存货企业会计准则十篇

存货企业会计准则篇1

存货是企业流动资产的主要组成部分，存货会计核算的正确与否，对于恰当反映企业的财务状况、经营成果和现金流量具有重要影响。鉴于存货在资产中的重要性，财政部早在1993年就将“存货”准则立项，并与1994年7月4日了征求意见稿，直至2001年11月9日正式了《企业会计准则——存货》（以下简称旧存货准则），该准则于2002年1月1日起暂在股份有限公司执行，自2003年1月1日起其他企业也开始施行。

《企业会计准则——存货》施行以来，为提高企业存货的相关信息质量发挥了积极的作用，但仍然存在一定的问题：例如，企业利用存货跌价准备操纵利润等。因此，为了进一步规范企业存货的会计核算，满足建立完整的会计准则体系，财政部借鉴国际会计准则的合理内容，针对我国会计实践中出现的一些问题，对旧存货准则进行了重新修订，并于2006年2月15日了修定后的《企业会计准则第1号——存货》（以下简称新存货准则），要求上市公司从2007年1月1日起施行。

总体来说，新存货准则在内容上与旧存货准则相比变化不是很大，但对一些具体问题作了一定的修定和修改。

一、新存货准则的主要内容：

新存货准则由总则、确认、计量和披露共四章内容组成。

1、第一章“总则”部分，说明了制定新存货准则的目的、依据等。

2、第二章“确认”部分，说明了存货的定义以及存货确认的条件。

（1）、定义：存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。

（2）、确认条件：a、该存货包含的经济利益很可能流入企业；b、该存货的成本能够可靠计量。

3、第三章“计量”部分，说明了存货成本的初始计量、存货成本的构成内容、发出存货成本的确定方法以及存货成本的期末计量等内容。

（1）、存货成本的初始计量：存货应当按照成本计量，但下列费用在发生时应当确认为当期损益，而不计入存货成本：a、非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用；b、仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的费用）；c、不能归属于存货达到目前场所和状态的其他支出等。

（2）、存货成本的构成内容：存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。其中存货的采购成本，包括购买价款、进口关税和其他税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用；存货的加工成本，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用；存货的其他成本，是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。

(3)、发出存货成本的确定方法：企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。已售存货，应当将其成本结转为当期损益，相应的存货跌价准备也应当予以结转；对于性质和用途相似的存货，应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本；对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供劳务的成本，通常应当采用个别计价法确定发出存货的成本。

（4）、存货成本的期末计量：资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。

4、第四章“披露”部分，规定了企业应当在附注中披露与存货有关的信息内容。

二、新旧存货准则的差异比较与分析

（一）、新旧存货准则总体结构差异的比较与分析

新存货准则由总则、确认、计量和披露共四章二十二条组成；而旧存货准则由引言、定义、确认、初始计量、发出存货成本的确定、期末计量、存货成本的结转、披露、衔接办法和附则共十部分三十条组成。

从总体内容上看，新存货准则比旧存货准则更为概括、具体。

1、新存货准则取消了旧存货准则的“定义”部分，而是将其内容贯穿于整个存货准则体系之中。例如，在“确认”中明确了存货的定义；在“计量”中明确了可变现净值和制造费用的定义等。

2、新存货准则“计量”部分涵盖了旧存货准则“初始计量”、“发出存货成本的确定”、“期末计量”、“存货成本的结转”等部分的内容，显得更为简单而且精确。

3、新存货准则取消了旧存货准则中“衔接办法”和“附则”两部分内容，而是由财政部所同时的《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》来规定。

（二）、新旧存货准则具体内容差异的比较与分析

1、新存货准则中取消了对商品流通企业存货采购成本内容的规定与说明。旧存货准则中规定“商品流通企业存货的采购成本包括采购价格、进口关税和其他税金”，而在新存货准则中没有这样的规定与说明；相应地，新存货准则在“不计入存货成本”的项目中也删除了旧存货准则中有关“商品流通企业在采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费、仓储费等费用”的内容。

2、新存货准则在“不计入存货成本”的项目中将旧存货准则中“其他方式取得的存货成本”的内容修改为“不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出”，使之更加明确、更加具体。

3、新存货准则中增加了对借款费用计入存货成本的具体规定（按照《企业会计准则第17号——借款费用》的规定处理），从而允许将用于存货生产的借款费用资本化，使借款费用资本化的范围扩大到了存货中（而不再只限于使用专门借款购建的固定资产）。因此，使得一些需要通过取得专门借款才能达到可销售状态的企业的财务状况和经营成果也会受到一定程度的影响：将导致使存货处于长时间生产周期中的企业损益表中当期的财务费用减少，利润增加；资产负债表中的存货资产额和权益额也相应增加。从而使那些专门为出售而生产大型机器设备、船舶等生产周期较长的企业所对外提供的会计信息更加真实、可靠。

例如，船业公司a（以下简称a公司）按照与远洋运输公司b（以下简称b公司）签订的合同，于2007年7月1日开工，为b公司建造大型车辆滚装船，预计建造工期为22个月。为建造该型车辆滚装船，a公司于2007年6月30日由银行借入3年期、到期还本付息，不计复利的专门借款2000万元。2007年度，a公司借入该项专门借款计提的借款利息为66、95万元，其中按照《企业会计准则第17号———借款费用》中第六条第一款的规定计算的符合资本化的借款利息为25、025万元，即应将借款利息中的25、025万元计入存货成本（该大型车辆滚装船的成本），而将其余41、925万元的银行借款利息计入发生当期的财务费用；但按照旧存货准则的规定则应将66、95万元的借款利息全部计入发生当期的财务费用。

4、新存货准则中增加了“收获时农产品的成本和企业合并时取得的存货的成本，应当分别按照《企业会计准则第5号——生物资产》（本次新制定的准则）和《企业会计准则第20号——企业合并》确定”，同时又删除了旧存货准则中关于捐赠方提供了有关证据和捐赠方没有提供有关证据情况下企业接受捐赠的存货成本确定的相关说明。

5、新存货准则中增加了“企业提供劳务的，所发生的从事劳务提供的直接人工和其他直接费用以及可归属的间接费用，计入存货”的内容；相应地，新存货准则在第十四条中将旧存货准则中“对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货，通常采用个别计价法确当发出存货的成本”的内容重新修订为“对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务，通常采用个别计价法确当发出存货的成本”，以与新存货准则第十三条相对应；而旧存货准则中则没有对“提供劳务”存货成本作出规定。

6、新存货准则规定，投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。即应当按照公允价值来确定投资者投入存货的成本，而公允价值的确定是本次新修定会计准则的一个亮点；而旧存货准则规定，投资者投入的存货成本，应当按照投资各方确认的价值确定。所以旧存货准则对投资者投入存货的成本，人为可操纵性很大，容易造成存货资产的不实。

7、新存货准则中取消了旧存货准则中关于发出存货成本的后进先出法。因为采用后进先出法确定企业发出存货的成本不能真实反映企业存货的流转情况，会造成存货的实物流与成本流相互脱节。从目前来看，取消后进先出法，会使原来采用后进先出法计价、存货较多而且周转率较低的企业，造成毛利率和利润的不正常波动；但从长远来看，取消后进先出法，可以使企业更加真实的反映存货的流转情况，以提供更为可靠的会计信息。

7、新存货准则对旧存货准则中“盘亏或毁损的存货所造成的损失，应当在发生的当期计入损益”，在第二十一条中作出了相应的修定：“企业发生的存货毁损，应当将处置收入扣除帐面价值和相关税费后的金额计入当期损益。存货的帐面价值是存货成本扣减累计跌价准备后的金额。存货盘亏造成的损失，应当计入当期损益”。使企业对存货发生盘亏或毁损的会计处理规定更加明确、具体。

8、新存货准则在信息披露方面也作出了进一步的修定：

（1）、新存货准则强调应当披露各类存货的期初和期末帐面价值，对其总额的披露没有作出具体规定；而旧存货准则强调不但应当披露其当期期初和期末帐面价值，而且应当披露其总额。

（2）、新存货准则强调应当披露存货跌价准备的计提和转回的有关情况；而旧存货准则没有具体的规定。

（3）、新存货准则对存货取得的方式、低值易耗品和包装物的摊销方法以及当期确认为费用的存货成本，如主营业务成本等没有要求进行披露。

（4）、因为新存货准则删除了存货发出成本的后进先出法，所以在新存货准则的信息披露中也相应地删除了旧存货准则中“应当披露采用后进先出法确定的发出存货的成本与采用先进先出法、加权平均法、或移动加权平均法确定的发出存货的成本的差异”的内容。

参考文献：

1、尤学英，企业会计准则——存货，《企业会计准则精解教程》，中国财政经济出版社，2004、2

3、会计制度讲解编写组，《新会计准则——会计制度讲解》，北京科学技术出版社，2002、9

4、新企业会计准则重点难点解析编写组，《新企业会计准则重点难点解析》，企业管理出版社，2006、3

存货企业会计准则篇2

一、什么是存货

存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。

从存货的定义可以看出，存货最基本的特征表现在，企业持有存货的最终目的是为了出售，而不论其是用于直接出售，还是需经过进一步加工后才能对外出售。存货的这一特征就使存货明显区别于固定资产等非流动资产。企业持有固定资产的主要目的是为了自用而不是出售。比如，某机床厂生产的机床，主要是为了对外出售，应作为企业的存货，但是，如果该企业将其中的某一台机床留作自用，则该台机床应作为企业的固定资产而不是存货。

存货包括原材料、在产品、半成品、产成品、商品以及周转材料如包装物和低值易耗品等。包装物和低值易耗品等周转材料，具有固定资产的某些特征，比如企业可使用的期限可能超过一年，但考虑到我国多年实务处理的习惯以及重要性的要求，存货准则仍然将这类资产作为存货核算。

二、存货的成本

(一)存货应当按照成本进行初始计量存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。

一是存货的采购成本，指企业物资从采购到入库前所发生的全部支出，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。

商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计人存货采购成本。在实务中，企业也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊。对于已售商品的进货费用，计人当期损益(主营业务成本)；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。商品流通企业的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计人当期损益(销售费用)。

二是存货的加工成本，指企业在进一步加工存货(如材料)的过程中发生的追加费用，包括生产工人职工薪酬和生产车间发生的制造费用，不包括结转的材料成本。企业在加工存货过程中发生的生产工人职工薪酬和制造费用，如果能够直接计入有关的成本核算对象，则应直接计入该成本核算对象；如果不能直接计入有关的成本核算对象，应按照合理方法分配计入有关成本核算对象。

企业所选择的制造费用分配方法，必须与制造费用的发生具有较密切的相关性，并且使分配到每种产品上的制造费用金额科学合理，同时还应当适当考虑计算手续的简便。分配制造费用的方法通常有按生产工人工资、按生产工人工时、按机器工时、按耗用原材料的数量或成本、按直接成本(原材料、燃料、动力、生产工人工资等)和按产成品产量等。

三是存货的其他成本，是指在存货采购和加工过程以外发生的、有助于使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。比如，企业设计产品发生的设计费用通常应计入当期损益，但为特定客户设计产品所发生的、可直接确定的设计费用，应当计入存货的成本。

企业非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用，仓储费用以及不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出，应当计人当期损益，均不得计入存货成本。非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用通常是指超定额的废品损失以及由自然灾害而发生的直接材料、直接人工和制造费用。

(二)企业以其他方式取得的存货的成本又分为以下两方面：

一是企业某些需要经过相当长时间的生产活动才能达到预定可销售状态的存货(比如造船厂制造的船舶)发生的借款费用，符合《企业会计准则第17号――借款费用》规定的资本化条件的，也应当计人存货的成本。

二是企业以存货、固定资产等非货币性资产从其他企业换人的存货或进行债务重组时，取得债务人抵债的存货，应当分别按照《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》或《企业会计准则12号――债务重组》确定相关存货的成本。

(三)企业发出存货的成本在日常生产经营活动中，企业生产产品领用材料、销售产成品或商品，都需要确定发出的这些存货(无论是材料还是产成品或商品)的成本。对于性质和用途相似的存货，如同类或同型号材料，应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本。

企业确定发出存货的成本，可以采用先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法和个别计价法四种方法。由于后进先出法不能真实地反映存货的实际流转，因此，存货准则取消了后进先出法，这与国际准则的有关规定是一致的。在实际工作中，越来越多的企业采用计算机信息系统进行会计处理，个别计价法可以广泛应用于发出存货的计价，并且个别计价法确定的存货成本最为准确。

企业的周转材料如包装物和低值易耗品，应当采用一次转销法或者五五摊销法进行摊销；建造承包商的钢模板、木模板、脚手架等其他周转材料，可以采用一次转销法、五五摊销法或者分次摊销法进行摊销。

企业销售产品或商品时，应当在确认商品销售收入时结转相应的产成品或商品成本，计入主营业务成本。如果对该产成品或商品计提了存货跌价准备，还应冲减主营业务成本，实际上是按已售产成品或商品的账面价值结转主营业务成本。

企业在日常核算中采用计划成本法或售价金额核算法核算的存货成本，实质上也是存货的实际成本。比如，采用计划成本法，通过“材料成本差异”或“产品成本差异”科目将材料或产成品的计划成本调整为实际成本。采用售价金额核算法，通过“商品进销差价”科目将商品的售价调整为实际成本(进价)。

三、存货的可变现净值

资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。即资产负债表日，如果存货成本低于可变现净值，存货按成本计量；如果存货成本高于可变现净值，存货按可变现净值计量，同时计提存货跌价准备，计入当期损益(资产减值损失)。如果以前减记存货价值的影响因素已经消失，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备的金额内转回，转回的金额计入当期损益(资产减值损失)。

存货可变现净值的确定是存货准则的关键所在。企业应当严格按照存货准则的规定确定存货的可变现净值。企业在确定存货的可变现净值时，应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。

企业为生产而持有的原材料、在产品、委托加工材料等，如果用这些材料存货最终生产的产成品的可变现净值预计高于产成品的成本，该材料存货仍然应当按照成本计量。如果原材料市场价格的下降表明本企业用该材料生产的最终产成品的可变现净值低于成本，该材料应当按可变现净值计量，并对该材料计提存货跌价准备。

企业为执行销售合同而持有的存货(如产成品或商品)，通常应当以产成品或商品的合同价格作为其可变现净值的计算基础。如果企业持有产成品或商品的数量多于销售合同订购数量，超出部分的产成品或商品的可变现净值应当以产成品或商品的一般销售价格作为计算基础。如果企业持有产成品或商品的数量少于销售合同订购数量，实际持有与该销售合同相关的产成品或商品应以销售合同所规定的价格作为可变现净值的计算基础。没有销售合同约定的产成品或商品，其可变现净值应当以产成品或商品一般销售价格(即市场销售价格)作为计算基础。

企业由于生产经营的调整，某些库存材料准备对外出售，在资产负债表日这些材料通常应当以材料的市场价格作为其可变现净值的计算基础，而不是其原来生产的最终产成品的市场价格。

需要注意的是，如果同一项存货(比如产成品或商品)中一部分有合同价格约定、其他部分不存在合同价格的，应当分别确定该产成品或商品的可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，分别确定存货跌价准备的计提或转回的金额。

四、存货的有关科目及新旧衔接

企业在进行存货的具体账务处理时，可以根据需要设置材料采购、在途物资、原材料、材料成本差异、库存商品、发出商品、商品进销差价、委托加工物资、周转材料、存货跌价准备、资产减值损失等会计科目。企业以支付手续费方式委托其他单位代销的商品，在“发出商品”科目核算，也可以单独设置“委托代销商品”科目并比照“发出商品”科目进行核算；企业采用收取手续费方式受托代销的商品，在“业务资产”和“业务负债”科目核算，也可以将“业务资产”科目改为“受托代销商品”科目，同时，将“业务负债”科目改为“受托代销商品款”科目进行核算。

存货企业会计准则篇3

关键词:新会计准则;存货核算;比较

旧存货准则由引言、定义、确认、初始计量、发出存货成本的确定、期末计量、存货成本结转、披露、衔接和附则共十个部分组成;新存货准则的总体结构有所改变,由总则、确认、计量和披露共四个部分组成。

一、新旧会计准则存货会计的变化

1、准则的适用范围方面

旧存货准则规定:本准则不涉及:

(1)因建造合同而形成的在建工程;

(2)农业企业收获的农产品和采掘企业开采的矿产品;

(3)牲畜等与农业活动有关的生物资产;

(4)企业合并中取得的存货的初始计量。

而新存货准则第一章第二条规定:“消耗性生物资产,适用《企业会计准则第5号———生物资产》”和“通过建造合同归集的存货成本,适用《企业会计准则第15号———建造合同》”。相比之下,新存货准则的适用范围更广。

2、存货的采购成本方面

新存货准则第三章第六条规定:“存货的采购成本,包括购买价款、进口关税和其他税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用”。而旧存货准则除了此项规定外,为了与原执行的《商品流通企业会计制度》衔接,还对商品流通企业的存货的采购成本单独作出了说明性的规定:“商品流通企业存货的采购成本包括采购价格、进口关税和其他税金等”。新存货准则取消了这项规定,同时在第三章第九条“不计入存货成本”的项目内删除了旧存货准则中有关“商品流通企业在采购过程中发生的运输费、装卸费、仓储费等费用”的内容。

3、存货的加工成本方面

旧存货准则对存货加工成本的确定,列举了可选用的制造费用分配的方法和联产品加工成本可选用的分配方法,并规定了主副产品加工成本的分配方法。而新存货准则第三章第七条仅提出“企业应当根据制造费用的性质,合理地选择制造费用分配方法”、“在同一生产过程中,同时生产两种或两种以上的产品,并且每种产品的加工成本不能直接区分的,其加工成本应当按照合理的方法在各种产品之间进行分配”,并没有对制造费用分配等方法进行列举。

4、存货成本中的借款费用方面

新存货准则第三章第十条明确规定:“应计入存货成本的借款费用,按照《企业会计准则第17号———借款费用》处理。”即借款费用资本化的范围将扩大到某些存货项目中,如需要通过相当长时间的生产活动才能达到可销售状态的存货。因旧借款费用准则中仅规定用于固定资产的借款费用可以资本化,所以旧存货准则不涉及存货成本中的借款费用问题。

5、其他方式取得存货的成本方面

旧存货准则规定“投资者投入的存货的成本,应当按照投资各方确认的价值确定”。新存货准则第三章第十一条规定:“投资者投入的存货的成本,应当按照投资合同或协议约定的价值确定,但合同或协议约定价值不公允的除外”,强调了公允价值的运用。但新存货准则亦未具体规定如投资合同或协议约定价值不公允的情况下,存货的价值应如何确定。

新存货准则第三章第十三条中,增加了旧存货准则中未提及的内容,即“企业提供劳务的,所发生的从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属的间接费用,计入存货成本”。实际上,这一做法在会计实务中已被普遍采用。另外,新存货准则第三章第十三条中,也相应地将旧存货准则中“对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供劳务的成本,一般应当采用个别计价法确定发出存货的成本”,扩展为“对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供劳务的成本,通常采用个别计价法确定发出存货的成本”。

旧存货准则专门规定了接受捐赠及盘盈存货的成本确定方法,而新存货准则删除了此项规定,其原因与新准则体系对公允价值的重新运用有关,即接受捐赠及盘盈存货的成本可以相关存货的公允价值加上相关的税费确定,故不需作专门规定。

6、发出存货成本的确定方法方面

旧存货准则对发出存货成本的确定采用不完全列举的方式,规定“企业应当根据各类存货的实际情况,确定发出存货的实际成本,可以采用的方法有个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法和后进先出法等”。

新存货准则第三章第十四条规定:“企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本”。即新存货准则所列存货发出成本的确定方法仅包括:先进先出法、加权平均法和个别计价法三种,取消了移动平均法和后进先出法,并将“个别计价法”的位置调整到最后。这一做法主要是基于两方面考虑:一是确定发出存货实际成本的移动平均法和后进先出法不具有普遍性或不能真实反映存货流转情况;二是改进后的《国际会计准则第2号》已取消了确定发出存货实际成本的后进先出法,新存货准则的此项修订是为了与国际会计准则进一步趋同。

7、低值易耗品和包装物的摊销方法方面

与存货发出成本的确定方法相同,旧存货准则对低值易耗品和包装物的摊销也采用不完全列举的方法规定,“企业应当采用系统合理的方法对低值易耗品和包装物进行摊销,计入成本费用。可选用的方法有一次转销法、五五摊销法等”。

新存货准则第三章第二十条规定:“企业应当采用一次转销法或者五五摊销法对低值易耗品和包装物进行摊销,计入相关资产的成本或者当期损益”。即,将低值易耗品和包装物摊销方法的采用明确限定为一次转销法和五五摊销法两种。

8、盘亏或毁损存货的损失方面

旧存货准则规定:“盘亏或毁损的存货所造成的损失,应当在发生的当期计入损益”。新存货准则在第三章第二十一条中进一步说明“企业发生的存货毁损,应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。存货的账面价值是存货成本扣减累计跌价准备后的金额。存货盘亏造成的损失,应当计入当期损益”。

9、存货的披露方面

在旧存货准则基础上,新存货准则取消了企业应当披露“存货取得的方式以及低值易耗品和包装物的摊销方法”和“当期确认为费用的存货成本,如主营业务成本等。”的规定。除此之外,由于新存货准则取消了确定发出存货成本的移动平均法和后进先出法,因此亦相应取消了旧存货准则中要求披露“采用后进先出法确定的发出存货的成本与采用先进先出法、加权平均法或移动平均法确定的发出存货的成本的差异”的规定。

二、新存货准则对企业财务的影响

旧准则规定的投资者投入的存货成本,人为可操纵性很大,容易造成存货资产不实,提供虚假的会计信息。新准则规定投资者投入的存货的成本采用公允价值确定,避免了人为操纵性,保证了存货资产的真实性。

存货企业会计准则篇4

一、存货初始计价环节的改变对企业损益的影响

新存货准则在产品成本归集方面用完全成本法取代了旧存货准则的制造成本法。即规定“产品成本由产品在达到可销售状态前发生的所有材料、人工、制造费用及无形损耗等构成”,取代了旧准则中“产品成本由制造产品过程中发生的直接材料、直接人工、制造费用等构成”的规定。这样,存货的实物构成与其耗费的价值就趋于一致。新存货准则相对于旧存货准则来说在初始计价环节的改变对企业损益的影响主要体现在以下五个方面。

1、人工成本核算完整

《企业会计准则第9号――职工薪酬》规定货币性的职工工资薪酬(包括工资、医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费、住房公积金、工会经费、教育经费,即“五险一金二费”)和非货币性的职工工资薪酬(包括福利费和无偿使用企业资产等)均属职工薪酬,即属人工成本的范畴。

根据新存货准则的产品成本核算方法,企业应当在职工提供服务的会计期间,根据实际发生的职工薪酬按照受益对象进行分配,计入相关存货成本。

新存货准则规定按实际发生的职工福利费计入存货成本,取代了旧存货准则中职工福利费按工资总额14%的比例计提,按受益对象计入存货成本的规定,降低了存货成本,使当期结转销售成本降低,从而增加了企业当期损益。新存货准则将“五险一金二费”和职工无偿使用企业资产计提的折旧和发生的费用由期间费用转入存货成本,而不再遵循旧存货准则不分受益对象全部计入当期管理费用的做法,使当期费用降低,从而增加了企业当期损益。

2、进货费用可计入存货成本

新存货准则规定,商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购的费用等进货费用,可以计入存货成本。而旧存货准则将进货费用计入当期费用(原营业费用)。进货费用计入存货成本后,使当期费用降低,从而增加了企业当期损益。

例如:永兴公司是工业企业,属于一般纳税人,2008年1月采购材料A支付价款35.1万元(含税金5.1万元)用于加工生产甲产品,并取得防伪税控专用发票;采购过程中发生运费5万,取得专业运费发票,其中包括3万元的建设基金;另支付装卸费6000元和保险费1500元,取得普通发票,以上款项均已支付。不考虑除增值税以外的其他税费,存货成本计量如表2。

3、存货生产周期内发生的借款费用可以计入存货成本

船舶、大型机械制造等企业均为订单式生产,生产周期长、占用资金量大,生产产品时会筹集专门资金或占用一般借款资金。根据《企业会计准则第17号――借款费用》规定,在产品生产周期内的专门借款的利息扣减其取得的利息或进行暂时性投资取得的投资收益后金额(即专门借款净利息)与实际占用一般借款(即累计资本支出)应负担的利息为可资本化利息。新存货准则允许可资本化利息计入存货的成本,而旧存货准则将这部分利息支出作为当期财务费用。存货生产周期内发生的借款费用计入存货成本后,使当期财务费用降低,从而增加了企业当期损益。

4、生产周期内的仓储费用可以计入存货成本

酒类、生物制造等企业,在生产过程中为达到下一个生产阶段对生产品进行必要一段时间的储存,在储存中发生必要的仓储费用,如职工薪酬、折旧、材料消耗等费用,新存货准则规定仓储费用可以计入存货成本,而旧存货准则将仓储费用计入当期费用(原营业费用或管理费用)。生产周期内的仓储费用计入存货成本后,使当期费用降低,从而增加了企业当期损益。

5、无形资产摊销金额允许计入存货成本

根据《企业会计准则第6号――无形资产》规定,专门用于生产产品的无形资产所包含的经济利益是通过转入到所生产产品中体现的,该项无形资产摊销费用应构成产品成本的一部分。而旧存货准则对无形资产不加以区分受益对象直接将其摊销额全部计入当期管理费用。无形资产摊销金额计入存货成本后,使当期管理费用降低,从而增加企业当期损益。

二、存货发出环节的改变对企业损益的影响

新存货准则修正了旧存货准则存货发出环节核算的价值流转与实物流程不完全一致的缺点,使价值流转按实物流转进行核算,更客观地反映企业的损益。新存货准则在存货发出环节的改变对企业损益的影响主要体现在以下四个方面。

1、周转材料的成本摊销可以采用分次摊销

建筑企业通常分批采购钢模板、木模板、脚手架等周转材料,这部分周转材料具有单位价值较小、数量多、分批采购金额较大、使用周期在一年以上和分次使用等特点。新存货准则规定,具有这种特点的周转材料可以采用一次转销法、五五摊销法或者分次摊销法进行摊销,计入相关资产成本或费用。而旧存货准则规定对周转材料应当采取一次摊销法或五五摊销法等。周转材料的成本采用分次摊销后,使当期资产成本和费用降低,从而增加了企业当期损益。

2、取消了存货成本结转的后进先出法

由于存货具有一定的保质期,并且易受技术更新而淘汰及替代新产品潜在威胁等因素影响,企业在加强存货发出环节内部控制时尽可能采取先进先出的实物流转发出存货。旧存货准则规定的按后进先出法结转成本显然与存货实物流转不符,故新存货准则规定的存货成本结转方法取消了后进先出法。取消存货成本结转的后进先出法后,在我国经济持续稳定增长使物价上涨的情况下,降低了当期销售成本,从而增加了企业当期损益。

3、分期收款发出商品时全部确认收入和结转成本

采用分期收款发出商品的销售,即商品已经交付、货款分期收取,企业应在签订合同或协议并将商品发出时按照应收的合同或协议价款的公允价值(即未来现金流量现值)确认当期收入金额、应收合同或协议价款与其公允价值之间的差额,计入“未实现融资收益”,并在收款期按应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的金额,冲减财务费用。而旧存货准则分期收款发出商品是按收款期的收款额分期确认收入、结转对应成本,而且未考虑货币时间价值。分期收款发出商品确认全部收入后,增加了当期营业收入,减少了收款期财务费用,从而增加了企业当期损益。

4、特殊交易发出存货作为存货处置确认销售

新存货准则规定债务重组、非同一控制下的企业合并以及具有商业实质的非货币交易等特殊交易,其发出存货的公允价值能够可靠计量的,企业应在交易日按存货公允价值确认为收入、结转其账面价值的成本。而旧存货准则对以上特殊交易发出存货按账面价值结转不产生收益。特殊交易发出存货的作为销售后,增加了当期营业收入,从而增加了企业当期损益。

三、存货持有环节的改变对企业损益的影响

企业的不可撤销待执行销售合同变为亏损合同时,存在标的存货的,应当对标的存货进行减值测试,并以存货的合同价扣除相关销售费用和税费后金额作为其可变现净值与其账面价值之差计提当期存货跌价准备;不存在标的存货的,也应以存货的合同价扣除相关销售费用和税费后金额作为其可变现净值与按当期存货生产成本暂估其成本的差额,确认为预计负债,计入当期营业外支出。

而对待执行销售亏损合同,旧存货准则未考虑不存在标的存货的预计负债。虽然销售亏损合同存在计提的存货跌价准备和预计负债,降低了企业当期损益,但在亏损合同执行期,由于计提存货跌价准备和预计负债随着销售成本的结转而转销,因而提高了合同执行期的当期损益。

四、存货盘点环节的改变对企业损益的影响

企业每年至少对存货盘点一次,发现存货盘盈时必须认真核查原因,对于属于计量误差引起的盘盈应冲减当期生产成本或营业成本;若属于记账错误的会计差错,就要进行会计差错更正,涉及以前年度会计差错的,还要进行追溯调整,不能再简单、甚至人为地计入当期营业外收入。存货盘盈作为会计差错更正处理后,降低了存货会计差错的发生率,杜绝了企业利用存货盘盈而人为调增当期损益的现象。

五、存货期末计价环节的改变对企业损益的影响

存货企业会计准则篇5

[关键词] 新会计准则；后进先出法；公允价值；可变现净值。

[中图分类号] F275 [文献标识码] A [文章编号] 1006-5024(2008)03-0177-03

[作者简介] 刘 虹，广州城市职业学院财会与金融系副教授，高级会计师，研究方向为财务与会计、税收与筹划；

杨 群，广州城市职业学院财会与金融系中级讲师，会计师，研究方向为财务与会计、税收与筹划。(广东 广州 510405)

我国财政部于2006年2月15日制定并颁布了39项企业会计准则，其中《存货》准则(以下均简称新准则)主要规范了存货的确认、计量、发出存货成本的确定及存货信息的披露等内容。现就以下几点进行探析。

一、商品流通企业存货成本的构成不再特殊化

按新准则规定，存货应当以其成本入账。存货成本包括采购成本，加工成本和其他成本。购入存货的成本，通常包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费以及其他可归属于采购成本的费用。在制造业存货核算中这一部分始终作为存货的成本在进行核算，对存货入账价值没有太大的影响。但值得注意的是，在商品流通企业存货核算中往往将采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费、入库前的整理挑选费用等计入当期损益(原为营业费用)，而且旧准则是认可这一会计处理的。新准则取消了这一规定，意味着商品流通企业的存货成本构成不能再搞特殊化。但同时新准则对此规定又做了补充，即上述费用也可以先进行归集，期末再根据所购商品的存销情况进行分摊。对于已售商品的进货费用，计入当期损益(现为销售费用)；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。这样规定主要是考虑到流通企业成本的特殊性及原准则和《企业会计制度》过渡的需要，且本质上与制造业的做法基本相同。不同的只是对金额较小的进货费用允许直接作为销售费用处理，这点与过去商品流通企业对进货费用的处理是一样的。但“金额较小”该如何界定?新准则指南未加以说明，这必然会给会计人员的实务操作带来很大的随意性，从而造成不同商品流通企业间资产和利润指标出现较大幅度的波动。目前我国会计人员的职业素质及判断能力尚不成熟，因此这种做法欠稳妥，从会计的可比性来看也有悖于其核算原则。

二、允许借款费用计入相关存货价值

新准则规定，应计入存货成本的借款费用，按照《企业会计准则第17号―借款费用》的规定处理。即：企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本。符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或者可销售状态的资产，包括固定资产和需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或可销售状态的存货、投资性房地产等。

对于需要通过专门或一般借款，存货需要长时间处于生产周期中的企业来说，其利润表中的财务费用将有一部分转移到存货成本中，这就意味着允许为生产大型机器设备、船舶等生产周期较长且用于出售的资产借入的款项所发生的利息资本化，计入存货价值，而不再计入当期损益。也就是说可资本化的资产不再限于使用专门借款构建的固定资产。新准则考虑到某些行业的特殊性，允许将符合资本化的借款费用计入相关存货价值，更加符合历史成本原则，使存货成本计量更加准确。但上述“相当长时间”同样具有不可操作性。新准则指南未明确指出究竟是多长时间。这种模糊表述在会计实务操作中的结果是，借款费用既可以资本化也可以费用化，既可以计入存货成本，也可以计入当期损益，从而导致人为操纵利润。

三、提供劳务费用计入存货成本

原准则中，“生产成本”科目核算企业进行工业性生产，包括生产各种产品(包括产成品、自制半成品、提供劳务等)、自制材料、自制工具、自制设备等所发生的各项生产费用。该科目的借方余额，反映企业尚未加工完成的各项在产品的成本；“劳务成本”科目核算企业对外提供劳务发生的成本，该科目的借方余额，反映尚未完成劳务的成本，或者尚未结转的劳务成本。资产负债表明，“生产成本”的余额计入资产负债表的存货项目。虽然原准则没有明确表明“劳务成本”余额计入存货项目，但实务中，企业已经采用与新存货准则要求一致的做法进行相关会计处理。新准则对提供劳务所发生的相关费用计入存货成本规定予以明确，使存货成本的概念更明确地延伸到产品和劳务领域，对于提供劳务的行业来说，存货项目的使用具有了更明确的准则依据。

四、适当引入公允价值

公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。新会计准则中公允价值作为改革的一个亮点在存货核算中主要体现为：

1.新准则规定，因非货币性资产交换而增加的存货，只要满足以下条件，应当以公允价值为基础进行计价，并确认相应的资产交易损益。当该项交换具有商业实质，而且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。如果该非货币性资产交换具有商业实质，如换入存货资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产的预计未来现金流量现值不同，说明该项交换的盈利过程实质上已经完成，且该盈利过程必然是建立在所交换资产的公允价值基础之上。新准则的规定恰当地反映了交易实质，体现了实质重于形式原则，提高了存货会计信息的相关性。

2.新准则规定，投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外，即应当按照公允价值来确定存货的成本，目的是防止相关规定被滥用。旧准则规定，投资者投入存货的成本，应当按照投资各方确认的价值确定。旧准则对投资者投入的存货成本，人为可操纵性很大，容易造成存货资产不实。

3.新准则规定，对于因债务重组而增加的存货，按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的存货资产公允价值之间的差额，债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。企业进行债务重组，其根本目的是为了解决债权债务纠纷。如果债务人以其非现金资产清偿债务，当债务重组完成后，双方的债权债务关系就此解除，而该债务重组交易的达成必然是建立在用于抵债资产的公允价值基础之上。因此，债权人收到该作为存货管理的资产，按照其公允价值计价，同样更加符合交易实质，从而使存货计价更加可靠，更具相关性。

新准则对于以上形式增加的存货，允许以其公允价值计价从而有利于进一步提高存货资产质量，为信息使用者提供更为相关的决策信息。但笔者同时认为，国际会计准则之所以在资产及负债的计量方面广泛采用公允价值，其主要原因是，西方国家市场经济比较发达，资本市场上提供的信息基本上能够准确的反映企业的价值，另外，资本市场的监管机制比较健全，产品市场及经理人市场能够对企业的内部治理起到较好的监督激励作用，在市场上进行交易的公允价值相对来说容易获得。而我国新准则在会计计量方面引入公允价值是会计改革的突破，从会计政策的选择及相关资产、负债等会计要素的确认和计量都给会计人员在实际业务操作中留下了很大选择空间。因此，对会计人员的职业判断水平也提出了更高的要求。

五、取消发出存货计价的后进先出法

新准则规定：企业应当采用先进先出法、加权平均法或个别计价法确定发出存货的实际成本。可见对于发出存货取消了后进先出法及移动加权平均法。这与修改过的《国际会计准则第2号―存货》是一致的。实践证明国际会计准则的标准是合理的，符合我国的会计现实环境。有观点认为存货计价的后进先出法有其存在的合理性，在通货膨胀期间，能够避免虚计收益和成本，是一种较为稳健的存货计价方法。但笔者对此有不同看法。由于竟争激烈，许多行业产品价格不断下跌，已进入微利经济时代。如家电、电脑、汽车等行业及相关产业，为提高经营业绩，许多企业打起了利润保卫战，常见的手段之一就是存货发出计价采用后进先出法，由于存货价格前高后低，从而发出存货成本相对较低，导致当期利润偏高；同时期末存货成本偏高，导致资产虚增。这种人为粉饰财务经营成果的造假行为，极具危害性。另外我国《企业所得税税前扣除办法》第十一条规定，纳税人各项存货的发出计价方法，可以采用个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法、计划成本法、毛利率法或零售价法等。如果纳税人正在使用的存货实务流程与后进先出法相一致，才可以采用后进先出法。说明在所得税法规中企业运用后进先出法是受到限制的，即使在物价上涨的前提下，通常企业并不能通过后进先出法得到税收上的利益。并且原准则规定，如采用后进先出法，应在报表附注中加以披露，同时注明采用后进先出法与采用其它存货计价方法计算发出存货成本的差异。其核算的繁杂无疑让企业望而却步。据调查，我国上市公司对发出存货采用后进先出法的比例较小，也说明在发出存货会计政策的选择中，后进先出法并没有得到更多企业的认可。新准则取消后进先出法，可以减少备选方案，降低企业在不同计价方法间进行变更的几率，避免企业利用会计政策变更操纵利润，从而提高会计信息的质量。当然，存货新准则的实施有可能在短时间内使存货较多、原来又采用此法确定发出存货成本的企业利润发生不正常的波动。

六、存货相关问题的思考

(一)存货周转材料的摊销方法应趋向一致。原会计准则规定，企业应当采用一次摊销法、五五摊销法、分次摊销法对周转材料中的低值易耗品和包装物进行摊销，计入相关资产的成本或者当期损益。新准则取消了分次摊销法，其原因一是防止利用低值易耗品和包装物摊销方法的变化，多计提或少计提费用，减少人为操纵利润的空间；二是与新准则取消“待摊费用”科目的初衷相对应。但新准则应用指南同时又规定，企业(建造承包商)的钢模板、木模板、脚手架和其它周转材料等，可以采用一次摊销法、五五摊销法或分次摊销法进行摊销。如果采用分次摊销法，则势必要通过“待摊费用”科目进行核算。其方法的选用及科目的取舍均自相矛盾且与新准则大相径庭。笔者认为，为了保证新准则的规范、严谨，上述周转材料的摊销也应取消分次摊销法。原因在于五五摊销法已考虑到某些周转材料价值较高，使用时间较长的特点，且费用成本分摊也较均衡、合理，存货资产依然保留在账面上，账实一致。因此完全有理由取代分次摊销法。否则新准则的这一作法让人难以理解。

(二)存货相关会计科目名称的变化应趋向合理。新准则规定，在资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于可变现净值的，按其差额计提跌价准备。和“存货跌价准备”对应的科目从“管理费用”变为“资产减值损失”，这一变化，提示信息使用者应关注企业资产质量及由此导致的相关风险。与销售有关的“应交税金”和“其它应交款”科目合并为“应交税费”科目，其核算内容及范围都较以前有所扩展并趋向合理。这些变化都是会计重要性的体现。但企业采用计划成本法进行材料日常核算而购入材料采购成本的科目，从“物资采购”又恢复为原来的“材料采购”。笔者认为这个变化有失合理，不够准确。原因在于“物资”的范围远大于“材料”，从词义引申的内涵看，“物资”是指生产和生活等需要的物质资料；“材料”是指可供制作成品的物质、原料。可见“物资”的范围包括“材料”。原准则采用“物资采购”科目时已考虑到不同行业购进物资在名称上的差异，即制造业的“材料采购”和商品流通业的“商品采购”，均统一为“物资采购”科目，这已无可非议。但新准则将“物资采购”改回“材料采购”的同时，对商品流通业是否改回“商品采购”并未明确，这种以偏概全的作法说明完全没有必要将“物资采购”科目恢复为原来的“材料采购”科目。

(三)存货可变现净值的确定应趋向完善。新准则规定，企业在会计期末应当对存货按成本与可变现净值孰低的方法计提“存货跌价准备”，目的是为了让存货的价值得到真实的反映，从而符合资产的定义。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。可变现净值是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本，估计的销售费用及相关税费后的金额。企业确定存货的可变现净值，应当以取得的确凿证据为基础，并考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。对此，笔者认为新准则可变现净值的涵义不够准确、完善，未使存货真实反映企业期末存货资产的价值，而是将未来的收益在存货的价值中予以确认，违背了真实反映企业期末存货资产价值的初衷。存货通常分为两种：用于出售和用于生产的。对于用于生产加工的原材料，应将其与所生产的产品的期末价值减损情况联系起来，即生产的产成品的可变现净值低于成本的，则该材料按照可变现净值计量。“可变现净值”，不应该考虑存货持有目的，而应与期末该存货的市场价格直接进行比较；对于跌价达到存货总价值一定百分比(重要性)时计提存货跌价准备，只有这样，才能真实地反映期末存货的价值。因为无论是用于出售还是用于生产的存货，只要期末的价值发生减值，就表明该存货期末的账面价值不能真实地反映企业期末资产的价值。如果用最终加工存货的估计售价减去至完工估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税金去衡量的话，存货的价值中无疑就包含了未来的收益。因此，可以认为，“可变现净值”应该是指“期末存货的直接市场价值”。并且根据重要性原则，对存货的跌价达到重要性时才予以计提存货跌价准备。

参考文献：

[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则第1号――存货[M].北京：经济科学出版社，2006.

[2]中华人民共和国财政部.企业会计准则――应用指南[M].北京：中国财政经济出版社，2006.

存货企业会计准则篇6

（一）企业对存货可变现净值设定的审计

计提存货跌价准备的依据是存货成本与可变现净值的差异，而可变现净值的设定是否恰当，是审计其跌价准备计提的核心。审计时，应对以下几方面予以关注和审查：

1.可变现净值的特征表现为存货的预计未来净现金流量，应为销售的现金流量扣除销售过程中可能发生的销售费用和相关税费，作为原材料的存货，还应扣除达到预计可销售状态可能发生的加工成本等相关支出，扣除后的净现金流量为可变现净值。

2.存货可变现净值的确定。按照规定：

（1）企业通常按照单个存货项目测试其可变现净值和计提跌价准备；对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别测试其可变现净值和计提跌价准备；只有难于与其他项目分开计量的存货，才可以合并进行可变现净值测试和合并计提跌价准备；

（2）原材料等为生产而持有的存货，材料价格下降并不表明其可变现净值已低于成本，只有当预计其加工成产成品的可变现净值低于其成本，该材料才可以按照可变现净值计量；

（3）售价、合同价不是可变现净值，但应作为可变现净值的计量基础。销售的存货，有销售合同的，按合同定价作为可变现净值的计量基础；超过合同存量的存货，应以一般销售价为基础计算可变现净值。

审查以上事项时，如果发现企业未按上述原则确定存货可变现净值，应建议其重新进行减值测试，或由审计人员在企业会计人员配合下进行减值测试。如果重新测试的结果应计提的跌价准备，与企业已计提的跌价准备有较大差异，应建议企业进行调整更正。

（二）存货跌价准备计算方法正确性的审计

首次计提存货跌价准备，可按照“应提数＝存货成本－本项（类）存货可变现净值”这一公式计算的正值计提（负值不提）；以后期末再计提时，对于已经计提跌价准备的存货，则应按照“应提数＝本项（类）存货的账面价值－期末该项（类）存货可变现净值”公式计算，该公式计算结果为正数的，则为应补提的准备，计算结果为负数的，则应按照该负数绝对值与已提跌价准备数两者中较低者冲回已提准备。

审计时，如果企业计提或冲回的存货跌价准备不符合上述原则，应建议做调整更正。

二、对存货跌价准备使用和转销的审计

（一）被审计单位执行的是《小企业会计制度》

《小企业会计制度》规定：除债务重组和非货币性交易等以外，小企业售出商品时可以不结转相应的存货跌价准备，待期末时一并进行调整。《小企业会计制度》在“总说明”中规定：小企业以存货进行非货币性交易和债务重组（以物抵债），都应结转其付出存货的“账面价值”。“账面价值”，应包括其账面余额和作为备抵项目的跌价准备金额。

审计时，如果小企业对于非货币性交易和债务重组的付出存货未按规定结转已提跌价准备的，应建议予以更正；对售出存货已结转跌价准备的，则不必建议更改。

（二）被审计单位执行的是《企业会计制度》

《企业会计制度》规定：企业以付出存货进行股权投资、债权投资和债务重组、非货币性交易时，应同时结转付出存货的账面余额和相应的跌价准备余额，对于售出存货是否应结转相应的跌价准备，则未提及。

但在之后财政部《关于执行〈企业会计制度〉和相关会计准则有关问题解答（二）》（财会［2003］10号）中规定：

（1）计提了跌价准备的存货，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本的同时，应结转对其计提的存货跌价准备，结转的存货跌价准备冲减当期的管理费用；

（2）对于因债务重组、非货币性交易等转出的存货，也应同时结转已计提的跌价准备，“但不冲减当期的管理费用”，而按债务重组和非货币性交易的原则进行处理；

（3）某项已提跌价准备的存货部分转出的，应采用转出存货与未转出存货账面余额比例法结转转出存货的跌价准备。

另外，存货发生毁损报废时，报废存货的跌价准备应转出抵减报废损失。

审计付出、报废存货应结转的跌价准备，如果发现企业的做法不符合上述规定，应建议企业更正；但是，如果应结转存货跌价准备数额并不很大，或者不影响或基本不影响期末存货项目列报的真实性，也可以不要求企业进行更正，但应告知企业以后应按照有关规定进行处理。

（三）被审计单位执行的是新准则

新的《企业会计准则第1号———存货》及其《应用指南》，对已提跌价准备的存货付出时如何结转跌价准备，只提到已售存货结转成本时，“相应的存货跌价准备也应当予以结转”，结转到什么项目未作规定，其他新准则对此也未作更具体的规定。

笔者认为，这里除《企业会计准则第7号———非货币性资产交换》相关规定可供遵照外，其他情况下发生存货付出，其跌价准备的结转可参照《企业会计制度》的规定办理。鉴于几种不同的处理方法对企业最终经营成果并不发生或很少发生影响，因此对采用不同方法结转存货跌价准备，审计时都可予以认可。

三、对存货跌价准备转回的审计

已提跌价准备的存货如果以后价值又得以恢复，其恢复增长的价值应在原计提的限额内予以转回。各类会计制度都有与此相同或相类似的规定。

审计存货跌价准备转回时，应把握如下原则：

存货企业会计准则篇7

【关键词】房地产 上市公司 存货 利润

2008年年底国际金融危机之后，房地产企业的存货压力持续加大。2011年房地产行业存货量约为12 693.2亿元，比2010年增长37.59%；存货周转率仅为0.25，比2010年减少0.07，在申万数据库的23个一级行业中排名最后①。存货对利润的影响值得关注。但是，除了宏观经济大环境因素之外，2007年1月1日开始实施的《企业会计准则》关于存货的确认、计量和相关信息披露的调整也可能影响到企业的利润表。例如，企业取得存货应按成本计量；发出存货应采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定其成本；期末，存货应按成本与可变现净值孰低计量，存货成本低于其可变现净值的，应按成本计量；存货成本高于其可变现净值的，应按可变现净值计量，成本高于可变现净值的差额应确认为存货跌价损失。所以，企业会计准则的这种调整是否加剧了房地产企业存货对利润的压力，也备受关注。

一、文献综述

存货与企业利润密切相关。例如，闫英等（2012a，2012b）研究了市场波动不确定条件下存货质押融资后企业利润的概率分布。然而，大多数文献所关注的焦点却是存货与企业利润操纵问题。金德环（2006）指出，一般来说存货在企业总资产中所占比重较大，且品种、数量、规格多而杂，不易核实，而存货能够通过主营业务成本影响企业利润，所以被企业操纵的可能性比较大。周平根（2011）认为，存货发出的计价方法选择、存货价格与其自身价值差异、账户运用是否合规、材料成本差异与存货跌价处理等都直接影响着企业利润表，造成会计利润与企业实际利润不一致。王莉（2012）指出，可变现净值在很大程度上依赖于会计人员的主观判断，存货跌价准备计提很可能成为上市公司人为调整利润表的工具之一。在王心颖（2010）看来，存货跌价准备回转也是调整企业利润的一种手段。与戚明（2007）的观点相类似，宋孟宁和何建华（2009）断言，与旧的会计准则相比较，新准则不仅没有缩小反而还扩大了企业操纵利润的空间。例如，倘若企业采用某种手段扩大利息资本化范围，那么它就可以减少费用支出，从而提升业绩；或者将已完工的存货继续按照在产品进行核算，使其符合资本化条件，以达到操纵利润的目的。

笔者注意到，以上文献并没有针对新会计准则是否能够较好地抑制企业操纵利润的行为进行实证研究，大多数文献只是基于一种可能性分析。因此，笔者接下来将以新会计准则实施前后房地产上市公司的财务数据为实证研究的样本，分析存货对公司利润的动态影响。

二、实证分析

根据文献综述，笔者首先利用金融数据库（http：///）采集和整理2000―2012年中国房地产上市公司期末存货占总资产的比率（CH）与期末利润占总资产的比率（LR）等数据资料，然后尝试着分析它们之间的动态联系。尤其是以2007年新会计准则正式实施当年为时间分界点，将面板数据相应地划分成2000―2006年和2007―2012年两个部分，并比较不同面板数据样本当中主要变量的格兰杰因果关系的显著性差异。随着时间的推移，倘若因果关系变得越来越显著（不显著），那么这就说明在新会计准则实施之后存货变化对利润的冲击增强（减弱）了，或者说新会计准则实际上拓宽（压缩）了房地产上市公司企图通过存货操纵利润的空间。

无论是面板单位根的LLC检验、ADF检验还是PP检验，当检验方程仅包含截矩项，并且根据SC准则确定最大滞后阶数时，笔者总能够在5%显著水平判断存货变量CH和利润LR在2000―2006年、2007―2012年两个子样本当中不存在面板单位根，因而都是平稳的。

借助Pedroni检验法，笔者能够在1%显著性水平断言，在2000―2006年和2007―2012年两个子样本当中，中国房地产上市公司的利润变量LR与存货变量CH之间都存在着协整关系或者说长期均衡关系。

当格兰杰因果检验的滞后阶数分别等于1，2，3，4时，无论是2000―2006年样本还是2007―2012年样本，存货变量CH都是利润变量LR的格兰杰原因。更加重要的是，对于相同的滞后阶数，格兰杰因果检验当中的F统计量数值随着时间的推移而减小。例如，当格兰杰因果检验的滞后阶数等于1时，2000―2006年样本的F统计量数值大约等于11.9，而2007―2012年样本的F统计量数值仅有大约5.1。笔者能够在1%显著水平判断2000―2006年的存货是利润的格兰杰原因，而只能在5%显著水平判断2007―2012年的存货是利润的格兰杰原因。与2007―2012年样本相比较，存货对利润的冲击在2000―2006年样本当中更加显著一些。当格兰杰因果检验的滞后阶数分别等于2，3，4时，情况也是相似的。这意味着，与戚明（2007）、宋孟宁和何建华（2009）认为新会计准则可能拓宽企业操纵利润空间的观点不同，新会计准则实际上使得存货CH影响利润LR的显著性逐渐减弱，或者说企业企图通过存货操纵利润的空间被逐渐压缩。

三、小结

基于2000―2012年中国房地产上市公司统计数据的实证研究表明，虽然存货变量CH始终是利润变量LR的格兰杰原因，但是在2007年新会计准则实施后这种影响力却是逐渐减弱的。新会计准则关于存货的确认、计量和相关信息披露的调整在一定程度上抑制了企业通过存货操纵利润的可能性。

当然，新会计准则压缩操纵利润的空间并不等于杜绝操纵利润的行为。所以，除了未来进一步完善企业会计准则之外，还需要加强企业会计监督，推进上市公司治理与资本市场改革，提高企业会计人员素质。只有多管齐下，才能更好地抑制上市公司操纵利润行为。

（作者为中级会计师）

参考文献

[1] 闫英，叶怀珍，锁斌.基于D-S证据理论的存货质押融资后利润分析[J].工业工程，2012（1）：82-86.

[2] 闫英，等.市场不确定下存货质押融资后企业利润的定量分析[J].工业工程，2012（6）：14-118.

[3] 金德环.应收账款和存货对利润影响几何[N].上海证券报，2006-03-24.

[4] 周平根.存货核算方法对会计利润的影响及其审计发现[J].商业经济，2011（22）：102-103.

[5] 王莉.存货跌价准备计提对上市公司利润的影响及对策[J].经营管理者，2012（22）：180.

[6] 王心颖.浅谈存货跌价准备计提及对企业利润的影响[J].会计师，2010（5）：63-64.

存货企业会计准则篇8

【关键词】 存货准则;毛利;资产减值

我国新的企业会计准则体系是企业会计行为的法律准绳,企业必须按照准则的规定,正确核算各项交易事项的确认、计量、记录和报告,保证会计信息的质量,满足会计信息使用者进行决策的需要。因此,有必要认真学习和理解各项会计准则的精髓,为全面开始执行企业会计准则奠定坚实的基础。

《企业会计准则第1号――存货》(以下简称“新存货准则”)主要规范企业各项存货的取得、发出以及期末计量报告的核算。作为企业流动资产的存货,其成本大小,不仅影响资产负债表中的存货项目的金额,而且会左右利润表的营业成本的金额。因此,存货会计处理的正确与否,会对企业的财务状况和经营成果产生较大的影响,有必要对新存货准则进行认真学习,把握有关存货交易的正确处理原则。

一、产品存货的发出与利润的计算

按照新的报表体系,利润表不再划分主营业务利润和其他业务利润,同时将投资损益也作为营业利润的一部分,这样,企业的营业利润在金额上等于营业收入减去营业成本、营业税金及附加、销售费用、管理费用、财务费用和资产减值损失,加上公允价值变动收益和投资收益。其中,营业收入减去营业成本为企业的营业毛利,企业营业毛利的大小反映了企业的日常经营业务的盈利状况,是报表使用者比较关注的一个指标。

按照存货准则,存货是企业在日常活动中持有以备出售的产品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。一般来说,在产品、材料、物料等存货的发出,首先影响的是产品或商品的成本,不会在发出时直接影响企业的当期利润;而产品或商品存货发出的结果是,企业在确认销售收入,计入主营业务收入的同时,结转已销售的产品的成本,计入主营业务成本,形成主营业务毛利,从而直接影响企业的当期利润。

二、已计提存货跌价准备的产品发出的会计处理

按照原存货准则的规定,产品存货发出时,其存货成本计入主营业务成本,如果该项存货计提了存货跌价准备,所对应的存货跌价准备冲减管理费用。而按照新存货准则的规定,已计提存货跌价准备的存货对外销售时,已计提的存货跌价准备冲减主营业务成本。这两种不同的处理方法,为会计报表使用者带来了不同的会计信息。下面举例进行说明(不考虑所得税的影响)。

例1,假设某制造企业20×7年12月31日库存商品总成本为200万元,由于原材料价格上涨,该产品可变现净值为160万元。20×8年3月1日,该企业以90万元的价格出售该产品的50%,增值税税率为17%。3月31日,该库存产品由于原材料价格下降,可变现净值为90万元。会计处理如下:

1.按照新存货准则,该企业在20×7年12月31日,应确认资产减值损失,计提存货跌价准备40万元(200万元-160万元)。

借:资产减值损失 40万元

贷:存货跌价准备40万元

其结果是资产负债表存货减少40万元,所有者权益减少40万元;利润表资产减值损失增加40万元,营业利润减少40万元。

2.20×8年3月1日,实现主营业务收入90万元,由库存商品转为主营业务成本为100万元;同时按照新存货准则,还应该将已计提的20万元(40万元的50%)存货跌价准备转回,冲减主营业务成本。

借:应收账款 105.3万元

贷:主营业务收入90万元

应交税费――应交增值税(销项税额) 15.3万元

借:主营业务成本 100万元

贷:库存商品100万元

借:存货跌价准备 20万元

贷:主营业务成本 20万元

3.20×8年3月31日,库存该商品账面余额为100万元,存货跌价准备为贷方余额20万元,即计提减值准备之前账面价值为80万元,可变现净值为90万元,说明前期确认的减值损失已恢复,应减少本期减值损失10万元,并冲回10万元的存货跌价准备。

借:存货跌价准备10万元

贷:资产减值损失10万元

三、已计提存货跌价准备的产品发出对会计信息的影响分析

(一)对会计报表的影响

综合上述20×8年3月份该笔销售产品及期末计价,其结果对资产负债表及利润表影响如下:

1.资产负债表。期初存货项目金额为160万元,由3月1日的会计处理可知,由于销售产品使得库存商品减少100万元,同时由于冲回存货跌价准备使得存货项目增加20万元,二者综合减少80万元存货价值;由3月31日的会计处理可知,由于期末冲回存货跌价准备又使存货项目金额增加10万元。由此,本期最终存货项目金额减少70万元,期末存货项目金额为90万元,即库存存货的可变现净值。

2.利润表。本期营业收入为90万元,由于冲减了20万元的主营业务成本,使得营业成本综合为80万元(100万元-20万元),加之资产减值损失减少10万元,最后营业利润增加20万元(其中营业毛利为10万元)。

如果按照旧存货准则的规定进行会计处理,20×8年3月1日销售产品时,结转主营业务成本为100万元,而相应的已计提的存货跌价准备(20万元)应冲减管理费用(资产减值损失),加之期末对剩余50%的库存商品可变现净值恢复的10万元,也冲减管理费用(资产减值损失),这样体现在利润表中,是主营业务收入90万元,主营业务成本100万元,管理费用(资产减值损失)为-30万元(20万元+10万元),最后营业利润也是20万元,但其中毛利为-10万元。

(二)对会计信息影响的分析

从例1中可以看到,企业销售已计提存货跌价准备的存货时,按照新旧存货准则进行会计处理,所提供的会计信息是不一样的。按照新存货准则的规定,销售已计提存货跌价准备的产品,其已计提的存货跌价准备冲减主营业务成本,结果是导致企业该产品的毛利率上升。如例1,假设不考虑其他产品的销售,单从利润表中,可知该企业3月份营业收入90万元,营业成本为80万元,即毛利为10万元。本文认为,无论是从重要性要求、一致性要求还是资产减值损失这一项目本身来说,都存在不合理之处。

1.违背了重要性要求。基本准则规定,企业应按照重要性要求,提供的会计信息应当反映与企业财务状况,经营成果和现金流量有关的所有重要交易或者事项。但按照新存货准则,将已计提存货跌价准备冲减主营业务成本,其结果必然是人为降低营业成本,提供的毛利信息是不真实的。如例1,按照新存货准则进行会计处理,确认的是90万元的销售收入,以及80万元的营业成本,而实际上,企业是以90万元销售的该产品,产品成本为100万元,应该提供给报表使用者的信息应该是该产品的销售毛利为-10万元,而不是正的10万元,也就是说应该让报表使用者了解到这一产品已没有盈利前景,该企业应该想办法控制、降低生产成本,或者转产其他产品,否则报表使用者可能不会选择对该企业进行投资或贷款。但按照新存货准则,最终提供的信息却是该产品给企业带来了10万元的毛利,如果上年度计提的存货跌价准备更多,则本期(3月份)该产品为该企业带来的报表毛利就会更多。这显然会误导报表使用者做出正确的决策。从这一点上看,也违背了可靠性要求。

尽管这样的会计处理使利润表中的资产减值损失项目中的存货跌价损失与期末库存商品相对应,但对于报表使用者来说,毛利的信息应该重要于资产减值损失的信息,何况单凭存货减值的处理无法将资产减值损失信息完全与期末资产相对应(下文中(三)会进一步说明这一点)。另外,企业以高于账面价值的价格销售存货,本身就说明该存货前期确认的跌价损失已恢复,所恢复的价值冲减当期资产减值损失也是合理的。

因此,笔者认为从重要性要求出发,当已计提存货跌价准备的存货对外销售时,不应该将已计提的存货跌价准备冲减主营业务成本,而应该将主营业务成本恢复为最初的生产成本。

2.违背了一致性原则。作为会计准则制定者,其制定目标应该始终保持一致,不能对不同的信息处理规定不同的原则。如果说,新存货准则将已计提的存货跌价准备在销售时冲减主营业务成本,所遵循的原则(或者是为了达到的目的),是让资产减值损失信息更符合期末存货的真实情况。但同样是构成利润表一部分的“投资收益”和“公允价值损益”两个项目,其所体现的原则则完全相反。下面仍然举例加以说明。

例2,假设某企业20×7年12月1日,以10万元进行股票投资,并作为交易性金融资产管理。12月31日,该股票投资的公允价值为8万元。20×8年1月20日,对外转让该股票投资的50%,转让价为4.5万元。1月30日,该股票公允价值为4.5万元。不考虑其他因素。

按照金融工具确认和计量准则,该企业应作如下会计处理:

20×7年12月31日,应确认2万元(10万元-8万元)的公允价值变动损失,同时将该交易性金融资产账面价值降为8万元。即借记“公允价值变动损益”科目2万元,贷记“交易性金融资产”科目2万元。

20×8年1月20日,该企业取得4.5万元银行存款,同时确认0.5万元的投资收益。即借记“银行存款”科目4.5万元,贷记“交易性金融资产”科目4万元和“投资收益”科目0.5万元。按照准则规定,还要同时将与所转让的股票投资相关的已确认的公允价值变动损失转入投资收益(借方),即借记“投资收益”科目1万元,贷记“公允价值变动损益”科目1万元。

20×8年1月31日,该股票投资公允价值上升,应转回0.5万元,即借记“交易性金融资产”科目0.5万元,贷记“公允价值损益变动损益”科目0.5万元。

处理结果是,由于该股票投资交易,使得该企业1月份利润表中“投资收益”项目为-0.5万元(1万元-0.5万元),“公允价值变动损益”项目为收益1.5万元(1万元+0.5万元),综合影响营业利润+1万元。

由以上处理可以看到,准则为了真实反映该股票投资所带来的投资收益,而将投资收益项目结果调整为转让价与原始投资成本之间的差额(4.5万元-5万元),使报表使用者了解该股票投资最终给企业带来了0.5万元的损失,而不是由于前期确认了公允价值变动损失而显示为转让收益为0.5万元,但相应的公允价值变动损益却显示为1.5万元,与期末持有的股票投资所发生的0.5万元的损失不相符。

这样,所带来的问题就是,同样反映转让存货收益的主信息的毛利信息被存货的减值损失扭曲了,而与此类似的转让投资收益的主信息“投资收益”项目,却被恢复了其应有的原貌;相应的,同样是与销售毛利信息相对应的次信息“资产减值损失”被恢复为与期末存货相对应,而与此类似的“公允价值变动损益”信息,却让位于投资收益信息的需要。这两类交易所涉及的科目虽然不同,但都是转让资产交易,在会计处理方法上,应遵循一致的处理原则,设计的提供信息的目标也应该一致,而现行处理方法显然违背了一致性原则,令人无法理解。

(三)资产减值损失本身的局限

由于资产减值损失项目所提供的信息是一个总括的信息,不仅包括存货的减值损失情况,还包括应收项目、固定资产、无形资产等一系列资产的减值损失,对外销售已计提存货跌价准备的存货,为避免已计提的存货跌价准备的转回对当期资产减值损失的影响,使其与期末存货减值情况相符,这不仅表现在存货上,也表现在应收款项的坏账准备的转回,由此仅改变存货减值损失一项子信息,并不能完全恢复资产减值损失总信息的信息状态。

四、结论

由以上分析,笔者认为不应该将已计提的存货跌价准备冲减主营业务成本,而应按照原始生产成本结转主营业务成本,恢复毛利的真实信息,这样,也与转让投资取得投资收益的处理原则相一致。

【主要参考文献】

[1] 中华人民共和国财政部.企业会计准则(2006)[M].人民出版社,2006.

存货企业会计准则篇9

会计计量不断发展，逐步形成两个不同的计量重心：一是以资产负债表为主的计量；另是以利润表为主的计量，因此，会计理论上就分别称为资产计价与收益决定两大理论。

资产计价是会计研究的主要部分，会计在期末必须计量本会计期内资产的增减数额，以此来确定收益。资产计量就成为收入与成本、费用配比程序中的一个必要步骤。在这种程序中，收益就表现为整个收入总额与投入的成本相配比的结果。问题就在于投入与产出的资产以什么价值属性去计价，资产计量的价值属性较多，我国会计准则明确规定的就有五种。采用不同的计量属性，投入与产出对比的结果就会不同。

二、资产计价对企业盈利的影响

企业选择不同的会计政策会影响企业的盈利，从而产生不同的会计信息，并将导致企业集团不同的利益分配结果和投资决策行为，进而影响社会资源的配置效率和结果。

（一）几种具体的存货计价方法

存货是企业一项很重要的资产，所占的比重较大，合理选择存货的计价方法对企业的经营成果有着重要的影响。存货主要用于对外销售，构成销售成本。同时，还有可能自用，构成营业费用、管理费用等，但是所占比重很小。存货计价方法造成存货价值的差异对经营成果的影响主要通过销售成本发生作用。

采用加权平均法和移动平均法使得本期销货成本介于早期购货成本与当期购货成本之间。这两种方法计算得到的销售成本不易纵，因而被广泛采用。但采用这两种方法会使当期销售利润大于与当期实际进货成本配比得到的销售利润。计算得到的销售成本既不能与当期销售利润配比，又不能完全消除通货膨胀的影响，损害了前后两个会计期间会计信息的真实性。

个别计价法由于在实际操作中工作繁重，成本较高，对大多数存货品种来说都不实用。先进先出法是以先购人的存货先发出这样一种存货流转假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。先进先出法下，存货较接近于最近购货成本。因此，在通货膨胀条件下，销售成本偏低，使得利润虚计。

后进先出法假设后收进的存货先发出，发出的存货按最后收进的单价进行计价。销售成本较接近当前的市价。在通货膨胀条件下，销售利润较存货采用先进先出法计价低，但是，当期销售收人能与当期销售成本相配比，能够反映出当期经营者的经营绩效。

（二）新准则关于资产计价方法的规定对企业盈利的影响

自2007年1月1日起新会计准则开始实行。新准则涉及了很多资产计价方法的规定，它的实行对企业盈利产生了很大影响。新准则关于存货计价方法的改变，给企业会计信息带来的较大影响主要反映在三个方面：

1.发出存货计价方法的调整

我国新存货会计准则，对于发出存货取消了后进先出计价方法。这次的修订使我国存货准则和国际会计准则在存货发出计价方法方面保持了一致。原采用后进先出法的企业执行新准则后，应改为先进先出法、加权平均法或个别计价法确定发出存货的实际成本，在通货膨胀，存货价格不断上涨的情况下，成本将降低，毛利将增加，增加企业当期利润，期末库存存货成本增加，但如果原材料价格不断下跌，对企业的影响将相反，成本将上升，毛利率下滑，当期利润下降，期末库存存货成本减少。

2.借款费用计入存货成本

2006年2月的《企业会计准则第l7号——借款费用》，扩大了借款费用资本化的资产范围，明确借款费用资本化的资产包括需要长时间才能达到可销售状态的固定资产、投资性房地产以及存货等，和国际会计准则借款费用资本化不仅包括固定资产还包括其他需要相当长时间生产或建造的资产规定一致。因此，企业需要长时间才能达到可销售状态的存货成本中也包括了借款费用。对于需要通过专门或一般借款，存货需要长时间处于生产周期中的企业来说，其利润表中的财务费用将有一部分转移到存货成本中，结果是利润表上的经营成果因此有所增加，而资产负债表上的存货项目金额也有所增加，资产负债表的资产总额也相应增加。而税法规定计入存货成本的借款费用可以作为税前损益扣除，从而形成了会计与税法之间的差异，需要进行调整。

3.提供劳务费用计入存货成本

《企业会计制度》中，“生产成本”科目核算企业进行工业性生产，包括生产各种产品(包括产成品、自制半成品、提供劳务等)、自制材料、自制工具、自制设备等所发生的各项生产费用。该科目的借方余额，反映企业尚未加工完成的各项在产品的成本；“劳务成本”科目核算企业对外提供劳务发生的成本，该科目的借方余额，反映尚未完成劳务的成本，或者尚未结转的劳务成本。资产负债表日，“生产成本”的余额计入资产负债表的存货项目。虽然原存货准则和《企业会计制度》都没有明确表明“劳务成本”余额计入存货项目，但实务中，企业已经采用与新存货准则要求一致的做法进行相关会计处理。新存货准则对提供劳务所发生的相关费用计入存货成本规定予以明确，使存货成本的概念更明确地延伸到产品和劳务领域，对于提供劳务的行业来说，存货项目的使用具有了更明确的准则依据。

（三）固定资产折旧政策的选择对企业盈利的影响

固定资产折旧对公司会计盈利的影响程度，取决于固定资产折旧政策。固定资产折旧政策包括国家折旧政策和企业折旧政策。折旧政策是一种财务政策，折旧政策的影响因素主要是企业的财务状况及其变动。

企业在不同折旧政策情况下,甚至在同一折旧政策情况下运用的折旧方法也不只一种,运用不同的方法对某一期间的财务运作所产生的影响是不同的。不同折旧方法的计算结果,会使每种折旧方法对某一期间的财务运作所产生的影响是不同的。不同折旧方法的计算结果会使每一个经营期所负担的折旧费用不同，从而会直接影响各期的产品成本,也会影响到企业产品的定价、企业的收益及对国家应缴纳的税款,同时还会影响到企业固定资产的账面净值、企业用于购买和更新固定资产的资金积累。

存货企业会计准则篇10

关键词：新准则；存货；计价方法

会计准则是经济发展的产物，经济发展水平不同。相应的会计准则的有效性和完善程度也就不同。随着世界经济的发展，我国会计国际化的进程逐步加快。为和国际会计准则接轨，2006年我国出台了新的会计准则，其中对存货计价的方法做出了规定，取消了后进先出法，允许企业采用先进先出法等其他方法记账。

一、国际上对存货计价的规定

国际会计准则2号已经取消了后进先出法。目前欧盟、香港、俄罗斯等国家或地区已经完全使用国际会计准则或已经实质性趋同，美国的会计准则也正不断朝着与国际会计准则趋同的方向进行修订。

不同国家会计准则与国际会计准则的这种趋同的趋势，反映在存货计价方法的规定上也是一致的。这次我国新的会计准则对存货计价的方法做出的规定就体现了这一点。

二、存货计价方法的选择及其影响

(一)选择存货计价方法的标准

企业对具体存货计价方法的选择，总要有一个基本的标准，这个标准就是存货成本流转与实物流转的不一致性。在一般情况下，外购或自制的存货与出售的商品之间成本流转是不一致的，因此实务上就会对发出存货成本采用不同的存货计价方法来进行计算。为了准确提供存货成本的会计信息，企业在选择存货计价的方法时，通常应该考虑以下几个方面：首先要真实、客观地反映企业的销售成本与期末存货价值。其次要对企业的资产按其取得或交换时的实际价格计价入账，入账后的账面价值在该资产存续期间内一般不作调整。再次要充分考虑决策风险。保证企业所有者和投资者做出决策时，尽可能规避风险，使风险、损失缩小或控制在最小的范围内，以获得风险收益最大化。

(二)各种存货计价方法对企业经营成果的影响

存货是企业流动资产的重要组成部分，存货一般用于对外销售或自用。对外销售则构成销售成本，企业自用时，则构成生产费用、管理费用、销售费用等。通常情况下，存货用于对外销售的情况较多，所占比重很大，所以不同存货计价方法引起的存货价值的差异对企业经营成果的影响主要通过销售成本的不同反映出来。

1、个别计价法

2、先进先出法

3、后进先出法

4、月末一次加权平均法

5、移动加权平均法

通过以上的叙述可以看出，当企业采用加权平均法和移动加权平均法时，本期销货成本是在早期购货成本与当期购货成本之间。这两种方法计算得到的销售成本受到价格变动的影响相对较小，因而被广泛采用。但采用这两种方法会使当期计算得出的销售利润大于与当期销售成本配比的实际销售利润。计算得到的销售成本既不能与当期销售利润配比，又不能完全消除通货膨胀的影响，因而就可能同时损害了前后两个不同会计期间会计信息的真实性。

三、后进先出法在应用中存在曲弊端

后进先出法首先有一个“后入库的先出库”这样的一个存货流动假设。期末存货通常是按先购入的购价确定，而发出存货的成本则按最近一次购入的存货单位成本计算，如果发出存货的数量超过最近一次购入存货的数量，超过部分要依次按上一次进货的单位成本计算。

(一)采用后进先出法容易产生存货实物流和收入流的不一致

后进先出法是假定以最后购进的存货先发出，并根据这一假定的成本流转顺序，对发出存货和期末存货进行计价。他的优点是较好地使接近当期的成本与当前的收入相配比，从而计量的营业收益较为真实。不仅能够谨慎的反映当期会计利润，避免企业利润的过度分配，维护投资者、债权人的长远利益，还能够客观的反映当期会计利润，避免企业利润的过度分配，维护投资者、债权人的长远利益，与当期销售收入配比，满足会计信息的客观性要求。

但是一般情况下，存货的实物流转一般是“先进先出”，如采用后进先出法核算，造成实物流和收入流的不一致。另一方面，后进先出法虽然能够减少所得税，但同时会导致较低的净收益，影响企业经营者的经营业绩，影响以净收益为基础的各种奖励和报酬。

(二)后进先出法会加重会计的工作量

存货是按不同品种、规格设置明细账户进行核算的。在此基础上应用的后进先出法我们通常称之为“单项后进先出法”。如果一个企业的存货品种、规格繁多，在日常核算工作量大的情况下，若采用这种“单项后进先出法”进行核算其复杂程度可想而知。尤其是当存货盘存制度为永续盘存制时。

(三)容易发生不合理的现金支出，造成存货积压

若采用后进先出法，通常情况下，期末存货通常是由若干个价格所构成，而并不是有一个价格组成。当本期销售数量大于本期购入数量时，则采购成本中包含了前期低价购入的存货，与本期销售数量小于或等于本期购入数重的情况相比，可以增加利润，同时导致支付的所得税和股利的增加，使得前者这部分现金流出量大于后者，从而出现在相同销售收入的情况下由于存货采用后进先出法下存货成本有所变动不同导致的对以前低价存货的补偿即为常说的后进先出法清算，它一般发生在期末存货比期初存货减少的会计期间。期初存货的单价构成越多。期末存货比期初存货减少的数量越多，则后进先出法清算就会越严重。但当本期采购数量大于本期销售数量时。虽然不会形成多支付所得税和股利的清算现象，但同时增加了期末存货的价格层次，积累了不必要的库存。不利于存货周转。

我国企业在近几年一直使用的是后进先出法，有它的必然性，有适合我国国情的特点。但随着经济大环境改变以及国际上的影响，我国存货计价方式也在发生变化。

四、新会计准则对我国企业的影响

新的《企业会计准则第1号——存货》第14条明确规定：“企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。”取消了现行准则中所允许的发出存货计价采用“后进先出法”的规定，主要原因是实物流和资金流的不同。这对于那些生产周期较长、存货较多、周转率较低的上市公司将产生一定的影响。例如：原来采用“后进先出法”的家电公司，在显像管价格下跌过程中，如果改为“先进先出法”，将会导致成本大幅上升，毛利率快速下滑。

采用先进先出法。期末存货余额按最后的进价计算，使期末存货的价格接近于当时的价格，真实的反映了企业期末资产状况；期末存货的账面价格反映的是最后购进的较低的价格，对于市场价格处于下降趋势的产品，符合谨慎原则的要求，能抵御物价下降的影响，减少企业经营的风险，消除了可能亏损的隐患，从而避免了由于存货资金不实而虚增企业账面资产。这时如果采用后进先出法，在库存物资保持一定余额的条件下，账面的存货计价永远是最初购进的高价，这就造成了存货成本的流转与实物流转的不一致。