个人收入的大幅度增长以及个人财产的增加，通过征收遗产税，可以有效的调节收入再分配，避免财产过分悬殊。最后，从1994年开始实施的税制改革，虽然在收入功能和调节功能上都有了显著大变化，但还是存在诸多不完善之处。为了进一步改革和完善我国的税制结构，必然要求建立起健全的、与经济发展水平相适应的税制体系，其中健全和完善财产税制必不可少，而开征遗产税就属于健全财产税中的一个重要环节。此外，遗产税作为国际上一种通行的税种，开征遗产税也有利于加快实现我国与国际税收惯例的接轨。

（二）开征遗产税的有利条件

如上所述，中国开征遗产税不仅已具备了客观基础，还具备了许多有利条件。第一，由于我国国民经济持续、健康、稳定、快速的发展，多种经济成分和经营方式并存，居民个人收入渠道的多元化，无论是从居民收入和储蓄方面，还是从居民拥有的各种有形和无形资产方面来看，居民个人财产都在大幅度增长。此外，随着中国对外开放的扩大，外商来华投资不断扩大，来华工作、生活的外籍人员越来越多，由此形成的外国人在华财产数额已经相当可观。第二，现代遗产税征收历史悠久，当今世界上许多国家开征这种税，可以为我国遗产税的开征提供丰富的经验借鉴。第三，随着我国社会主义法制建设的不断完善，税制建设的不断加强，使得我国税收征管工作水平有了很大提高。加上公民个人的纳税意识也在逐步增强，这就为新税种的开征提供了保障。最后，各种与征收遗产税相关的法规、制度在我国已初步建立，有助于遗产税的开征。

（三）开征遗产税的不利条件

虽然在中国开征遗产税具有重要的现实意义，同时也具备了一定的有利条件，但我们还应看到这其中面临的主要问题和困难。首先，我国目前仍然是一个经济不发达的发展中国家，居民个人拥有的财产普遍不多，可以征收的财产十分有限。其次，许多公民的纳税意识不强，这在我国是一个普遍存在的问题。再次，个人财产登记制度、财产评估制度等相关的法律制度还不健全，税务机关对遗产税的税源的控制能力十分有限。最后，我们还面临着税收征管水平低下，技术手段薄弱等严峻问题。

综上所述，虽然遗产税在我国的开征将会面临巨大的阻力和困难，但应看到其征收的重要意义。由于遗产税的税负较高，中国长期以来没有开征这种税，大多数人对此税还不是很了解，所以，应该选择在社会稳定，经济发展，就业率较高，同时社会各界对税收调节呼声较高的时候，这样可以减轻开征此税种的副作用，并增强社会效应。我认为当前正是这样一个时机，有利于中国开征遗产税。

四、我国开征遗产税的建议

（一）政策目标和征税对象

我国开征遗产税，首先应明确其征收的政策目标。开征遗产税的政策目标有两方面，一是财政目标，即取得政府的财政收入；二是调节目标，即对社会财富进行再调节。对于两方面的目标的是有所侧重还是二者兼顾，在不同的时期也有所不同。当前，我国还处于并将长期处于社会主义初级阶段，经济发展水平还有待提高，居民个人收入水平与发达国家相比还存在很大差距。此外，由于我国的遗产税已经停征50年之久，绝大多数人不了解这种税，也没有缴纳这种税的概念和习惯。加上我国遗产税尚处于建立和完善的过程之中，这就意味着在开征初期不可能取得大量的财政收入，即使在遗产税制比较健全以后，也只能作为铺助税种。因此，我国当前开征遗产税的主要目的是调节社会分配，防止财富过分集中。

既然我国征收遗产税的主要目的是调节社会成员个人之间的财富分配，征税对象就应当是最富有的少数人的巨额遗产。此外，我国的遗产税立法也要体现对少数富人课税的指导思想，征税面从窄，税负从轻，以便缩小社会贫富差距，又有利于维护社会的安定。

（二）遗产税制度模式的选择

从我国目前的情况来看，有关的法律和制度还不健全，财产申报、财产登记制度尚未建立，税收征管手段还较落后，公民的纳税意识还很淡薄，而且，我国自新中国成立以来从来没有征收过遗产税，没有这方面的实践经验。因此，在这种情况下开征遗产税，税制应从简，可以考虑参照美国、英国等国家的做法，实行总遗产税制，即以遗产的继承人、受遗赠人为纳税人，以遗嘱执行人和遗产管理人作为代扣代缴义务人，对被继承人死亡时遗留的财产净值征收遗产税。

（三）遗产税的税基和税率

税基方面应尽可能的包括被继承人各项可以征税的动产和不动产，为此，应当建立相应的财产评估制度，包括确定适当的评估机构和合理的评估方法。针对确定的政策目标，可在税制设计时考虑设置较高的起征点和合适的累进税率。此外，考虑到个人不同情况，为体现税负的公平分配，应开设相应的扣除项目和免税项目，具体包括丧葬费用、死者生前遗留债务、未成年子女的遗留扣除、配偶遗留扣除、用于公益事业的财产和赠与等。为鼓励扶贫，可适当对用于扶贫事业和赠与贫困者的部分给予扣除等。需要注意的是，扣税和免税不可过多过广，以免开征失去意义。

遗产税范文篇2

关键词遗产税；征税；意义

我国在20世纪40年代国民党统治时期曾征收过遗产税，中华人民共和国成立后，1950年中央人民政府政务院颁布的《全国税政实施要则》中对遗产税税种给予保留，但同年规定薪给报酬所得税和遗产税暂不开征。1994年我国工商税制改革方案中的18个税种中又包括了遗产税。由此可见，遗产税虽然在建国后的税收实践中没有开征过，但在我国税制体系设计中却始终占有一席之地，并被赋予了调节贫富差距的厚望。从理论上论证遗产税开征的现实意义，研究其征税制度，对于遗产税适时从构想走向实践、发挥其应有的作用具有重要意义。

一、我国开征遗产税的理论意义和现实意义

（一）从我国现行税制结构的设计来看，作为辅助税种的遗产税的缺位，在一定程度上弱化了税收调节的整体功能。

一般而言，对个人收入分配的调节，需要个人所得税、消费税、财产税、遗产税等税种的相互配合。而现阶段，已经开征的税种仍存在诸多缺陷，遗产税则处于缺位状态，这种状况削弱了税收对于收入公平分配的调控功能。

（二）遗产税的征收有助于实现社会公平目标

1.体现量能负担原则，缩小收入分配差距。遗产税虽然只在公民死亡、遗留财产环节征收，不能及时地对收入差距进行调节，但由于其调节对象是少数极富有者，且遗产税的税率一般较高，因此遗产税这一在特殊环节征收的税种能在一定的年限内发挥矫正收入差距的作用，使收入差距在代际之间的传递受到阻碍。此外，遗产税的征收符合量能负担的税收公平原则。

2.促进机会均等。传统的社会公平观念强调结果均等，而市场经济条件下则更强调机会均等。传统的结果均等的观念形成吃“大锅饭”的局面，严重阻碍了生产力的发展。机会均等的原则强调使纳税人在同一起跑线上展开竞争，并允许在此基础上产生合理的个人收入之间的差别，以充分发挥纳税人的潜力。相对于结果均等而言，机会均等原则是公平与效率的统一。

（三）遗产税可作为中央税，并专门用于社会保障支出，以发挥其独特的财政作用

虽然对纳税人来说，遗产税属于临时性税收，只有在继承遗产时才纳税，且一般情况下，继承大约30年才发生一次，但对国家而言，遗产税则属于经常性税收。假设遗产税收入占到税收收入的5‰，我国税收收入达到2万亿元时，遗产税的年收入即可达到100亿元。关于遗产税归属中央税还是地方税这一问题，笔者认为，遗产税收入宜作为中央税，并且专门用于社会保障支出。

二、客观分析遗产税的开征难点

我国开征遗产税面临很多困难，概括起来，主要体现在两个方面：

1.我国尚未建立与遗产税密切相关的个人收入、财产监控体系。

2.受纳税意识的影响，会有来自纳税人的阻力。我们应正视并客观分析在我国开征遗产税的困难。

首先，我国尚未建立与遗产税密切相关的收入、财产监控体系，会给遗产税的征收带来很大难度，遗产税的征收成本也会较高。但从另一个角度看，遗产税的征收也有助于建立和完善税务机关对纳税人的收入、财产监控体系，该体系的建立和完善，同时也是强化我国个人所得税、财产税征管的重要保证。遗产来自于财产，财产来自于收入，对纳税人的收入财产监控体系实际上是对个人所得税、财产税、遗产税的共同监控体系。如美国的税收征管中，有一种审计方式叫“经济现实审计”（EconomicRealityCheck），国税局的审计人员会调查纳税人的生活方式，根据纳税人各项财产状况推算其财产积累期间各年度的收入水平。如果纳税人有豪华的住宅，有汽车、有游艇，而申报的税收收入并不多，国税局会调查纳税人的其他收入来源情况，看纳税人是否继承了遗产，或是取得了银行贷款，收入、财产、遗产之间的相互转化决定了个人所得税、财产税和遗产税对收入、财产监控体系的共同依赖性。

其次，来自纳税人的阻力也是影响遗产税开征的重要因素。我国公民的纳税意识不强，加之遗产税自建国以来一直未开征，绝大多数公民没有缴纳这种税的概念和习惯。即使在发达国家，由于公民的厌税情绪和税收征管方面存在的漏洞，遗产税的偷逃情况也很严重，纳税人和税务机关之间的博弈将长期存在。但同时我们也应看到，遗产税只对极少数富有者征收，涉及的纳税人数量并不多。从国外情况看，富人赞成征收遗产税的大有人在。2001年，为了摆脱经济困境，美国总统布什曾经提出取消遗产税的计划，却首先遭到来自一些巨富的反对，120名最有钱的美国富翁主动上书国会，要求继续征收遗产税，造福穷人。著名的钢铁大王卡内基也曾提出赞成遗产税的观点，卡内基的主张体现了其人生观和价值观，耐人寻味。他认为凭借社会所取得的财富应归还社会；继承人应当自立和自己创造机会，不应依靠先辈的庇荫；巨大的遗产不但不能给继承人带来幸福，而且是一种祸根；人们积极聚财的目的是为了显示成功的本领，并不是要传给子孙后代，故累进的遗产税不至于挫伤人们创造和积累财富的积极性。随着我国市场经济的发展，我国公民的很多传统观念都会面临挑战，“以依赖先辈为荣”的思想会逐步被“崇尚自主努力”的观念所代替，这些价值观的变化会有助于遗产税的征收。因此笔者认为，随着公民纳税意识的提高，随着纳税人对遗产税社会作用的认同，遗产税的征收阻力有望减小。

参考文献

遗产税范文篇3

（一）从税制结构来看，大致有三种类型：总遗产税制、分遗产税制和混合遗产税制。总遗产税制是指只对死者的遗产总额征税，而不管遗产的继承情况和遗产将作何种方式分配，英国、美国遗产税制即属这一类。分遗产税制是根据继承人与死者之间关系的亲疏，以及继承财产的多少，进行分别课征的税制，法国、德国等采用此种税制。混合遗产税制是指先按总遗产税制办法征税，然后再根据继承人分得的遗产情况，如果分得的遗产超过一定限额，则按分遗产税制再征一道遗产税，采取混合遗产税制的国家有加拿大、意大利等。

从税制设计角度考虑，总遗产税制税率设计较为容易，税制简单；从征管角度考虑，总遗产税制税源可靠，管理简便易行，而分遗产税制因需考虑总体财产的具体分配，征管相对较难，且易增加偷逃的可能性；从组织收入角度考虑，如都采用同样的累进税率，总遗产税能提供更多的收入，因为它适用遗产总额而不是遗产分配额；从促进社会公平的角度考虑，分遗产税制在减轻财富分配不公方面比总遗产税制有更多的作用，按继承财产规模累进征收的分遗产税，以“财产越分散，缴纳的税额越小”来鼓励财产在个人之间的分散。

混合遗产税制与前两者比较。相对兼容了两者的优点，但征两道税，不仅在税率设计方面比较复杂，而且也有重复征税的嫌疑。

（二）从征税依据看，大致有三种标准：国籍标准、住所标准和财产所在地标准。国籍标准是以财产所有者的国籍为依据；住所标准是以财产所有人的住所为依据；财产所在地标准是按财产的所在地划分税收征管权。

如今，世界上大多数国家采取混合使用的方法，而且主要是采取属人与属地相结合的原则。

从税率设计看，有累进税率和单一比例税率两种：实行累进税率有利于遗产税收入再分配目标的实现，比较公平，而单一比例税率则便于税收征收管理。目前，多数西方国家采用累进税率、如荷兰、西班牙等；少数国家实行单一比例税率，如新西兰、英国；另外尚有极少数国家兼用两种税率，如美国，其总遗产税实行累进税率，而隔代遗产税按比例税率征收。

（三）从遗产税与赠与税配合征收方式看，国际上主要有三种做法：第一，不单独设立赠与税，而是把一部分生前赠与财产纳入遗产税征收范围，如英国、美国等。此方式的优点是征收方法简便，易被纳税人接受，但在一定程度上削弱了赠与税的堵漏功能、限制了遗产税的作用。第二，分设两税，并行征收。即对生前赠与财产按年课征赠与税，对财产所有者死后遗留的财产课征遗产税。此方式的优点是防止纳税人生前大量转移财产而逃税，为大多数国家所采用。第三，两税交叉合并课征。分设两税，即生前赠与财产按年课征赠与税，财产所有者死亡后要将生前赠与总额，合并计入遗产总额一并征收遗产税，原已缴纳的赠与税额准予扣除。此方式对防止纳税人偷逃遗产税功效显著，但征管复杂，仅有极少数国家采用。

我国设计遗产税制的思路

（一）目前我国开征遗产税的客观条件

1.税源方面。国民经济的持续增长，各种经济成分并存，经营方式多样，个人收入显著增加，个人拥有财产数量大幅增长。表1列示1991-1998年度我国城乡储蓄年底余额（年底余额）农村居民家庭人均收入（家庭人均收入）、城镇居民家庭可支配收入（人均可支收入）、个人购买商品住宅情况（住宅）。

由表1可以看出存款余额、可支配收入等不断提高，更重要的是个人存款的60%掌握在近20%的人手里，20%的最高收入家庭占有社会全部收入的50%多，20%的最低收入家庭占社会全部收入的4.27%。近年来我国的股票、债券市场、无形资产市场都快速发展，使得一批人成为富翁，尤其是金融资产的增长极其迅速，户均实际金融资产已从1990年末的7869元增加到1996年6月末的14715元，增长87%，而且分布不平等，1996年6月末的最高20%家庭的人均金融资产为最低的12倍。现实情况说明我们具备开征遗产税的税源基础。

表1

名称年底余人均收人均可支住宅（万

额（亿元）入（元）收入（元）平方米）

19919107708.61700.6926.55

199211545.47842026.61456.01

199314762.39921.62577.42943.39

199421518.812213496.23344.53

199529962.251577.742833344.81

199638520.841926.14838.93666.82

199746279.82090.15160.35233.72

199853407.521625425.17792.62

资料来源：《中国统计年鉴》1998

2.环境方面。

(1)社会环境方面。首先，由于我国坚持依法治国方略，法律的宣传、普及使税收法律观念深入人心，税收观念初步确立，形成良好的税收环境。其次，我国税制建设和税收工作在改革中不断加强，税务机关工作程序和行为更加规范，技术手段不断改进，征管水平显著提高。再次，从中央到地方，各级党政机关及领导都给予了极大的关怀和支持。

(2)法律政策方面。遗产税的建立需要完备的法律政策体系来保障。现行法律体系中的《婚姻法》、《继承法》、《民法通则》、《税收征管法》等对有关遗产的确定和遗产税征收提供了法律依据。当然，《婚姻法》、《继承法》、《民法通则》等法律对纳税人应税财产确定及继承人的具体规定还有待完善，但这只是时间问题。中共十五大报告、九届人大一次会议批准的政府工作报告以及“九五”计划和2010年远景目标规划纲要等都说明要开征遗产税。

(3)配套设施方面。第一，去年上半年我国果断实施，储蓄存款实名制，使纳税人的收入、储蓄实现规范化，方便税源监控。第二，我国资产评估事业日益发展，评估队伍日益壮大，内部管理日臻完善，行业自律不断加强，完全有能力做好遗产的评估。第三，我国已初步建立起公证管理制度、金融管理制度以及房产管理制度等。

（二）我国遗产税制的设计思路

1.纳税人确定。我国应坚持属人和属地相结合的税收管辖权，对本国居民（在我国有住所或居住期限满1年）死亡时，应就其境内外全部应税遗产征税，对非本国居民（在我国没有住所或居住期限不满1年）

纳税人的遗产只就其在中国境内遗产征税。遗产税的实际纳税人应是遗嘱执行人或遗产继承人。

2.税率设计。开征遗产税的国家普遍采用超额累进税率，我国作为缩小贫富差距，限制不劳而获的税种，遗产税也应采取超额累进税率，其特点是税负公平。考虑到方便操作，以及今后经济发展和分配制度下高收入者的富裕程度，本着征税面不宜过宽原则，最高税率向高水平靠拢，设在50%左右为宜。

3.课征方式。总遗产税制，税源有保证，税率设置相对简单，征管方便，就我国现状来说，应采取总遗产税制。

(1)扣除抵免项目。借鉴国际经验，结合我国实际，应包括以下扣除项目：①遗产所有者的丧葬费用；②相关遗产的管理费用；③被继承人生前未偿还的债务；④被继承人生前应缴未缴的税款、滞纳金、罚金；⑤被继承人无偿捐赠给各级政府、社会福利部门及公益事业的遗产；⑥遗留给被继承人配偶的遗产；⑦未成年人继承的遗产；⑧家族企业按比例扣除的遗产。考虑到现实情况，以及今后经济发展趋势，笔者认为我国遗产税起征点在40至50万元比较合适；同时对纳税人在国外已纳税款可以限额抵免。

(2)并行征收赠与税。为避免一部分纳税人把财产生前赠给子女或他人，按国际惯例，我国应并行征收增与税。考虑到纳税人对税率的相机抉择，赠与税的税率可以适当高于遗产税率，堵住逃避税漏洞。

(3)征收管理。我国遗产税应采用纳税人自觉申报制度，纳税人应于被继承人死亡之日起6个月内向主管税务机关申报应税遗产额，经审核后按期纳税；针对特列情况（如不动产遗产税），纳税人可以提出延期纳税申请，主管税务机关审核后，可批准延期纳税，最长期限不得超过半年。遗产税应实行轻税重罚原则，对纳税人未按期申报、漏报以及有骗税行为的，可处应纳税款1-3倍的罚款。对揭发检举纳税人违法行为的，税务机关应给予适当的奖励和保密。

4.税种归属。目前，绝大多数西方国家将其作为中央税收，少数国家作为地方税收。将遗产税归入中央税收，由中央政府进行全国范围内的重新分配调节，能够较为有效地实现公平社会财富的目的，但税收征管阻力大、成本高；为体现遗产税的公平性，我国还是将其归属为中央税比较好。

【参考文献】

[1]刘佐.论我国开征遗产税的必要性与可行性[J].上海财税，2000(9).

[2]程林，余虹江.关于建立我国遗产税制的思考[J].财贸研究.2000(1).

遗产税范文篇4

（一）从税制结构来看，大致有三种类型：总遗产税制、分遗产税制和混合遗产税制。总遗产税制是指只对死者的遗产总额征税，而不管遗产的继承情况和遗产将作何种方式分配，英国、美国遗产税制即属这一类。分遗产税制是根据继承人与死者之间关系的亲疏，以及继承财产的多少，进行分别课征的税制，法国、德国等采用此种税制。混合遗产税制是指先按总遗产税制办法征税，然后再根据继承人分得的遗产情况，如果分得的遗产超过一定限额，则按分遗产税制再征一道遗产税，采取混合遗产税制的国家有加拿大、意大利等。

从税制设计角度考虑，总遗产税制税率设计较为容易，税制简单；从征管角度考虑，总遗产税制税源可靠，管理简便易行，而分遗产税制因需考虑总体财产的具体分配，征管相对较难，且易增加偷逃的可能性；从组织收入角度考虑，如都采用同样的累进税率，总遗产税能提供更多的收入，因为它适用遗产总额而不是遗产分配额；从促进社会公平的角度考虑，分遗产税制在减轻财富分配不公方面比总遗产税制有更多的作用，按继承财产规模累进征收的分遗产税，以“财产越分散，缴纳的税额越小”来鼓励财产在个人之间的分散。

混合遗产税制与前两者比较。相对兼容了两者的优点，但征两道税，不仅在税率设计方面比较复杂，而且也有重复征税的嫌疑。

（二）从征税依据看，大致有三种标准：国籍标准、住所标准和财产所在地标准。国籍标准是以财产所有者的国籍为依据；住所标准是以财产所有人的住所为依据；财产所在地标准是按财产的所在地划分税收征管权。

如今，世界上大多数国家采取混合使用的方法，而且主要是采取属人与属地相结合的原则。

从税率设计看，有累进税率和单一比例税率两种：实行累进税率有利于遗产税收入再分配目标的实现，比较公平，而单一比例税率则便于税收征收管理。目前，多数西方国家采用累进税率、如荷兰、西班牙等；少数国家实行单一比例税率，如新西兰、英国；另外尚有极少数国家兼用两种税率，如美国，其总遗产税实行累进税率，而隔代遗产税按比例税率征收。

（三）从遗产税与赠与税配合征收方式看，国际上主要有三种做法：第一，不单独设立赠与税，而是把一部分生前赠与财产纳入遗产税征收范围，如英国、美国等。此方式的优点是征收方法简便，易被纳税人接受，但在一定程度上削弱了赠与税的堵漏功能、限制了遗产税的作用。第二，分设两税，并行征收。即对生前赠与财产按年课征赠与税，对财产所有者死后遗留的财产课征遗产税。此方式的优点是防止纳税人生前大量转移财产而逃税，为大多数国家所采用。第三，两税交叉合并课征。分设两税，即生前赠与财产按年课征赠与税，财产所有者死亡后要将生前赠与总额，合并计入遗产总额一并征收遗产税，原已缴纳的赠与税额准予扣除。此方式对防止纳税人偷逃遗产税功效显著，但征管复杂，仅有极少数国家采用。

我国设计遗产税制的思路

（一）目前我国开征遗产税的客观条件

遗产税范文篇5

关键词：遗产税必要性可行性税制

0引言

遗产税是以被继承人死亡时遗留下来的财产为课税对象的一种税。早在古罗马时期，罗马元老院就通过遗产税法案课征遗产税。我国在北洋政府时期曾拟征遗产税，1938年10月南京政府还颁布了《遗产税暂行条例》，决定正式开征遗产税。新中国成立后，我国也曾将遗产税提到议事日程，终因种种原因未能开征。同志在党的十五大报告中指出:“调节过高收入，逐步完善个人所得税制度，调整消费税，开征遗产税等新税种。”由此，遗产税的征收又一次被提上了议事日程，有关遗产税的立法的讨论也随之展开。

1开征遗产税的必要性分析

长期以来，反对开征遗产税的声音不绝于耳，主要理由有以下几条：①中国的富人阶层刚刚成长，离转让遗产的日子还很遥远。现在开征遗产税，不仅征不到多少钱，而且会付出相当的征管成本，效益与成本相抵之后，很可能得不偿失；②中国的经济尚处于发展阶段，还需要吸引投资者。此时开征遗产税，不仅会把富人吓跑，而且穷人也会因投资的减少而失掉本可以有的致富机会，所得与所失相抵之后，同样是划不来的一笔账；③中国尚无现代意义上的财产登记制度，人们拥有的财产情况也极端复杂。在这个时候开征遗产税，缺失制度基础，难以防范纳税人的偷逃税行为；④发达国家或地区如美国、香港等已纷纷取消遗产税，开设遗产税不符合世界潮流。

笔者以为我国有开征遗产税的必要。改革开放三十年来，随着经济发展和国民收入向个人分配倾斜，我国的经济总量和人民的收入水平发生了巨大的变化。我国居民收入在总体水平迅速提高的基础之上，高收入阶层的人数日益庞大，居民之间的收入差距也在不断的扩大。收入与财富占有不平等的现象日益普遍出现，且表现得比较悬例，发展态势也是愈演愈烈。在经济已有长足发展，人民生活水平日益提高的今天，中国各阶层人士仍存在收入分配不公，贫富差距拉大的趋势，这不仅有悖于共同富裕的宗旨，也容易导致社会秩序混乱，损害人们的工作热情，如果长期不调节，任由差距拉大，将成为社会不安定的一个因素。在这样的背景下，开征遗产税就具有重要的意义：

1.1遗产税的开征有利于缩小贫富差距，促进社会公平与稳定。开征遗产税的首要目的在于均衡财富，缓解社会分配不公，构建和谐社会，实现社会公平.社会公平是社会价值体系中的核心内容，是衡量社会进步的重要标杆，也是人类世代追求崇高目标和价值理念。党的十六届四中全会指出：“要适应我国社会的深刻变化，把和谐社会建设放在重要位置，注重激发社会活力，促进社会公平和正义。”同样用开征遗产税实现社会收入公平分配的机制，也是保护人权的需要。人权是指由共同人性所决定的所有人民所拥有的享有自由、尊严之生活的权利。对人权的承诺是确保所有人民安全地享受构成有尊严的生活所必不可少的物质和自由。[1]持续的贫困和不平等的加剧被视为对人权的侵犯，因而出现了对人权的侵犯。因此，消除贫困和不平等已成为当前人类发展和人权保障的重要任务，也是构建我国和谐社会必须解决的重大问题。制定和实施有利于贫困者发展的政策和法律制度，合理分配经济增长所带来的财富和资源，是促进我国和谐社会构建的有效途径，遗产税是其中的重要手段之一，遗产税的征收可以调节部分人的过高收入，限制少数人集中大量财富，防止因社会财富差距过大而出现两极分化，造成社会不稳定，影响经济的持续发展，阻碍共同富裕目标的实现。

1.2遗产税的开征有利于完善我国税制，促进税制结构优化。遗产税作为财产税类的一种，同时又具有补充所得税的作用，因为从广义上来讲，遗产继承也应当算作一种收入。而在我国，税制改革主要以流转税和所得税为主，财产税类涉及较少，这就造成了我国税制的非完整性，不利于我国税制的进一步优化。对遗产税的开征不但可以改变现状，还有助于我国税制结构的优化。

1.3遗产税的开征有利于引导行善。遗产税的功能之一，有利于增强人们的公共意识，引导公益捐赠。我国的富人阶层不太热衷于公益捐赠，利用遗产税中的公益捐赠抵免制度正好可以改变这种现象。企业家利用一些合法措施避税也属正当，我们可以在制定法律过程中利用此点将企业家引向慈善和公益事业，让他们既可减轻纳税又可服务于社会，达到两全其美的效果。

1.4开征遗产税在一定程度上会削弱继承观念，促使纳税人生前消费。当前我国城乡居民的存款高达21.14亿万元，[2]如何使这部分财富尽快进入流通，是扩大内需政策的依归，开征遗产税有利于促进人们消费，并为后人提供一个相对公平的竞争环境。

2开征遗产税的可行性分析

开征遗产税已然成为一种趋势，关于遗产税征收的可行性可从法律、税收机关征管能等方面进行分析：

2.1遗产税开征已经具备基本的法律保障。随着社会主义市场经济的不断发展，我国的法律制度已逐步完善，形成了社会主义法律体系，为遗产税立法提供了基本的法律保障。我国已经制定了《婚姻法》、《继承法》、《民法通则》、《税收征管法》等一系列重要法律、法规，对公民个人财产权的确认，遗产的确定、遗产继承的合法性、遗产的分割以及征管程序和法律责任作了较为明确的规定，遗产税的开征已经具备了基本的法律保障。

2.2税收征收管理能力的不断提高，为遗产税的开征提供了必要条件。遗产税的征收较我国现行其它税种来说，涉及的法律层面更多如遗产的界定、评估等，具有一定的征收复杂性，但这种复杂并不是不可逾越的。随着我国税收征管工作的开展，特别是经过税制改革以后，我国税收机关积累了丰富的税收征管经验。征收网点遍布全国，征管体系日趋完善。而且在知识经济化，网络信息化的今天，税收征管能力随着我国经济的不断发展，社会的不断进步也在不断的提高。

3开征遗产税相关制度设计

遗产税法律制度设计是实现遗产税立法核心要素。笔者根据我国国情，借鉴外的遗产税法有关规定，对我国遗产税的构成要素进行了相关设计：

3.1建立健全有效的个人收入申报、财产登记制度尽快构建我国的财产监控体系建立有效的个人收入申报、财产登记制度是准确核实财产的基础，是做好遗产税征管工作的关键。建立和完善个人收入申报制度及个人收入纳税等有关情况的资料档案，强化个人所得税的征管；必须实行个人财产实名制，使隐蔽的个人财产透明化；严格规定房地产管理机关、车船管理机关、专利机关、银行、保险公司、证券交易机构等适时向税务机关提供公民有关财产信息的义务。

3.2我国宜于实行总遗产税制。纵观世界各国的遗产税税制模式，大体可分为总遗产税制、分遗产税制和混合遗产税制。笔者以为我国适宜采用总遗产税制。所谓总遗产税制是对遗产总额课税的制度，即以被继承人死亡后留下的遗产总额为课税对象，以遗嘱执行人或遗嘱管理人对为纳税义务人进行课征的一种税制模式。我国目前尚处于社会主义初级阶段，与遗产税的相关配套制度不甚完善，征管水平较低，如果税制模式过于复杂，不便操作，遗产税形同虚设，难以达到征收目的。总遗产税制简单明了，税源集中，更适合我国的现行税收征管模式。此外，总遗产税制可较多地节约征税成本。我国税制是以流转税和所得税为主体，其他税种为辅助的税收体系，这就决定了遗产税收入的有限性，因而采用成本较低的总遗产税制能体现税收的效率原则。

3.3开征遗产税之时，还需设立赠与税。遗产税制的设计在追求效率的同时，也要追求公平，如果只开征遗产税，财产所有人生前会通过赠与的方式，大量逃避遗产税，使遗产税形同虚设，达不到征管的目的。而遗产税与赠与税同时设立，因两税都是就财产转移而征税，合并征收有利于相互协调，相互补充。从立法层面分析，遗产税与赠与税的征管方式和配套措施建设基本相同，一并设立既便于操作，又避免多头立法造成可能的立法冲突与重复。在实践中也便于操作，利于宣传，节约税收成本，避免遗产税流于形式。

总之，在我国这样一个缺乏法治传统的国家建立遗产税法律制度，开征遗产税是一项艰巨而复杂的系统工程，开征遗产税将面临较大的挑战，只有合理设计税收制度，大力开展法制宣传，提高公民纳税意识和法制观念，遗产税才能真正发挥其调节功能。

参考文献：

遗产税范文篇6

关键词：遗产赠与税；和谐社会；立法建议

近年来我国的基尼系数一直维持在国际警戒线的附近，社会财富分配不公的现象日益突出和严重。对此我国政府也予以高度的重视，党的十六届三中全会强调推进收入分配制度改革的同时，提出“效率优先、兼顾公平”的原则；党的十六届四中全会又提出构建和谐社会乃是当前大力发展社会主义市场经济新时期的历史使命。如何构建和谐社会，怎样构建和谐社会是新时期的重要挑战。笔者从我国现行税收体制的视角来考虑，提出及时征收遗产赠与税，以调节居民之间的财富差距，促进和谐社会的建设。

一、我国长期未开征遗产税的原因分析

遗产税是以财产所有者死亡时所遗留的财产为征税对象，向遗产的继承人和受遗赠人所收取的一种税。从各个开征遗产税国家的经验来看，遗产税和赠与税作为财产课税体系的重要组成部分，是当今西方国家削弱财富过度集中、缓解收入分配不公的一项重要举措。

我国在20世纪40年代国民党时期曾征收过遗产税。1994年税制改革时，把开征遗产税列入税制改革方案，并拟定了条例草案，但至今我国仍然没能开征遗产税。究其原因主要有：（1）征收遗产税的税源不足。由于我国资本市场起步较晚，个人拥有的金融资产非常有限，甚至住房等都纳入了公有制的范围。此外，基于改革开放初期的国际环境，在华的外商投资和中外人员交往都十分有限，外国公民继承被继承人在中国境内的遗产和中国公民继承被继承人在中国境外的遗产的情况都非常少，因此造成遗产税征收税源的严重不足。（2）征收遗产税的法制不够健全。我国的《宪法》、《民法》、《刑法》等有关法律，虽然对个人和家庭的财产有一些保护性条款，但对于个人和家庭之间的财产转让、继承、受让、捐赠等行为没有作明确的法律规定，不利于遗产税的开征。（3）人们的税收观念落后。受中国传统封建思想的影响，家族观念根深蒂固，子承父业、继承家产被认为是天经地义的；与此相适应，中国人推崇“勤俭持家以遗子孙”，父母含辛茹苦而为子女留下丰厚的家产，他们情愿自己吃苦奋斗让子女过上优越的生活；而子孙也负有勤俭守业的义务，以维持祖祖辈辈的道德和声望。导致人们对财产的认识还比较传统，再加上我国公民的纳税意识不强，增加了征收遗产税的无形成本。

二、现阶段我国开设遗产赠与税的现实意义

遗产赠与税作为个人所得税的补充，征收的对象一般是高收入者，能有效地抑制社会成员间拥有财富多少的悬殊现象，防止财富过分集中，缩小贫富悬殊，弥补个人所得税对高收入调节的不足，缓解个人收入拉大带来的矛盾。针对中国现时贫富差距日益拉大的经济状况，开征遗产赠与税对构建社会主义和谐社会有着重要的现实意义。经济的快速增长为我国遗产赠与税的开征提供了充足的税源保证。改革开放20余年来，我国的综合国力取得了长足进步，经济高速发展，人民的生活水平也随着经济的腾飞而突飞猛进，社会财富迅速增加。据分析，在全国高收入家庭，资产总量在100万以上的家庭，全国大概有1000万以上，（1）已经初步具备了开征遗产税以及赠与税的基本税源。而且，随着我国经济实力的进一步增强，个人生活水平的进一步提高，遗产税及赠与税的税源还有逐渐扩大的趋势。

开征遗产赠与税有利于完善我国税制结构。通观世界多国税制结构，遗产税赠与税是税制结构中重要的税种。就遗产税本身的特点而言，这种税可以说是所得税的补充或者延伸——对以往征税不足的弥补，也可以说是一种特殊的所得税——对遗产所得的征税，说是财产征税制度的完善。

开征遗产税有利于缩小居民收入差距，促进和谐社会的构建。一方面，随着我国经济的发展，人民的收入和财产状况都有了很大的改善，但是由于收入分配的严重不公，中国居民收入差距越来越大，已严重超过国际警戒线，调节收入差距也已成为目前中国的重要问题。另一方面，由于遗产的继承造成机会上的不平等，使富人越来越富，穷人越来越穷，危害社会的稳定。而开征遗产税，将一部分富人的遗产转为国家所有，有利于调节社会财富的分配，缓解贫富悬殊的矛盾，促进人与社会的和谐。

国际上有许多国家开征遗产税的可借鉴的成功经验。遗产税只对极少数富有者征收，涉及的纳税人数量并不多。从国外情况看，富人更是赞成征收遗产税。（3）随着我国市场经济的发展，我国公民的很多传统观念都会面临挑战，“以依赖先辈为荣”的思想会逐步被“崇尚自主努力”的观念所代替，这些价值观的变化会有助于遗产税的征收。

三、构建我国遗产赠与税的总体设想

1.建立符合中国国情的税制模式。遗产税征税模式的选择过程实际上是财政收入、公平原则和征收成本的权衡过程。目前世界上遗产税制主要分为三种类型：总遗产税制、分遗产税制和混和遗产税制[4]，笔者认为我们国家应实行遗产税与赠与税合二为一的总遗产税制模式。首先，目前中国个人财产主要以银行储蓄存款、股票、债券等形式存在，隐蔽性较强。而我国现在还没有建立健全个人收入申报制度和财产登记制度，也无比较完善的有关赠与的法规，税务机关在征收遗产税时很难掌握到赠与税税源。同时为了防止财产所有人为逃避遗产税而在生前以赠与的形式留给他人，选择总遗产税制，有利于控管税源，也可避免因财产分配问题而发生的拖延缴税。其次，总遗产税制可以节约征税成本。中国的税制结构仍是以流转税和所得税为主体，其他税种辅助的税收体系，因而决定了遗产税税收收入来源的有限性。采用总遗产税制可进一步节约征税成本，体现税收的效率性。

2.纳税人和征税范围。（1）纳税人。中国遗产赠与税的纳税人应遵循属人与属地相结合的原则，包括居民纳税人和非居民纳税人。凡是中华人民共和国境内经常居住的中华人民共和国公民，属于居民纳税人，负无限纳税义务。其死亡时遗有财产者，就其在境内、外的全部遗产征税；凡是不在中华人民共和国境内经常居住的中华人民共和国公民，以及非中华人民共和国公民，属于非居民纳税人，负有限纳税义务，其死亡时遗有财产者，就其境内遗产征税。（2）征税范围。根据《中华人民共和国继承法》的相关规定，中国开征遗产赠与税的征税范围应包括继承人和接受赠与人的全部财产，包括动产、不动产及其他一切具有财产价值的权利。例如房屋、储蓄、金融资产、生活用品；林木、牲畜、家禽；文物、图书资料；著作权、专利权等其他合法财产。

3.税基与税前扣除。遗产税的税基为遗产净额，即遗产总额依法减除各项宽免、扣除后的余额。（1）遗产总额的确定。应纳税遗产应体现宽税基的特点，覆盖范围应包括死者遗留下的动产和不动产、有形资产和无形资产等。但被继承人日常生活用品及死者配偶共同持有财产中所占的份额不应包含在内。（2）扣除项目的确定。国际上通行的扣除项目为：被继承人所欠的各种债务、丧葬费、遗产管理费、公益事业的捐赠、配偶之间遗产的必要扣除等。[4]笔者认为，考虑到我们国家现阶段经济的发展，中国遗产赠与税扣除项目可适当放宽，在税制设计时可通过减免税规定来抵消征税对生产的消极影响。如对生产经营性遗产可给予适当减免税；对农村包荒山、荒地等经营权作为遗产，由后人继续执行合同的，可给予免税，以稳定农民负担，促进农村经济发展；对历史文物、文化艺术品可适当减免税，以防止国家文化财富的流失。

4.税率的设计。我国开征遗产赠与税主要是在完善现行税制结构的基础上，调节社会财富分配，消除居民收入差距。所以结合我国现状，笔者认为起征点应定的高一点（100万），税率水平应参照我国个人所得税的有关规定和世界上一部分国家和地区的遗产税税负水平以及发展变化趋势拟定，实行五级超额累进课征：第一级：应税遗产总额100万元~125万元的部分，实行10%的税率，实际税收负担率为10%；第二级：应税遗产总额125万元~150万元的部分，实行20%的税率，实际税收负担率为10%——11.67%；第三级：应税遗产总额150万元~200万元的部分，实行30%的税率，实际税收负担率为11.67%——16.25%；第四级：应税遗产总额200万元~300万元的部分，实行40%的税率，税收负担率为16.25%——24.17%，第五级：应税遗产总额超过300万元的部分，实行50%的税率，税收负担率为24.17%以上。实际的税负随着继承或受赠财产的增加而递增，这也符合征税的基本原则，从而达到调节社会收入差距的目的。

5.配套条件的建立与完善。笔者以为开征遗产税，并附以必要的配套措施，在消除贫富差距的同时，也有利于和谐社会的建设。（1）实行财产实名制度。通过财产实名制度，能够准确把握个人财产的真实情况，避免财产变相转移，从而杜绝偷逃税行为。（2）提高财产评估机构评估水平。财产评估是开征遗产税的一个重要环节。若财产评估不准确，会造成因多评遗产额而使纳税人多缴遗产税，则会有失公平，或者为减少征税而进行合法避税。（3）建立完善的个人财产登记制度，实行个人自行申报制。只有对个人存量财产实行登记制度，税务机关才能了解纳税人各项财产分布情况，否则将很难准确的计算应纳税额。（4）优化纳税环境。除了建立科学严密的遗产赠与税制，完善对个人纳税的征管规定以外，税务部门要依法治税，严厉打击偷逃税行为。

作者单位：广东技术师范学院会计学院

参考文献：

[1]孙亚.贯彻科学发展观建设和谐社会的税收政策取向[J].税务研究,2006,3:78-80.

[2]高萍.关于遗产税的研究[J].税务研究,2004,2:36-38.

遗产税范文篇7

论文摘要：遗产税从产生至今，世界上大多数国家开征此税收，已目趋成为一种相当普及且政策性很强的具有一定社会影响的税种，其开征对于完善中国的税收制度具有积极的意义。我国自改革开放以后，经济水平飞速提升，世界经济政治地位已经步入大国之列，遗产税的开征势在必行。

一、中国开征遗产税的现状

新中国成立后，由于国民经济一片萧条，所以遗产税仅仅是作为一个税种而存在，并没有开征。在后来的三次重大税制改革中，遗产税都没有被列入计划，时至今日，是否开征遗产税仍是我国社会各界争辩的焦点。

随着经济的发展，国力的增强，人民生活水平的提高及相应家庭资产的增加，中国在是否开征遗产税的问题上出现了分歧。首先是主流派认为中国开征遗产税的有利条件是：由于国民经济的持快速增长，个人拥有的资产也随之大量增加；有比较丰富的国际国内经验可供借鉴；公民的税法观念意识在不断的增强，依法纳税的人群也在不断地壮大；中国税务机关的征收管理能力不断的提高；中国法制的逐步完善有助于遗产税的开征；国家对于开征遗产税给予了很大的重视和支持。

也有人认为我国开征遗产税有着很多不利的条件：中国经济不很发达，可以征收的财产和纳税人十分有限；中国拥有；k!il财产的人和他们的财产都很分散，谈及遗产税为时尚早；许多公民的依法纳税意识不强；中国目前没有健全的财产登记制度、财产评估制度和个人收入财产监控体系；税务机关对税源的控制能力十分有限，由此会导致收入很低成本很高；担心开征遗产税会影响国民经济的发展并导致居民的投资积极性下降、畸形消费和资本外流；中国税务机关的征管能力有限；担心开征遗产税的税收成本高，税收收入少；担心财产税制的不健全会影响遗产税的开征。

由此可见，虽然中国目前开征遗产税是有很大阻力的，但是我们目前正在将不利的条件逐个突破，遗产税的开征还是指日可待的。

二、中国开征遗产税的必要性和可行性分析

对于开征遗产税的问题不能简单地从遗产税的性质上分析可行陛和必要性，而要综合考虑经济发展水平，居民个人收入水平，税制建设的需要和税收征管水平等因素，才能确定我国是否有开征遗产税的基础和必要性。

I．中国开征遗产税的必要性

(1)开征遗产税是中国经济发展的客观要求。国家的经济实力不断增强，居民的个人收入水平大大提高，而国民经济的发展和个人收入的大幅增长及个^财产的增加是开征遗产税的前提条件。只有个人的资产达到一定的规模以后才会有遗产税存在的基础。

(2)开征遗产税可以对个人收入再分配起到调节作用。遗产税是调节个人收入的一种有效手段，通过开征遗产税，不但可以对个人收入再分配起到调节作用，而且可以和其他调节收入的税种相互配合，互为补充。

(3)开征遗产税是完善中国税制的客观要求，也是与国际接轨的需要。遗产税作为国际上一种通行的税种，用实践证明了遗产税在调节社会财富的分配，缓减贫富悬殊的矛盾，平衡社会公众心理等方面能起到积极的作用。中国税制发展的目标之一就是实现与国际税收惯例接轨，其中包括建立健全遗产税制。

2．中国开征遗产税的可行性分析

从目前我国的实际情况来看，我国开征遗产税的条件已经具备，在我国开征遗产税是可行的。

(1)中国开征遗产税的条件已经具备。一般衡量一个国家是否有条件开征遗产税，按照世界各国开征遗产税与赠与税的标准，应有三个条件：首先，人均GDP的水平；其次，居民储蓄水平的发展程度，若储蓄发展水平很低，那么遗产税与赠与税的开征实际是没有价值的；第三，高收入阶层在储蓄水平里所占的比重是多少，其衡量之一是银行指标，另一个就是基尼系数。对照中国经济发展的宏观态势，开征遗产税的条件方面来看可行性主要体现在国民经济持续健康快速发展，居民个人收入水平大幅度提高，居民储蓄水平稳定增长，高收入阶层迅速形成，收入分化加大。中国目前的基尼系数达到了0．432，已经超越了国际警戒线，调节收入是迫切问题。

(2)中国开征遗产税的积极意义。一是开征遗产税将一部分富人的财产转为国家所有，用于社会需要，有利于调节社会财富的分配，缓减社会贫富的悬殊矛盾。我国至今仍有28Oo多万贫困人口没有解决温饱问题，国家应当采取各种手段措施为他们筹集资金解决困难，征收遗产税就是有效手段之一。二是通过征收遗产税可以为政府增加一定的财政收入。从发展趋势来看，中国的遗产税将是—个税源稳定具有一定增长潜力的税种。三是开证遗产税有利于中国在对外交往中维护中国政府和中国公民的权益。四是开证遗产税可以填补中国税制的一项空白，有利于完善中国的税制，并且可以产生积极的社会效应。

三、中国开征遗产税的税制建构

结合中外遗产税制的各方面经验，针对我国的现实情况，现在从以下方面简要建议我国遗产税制。

1．遗产税与赠与税的相互配合使用

从国外遗产税的实践来看，通常采取遗产税与赠与税配合使用的方式，以弥补遗产税征收过程中的漏洞。从我国的情况看，出于征收管理上的需要，在考虑到还有很多公民的纳税意识不强，也有必要在开征遗产税的同时开征赠与税。只有同时设立遗产税与赠与税，才能保持税收制度的完整性和管理的严格性。

2．税制模式的选择

借鉴各国(地区)实行的遗产税制度，可以选择的遗产税制模式有三种：总遗产税制、分遗产税制和混合遗产税制。

从中国的实际来看，为了便于征收管理，并考虑到我国家庭财产共有性比较强，遗产分配多在家庭内部进行，税源稳定，但是隐蔽，税务机关控管能力有限的实际情况，中国的遗产税制应当从简，这样有利于加强税源控制，降低税收成本，提高征管效率。因此，可以考虑参照美国、英国等地的作法实行总遗产税制，以财产的继承人受遗赠人为纳税人，以遗嘱执行人或者遗产管理人为扣缴义务人，如果没有遗嘱执行人或者管理人，则由遗产的继承人、受遗赠人直接缴纳遗产税。

3．遗产税税制要素的设计

(1)政策目标。开征遗产税的政策目标有两个方面。一是财政目标，即取得政府财政收入；二是调节目标，即对社会财富进行再分配。是二者兼顾还是有所侧重。从中国的实际情况出发，在开征初期不可能取得大量的财政收入，即使在遗产税比较健全以后也只能作为辅助税种。由此可以看出我国政策目标应主要体现在税收调节方面，通过强化税收的功能去对收入分配进行再调节，遗产税正好可以发挥—定的作用。

(2)税基和税率的设置。在税基和税率方面为体现合理负担税收原则和达到必要的调节力度，中国遗产税的计税依据和税率表应当合理设计，就税基方面来说，应纳遗产税应当尽可能的包括被继承人的各项可以征收并且值得征收的动产或者不动产，被继承人的日常生活用品可以不计入应纳税遗产总额。考虑到纳税人的不同情况，为了使遗产税的税负更加合理，可以不设统一的起征点或者免征额，而采取规定扣除项目和对某些规定扣除限额的方法。介于无形资产的价值和一些实物财产的特殊性，要求继承人、受赠人在继承、接受捐赠时，纳税可能会有一定的困难，也应当规定妥善的处理方法，必要的时候可以实物纳税。在税率方面，为了体现量能负担原则，达到调节巨额财富的目的，可以考虑实际情况实行多级超额累进税率，最高边际税率不超过5O。

(3)应纳税额的计算。目前我国还没有开征遗产税，但对遗产税应纳税额计算说法众多，归纳起来主要的计算涉及三个方面：应纳税遗产总额、扣除项目金额、免税额。应纳税遗产总额包括不动产、动产和其他有财产价值的权利，其价值原则上应根据当时的市场价值确定。在计算过程中有一些项目是可以扣除的，如被继承人、遗赠人、继承人、受遗赠人捐赠给各级政府和教育、科技、文化、卫生、社会福利、慈善机构和其他公益事业的财产，被继承人、遗赠人、受遗赠人给被继承人去世时已经依法登记设立为财团法人组织的教育、文化、公益、慈善和宗教团体的财产，国家支付的抚恤金、赔偿金等。按照中国有关法律法规规定应当免税的外国驻华使馆、领事馆的外交代表、领事馆员和其他人员的财产，中国政府参加的国际公约，签订的协议中规定的免税财产等。扣除项目金额主要包括被继承人的丧葬费用、医疗费用、合法债务、执行遗嘱和管理遗产的必要费用、被继承人去世之前依法应纳的各项税收罚款、罚金等。免税额是指按照国家有关规定可以从应纳税额中扣除的部分，通常规定一个固定的数额。根据这三个金额即可计算出应纳税额：

应纳税遗产总额=遗产总额一免税项目

应纳税遗产净额=应纳税遗产总额一法定扣除项目一法定免税额

应纳遗产税额=应纳税遗产净额*适用税率一速算扣除数

4．遗产税的管理征收

遗产税范文篇8

一个切实可行的遗产税制度框架，是达到遗产税征收的预期目的关键之一，因此本部分涉及到的问题是遗产税法研究中的重点，同时也是难点。这些问题主要包括：（1）如何正确表述征税客体范围的问题。（2）如何确定征税客体范围。哪些遗产应计入应纳税遗产总额，哪些遗产应在扣除之列，如何把握某些特殊形式的遗产（如房屋，文物）等等。（3）如何确定免征额，这是最大的难点。绝大多数学者只是给出某个具体的免征额数值，而支持这个数值的理由却几乎没有涉及到，也就是说，我们不知道这个免征额的数值是怎么来的，为什么是这么一个具体的数值。而个别涉及的，也只是泛泛而谈，没有实际统计数据的支持。税率表的确定，与免征额的确定，存在相同的问题。另外，遗产税纳税人的问题也需要明确，尤其是赠与财产在计算应纳税额时的排列顺序问题。

针对遗产税课税要素研究中的这些难点和不足，笔者根据我国的国情，借鉴国外的遗产税法有关规定，着重探讨了以下问题：（1）认为在表述征税客体范围时，应以概括法加反列举法为宜；（2）详尽讨论了征税范围，探讨了不计入征税遗产的范围以及扣除项目，并阐述了理由；（3）总结了确定免征额的原则，并依据国家统计局的统计数据，确定了免征额的具体数值；同时也给出了确定税率的原则，并提出了一个较为合理的税率表方案。总之，本部分试图在充分论证的基础上，以立法原则为指导，分别在纳税主体、征税客体、免征额和税率等具体课税要素问题上给出一个明确而合理的方案。

（一）纳税主体

由于遗产税是国际性的税种，其纳税人的确定涉及到税收管辖权的问题。根据国际税法的惯例，税收管辖权的确定，一般采取属人、属地相结合的原则。建议我国遗产税法，也采用这一原则，先将纳税人首先区分为居民和非居民，再以来源地进一步加以划分，从而确定遗产税税收管辖权。具体到“对遗产和赠与税来源地的确定，一般以遗产或者赠与财产所在地为来源地，由该来源地国行使税收管辖权”。[1]因此建议规定，对中华人民共和国公民死亡时在境内、境外的遗产征收遗产税；对在中华人民共和国境内的外国人（包括无国籍人）死亡时在中华人民共和国境内的遗产征收遗产税。

遗产税的纳税人并不限于自然人，法人和非法人组织也可以成为纳税人。依照我国《继承法》规定，在继承法律关系中，继承人仅限于公民、法人及其他社会组织，国家不能成为继承人。但在遗赠法律关系中，接受遗赠的可以是法定继承人以外的公民，也可以是国家、法人和非法人组织。在赠与法律关系中，受赠人除自然人之外，也包括法人和非法人组织。

在实行总遗产税制以及遗产税与赠与税合并征收的模式下，理论上，纳税人为财产所有人，也就是被继承人、遗赠人或者赠与人。但实际上，继承发生时，被继承人已死亡，丧失了民事权利能力和民事行为能力。因此，遗产税的实际纳税人依次确定为：遗嘱执行人；继承人、受遗赠人；受赠人。但是为了方便征纳，将被继承人的应税财产分为两部分：一是死亡时遗留的财产即遗产，二是生前赠与的财产。对被继承人的遗产，如果有遗嘱执行人的，遗嘱执行人为纳税人；如果没有遗嘱执行人的，依次在继承人、受遗赠人，包括接受遗产的法人及非法人组织中，指定一个为遗嘱执行人。对于被继承人死亡预谋年限5年内赠与的财产，按赠与时间的先后次序，依次累加到应纳税遗产总额中计算应纳税额，受赠人为纳税人。具体分析如下:

1.遗嘱执行人

有遗嘱执行人的，遗产税的纳税人为遗嘱执行人。遗嘱执行人是有权执行遗嘱的人。《继承法》第16条规定，遗嘱人可以在遗嘱中指定遗嘱执行人。遗嘱执行人既可以是法定继承人，也可以是法定继承人以外的人。法人和非法人组织能否作为遗嘱执行人，《继承法》没有详细规定，但根据我国司法实践是允许的。“没有在遗嘱中指定遗嘱执行人的，也没有法定的继承人能执行遗嘱，由遗嘱人生前所在单位或者继承开始地点的基层组织为遗嘱执行人”。[2]

2.继承人和受遗赠人

无遗嘱执行人的，在继承人、受遗赠人之中确定遗嘱执行人。其依据是：（1）根据我国司法实践，“在遗嘱继承中，如果遗嘱人未指定遗嘱执行人或者指定的遗嘱执行人不能执行遗嘱的，遗嘱人的法定继承人为遗嘱执行人。”[3]（2）在法定继承中，处理遗产的人往往是继承人或者受遗赠人。因此，在继承人或者受遗赠人中确定遗产税纳税人还是比较方便、合理的。

3.依法接受遗产的组织

《继承法》第三十二条规定，无人继承又无受遗赠人的遗产，归国家所有；死者生前是集体所有制组织成员的，归所在的集体所有制组织所有。遗产如果归国家所有，可以直接划归到税务部门，全部作为遗产税款；如果遗产由其他法人或非法人组织依法接受，则指定其中的一个组织为遗嘱执行人。

4.受赠人

采用总遗产税制和遗产税与赠与税合并征收的模式，在理论上，被继承人在死亡预谋年限5年内赠与的这部分财产的纳税人为赠与人，但赠与人已经死亡，考虑到如果让遗产继承人在继承的遗产中分出一部分，甚至全部遗产缴纳这部分赠与财产的遗产税，显然不太公平，也不合理。因此规定，被继承人死亡预谋年限内赠与财产的这部分遗产税，由受赠人缴纳是合适的，符合法定原则和公平原则。在国外的遗产税法中也有类似的规定。如英国规定，遗产税的纳税人是遗产处理人和赠与人，如果该纳税人不能或者没有支付税款，遗产或者财产的受让人就负有纳税义务。[4]而我国台湾地区的遗产税规定，赠与税的纳税人为赠与人。但是在赠与人行踪不明，或者应纳税款超过缴纳期限仍未缴纳，而且在台湾没有可供执行的财产，则以受赠人为纳税人。[5]我国赠与财产的计税方法，可参照美国赠与税的有关规定，拟定为按赠与时间的先后次序，依次累加到应纳税遗产总额中。这就意味着，赠与时间越早的，适用的税率越小（采用超额累进税率）。这样规定主要是基于以下考虑：（1）鼓励早期赠与行为，促使被继承人生前尽快将财产分散出去，尤其是转移给下一代，从而有利于加快资本的周转和资源的有效配置；（2）一般情况下，离被继承人死亡时间越近的赠与，其避税的可能性就越大。因此，对于受赠人在死亡预谋年限内就受赠部分的财产缴纳的遗产税所适用的税率，应比继承人就遗产部分缴纳的遗产税要高，这样规定也保证了遗产继承人（一般与被继承人的法定关系更为密切）能够得到更多的财产，符合我国的文化传统。

5.法定人

如果遗产税的纳税人为无民事行为能力人或者限制民事行为能力人，依据我国《民法通则》有关自然人民事行为能力的规定，其法定人履行纳税义务。

另外，为了保证遗产税的征纳，建议遗产税法规定，在遗产税税款缴清前，不得分割、接受或者处分遗产。确需处分遗产用以缴纳遗产税的，应事先向主管税务机关报告。

（二）征税客体

征税客体又称课税对象，指征税的直接对象，或称标的，它说明了国家对什么课税，在税法诸要素中，具有十分重要的地位。征税客体是各税种间相互区别的主要标志，也是进行税收分类和税法分类的最重要的依据，同时，它还是确定征税范围的重要因素。遗产税是以财产，确切地说是遗产为课税对象，故而属于财产税。这里的遗产包括动产、不动产和其他具有财产价值的权利。

1.征税范围的确定

课税对象虽然指明了课税的目的物，但它往往比较笼统，只说明了某个税种课税目的物的外延界限，还需要在此基础上进一步划分课税的具体范围，也就是课征税收的界限。因此，在遗产税法中，仅仅将遗产税的征税客体，笼统规定为被继承人的遗产是不够的。事实上，任何时候都不可能把死者的全部遗产纳入课征范围内，而是需要确定一个合理的课税范围。

从立法技术上看，在课税范围的描述上有几种方法：一是概括法，即把性质相近的征税产品或者经营项目概括在一起为一个税目。这种方法税目数量少，税制比较简化，但每个税目包含的范围较大，界限容易混淆；另一种方法是列举法，即按照每一种征税产品或者经营项目一一列举，分别设置税目。采用列举法，税目设置界限比较明确，便于征收管理，也有利于体现税收政策，但税目较多，税制比较复杂。列举法又分为正列举法和反列举法。正列举法又称直接列举法，将凡属于本税目征收范围的产品或者经营项目予以具体列举，未列举的则不属于本税目的征收范围。反列举法又称间接列举法，将凡不属于本税目征收范围的产品或者经营项目予以具体列举，未列举的，属于征收范围。

针对遗产具有种类繁多，范围广泛，界线不易划清的特点，如果采用正列举法，难免会挂一漏万，很难概括周全，纳税人可以轻易地改变财产形式，逃避纳税。加之随着我国社会主义市场经济的逐步建立和完善，一些新的财产形式如信托财产等也会相继出现，如果采用正列举法，这些新形式无法预先全部涵盖进去。即便考虑到立法的超前性，将很可能出现的新的遗产形式提前纳入遗产税的征纳范围，则可能导致遗产税法中正列举的遗产范围与《继承法》中正列举的遗产不一致，造成法律解释上的困难。故而遗产税征税范围的界定，不宜单独采用正列举法。另外，还有一种结合方式，即正列举出部分征税范围，再反列举出部分不征税范围。但这样可能出现既不在正列举范围，又不在反列举范围内的遗产，造成立法漏洞，所以也不宜采用。

鉴于法定原则的要求，法律规定要尽可能的明确而避免引起歧义，可以考虑在采用概括法规定了遗产税征税范围的同时，运用反列举法，将不属于遗产税征税范围内的遗产项目，采用不征、免税、缓征、减征和扣除等形式一一列出，二者相互结合，互为补充，从而较为全面合理地确定遗产税的征税范围。但是，这并不说明在整个遗产税法条文规定中完全摒弃正列举法，相反，在描述某些特殊遗产类型时，采用正列举法可以直观而明确地界定它。

从各国遗产税法关于征税范围的立法实践看，一般也是采用概括加反列举法。即运用概括法规定课税范围，首先规定被继承人遗留的所有个人财产都是应税遗产，然后在税前扣除项目中列入不征税的遗产。如英国税法规定，遗产税的课税对象为：（1）死亡时全部已确定或者尚未确定的继承人的财产；（2）死亡前7年内赠与的财产；（3）赠与后仍保留收益权的财产；（4）视为应税转让的全权信托财产，包括一切形式的财产，动产、不动产和无形资产。进而又在有关免税和扣除的规定中，将一部分遗产排除在应纳税范围之外，如对慈善捐赠免税，对政党的捐赠免税，对国家公益事业免税，对以土地、建筑物、艺术品等财产为公共利益而作的捐赠免税，财政部确定的特定情况的作品及建筑物免税等。

根据以上分析，我国也应当借鉴国际标准，采用概括加反列举法明确遗产税征税范围。如，先规定应纳税遗产为被继承人遗留的所有个人财产，包括不动产、动产及财产权利，然后再以反列举法列举出不计入遗产税的财产范围。

2.关于征税范围的几个难点问题分析

第一，关于视为遗产或者赠与。《继承法》第3条规定，可以作为遗产的财产包括：（1）公民的收入；（2）公民的房屋、储蓄和生活用品；（3）公民的林木、牲畜和家禽；（4）法律允许公民所有的生产资料；（5）公民的文物、图书资料；（6）公民著作权、专利权中的财产权利；（7）公民的其他合法财产，包括公民个人承包应得的个人收益、有价证券和履行标的物为财产的债权，以及质权、留置权、抵押权、典权等。在现实生活中，有些财产或者权利虽然在法律上不属于因继承、遗赠或者赠与而取得，但从课征遗产税的角度考虑，为了公平税负、保障税源以及便于征管、防堵逃避纳税等原因，对这部分“以被继承人或者遗赠人死亡为起因而产生的，与继承财产实质上是相同的”财产或者权利，课征遗产税是妥当和必要的，符合公平原则。同样，“某些财产虽然法律上不是赠与财产，但其实质与赠与财产相同”，应视为赠与财产，对于这类财产也应纳入遗产税的征税范围。视为遗产的财产主要包括：保险金和保险合同中的权利；定期存款的权利；低价转让的利益；债务免除的利益等。视为赠与的财产主要包括：保险金；定期存款；低价转让的利益；债务免除的利益等。[6]

第二，关于文物。我国具有悠久的历史，深厚的文化底蕴，历史上遗留的文物非常丰富。因此，如何加强文物的保护，在我国遗产税立法中是一个具有现实意义的问题。依据《继承法》的规定，只要是被继承人生前所有的文物，不论其是否属于珍贵文物，均可为遗产。但是考虑到这些物品作为遗产具有相当的特殊性，原则上不应计入应纳税遗产总额，理由是：（1）公民私人的文物，通常是被继承人世传之物，或者由被继承人或者遗赠人生前购入或者受赠而取得，往往对所有者来说有着不易替代的特殊意义。如果为了缴纳税款而转让这些文物，在感情上往往是不能接受的。（2）估价困难。由于文物不可再生，大部分文物往往独一无二，没有市场时价，不具可比性，估价较为困难。而且这些物品升值较快，时价与日后的价格可能相差几倍、几十倍，甚至上百倍，价格波动大，难以预计准确。另外，估价时易受到个人文化传统、鉴别水平、情感喜好等主观因素的影响，很难达成一个双方都能接受的价格。（3）特别强调的是，文物既是一种经济性质的财产，同时又具有很强的文化内涵，是人类文明的象征，是人类的共同文化遗产，国家应予以特别保护。依据我国《文物法》及其《实施细则》等相关法律的规定，在我国，私人收藏文物要遵循以下两个要求：一是国家承认并保护私人所有文物，但是对私人的文物所有权加以一定的限制。如《文物法》第五条规定，属于私人所有的纪念建筑物、古建筑和传世文物，其所有权受国家法律的保护。文物的所有者必须遵守国家有关保护管理文物的规定。二是在文物的流转方面，规定更为严格。《实施细则》中规定：“公民私人收藏的文物可以卖给国家文物局或者省、自治区、直辖市人民政府文物行政管理部门指定的全民所有制文物收藏单位和文物收购单位”，“个人携带私人收藏文物出境，经鉴定不能出境的，由文物行政管理部门登记发还或者收购，必要时可以征购”。《文物法》还规定：“任何组织或者个人将收藏的国家禁止出口的珍贵文物私自出售或者私自赠送给外国人的，以走私论处”。同时，“国家鼓励公民将其私人收藏的文物捐赠给全民所有制文物收藏单位”。可见，在我国，国家对文物的控制和保护是非常严格的。遗产税法如果将文物纳入征税范围，势必会增加纳税人的税负，很可能导致继承人因无力承担税负而被迫出卖文物，造成文物加速流转，甚至珍贵文物流失到国外的严重后果，不利于文物的保护。为了与《文物法》等其他相关法律精神相一致，从保护文物等这些具有特殊性遗产的角度出发，同时防止部分纳税人将遗产大量转换为文物等形式以避税的行为，建议我国遗产税法规定，属于文物的遗产，经文物主管机关和税务机关登记的，不计入应纳税范围。5年内将其转让的，应当申报补缴遗产税，捐赠给国家的除外。

第三，关于被继承人遗留的住房。对于被继承人遗留的住房，从维持继承人基本生活水平的角度，各国遗产税法都规定了优惠政策。如瑞典规定，住房价格一般按照价格的75%计算；荷兰规定，继承人继承的住房继续居住的，则按时价的60%计算。在我国，居民的住房需求与购房能力有限之间的矛盾，政府大力推进住房制度改革与居高不下的房价之间的矛盾，以及高收入阶层将购房作为投资方式之一与大多数中低收入阶层还没有根本改善住房条件同时存在的矛盾，导致我国的住房情况十分混乱。在这样复杂的大环境下，遗留住房是否征税，如何征税，自然成为难点问题。我国遗产税法如何处理遗留的房产问题，必须考虑到我国的具体情况：（1）总体住房现状。据国家统计局的资料显示，截止到2000年底，我国城镇人均建筑面积为20.5平方米，农村人均建筑面积达23.7平方米，已经进入了中等国家水平。但我国的房价普遍偏高，远远超过一般中低收入家庭的购房能力，而且还有继续上涨的趋势。统计资料表明，2001年6月份全国商品房每平方米平均售价为2304元，比去年同期增长11%，其中北京房价居全国首位，平均每平方米售价高达4771元，比去年同期上涨了25%，而同一时期，北京城市居民人均收入增长仅为10%左右，房价的增长远远超过了人均收入的增长。（2）一般居民住房现状。在国家取消福利分房的政策出台后，人们只有通过自购房才能改善住房条件。但是居高不下的房价与普通居民收入的巨大差距，使大多数人望房兴叹。尤其在人口相对集中的大城市，购买一套普通住宅，往往要动用全家人大部分的积蓄。如果将这类住房纳入遗产税的课税范围，势必将大多数中低收入者纳入遗产税纳税人的行列，使大多数纳税人不堪税负，造成继承人生活水平下降的不良局面，这样的结果与遗产税保障人权的根本目的相去甚远。再者，如果购房价款是倾全家所有，那么其所有权很难划定，如果单纯以房产证为确定标准，可能会引起家庭矛盾。因此，这部分房产宜在扣除之列。（3）高收入阶层住房现状。然而不可否认的是，改革开放以来，人民的生活水平显著提高，一部分人先富了起来，他们可能拥有多处以上的住房，甚至是豪宅，对这部分人来说购房已成为投资置业的方式之一。从各大城市的高档住宅不断开盘销售的事实，就可以证明这一点。遗产税如果不将这部分房产纳入征税范围，则与公平原则相悖。（4）政策导向。为了进一步启动住房消费、拉动经济增长，国家将采取更为有力的措施，包括金融、税收方面一系列优惠政策，如放宽银行个人住房信贷等，以调动更多的职工买房和换购住房。基于这点考虑，住房扣除额不能太小，要鼓励改善住房条件，推进住房制度改革。

考虑到以上因素，本文认为，遗产税对遗留住房的处理要遵循国情原则和公平原则，房产应纳入遗产税征税范围，但需要适当扣除。如何就住房扣除，主要方式有：（1）按照一个最高扣除额标准扣除，这种方法较为简便，缺点是目前各地房价差别过大，而且房地产价格易波动，升值、贬值相差悬殊，很难确定一个统一的固定的扣除金额；（2）规定继承且自己继续居住的住房可以扣除，缺点是执行时可能较难掌握；（3）确定统一的最高扣除面积为标准扣除。通常住房的地理位置是影响房价的主要因素之一，在大城市尤其突出。按照这种方式扣除，对于面积相同但住房位置差的住房显然不合理；（4）结合金额与面积等因素确定扣除标准，这样就需要制定详细的计算规则，使计税复杂化。

在上述四种扣除方法中，第一种方法和第三种方法较为简便。考虑到大城市人口压力大，房价居高不下，住房尤其紧张，采用第一种方法，可能能够减轻一些大城市的住房压力，因为相同的扣除额，在大城市市区只能买到较小面积的住房，但在其他地区却能买到较大的面积。同时为了鼓励居民购房并不断改善住房条件，扩大住房消费，扣除额应从宽规定。一般居民的住房面积为150平方米左右（3室2厅），以北京2001年上半年平均房价4771元计算，扣除额为71.6万元。为留有余地和计算方便，建议规定，被继承人遗产中的住房，其价值总额在80万元以下的，按实际价值从应纳税遗产总额中扣除；其价值总额超过80万元的，从应纳税遗产总额中扣除80万元。这样就可以保证大部分居民被排除在遗产税纳税人之外。住房扣除额应根据生活水平等因素的变化而适时调整，可与免征额的调整同步进行。

有关土地使用权的问题较为复杂，目前许多问题尚无定论。我国实行土地国家所有权和集体所有权制度，公民个人及其他社会团体不得拥有土地所有权，也就是说，“土地国家所有权的客体包括了城市市区的土地，农村和城市郊区中依法没收、征用、征收、征购、收归国家的土地、但依法划定或者确定为集体所有的除外”。[7]因此，在城镇中，公民的私房如果涉及到宅基地的问题，就需要特别注意，公民的私房可以为遗产，但私房的宅基地不是遗产。然而，房屋是不能离开地面而存在的，因此，继承人继承房屋，同时也享有宅基地的使用权。基于国家土地所有权的原因，虽然宅基地不能作为遗产，但是宅基地的使用权是要计入遗产征税范围的，这样才能与购买城镇商品房的纳税人待遇相同，符合公平原则的要求。因为购房者在购买商品房时，其给付的价款已包括土地出让金等在内，被继承人死亡时对其房产税征，也自然包括了对与该房产相联系的土地使用权征税。

在农村，土地情况更为复杂，但总体来说，农民的宅基地属于集体所有。建议对农村（只限于农民）住房及其宅基地的使用权予以免征，主要考虑到：（1）我国农民收入增长缓慢，农民负担较重。（2）农村住房一般是在宅基地上自建住房，与城镇商品房不一样，其分配到的宅基地是有限的，不存在严重的不平等。（3）农村住房及宅基地估价因难。

第四，关于生产经营性的遗产。对生产经营性的遗产，西方税收学者主张，政府既不能采取仅仅从财政收入的角度出发，使企业因无力缴税而无法继续经营甚至破产的作法；同时又不能因为要保护和鼓励企业的经营活动，而不征收遗产税，造成很大税收漏洞，违背公平税负的原则。因此，国外遗产税法对生产经营性遗产，一般都实行了缓征、减征、增加扣除、估价打折甚至免征等优惠措施。他们认为，从国家的长远利益讲，采取这种优惠政策，表面上看好象是政府损失了很多税款，减少了财政收入，但实际上政府并没有损失，因为政府的税收优惠相当于政府给企业一笔无息贷款，只要企业能够继续经营，就会继续缴纳所得税，从而使政府获得持续的税收收入。如果因为缴纳遗产税而严重影响了企业的生产经营，甚至导致企业破产，彻底断了税源，那才是真正的巨大损失。如，瑞典遗产税法规定，经营性的遗产在估价时只按照净资产市值的30%计算，并可缓期纳税，最长可缓20年；而英国从1993年起对全部经营性遗产给予免税；新加坡对于仅以企业厂房、设备等为遗产的，给予延期纳税。

我国正处于社会主义初级阶段，中心任务是大力发展社会生产力，各项工作都要服从和服务于这个中心任务，税收立法工作也不例外。十五大报告指出：“非公有制经济是我国社会主义市场经济的重要组成部分。对个体、私营等非公有制经济要继续鼓励、引导，使之健康发展”。保护和促进生产力的发展，无论是从当前的政策需要考虑，还是从长远的发展经济考虑，都是十分必要的。然而，遗产税的征收必然或多或少地会对经济生活产生作用(如第一部分所述)，尤其对私人资本积累、储蓄愿望和投资倾向等都有影响，因此，在针对这部分生产经营性的遗产设计遗产税制时，要尽量突出效率原则，避免因征收遗产税给正常的生产经营活动带来过多的负面影响，不利于国民经济的正常运行和进一步发展。有鉴于此，我国遗产税法应大胆吸收国外的成熟经验，对生产经营性遗产给予特殊优惠政策。建议规定：被继承人遗产中，用于生产经营的部分，按应纳税额的30%征税。生产经营性遗产的应纳税款，纳税人可以在最长不超过10年的期限内分期缴纳。10年期限内，如果出现诸如企业破产、合并等危及按期缴清税款的情况，纳税人应主动通知税务机关，并在一定期限内一次性补缴全部应纳遗产税额。关于生产经营性遗产问题，有学者进一步提出：“在继承人和遗产管理人能保证在规定的年限内，不将生产经营性遗产转化为消费性财产的条件下，可以给予免征遗产税待遇”，[8]这也是可以考虑的。

第五，关于农业承包经营权及其收益。我国是农业大国，农业是国民经济的命脉，农业人口占全国人口的80%以上，农业在我国的国民经济中具有特殊的重要意义。农业承包经营权，是公民依法通过签订承包合同取得的对国家所有或者集体所有的土地、山岭、草原、荒地、滩涂、果园、水面等自然资源的经营权。承包经营权是与特定人有关的财产权利，依照《继承法》的规定，承包经营权不能作为遗产，但农业承包经营权的收益可作为遗产。既然农业承包经营权不属于遗产的范围，自然不能计入征税遗产，但农业承包经济权所产生的收益，包括承包经营的种植物、养殖物等，要计入应税遗产总额中。

对于农业承包经营权收益等遗产，给予适当优惠政策，将会对稳定和发展农业经济，对于保护和促进生产力，尤其是农业生产力，鼓励人们投资于农业，起到积极的作用。考虑到我国农民的收入水平低、收入增长缓慢，建议对于农业承包经营权的收益遗产，予以更多的优惠，可以予以全部免征。

基于以上分析和原则，予以免征的遗产范围如下：

（1）属于文物的遗产。这类遗产须经文物主管部门和税务部门登记。如果将上述物品5年内转让的，应申报补缴遗产税。

（2）农业承包经营权及收益。

（3）国家赔偿金，抚恤金，住房公积金，职工基本医疗、养老、工伤保险金。

（4）家庭日常生活用品，图书音像资料。

（5）捐赠给国家和社会公益事业的财产。

（6）中国政府参加的国际公约、签订的协议中规定的免税的财产；依照我国有关法律规定应予免税的外交人员的财产。

被继承人遗产中，用于生产经营的部分，按应纳税额的30%征税。生产经营性遗产的应纳税款，纳税人可以在最长不超过10年的期限内分期缴纳。10年期限内，如果出现诸如企业破产、合并等危及按期缴清税款的情况，纳税人应主动通知税务机关，并在一定期限内一次性补缴全部应纳遗产税额。

对于在职军人、警察、见义勇为者等因从事对国家有益的危险活动而死亡的被继承人的遗产，可考虑予以适当优惠。

3.扣除项目

扣除项目是指从应纳税遗产总额中扣除的部分费用。设立扣除项目，主要是基于公平原则、效率原则和国情原则的考虑，所遵循的标准是：（1）给予那些需要特别照顾的纳税人以进一步的优惠；（2）排除征管成本高的项目；（3）体现国家政策，符合文化传统习惯。对于中国而言，扣除项目中最重要的一项就是房产扣除，这一项扣除，基本上将大多数普通居民排除在遗产税的纳税人之外。这个问题前面已详尽讨论，下面讨论其他扣除项目。

第一，死者的丧葬费用。按照一般生活习惯，人死亡后总是需要料理后事，在计算死者的应纳税遗产总额时，这部分支出应该予以扣除。为了提倡符合社会主义精神文明的丧事从简原则，抑制大操大办、铺张浪费的不良社会风气，这部分扣除额不宜过高，但同时也要照顾到我国的风俗习惯。为了征纳方便，可定一个上限额。

第二，遗嘱执行的费用，遗产管理的费用。遗嘱执行人或者遗产管理人，在继承开始至遗产分配这一阶段内管理遗产和处理遗产的费用，属于遗产分配和缴纳遗产税所必需支出的费用，应予以扣除。但执行、管理费用需要规定一个限度，具体数额较难确定，需要进一步调研，但它的确定标准应该与遗产总额相关。

第三，被继承人生前的小额赠与。为了严格控制课税范围，简化税制，方便计算，各国一般规定小额赠与予以扣除。但是考虑到纳税人生前可能利用将财产分散为小额财产赠与他人的方式来逃避遗产税，各国都采取了一些防范措施。如最高限额方式，或是年度性限额，或是每人限额。如英国规定，每年赠与总额不超过3000英镑，约占免征额的2%；每年对单一受赠者赠与不超过250英镑，约占免征额的0.2%；对于婚礼赠与的最高限额有所放宽，增加到5000英镑，约占免征额的3.4%。

考虑到我国的传统，亲朋好友间交往送礼现象十分普遍，而长辈赠送晚辈贵重礼物的情况也不鲜见，所以我国遗产税法规定的赠与限额应适当提高。建议我国小额赠与的免征额规定为：被继承人死亡前5年内，赠与同一受赠人的金额，不得超过遗产税免征额的5%。

有学者提出，“对遗赠贫困者的部分也应纳入扣除之列”。[9]笔者认为，将遗赠贫困者的部分作为扣除似为不妥，这是因为：（1）不利于鼓励勤劳致富；（2）如果对此部分遗产无限制扣除，遗赠者和受遗赠者有可能达成某种协议，造成逃漏遗产税。对贫困者的赠与或遗赠财产如果是小额财产，则予以免税；如果超过小额赠与的标准，则应纳税。但是，为了鼓励富有者热心社会公益事业，提倡社会性、规模性地捐助，对于被继承人赠与国家、慈善机构、公益事业等的财产应该全部予以免征。

第四，被继承人配偶、生前抚养、扶养、赡养的人的必要的生活费用。西方税收学者认为，税收应避免偶然性，避免和限制那些不应得利的某些人偶然得到一笔财产。对遗产税而言，就是应当保证与被继承人关系比较亲近的、对遗产的创造产生过直接影响的近亲属得到更多的利益。继承人继承遗产的行为，对被继承人的配偶而言，实际上就是被继承人对继承人在其生前所负义务的一种回报；而对被继承人的子女、父母而言，是对未尽抚养、赡养义务的一种补偿。基于此，采用分遗产税制的国家一般规定，对继承人按照与被继承人之间的亲疏远近关系而适用轻重不同的税率。如荷兰规定，配偶适用最高的扣除额和最轻的税率。瑞典给予配偶和子女的累进数额远远高于其他类型的继承人。这一观点也是符合我国的文化传统和伦理道德标准的。因此，我国虽然宜实行总遗产税制，但分遗产税制的这一明显优点也可以合理地借鉴，以使税制更为公平合理，易为人们接受。如，可以考虑规定，由被继承人抚养、扶养、赡养的人，主要包括其配偶、子女、父母，维持他们正常生活的必要生活费用，及未成年人的教育费用，予以扣除。

第五，被继承人生前应缴未缴的税款、罚款、滞纳金。

第六，被继承人生前未偿还的合法债务。

第七，为了避免重复征税，被继承人死亡前5年内继承的财产，已缴纳遗产税的，该财产从应税遗产总额中扣除。

第八，境外遗产依照所在国家或者地区法律已经缴纳遗产税的，其已纳税额允许在应纳税额中抵扣。但是抵扣额不得超过依照我国遗产税法规定计算的应纳税额。

基于以上扣除项目考察，得到应纳税遗产额计算公式为：

应纳税遗产额=遗产总额-扣除

（三）免征额

免征额是指税法规定课税对象的全部数额中免予征税的数额。采用免征额办法，无论征税对象的数额多大，免征额的部分都不征税，只就超过免征额的部分征税。免征额的高低，直接关系到征税面的大小，即纳税人的多少，进而影响到其税收功能的实现。对遗产税而言，征税面指理论上的纳税人即被继承人占总死亡人口的百分比。

有些分遗产税制国家的免征额规定中，基于照顾和保障继承人的生活需要和经济利益，往往对被继承人的配偶以及子女等关系较亲近的人给予一定的免征额。对于这部分人的利益，由于我们已在扣除中予以考虑，在免征额部分就不再区分了。

关于中国遗产税免征额的数额，学者们的意见不尽一致。有主张10万元的，有主张80万元的，也有主张100万元的，甚至还有提出300-350万元的，相差十分悬殊。[10]但是所有这些主张都没有给出具体的较为详细的依据，那么遗产税免征额的确定，究竟依据的是什么呢?

我们首先考察免征额大小对遗产税制度本身的影响。如果免征额定得太高，则征税面太小，纳税人过少，不仅严重影响遗产税的财政收入功能，同时也起不到调节个人收入分配差距的作用。但是，如果免征额过低，会使大多数中等收入的家庭成员成为遗产税的纳税人，从而导致一方面遗产税削弱了大多数家庭财富的必要积累能力，对储蓄和投资等方面都将产生不利影响，不利于经济的发展；另一方面也违背了公平原则。由此本文认为，免征额的确定依据，除了要突出体现遗产税在调节收入分配差距、缓解由此引起的社会矛盾方面的功能外，还要考虑到人民生活水平以及政策上的需要等因素，如通货膨胀率的变化，人均收入水平的提高，及生活费用的增长等等。同时，免征额还应根据这些因素的变化而进行适时的调整，增加税收的弹性，使遗产税具有更大的灵活性，以适应不断发展变化的社会经济状况。

为了突出遗产税调节贫富差距的功能，同时体现遗产税在经济发展中的作用，本文提出用征税面确定免征额的方案：即根据我国生活水平、贫富差距以及政策上的需要，首先确定征税面大小，再在统计数据的支持下，由征税面反过来确定免征额的具体大小。

这里首先给出确定征税面的两个基本原则：（1）贫富差距越大，征税面越小，纳税人越少。这是因为贫富差距越大、表明社会财富越集中。遗产税只对少数人征税，既能防止财富的过分集中，也不会打击大多数人渴望富裕的愿望和努力。（2）生活水平越低，征税面越小。这是为了保证不降低人民生活的整体水平，保障人权，促进社会经济发展。这两个原则的量化指标列于表1中。

表1所示的量化指标是比较符合实际情况的，例如英国的基尼系数为0.37，其遗产税纳税人占死亡总人口的4%左右；美国的基尼系数为0.41，其征税面在1-2%左右；瑞典的基尼系数为0.25，征税面为40%；荷兰基尼系数为0.27，征税面为30%。[11]

我国的具体情况是:（1）贫富差距较大。据2000年世界银行《世界发展报告》的统计数据，中国20%最低收入者的收入或消费只占总收入或总消费的5.9%，而10%最高收入者的收入或消费却占总收入或总消费的30.4%，基尼系数为0.403，已超过0.4，而国家统计局的统计数据表明，基尼系数也已达到0.39。（2）属于发展中国家，处于社会主义市场经济初级阶段，1999年人均国民生产总值仅为780美元，而同期世界平均水平为4890美元。根据表1的量化指标，中国遗产税的征税面应限于极少数富人，建议将我国遗产税的征税面确定为0.5%左右。

据国家统计局的抽样调查，2000年上半年城市高收入群体人均月收入为5400多元，人均年收入在6万元以上。另据国家税务总局对部分省市作的典型调查，城镇居民年收入6万元以上的约占全部被调查者的0.5%；按工作30年测算，共可取得收入180万元，除去消费（包括住房消费），估计最后可以积累财富50-100万元。因此，免征额定在80万元比较合理。但是考虑到免征额确定以后，将来提高比较容易，调低将会遇到较大阻力，为此，在开征遗产税初期，将免征额定在50万元（不包括扣除项目），可能是比较合适的。

（四）税率模式

税率作为课税时计算税额的尺度，决定着课税的深度和税负的程度，直接关系到纳税人的税收负担。在课税基数既定的前提下，国家税收的规模和纳税人的负担水平以及纳税人之间的税负是否公平，主要取决于税率形式的选择和税率的高低。

1.税率形式的选择

纵观世界各国税制，基本上有三种形式--定额税率、比例税率和累进税率。对遗产税而言，属于财产税，一般采用比例税率或者累进税率，如英国遗产税采用的就是40%的比例税率。但比例税率的一个缺点是，征税数额愈大，负税人的相对负担反而就愈轻。这就造成了纳税能力愈强的人负担水平相对来说却愈低，而纳税能力愈弱的人负担水平相对来说却较高的不合理现象，有悖于公平原则，如果运用到遗产税中，遗产税的调节作用将会大打折扣。而累进税率的特点是随征税对象数额的增加而逐级提高税率，从而加强了遗产税的调节功能。再者，如果采用累进税率，可以使税收收入随着国民经济的增长而自动增长，在一定程度上起到了促进国民经济持续、稳定、协调地发展，符合税收弹性原则的要求。所以，为了突出遗产税的调节作用，增加税收弹性，我国遗产税税率应采用累进税率。

累进税率进一步可分为全额累进税率、超额累进税率等数种。超额累进税率与全额累进税率相比，虽然计算方法较为复杂，但由于累进幅度比较缓和，税收负担相对较为合理。特别是只对超出累进级距的部分按该级税率计算，因此是比较合理的征税方法，更能体现税收的公平原则。因而，目前西方各国对所得税的课税，普遍采用超额累进税率，遗产税也大都采取超额累进税率。有鉴于此，建议我国遗产税采用超额累进税率。

2.税率的确定

遗产税的税率级次和级距如何规定，各国的遗产税法不尽相同。如美国遗产税税率级次多达18级，边际税率55%；[12]而日本的遗产税税率级次为13级，边际税率高达70%。[13]我国学者大多主张遗产税的边际税率应超过50%，以打击不合理因素形成的超级巨富，但也有学者主张边际税率为35%的。[14]笔者认为：（1）毕竟大多数人是合法致富的，过高的边际税率有可能打击这部分人积累、创造财富的热情，而这恰恰是当前我国经济建设迫切需要而且应当鼓励的热情；（2）过高的边际税率，会造成纳税人的税负过重，其直接后果可能有两个：一是纳税人认为花更多的钱、采取更复杂的手段和冒更大的风险来避税是值得的，因此造成更多的纳税人偷逃避税；二是被继承人担心遗留的大部分遗产在死亡后将被纳税，而产生替代效应，从而造成过度消费，甚至奢侈浪费，造成社会财富的巨大损失；（3）过高的边际税率不符合国际税收发展趋势。西方税收学者在总结20世纪80年代和90年代期间实行税收改革的国家的共同趋势时指出，“收入和所得的高边际税率应该予以降低”，“而且税负畸高的国家应该全面地消减税收，虽然这一点还存在争议”。[15]因此边际税率不宜过高，但是如果定的太低，又达不到调节贫富差距的目的。考虑到公平原则和保护生产力的需要，我们建议边际税率以50%为宜。

至于税率的级距，一般来说，级距越大，税率级次越少，税制越简便。但适用同一级距税率的纳税人也相应增加，导致同一级距纳税人之间的税负水平差距较大，不够公平合理；反之，级距越小，税率级次越多，计算管理较复杂，但适用同一级距税率的纳税人之间的税负水平差距相对较小，较为公平。考虑到公平原则和效率原则并重，从提高税收效率、降低税收成本和计算方便的角度，建议以10%为一个税率级距，将边际税率设定为50%，即以10%-50%的5级超额累进税率作为中国遗产税的税率形式。

3.中国遗产税五级超额累进税率表（建议）

通过对国外遗产税税率表的考察，如果各级税率是等差数列的话，各级税率对应的遗产等级分界点几乎为等比数列：在税率相差10个百分点的情况下，遗产等级分界点数值之间的倍数不尽一致，实行总遗产税制的美国约为10倍；而实行分遗产税制的日本约为2.5倍，法国约为2倍，韩国约为3倍，瑞典约为2倍；混合遗产税制的意大利约为10倍。可见总遗产税制的倍数较大，约为10，而分遗产税制的倍数则较小，约为2.5左右。我国采用总遗产税制，如果采用10倍等比，则对应五级税率的遗产等级分界点为50，500，5000，50000，500000万元，最后的这个50亿元的界限形同虚设，不符合我国的实际情况，因此10倍是不合适的。我国境内公民的遗产数额超过1亿元的毕竟是极个别现象，这个倍数应适当下调，考虑到我国收入者的分布情况呈金字塔形，因而这个倍数也应随着级次的升高而依次下降，例如可以采用4、4、3、3的倍数，那么在确定免征额（也就是第一级税率所对应的遗产额等级的分界起点）为50万元后，其后的4级遗产等级分界点可分别确定为200、800、2400、7200万元。

这样我们就得到了中国遗产税五级超额累进税率表2，这里为了简化计算，税率表中引入了速算扣除数这个概念。计算应纳遗产税额的公式即可简化为：

应纳遗产税额=应纳税遗产额*相应税率-相应速算扣除数

三、结论

实现收入公平分配是当前我国市场经济发展过程中所面临的一个重要问题，这个问题能否妥善有效地解决，将影响到人们对“实现共同富裕”目标的信心，对建立和完善社会公平机制，乃至维护社会的稳定，促进经济发展，具有十分重要的意义。本文针对遗产税研究中存在的不足，对中国遗产税的制度选择进行了全面系统的探讨，虽然作者力图在有限的篇幅内，就我国遗产税立法作尽量详尽的探讨，但是与丰富多彩而千变万化的现实生活相比，不可能预想并包含可能出现的全部情况。在我国，遗产税的研究也只是刚刚开始，从理论到实践都需要进一步完善。随着遗产税研究的不断深入和征管水平的逐步提高，遗产税的开征指日可待，这必将对我国的经济和社会的进一步发展起到积极的作用。

[1]刘剑文：《国际税法》，北京大学出版社1999年版，第67页。

[2]郭明瑞、房绍坤，《继承法》，法律出版社1996年版，第168页。

[3]郭明瑞、房绍坤：《继承法》，法律出版社1996年版，第168页。

[4]参见各国税制比较研究课题组：《财产税制国际比较》，中国财政经济出版社1996年版，第166页。

[5]参见张海波、高畅：《台湾的遗产税及赠与税》，载《涉外税务》2000年第10期。

[6][日]金子宏：《日本税法原理》，刘多田等译，中国财政经济出版社1989年版，第209、217页。

[7]陈华彬：《物权法原理》，国家行政学院出版社1998年版，第274页。

[8]何振一、阎坤：《遗产税设计中诸要素抉择》，载《税务研究》1998年第6期。

[9]何振一、阎坤：《遗产税设计中诸要素抉择》，载《税务研究》1998年第6期。

[10]参见柴效武：《论遗产税开征的理论依据与税制构想》，载《浙江大学学报》1998年第6期；裴育：《论遗产税》，载《上海财经大学学报》2000年第8期；陈岳琴、谌生文：《关于遗产税立法的若干问题》，载《法学家》2001年第3期；刘志鸿：《借鉴美国财产转移税制构造我国遗产税框架》，载《涉外税务》2000年第3期。

[11]这里的例子全部都是高生活水平的国家，低生活水平国家的免征面的数据没有找到，但上述两个原则全部是从公平原则（推而广之，人权保障）得到的，应该是比较符合实际情况的。

[12]JamesW.Pratt，WilliamN.Kulsrud:《Corporate，Partnership，EstateandGiftTaxation》，（13-11），DAMEPUBLICATION，INC.，Houston，TX，1998。

[13]参见各国税制比较研究课题组：《财产税国际比较》，中国财政经济出版社1996年版，第161、163页。

[14]参见李永丰、韩霖：《遗产税，离我们有多远，国家税务总局地方税务司与本社联合召开遗产税座谈会》，载《中国税务》1999年第10期；柴效武：《论遗产税开征的理论依据与税制构想》，载《浙江大学学报》1998年第6期。

遗产税范文篇9

一、遗产税概论

所谓遗产税，简单来说就是对死者留下来的遗产征收的税收。因此，在国外也被称为“死亡税”。其中，遗产的涵盖范围不仅仅包括现金和存款等流动资金，也包括房产设备等固定资产。因此，遗产税是属于财产税的一种征收形式。一般来说，为了防止被继承人生前以赠与的方式恶意转移财产而逃避纳税，绝大多数国家都要求赠与税与遗产税应同时课征，作为铺助。虽然有些国家并没有开征赠与税，但规定死者生前一定年限内赠与的财产一并纳入遗产税的征收范围，一同征收遗产税。

遗产税是一个的古老的税种又是一个现代的税种。它最早起源于4000多年的古埃及，当时埃及法老为了筹集战争经费而开征了遗产税。近代意义上的遗产税始于1598年的荷兰，而这之后，相继有英国（1649年）、法国（1703年）、美国（1797年）、意大利（1862年）、日本（1905年）、德国（1906年）等国家开征遗产税，其目的大多也是为了筹集战争经费。而相较于古代和近代开征的遗产税，现代遗产税的征收主要是作为协调社会成员财富分配的一种手段，征收对象只是针对少数高收入阶层的人，因此，其课税收入也只占财政收入的很小的比重，取得财政收入的作用大大减少了。

我国早在中华民国成立初期就有了开征遗产税的主张，但碍于政局不稳，战争频繁等各种原因，直到1938年10月6日，国民政府公布了《遗产税暂行条例》，并于1940年7月1日正式开征，至此，酝酿了28年的中国遗产税终于付诸实施了。新中国成立以后，中央政府政务院于1950年了《全国税政实施要则》。文件中规定全国要开征14种税种，其中就包括遗产税。但当时由于各方面条件的限制，此税种并没有真正开征。改革开放以后，随着我国经济的飞速发展，人民生活水平的不断提高以及对外开放的逐步扩大（特别是2001年中国加入WTO后），中国开征遗产税的条件也日趋成熟，越来越多的有识之士强烈呼吁此事，希望以此来增强税收杠杆功能。

目前，在世界上127个有税收制度的国家和地区中，有大约2/3的国家和地区是正在开征遗产税和赠与税的，其余的国家和地区是没有开征或曾经开征、目前已经停止征收遗产税和赠与税。近几年来，许多经济发达的国家和地区纷纷停征遗产税，例如加拿大、澳大利亚、新西兰、意大利等。最近又有报道称美国国会众议院以272票对162票通过一项法案，该法案称将于2010年起彻底废除联邦房地产遗产税。为什么历史如此悠久的税种在这些国家会最终走向消亡？追根结底是遗产税收入不能有效的提高财政收入。国外遗产税的征收对象只是少数高收入阶层的人，课税收入只占财政收入的很小一部分。在美国，每年去世的人中只有2％的人被征收了遗产税。如此低的比例，却要付出很高的征收成本，导致多数国家和地区的遗产税收入相对较低，不能起到有效增加财政收入的作用，最终放弃了征收。

二、遗产税的国际比较

（一）课税制度的国际比较

从征收制度来看，遗产税课税制度分为总遗产税制、分遗产税制、总分遗产税制三种，这是一国在进行遗产税制设计时所面临的首要选择。

1.总遗产税制

总遗产税制是对遗产总额进行征收的税制。其最主要的特征为“先税后分”，即是先就被继承人死亡时遗留的财产净值进行征税，然后再将税后财产分配给法定继承人和受遗赠人。目前，美国、英国、韩国、新加坡等13个国家沿用此种课税制度。

2.分遗产税制

分遗产税制（也称为继承税制）固然与总遗产税制相反，它在遗产的处理程序上采取了“先分后税”的方法，即允许法定继承人按照国家有关的继承法律分得财产，再就各继承人取得的遗产净值征税。采用这种课税制度的有法国、日本、德国等41个国家。

3.总分遗产税制

总分遗产税制（也称为混合遗产税制）是将总遗产税制与分遗产税制综合在一起的税制，实行“先税后分再税”，即先就被继承人死亡时遗留的财产净值课征遗产税，待税后遗产分配完毕后，再对各遗产继承人分得的财产份额征收继承税。意大利原来是实行混合遗产税制的典型国家，但从2001年开始已经停征。

总遗产税制国家美国、英国、丹麦、韩国、菲律宾、新加坡、文莱、南非、津巴布韦、马拉维、波多黎各、中国香港、中国台湾

分遗产税制国家奥地利、德国、法国、荷兰、比利时、卢森堡、西班牙、葡萄牙、希腊、挪威、芬兰、俄罗斯、捷克、匈牙利、波兰、罗马尼亚、日本、黎巴嫩、土耳其、安哥拉、突尼斯、智利、危地马拉、委内瑞拉等

总分遗产税制国家意大利（已于2001年停征遗产税）

综上所述，三种遗产税制各有利弊。总遗产税制，先税后分，容易控制税源，保证税收收入，因此税务行政管理相对比较简单。但由于其不考虑继承人数的多少，不考虑被继承人和继承人之间的关系和各个继承人本身的经济情况，导致税负分配不合理。分遗产税制，先分后税，考虑各继承人经济情况和负担能力，较为公平合理，并对防止财富过度集中有明显效果。不足之处就是难以控制税源，且计算较为复杂，征管难度大，征税成本较高。总分遗产税制，先税后分再税，既可以稳定税源，保证财政收入，又体现税负公平分配。但设计较为复杂，征管要求较高，不符合税收征管便利原则，且同一性质的税收，分成两个环节征收，有重复征税之嫌。我国初次开征遗产税，税制设计不宜太复杂，且受征管水平的限制，可以选择总遗产税制。

（二）纳税人与征税范围的国际比较

1.纳税人

不同国家和地区对纳税人的规定不同。一般而言，实行总遗产税制的国家，其纳税人一般为遗产的继承人，并以遗嘱执行人和遗产管理人作为代扣代缴义务人。此外，也有美国等一些国家和地区是直接规定遗嘱执行人和遗产管理人为遗产税纳税人。实行分遗产税制的国家是以继承人为纳税人，例如日本。实行总分遗产税制的国家则是实行由遗嘱执行人，遗产管理人代扣代缴税款和由遗产继承人、受赠与人自己缴纳税款相结合的做法。但上述所说的情况也会存在例外，仅就日本和丹麦而言，虽然二者同属于实行分遗产税制的国家，日本规定其纳税人与税负承担者是一致的，但在丹麦却规定遗嘱执行人为遗产税的纳税人。可见仅就纳税人而言，各国税制设计和社会经济环境的不同，都会导致这之间差异的存在。

2.征税范围

在征税范围方面，存在属人原则和属地原则。多数国家同时混用这两种原则，即规定如果被继承人是本国的公民或是居民，则对其境内外全部资产课税；如果被继承人不是本国公民或是居民的，仅就其境内的遗产征税。如德国规定，若被继承人或者继承人为德国居民，就被继承人世界范围的全部财产征收遗产税；若被继承人及其继承人不是德国居民，则只对其在德国境内的有关遗产征税。而丹麦则据被继承人（而非继承人）是否是本国居民来区别对待。

也有些国家和地区只单独采用属地原则，即不论被继承人的身份如何，仅对其境内的遗产征税。例如，英国规定的遗产税征收范围是：居住在英国或者被视为居住在英国的个人拥有的或者来源于英国的所有应税财产和居住在其他国家或者地区的个人拥有的来源于英国的所有应税财产。此外，香港特区目前也是仅对香港资产征收遗产税。

（三）计税依据和税率的国际比较

1.计税依据

一般遗产税和赠与税的计税依据是根据一年以公平市场价估算的中遗产总额或赠与总额减去各扣除项目得到的。关于遗产总额，除了被继承人遗留的遗产外，一些国家和地区还将其生前一定年限内赠与的财产包括在内，一并征收遗产税。例如意大利规定，被继承人在去世前6个月之内任何财产的转移都要计算在遗产税总值之内，一生中的赠与都要计征赠与税。在香港，死者生前三年内所“送出”（包括以低于市价的出售或转让）的资产，应包括在应税总额中。此外，在扣除项目方面，大多数征收遗产税的国家都做了相应的规定，包括基础扣除、特殊扣除和免税额等。其中，丧葬费用、债务费用、配偶的遗产遗留额、子女的遗产遗留额属于基础扣除。此外，还有如慈善捐赠扣除、家庭拥有事业扣除，农业、林业、渔业扣除等特殊扣除。例如日本的基础扣除额由定额部分与法定继承人比例部分组成。美国规定每个受赠人年内有10000美元的扣除额。

由于各国的国情和经济发展情况不同，因此，扣除项目、扣除标准也会有所不同。一些国家还定期或者不定期的根据通货膨胀率等因素对扣除标准和免征额进行调整，以适当控制遗产税的征收面，保证税负的合理性。

2.税率

为了体现税负分配公平,各国的遗产税一般采用超额累进税制,如美国、日本、法国、俄罗斯等国家，但也有如英国、丹麦、南非等一些国家采用比例税制。实行总遗产税制的国家，税率设计一般无法体现继承人和被继承人之间关系的亲疏远近，而实行分遗产税制的国家则可以很好的体现这一点，根据继承人和被继承人之间关系的远近而适用高低不同的税率。例如，实行总遗产税制的新加坡，在2000年的遗产税率只有两级：以1200万新元为限，应纳遗产额在1200万新元以下的适用5％的税率，超出部分适用的税率为10％。德国是实行分遗产税制的国家，2003年德国按亲等关系的不同适用7％到50％的超额累进税率。

三、我国开征遗产税的必要性和可行性分析

（一）开征遗产税的必要条件

当前，我国是否具备开征遗产税的现实条件以及我国有没有必要开征遗产税，并不能简单从遗产税的性质上来说，而应该综合考虑我国现今的经济发展水平、居民个人收入水平、税制建设的需要和税收征管水平等方面的影响。首先，从整体上看，自我国1978年实行改革开放政策以来，我国的经济得到了迅速的发展，国家的经济实力不断增强，居民个人收入水平大大提高，为我国开征遗产税提供了前提条件。其次，随着我国居民个人收入的大幅度增长以及个人财产的增加，通过征收遗产税，可以有效的调节收入再分配，避免财产过分悬殊。最后，从1994年开始实施的税制改革，虽然在收入功能和调节功能上都有了显著大变化，但还是存在诸多不完善之处。为了进一步改革和完善我国的税制结构，必然要求建立起健全的、与经济发展水平相适应的税制体系，其中健全和完善财产税制必不可少，而开征遗产税就属于健全财产税中的一个重要环节。此外，遗产税作为国际上一种通行的税种，开征遗产税也有利于加快实现我国与国际税收惯例的接轨。

（二）开征遗产税的有利条件

如上所述，中国开征遗产税不仅已具备了客观基础，还具备了许多有利条件。第一，由于我国国民经济持续、健康、稳定、快速的发展，多种经济成分和经营方式并存，居民个人收入渠道的多元化，无论是从居民收入和储蓄方面，还是从居民拥有的各种有形和无形资产方面来看，居民个人财产都在大幅度增长。此外，随着中国对外开放的扩大，外商来华投资不断扩大，来华工作、生活的外籍人员越来越多，由此形成的外国人在华财产数额已经相当可观。第二，现代遗产税征收历史悠久，当今世界上许多国家开征这种税，可以为我国遗产税的开征提供丰富的经验借鉴。第三，随着我国社会主义法制建设的不断完善，税制建设的不断加强，使得我国税收征管工作水平有了很大提高。加上公民个人的纳税意识也在逐步增强，这就为新税种的开征提供了保障。最后，各种与征收遗产税相关的法规、制度在我国已初步建立，有助于遗产税的开征。

（三）开征遗产税的不利条件

虽然在中国开征遗产税具有重要的现实意义，同时也具备了一定的有利条件，但我们还应看到这其中面临的主要问题和困难。首先，我国目前仍然是一个经济不发达的发展中国家，居民个人拥有的财产普遍不多，可以征收的财产十分有限。其次，许多公民的纳税意识不强，这在我国是一个普遍存在的问题。再次，个人财产登记制度、财产评估制度等相关的法律制度还不健全，税务机关对遗产税的税源的控制能力十分有限。最后，我们还面临着税收征管水平低下，技术手段薄弱等严峻问题。

综上所述，虽然遗产税在我国的开征将会面临巨大的阻力和困难，但应看到其征收的重要意义。由于遗产税的税负较高，中国长期以来没有开征这种税，大多数人对此税还不是很了解，所以，应该选择在社会稳定，经济发展，就业率较高，同时社会各界对税收调节呼声较高的时候，这样可以减轻开征此税种的副作用，并增强社会效应。我认为当前正是这样一个时机，有利于中国开征遗产税。

四、我国开征遗产税的建议

（一）政策目标和征税对象

我国开征遗产税，首先应明确其征收的政策目标。开征遗产税的政策目标有两方面，一是财政目标，即取得政府的财政收入；二是调节目标，即对社会财富进行再调节。对于两方面的目标的是有所侧重还是二者兼顾，在不同的时期也有所不同。当前，我国还处于并将长期处于社会主义初级阶段，经济发展水平还有待提高，居民个人收入水平与发达国家相比还存在很大差距。此外，由于我国的遗产税已经停征50年之久，绝大多数人不了解这种税，也没有缴纳这种税的概念和习惯。加上我国遗产税尚处于建立和完善的过程之中，这就意味着在开征初期不可能取得大量的财政收入，即使在遗产税制比较健全以后，也只能作为铺助税种。因此，我国当前开征遗产税的主要目的是调节社会分配，防止财富过分集中。

既然我国征收遗产税的主要目的是调节社会成员个人之间的财富分配，征税对象就应当是最富有的少数人的巨额遗产。此外，我国的遗产税立法也要体现对少数富人课税的指导思想，征税面从窄，税负从轻，以便缩小社会贫富差距，又有利于维护社会的安定。

（二）遗产税制度模式的选择

从我国目前的情况来看，有关的法律和制度还不健全，财产申报、财产登记制度尚未建立，税收征管手段还较落后，公民的纳税意识还很淡薄，而且，我国自新中国成立以来从来没有征收过遗产税，没有这方面的实践经验。因此，在这种情况下开征遗产税，税制应从简，可以考虑参照美国、英国等国家的做法，实行总遗产税制，即以遗产的继承人、受遗赠人为纳税人，以遗嘱执行人和遗产管理人作为代扣代缴义务人，对被继承人死亡时遗留的财产净值征收遗产税。

（三）遗产税的税基和税率

税基方面应尽可能的包括被继承人各项可以征税的动产和不动产，为此，应当建立相应的财产评估制度，包括确定适当的评估机构和合理的评估方法。针对确定的政策目标，可在税制设计时考虑设置较高的起征点和合适的累进税率。此外，考虑到个人不同情况，为体现税负的公平分配，应开设相应的扣除项目和免税项目，具体包括丧葬费用、死者生前遗留债务、未成年子女的遗留扣除、配偶遗留扣除、用于公益事业的财产和赠与等。为鼓励扶贫，可适当对用于扶贫事业和赠与贫困者的部分给予扣除等。需要注意的是，扣税和免税不可过多过广，以免开征失去意义。

遗产税范文篇10

一、遗产税历史及立法理论依据

(一)我国遗产税的历史。我国第一部关于遗产税的法律，是1915年北洋军阀政府颁发的《遗产税征收条例》，［2］但由于当时时局混乱，并未付诸实施。新中国成立后，政务院颁布的《全国税收实施要则》［3］中列有遗产税，并没有实施开征。此后，党和政府的多个文件里曾提到过遗产税开征问题，包括2013年国务院批准的《关于深入收入分配制度改革的若干意见》中也曾明确提出，“研究在适当时期开征遗产税问题”，［4］但由于很多相关的问题需要解决，导致遗产税一直未能开征。(二)遗产税的立法理论依据。遗产税，作为财产税的一种，是指财产所有者死亡之后针对其遗留下的财产而征收的一种税。而寻求遗产税的立法理论，则是深刻阐释遗产税的内涵，在我国当前形势下论证遗产税开征的必要性和合理性的关键所在，只有有了可靠的立法依据，才能给纳税人提供一个充足的纳税理由。结合国内外对遗产税立法理论的研究，从赛里格曼的征税能力的说法到权利学说，从资源垄断说到均富说，都从不同的角度阐述了遗产税的立法理论依据。结合我国的国情，遗产税的立法理论依据需要重点参考的是资源垄断说和均富说。从资源垄断说这一角度看，我国改革开放后，一部分人抓住先机，迅速致富，而在致富的过程就难免会存在对本应属于全社会的优势资源的抢占，甚至是垄断，就是说这部分人的致富，是以另一部分人为其承担改革的成本为代价的，而遗产税的开征，可以通过二次分配的方式，促进社会公平，避免社会群体之间贫富差距的拉大。从均富说这一角度看，遗产税的立法符合我国的国家性质，因为国家有责任实现社会财富的平均分配，而遗产税可以通过纳税实现社会财富的二次分配，防止财富的过度集中，这也符合社会主义本质中提到的“消除两极分化，最终达到共同富裕”;［5］此外，遗产税的开征还可以防止巨额遗产继承者不劳而获，这对于消除贫富差距，促进经济发展，维护社会和谐，也是大有裨益的。

二、我国遗产税立法的必要性

随着我国经济的发展，社会公平的呼声日益高涨，财富所承担的社会责任也前所未有地受到极大的关注，与此同时，中国如何通过完善财税体系以加强对社会的治理，也是依法治国，实现现代化的一个重要内容，所有这些，都为遗产税立法提供了破土而出的环境。(一)遗产税立法，有利于促进社会公平。改革开放至今近40年，我国的社会财富不平等现象日益加重，贫富分化日益加深，其中所潜藏的社会不公平问题日益凸显。据统计，代表居民收入差距的基尼系数，在我国，自2003年以来一直处于高位，连续15年超过0．4的国际警戒线。［6］据有关数据显示，2016年的基尼系数为0．465，比2015年略有上升，而基尼系数越高，则表示社会不平等程度越高。北大《中国民生发展报告2015》中指出，中国顶端1%的家庭拥有全国三分之一以上的财产，而低端25%的家庭拥有的财产却不到1%，［7］贫富差距由此可见一斑。造成这一现象的一个主要原因，就是对财富的再分配乏力，缺乏有力且有效的法律支撑。针对这一情况，开征遗产税则可以通过第二次分配来弥补第一次分配的不公，促进社会公平。(二)遗产税立法，有利于完善财税体系。构建并完善现代财税体系，是实现我国治理现代化的一个重要保障。习指出，国家治理现代化，是我国全面深化改革的总目标。要想实现这一目标，不断完善适应社会发展的财税体系就成为当务之急，而从目前我国的财税体系看，依然存在很多弊端和不足之处。比如，在我国，间接税的比例高达70%，直接税的比例仅为30%，二者严重不平衡;而在发达国家，直接税和间接税的比例接近1:1，这种财税结构的畸形，会导致税收不公平地转嫁给他人，不但大大削弱了税收的再分配功能，还影响了国家的治理能力;而在直接税中，个人所得税，由于在运作模式上存在很多问题和漏洞，并没有发挥出应有的调节功能……所有这些，都为遗产税的开征提供了充足的理由和条件。(三)遗产税立法，有利于培育财富文化。从目前我国富裕阶层的财富文化看，在某些方面还是相当匮乏的，“为富不仁”，也成了一种经常发生，且为大家经常议论的话题。而由“为富不仁”演化的一些“仇富”现象，也导致了不同阶层之间的矛盾升级，不利于社会的稳定。实际上，富裕阶层的财富，在很大程度上是依靠占用过多的社会资源，从而挤压了其他人致富的空间而获得的，因此，开展财富文化的普及，让富裕阶层明白自己身上担负的社会责任，这对于提倡关爱他人、弘扬社会责任、构建和谐社会无疑是大有裨益的。

三、我国遗产税立法的条件

(一)遗产税立法的经济条件。遗产税的开征，离不开强大经济基础的支撑。我国改革开放以来，经济实力逐年增长，2017年我国GDP首次突破80亿大关，比世界第三大经济体———日本的国民生产总值多出7亿多美元，人均国民生产总值增长900美元。［8］国家经济实力的增长，造就了大量的富裕阶层，据福布斯的2018全球亿万富翁排行榜，中国有476人名列其中，今年新上榜的富豪中来自中国大陆的最多，占了89位;另据胡润研究院的有关数据显示，截至2017年末，中国资产过亿的人数已经突破10万，资产达到千万以上的人数有150万之多。［9大量富裕阶层的涌现，无论从富裕的等级，还是富裕阶层的人数上，都为遗产税开征的合理性，以及开征后的持续运作，提供了充足的经济条件。(二)遗产税立法的法制条件。由于遗产税涉及到财产的公开、公示和公证等，所以，遗产税的开征，必须有相关的完善的规章制度进行保障。而在遗产税开征之前，必须建立健全完善的财产申报制度、财产公示制度和死亡申报制度等。从目前我国在上述几个方面的制度看，我国在财产的申报、公示和登记等方面，都出台有相关的政策。比如，1995年的《关于党政机关县(处)级以上领导干部收入申报的通知》，2000年的《个人存款实名制》，2001年的《关于省部级现职领导干部报告家庭财产的规定(试行)》，2002年《证券账户管理规则》中的股票实名制，2007年颁布的《中华人民共和国物权法》，2013年的《不动产统一登记制度》，以及《中华人民共和国公证暂行条例》等，［10］都为遗产税的开征提供了坚实的法制基础。当然，遗产税的开征，还需要更加完备和具体的相关法律法规，但只是对于缺失部分的完善，大体的法制框架已经搭建完毕，可以说，遗产税立法的法制条件还是基本成熟的。(三)遗产税立法的民意条件。早在2013年，国务院就提出过征收遗产税的问题。而在2018年的两会期间，九三学社的两会提案中，提到了试点遗产税的问题。可以说，遗产税被纳入到财税体系，已经是深化财税改革的一个重要方面。民众对于遗产税的开征，据中国青年报在搜狐客户端的调查数据显示，有56．7%的人认为，“应防止个人财产向国外转移”，有56．17%的人表示“应尽快建立个人资产档案管理和价值评估制度”;而在国家统计局针对专家的调查中，有近80%的专家表示应该征收遗产税。当然，也有部分人反对征收遗产税，在这一部分人当中，有相当一部分是不了解遗产税，因此，为了获得更广泛的民意支持，必须加强对遗产税，以及遗产税相关知识的宣传工作。在接受调查的人群中，也存在反对遗产税征收的声音，其理由认为，遗产税征收会导致国内资产随着移民而流失国外，而据调查，移民的主要原因是子女教育问题，而且从移民的情况看，不少移民的国家已经征收遗产税。因此说，从担心资产转移的角度去抵制遗产税，是缺乏有力的依据的。

四、我国遗产税开征面临的困境

(一)遗产税配套制度尚需完善。如前所述，在遗产税相关的法律法规上，关于财产的公示、公开、公正等方面已经有了比较系统的法律基础，但是，在具体的配套制度上还是不够完善。比如，在个人收入的申报、财产的评估等方面，尚需建立一整套完善的制度。首先，个人收入申报和财产登记制度，是遗产税开征的最基本的制度保障。因为，只有最全面地掌握个人的财产，才能对已故财产所有人留下的遗产，做出客观的认定，而如何掌握个人的财产状况，必须通过个人收入申报和财产登记，来严格地按照规章制度办事。现实中，由于这部分制度的欠缺，导致个人财产申报和登记工作并不能顺利开展，这主要表现在申报和登记的主体过于狭窄，而且对申报和登记主体的收入状况也不能如实掌握，尤其是对这部分主体的灰色收入，或者隐性收入监控乏力，这就使得遗产税的开征失去了最基本的数据支撑。其次，由于财产评估的相关制度不完善，而导致有些特殊情况下的财产评估无法可依。由于遗产税的开征，针对的是死亡人的所有财产，一些非现金类资产，比如房产、股票、艺术品、首饰等，如何确定这部分资产的价值，将直接影响到遗产税的征纳比例和数额，所以由谁来对这部分资产进行评估、如何确保评估的客观性和真实性，以及采用什么样的程序去运作，都需要完善的相关制度去保障。而从我国现行的情况看，财产评估制度尚不完善，相关的机构建设没有跟上，已经建立的机构的公信力仍需进一步提升，这些都是遗产税开征所必须尽快完善的。(二)遗产税开征的阻力较大。对于遗产税开征，在民众和部分专家那里，依然存在不小的阻力。在民众眼中，由于受传统中国文化的影响，对个人财产的认知存在着属于个人所有，任何机构和个人无权干涉，并愿意留给后代的意愿。因此，一旦遗产税开征，一部分富裕阶层就会因为纳税与他们的意愿相悖，而做出转移、隐匿、分割资产，甚至将资产转移到国外的行为。当然，对于民众的这一认识，我国需要不断地强化遗产税的宣传，让民众充分认识遗产税的功能，以及纳税人缴纳遗产税的缘由，让广大民众不断地认识遗产税，认可遗产税。而在部分专家那里的阻力，主要来自于对遗产税开征条件和时机的认识上。有的专家认为，在我国，遗产税的开征条件并不完全具备，时机尚不成熟，并以此为由，反对遗产税的开征。这部分提出反对声音的专家，反对的理由主要是相关制度的不完善、人们对遗产税的认识不充分、纳税意识有待提升，而仔细分析这些理由，都是可以通过完善制度、加强宣传去实现的，这些都属于遗产税开征的前期工作，并不能成为限制遗产税开征的理由。(三)征税机构的税收征管能力尚待提升。遗产税一旦开征，就必然要面对税收的征管难题，对于这一问题的解决能力，直接影响乃至决定了遗产税能否顺利开征，以及开征能否顺利运作。从目前看，我国在对遗产税开征的前期准备工作中，存在着机构、技术和人员等方方面面的问题。首先，在遗产税开征的机构建设上，遗产税开征的相关机构建设尚不完善，而且机构之间协调工作的部署不到位;在技术上，税款的申报、结算、管理上，还缺乏现代化的征管技术，相关的技术设备和程序还不完善;在人员上，如果遗产税征收人员的综合素质较低，执法过程中程序不规范、处罚不力、执法不严等情况就会发生，因此，需要全方位地提升遗产税征管工作人员的综合素质。

五、我国遗产税的立法设计

(一)纳税主体的设计。关于对遗产税纳税主体的设计，是遗产税征收中首先要面对的问题，也是遗产税开征的一个重点环节。在遗产中涉及的人，主要包括财产所有者和遗产继承者，但很显然，二者都不能简单地被定为纳税主体。首先，财产的所有者在死亡时候，已经无法确定为法律关系上的税收关系主体，这是因为，中国《民法通则》规定，“公民自出生至死亡为止，依法享有民事权利，承担民事义务。”既然财产所有者已经死亡，就不再承担相应的民事义务。其次，遗产继承者也不能简单地被确定为遗产税的纳税主体，因为，财产所有者刚刚死亡，财产并没有变更或者转移，而此时的继承者尚未拥有财产，而简单地将其设定为纳税主体，显然也不妥当。参照国外遗产税的征收实践，可以将遗产的执行者作为纳税主体。遗产的执行者承担遗产的管理义务，享受继承遗产的权力，而对于遗产税的征收，可以在完成对遗产税的征收后，然后按照遗嘱分给相应的继承者。当然，由于遗产的执行者并不能全部了解或掌握遗产的情况，可以综合考虑遗产管理者和遗产继承人，以确定合适的纳税主体。在涉及到国际问题的遗产税，需要充分考虑国际标准，结合我国制定的相关法律，采用属地和属人相结合的原则，去处理不同情况的遗产税。如果纳税主体是中国公民，应该按照属地的原则，对其所继承，或所赠与的所有财产征收遗产税;如果纳税主体是外国公民，则可采取属地的原则，对其在中国国内的所继承或赠与的财产进行征税。(二)征税对象的设计。遗产税的征税对象，一般来说，是指继承者所继承的全部财产的总和。从国外实行遗产税征收的司法实践来看，各个国家对遗产税划定的范围略有不同，但从大的方面看，一般采用概括法和排除法去确定遗产税的征税对象。从日本的司法实践看，日本对于遗产税征税对象的确定，采用了概括法和排除法相结合的形式。日本规定，遗产税的征税对象为继承者从被继承者那里继承的，包括境内和境外的所有财产的总和，其中，含括被继承者死亡赔偿，以及保险所产生的收益等。除此之外，日本又用排除法把无需缴纳遗产税的财产排除在外，规定保险所需的赔付、死者墓地的费用、死者用于慈善的支出、死者用于科研的支出、死者所抚养的子女的教育费用等，则在遗产税征收范围之外。在对我国遗产税征税对象的设定上，可以参照国际惯例，以及结合我国的国情，对其做出客观公正的划分。首先，可以从属地的方向予以划分，分为在国内的中国公民和不在国内的中国公民，对在国内的中国公民，其死亡后如果遗产达到遗产税的征收标准，那么，征税对象应该包括其在境内和境外的全部财产，而不在国内居住的中国公民，其死亡后，如果达到遗产税的征税标准，那么，征税对象应该包括其在国内的遗产的总和，当然，这一标准也适合在中国居住的外国公民，或无国籍人士。其次，《中华人民共和国遗产税暂行条例(草案)》中，还对遗产税的征税对象作了规定，应征收遗产税的遗产，包括死者遗留的全部财产，以及被继承人死前5年内发生的赠与财产。(三)起征点和税率的设计。遗产税起征点的设计，其中必须考虑两个重要的问题，一是圈定人群的问题，二是不同地区是否执行不同标准的问题。首先，要想科学客观地解决这一问题，必须从遗产税征收这一抑制贫富分化的目的出发，将遗产税的征收人群限定为2%的人群左右，这一标准的确定，主要是考虑到我国的中产阶层尚未成熟，而且，这部分人对遗产税的接受和认可程度尚有待提高;其次，不同地区可以考虑采用不同的标准，不一定全国遗产税的起征点采用统一的标准，这是因为我国各个地区的经济发展水平不一，可以根据当地的实际情况确定合理的起征点;此外，还有一个起征点不同阶段调整的问题，因为随着经济的增长、通货膨胀的变化，可以规定每隔多少年对起征点进行调整一次。关于遗产税起征点的问题，早在2010年公布的《中华人民共和国遗产税暂行条例(草案)》中，遗产税的起征点定为80万，但不少专家认为，2010年至今已有7年之多，当时定的标准已经无法适应当前的国情，如果现在遗产税开征，考虑到通货膨胀原因，起征点定为500万比较合适。对于遗产税的税率，2010年的《中华人民共和国遗产税暂行条例(草案)》中也有规定，当时规定:50万以内的税率是10%，50—200万的税率是20%，200—500万的税率是30%，500—1000万的税率是40%，1000万以上的税率是50%。当然，这一税率标准，是充分考虑当时的经济发展状况、富裕阶层的整体状况，以及通货膨胀的情况来综合制定的。现阶段，对于遗产税税率的设计，可以考虑国外的先进经验，然后结合我国的实际情况来制定。目前，国际上常用的遗产税税率主要有3种形式:比例税率、全额累计税率和超额累计税率。是按照固定的比例(比例税率)对遗产税设定税率，还是按照财产的全额，或者超出数额的财产进行遗产税税率的设定，需要从各国遗产税的司法实践的效果，以及我国的具体情况出发来进行选择，从现阶段看，超额累计税率是比较适合我国国情的一种对遗产税税率进行设定的方式，可以将税率设为五个层次，具体的税率控制在10%—50%比较合适。(四)税收优惠及减免的设计。税收的优惠和减免大体可分为三类:税收的抵免、扣除、缓征及减征。而税收优惠的目的是为了更好地体现公平，更好地发挥税收在二次分配中的作用。对于税收的抵免，我国在2010年对遗产税立法设计的时候，就提出过国际税收的抵免政策，即采用属地的原则，对于纳税人在国外已经缴纳的税款的财产，在国内针对这部分财产免除征收遗产税。在税收的扣除方面，可以设定两个扣除内容:一是前期的法定扣除项目，二是征税中的法定扣除项目。对于前者范围的划定，可以参照国内情况，暂定为丧葬费、律师费，以及对遗产处理过程中产生的费用等;而对于后者范围的划定，可以暂定为被继承人科研的支出、参加公益活动的支出、配偶法定继承的部分、对子女的教育费用、父母的赡养费等。尤其需要提出的是，对于被继承人的房产和保险等财产，需要予以高度关注，因为这一块涉及到房产税，以及有些人利用保险规避遗产税缴纳的问题。在遗产税的缓征和免征上，可以从科研、企业和房产等几个方面去设计。首先，在一些对国家有力的科研项目上，为了鼓励公民积极参与有利于国家发展的创造和发明，可以采取对著作权和发明权免征遗产税的政策，以吸引更多的人投身到利国利民的发明之中;其次，对一些规模较小的生产企业或者承包企业而言，如果企业主过世，对于这部分财产可以采取缓征遗产税的策略，以避免因为征收遗产税导致企业资金链断裂，而影响生产经营，如此可以为纳税人提供一定的时间和空间去筹集应缴税款，最大限度地规避由此给企业生产经营带来的负面影响;此外，由于我国房产在普通居民财产中所占比例过大，而且，一般家庭难以承受针对房产征收的遗产税，所以对于普通居民而言，可以采取免征房产的遗产税的对策，当然，对于被继承人拥有数套房产的情况，则可以另行规定，不必采取免征或减征的对策，让遗产税的征收更加合理公平。(五)法律责任的设计。这里所探讨的法律责任，是指纳税主体由于违反遗产税的规定而必须承担的法律后果，一般包括行政法律责任和刑事法律责任。从国外遗产税的司法实践看，很多国家对于违法遗产税规定的处罚措施一般包括以下几种情况:对于逾期不缴纳遗产税的，需要交纳滞纳金;对于没有按期申报缴纳遗产税的，处以税费1—2倍的罚金;对于遗产税的偷税漏税者，处罚更为严重，除了罚款之外，还需要承担一定的刑事责任。对于遗产税法律责任的设定，有利于维护社会公平，有利于增加遗产税的震慑力，有利于预防和打击犯罪，有利于维护纳税人的合法权益。但由于遗产税在征收的过程中，会存在一些利用我国遗产税不是特别健全的情况，采取偷税漏税的形式，逃避遗产税的缴纳，因此，在实际运作中，需要积极鼓励民众参与其中，对一些违法行为进行监督和举报，防止一些人利用法律的漏洞而逃避遗产税的缴纳。为防止有人逃避遗产税赋予的法律责任和业务，可以采取以下措施:首先，可以采取对举报人进行奖励的措施，充分调动广大民众参与其中，并明确规定奖励的金额，是被举报人应缴税款的一定比例，当然，具体的比例和金额可以根据具体情况予以调整;其次，对于逾期未申报的行政处罚，可以把罚款设定为应缴税款的1—2倍，如果应缴税款数额偏小，可以规定最低不低于5万元的罚款;此外，对于涉及数额较大的情况，除了行政处罚之外，可以采取与刑事处罚相结合的形式，处以拘役1年以上3年以下有期徒刑并处一定数额的罚金，对于数额巨大，或者情节严重的，可以处以3年以上7年以下有期徒刑并处较大数额的罚金;最后，对于滞纳金的设置，可以按每日50元收取;法律文书生效之后，逾期1个月仍未办理的，可以移交法院强行执行，而对于拒绝提供财产申报登记或拒绝提供相关信息的，可以加处1—10万元不等的罚款。

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