税制变迁范文10篇

税制变迁范文篇1

[关键词]税制变迁；政治制度；平等义务观；征纳主体

在税制衍生进程中，常常出现理论与实践的背离，或其变迁路径与税制改革的初衷相悖的情况。这让人不得不思考是什么原因引致在实践中出现我们不曾料想和预设的结果?从上世纪80年代初至今，税制的衍生过程是一个不断进行，而又在改革中不断发现运行结果与设计初衷相背离(至少是未能达成基本理想状态)的序列。当然人类社会的有效制度都是在试错中不断修正的。但是如果对这个衍生过程中起作用的主体及其作用方式有进一步了解，对于优化税制应该会有所裨益(虽然并不是影响税制变迁的每一个因素都能通过主观构建达到理想的状态)。那么，到底是哪些因素在税制变迁中起作用?这些因素间又是如何相互发生作用的呢?

一、影响税制变迁的内外在制度

本文并不是对内外在制度在税制变迁中的作用做非常详细的分析，在这里试图做的仅仅是一个粗线条的勾画，希望能帮助我们认识在税制变迁过程中制度所起作用的大致轮廓。

(一)政治制度

税制变迁的过程本质上是利益再分配，而如何将个人在再分配过程中的意愿集合为集体行动的政治制度，会在很大的程度上影响制度中个人和利益集团的行为，从而影响税制变迁路径。也就是说，在税制变迁中最根本的影响力不是来自征纳双方，而是在变迁中不断变化的利益格局，力图维持既得利益和预期通过变革增进其利益的主体，以及为其提供寻租规则的政治制度。

随着社会经济环境的变化，按照当前的主流观点，税制改革的动机源于政府职能变化的推动。主要包括：第一，政府职能变迁的直接推动力。即通过税收干预过去政府不曾介入的社会经济领域。当前的教科书对各个具体税种的分析中会提及其功能，这种分析从本文的研究视角看，各税种据其功能无非分为财政性税收和非财政性税收。财政性税收是以获得财政收入为主要目的，而非财政性税收则并不以收入为主要目的，政府通过以税收作为工具对社会经济活动实施干预，从而推动税制变迁。比如，一些行为税的开征和修改即属于由此引致的变迁。另一类税制的开征和变革是典型的政府职能变迁直接推动税制变迁。在这一改革原则下，当然应该包括以税制优化为目标的税制改革。第二，政府职能变迁的间接推动力。认为在原有职能范围内，具体物质手段、规模等问题的变化使其对资金的需求增加而推动税制变迁。比如政府提供教育的职能，由于学生人数增加、对教学质量的要求提高、教学手段改善等会使政府的支出增加，从而产生税制变迁以提高税收收入的推动力。在这类税制变迁中，一般贯穿一个基本原则：即中性原则。指在满足政府需求的同时，尽可能不影响纳税人的行为，从而不改变社会经济变迁的路径。很显然这一原则与前者干预经济的目的相悖。在实践中税制改革的动因往往叙述为优化税制，这其中要区分直接和间接动力，最为本质的是看是以改变纳税人的行为为目的，还是希望在变迁中尽可能不改变纳税人的行为。

政府职能变迁和扩展当然是税制变迁的动因。但笔者认为，这仅仅是外在的表层动力。政府职能为什么会有这样的变化?这种变化本身的动力是什么?当前理论界对税制变迁的分析最多追溯到政府职能的变化，而并未将职能因何而变化引人税制变迁的分析中，这就使政治制度这一决定分配格局的关键因素在分析引致利益再分配的税制变迁问题时被忽略。

从本质上看，税制变迁是各种利益集团追求自身利益，经由各种政治力量进行博弈的结果。随着社会政治经济的发展，政府职能的变化有其客观性。但这种变化更多是源于主观界定，即在政府和市场之间有一个比较含混的地带，站在不同的立场，对政府作用的广度和深度就会有不同的看法。比如政府在社会保障中的作用范围，哈耶克认为，如果制度赋予了人们选择和行为的自由，那么人们就应该对自己的选择和行为负责任，而政府旨在扶助低收入者的政策会延缓进步。从这个理论出发，政府在社会保障上所发挥的作用应该尽可能少，即便不取消这一职能，但至少耗用的资金应该尽可能少。而罗尔斯的正义第二原则(差别原则)认为，社会和经济的不平等“应该有利于社会之最不利成员的最大利益”。从这个原则出发，政府增加对低收入者的转移支付，扩大社会保障规模便是正当的。而从政府社会保障职能的实践看，各个国家的做法相差较远，这不仅仅与经济发展的程度有关，即使经济发展程度相似的国家也有可能提供不同广度和深度的社会保障，还有可能是经济发展程度较高的国家提供的保障不及经济发展程度更低的国家。这显然不是客观的社会经济环境变化所引致的政府职能变化，而是政府受不同理论影响的结果。因此，不同的利益集团基于自身不同的目的，往往利用不同的理论左右不同的政治力量。而这些力量之间的博弈决定着税制变迁的路径。

此时，政治制度中形成决策的方式影响各种政治力量发挥作用的程度和方法，从而影响税制衍生路径。这意味着，哪些个人的或者利益集团的意愿能够集合成为最终被采纳的税制改革的方案。总的来说，税制变迁中政府具有非常重要的影响力，而在实践中，其对税制变迁影响的方向、力度等取决于相关制度对它的约束力。那么，又是什么影响了政治制度的变迁，从而影响税制变迁呢?

(二)内在制度长期衍生形成的平等和义务观对税制变迁的影响

内在制度有一个太过宽泛的范畴，以下主要分析对税制变迁具有直接影响的内在制度中关于平等和义务的不同分界。

1．平等观念的差异对税制变迁的影响。不同的文化传统中，对平等或公平有不同的认识，而这种认识会在很大程度上影响民众对税制的看法，从而影响税制变迁。对于什么是平等，是一个规范性问题，不同的主体站在不同的立场上有不同的看法。同时它又是讨论社会政治经济制度及其变迁时必须首先明确的一个问题。

从本质上看，平等的前置问题是自由，即对什么是自由的观点决定了人们对平等的看法。如果自由意味着个人不受其创造财富和使社会受益的能力限制而“生而平等”，那么政府显然有义务提供大规模的、占全社会在某一时点上所创造财富较大份额的转移支付，以满足这种平等的需要。在这样的情况下，与其他的自由观念相比，人们更有可能认同扩大税收征收广度和深度的税制变迁路径。但在实践中，要想使这一变迁过程得以平滑运行，至少还应该具备两个条件：第一，政府应提供相应的公共品，尤其是体现该自由观念下平等的向低收入者倾斜的公共品。第二。内在制度中关于权利义务对等的观点。如果将政府提供的公共品看作是个人的权利而与义务无关，那么，人们可能就会在持前述平等观念，要求政府提供尽可能多的满足平等需要的公共品的同时，不赞同税收课征的广度和深度的延展(后面关于义务观念的分析中将作进一步讨论)。

如果自由被看作是与责任对称的概念，那么，平等就只能被看作是一般性法律规则和一般性行为规则的平等。相应地，“自由不仅与任何其他种类的平等毫无关系，而且还必定会在许多方面产生不平等”。如果一个社会中的民众普遍持这种观点，一般倾向于认同相对较为中性，对个人选择影响较少的税制变迁路径。

对这个问题需要进一步说明的是，人们关于平等的看法在一个特定的文化体系中，短期内是很难改变的。但外在规则，包括对政府行为约束的规则，会在很大的程度上改变人们基于平等的诉求方向和对象。如果政府行为约束缺乏、行为失当，人们往往不再认同以高税收进行的平等性分配，转而将平等的需要诉求于其他力量，如民间组织。而在这个问题中，只要不是极端的平等观(最典型的：完全的放任或绝对的平均主义)，对税制变迁中保持税制运行的良性状态没有本质的干扰。最为有害的是，缺乏义务观念，将平等看作个人的权利而非义务。这会引致一个运行成本极高，而在税制变迁中极不负责的轻税倾向。此时。可能会出现这样的局面，即税负无论怎么低也无法带来相应较高的遵从率，而讨论公共品的提供和扶助低收入者时，却极端依赖政府。这不仅使政府在社会经济中难以有效发挥作用，也很难为变迁提供宝贵的信息。

另外，由于不同的内在制度中对于平等观念的差异，在借鉴其他国家税制结构的成功模式时，必须考虑税制与内在制度中的平等观念是否一致。否则，那些在其他社会经济体系中成功的税制变迁方案，实施中将不可避免地发生变形，而带来与预期不一致的结果；甚至事与愿违，带来更差的税收制度。

2．不同的税收义务观对税制变迁的影响。对平等的看法对税制演进的影响与税收义务观密切相关，需要进一步分析。不同的文化传统，对税收有不同的看法，对个人在税制中的义务也有不同的观点。

翻开中国的社会变迁史，对于历次农民起义来说，沉重的税赋都是其直接原因。在漫长的封建专制社会，农民只有交税的义务，没有任何对等的权利。在正常年份老百姓尚能勉强维持生计，一旦遇到灾荒便民不聊生，只有揭竿而起。开国的统治阶级往往会采取轻徭薄赋的政策，但这不过是昙花一现的幻境，很快会被统治者和官僚阶层巧取豪夺、横征暴敛并且上行下效、不断蔓延直至无所不在的现实所替代。既如此，老百姓也就多方逃避应尽的义务。在这样的背景下，既然义务没有相应的权利，义务本身便受到质疑和拷问，因此，义务观念淡薄。对苛政的谴责也往往并不着眼于基本政治制度，而是直指苛捐杂税。这一制度演进过程，便不可避免地催生税收义务观的缺位，是制度本身的恶果。

在这样的内在制度下，也就不难理解逃税被纳税人普遍认同的现象。而这一背景下，税制优化或合理化的最大困难是无法从税制运行的实践中获得税制变迁的准确信息；极端地说，无论什么样的税制体系，纳税人的低遵从率问题都难以解决。在税收义务观念缺乏的制度里，税制变迁的实践往往会走向忽略民众的意思表达。因为既然民众将社会公共事务管理和公共品提供的义务加诸于政府，而在税制变迁中却不问政府履行职责的合理支出限度而一味追求低税，无论什么结构的政府实际上都不可能将这样的民意集合为实际行动的方案。这种非理性便会成为忽略民意的有力“证据”。而一旦政府在运行中忽略民众意思表达的演进方式被固化，其外延往往会无限延伸，危害整个政治体系。

对义务的看法也是与对自由的认识密切相关的问题。哈耶克认为自由是权利和与之相对称的义务。只有将尽享政府提供的公共品和公共服务的自由和权利，与认同为之付出代价、承担义务的观念对等，才能对人们的行为产生约束力。“赋予责任的正当理由，是以这样的假设为基础，即这会对人们在将来采取的行动产生影响，它旨在告知人们在未来的类似情形中采取行动时应当考虑的各种因素”。正如在对平等问题的分析中指出的，由自发性的内在制度决定或者说就是其中一部分的税收义务观，是在内外制度的共同作用下逐渐形成的，其改变也很难通过人为的制度设计一蹴而就。但外在制度可以诱导之，使其能在税制变迁中扮演适当的角色。

从上述分析可以看出，内外制度经常由税制中的直接行为主体发挥作用。因此，下面我们简单讨论征纳双方对税制变迁的影响。二、税制关系中的直接行为主体——征纳双方对税制变迁的影响

从直接的征纳关系看，影响税制变迁的主要力量来自于征纳双方。

(一)征收主体的税制变迁动力及对税制变迁的影响

理论界在讨论税制变迁问题时，对征收主体一般有两种完全相反的假设。第一种在分析中将征收主体看作完全符合其职位要求的，其自身利益导向与其职位所要求的行为模式完全一致。在这样的假设下，税制变迁不需要考虑征收者自利所引至的问题和如何以制度约束、纠正其行为偏离的问题。另一种则假设征收主体完全自利。这两种假设实际上在不讨论其外在约束时是无所谓对错的。我们在这里讨论征收主体行为模式，是为了分析在现实的税制变迁中理论假设与实践的背离，因此，需要在我国的现实背景下考察在各种现实制度的约束下征收主体的行为模式及其对税制变迁的影响(征收主体在其标准化的行为模式下，其最为规范和最能恰当地发挥作用的税制变迁影响范围为税制的自恰)。

1．将征收主体看作一个整体，其行为模式和对税制变迁的影响。作为整体的征收主体即税务机关的目标函数是税收收入最大化和可支配的经费最大化。

maxY=aT+C

T：某一特定时期的税收收入；

C：该时期可支配的经费规模；

a是税务机关效用函数中T的权重。在影响税务机关的行为，从而影响税制变迁的过程中，仪的决定是至关重要的。那么，哪些因素会影响a呢?

本质上，a可以看作税收收入的经费转化率。从a的决定看，税法约束的强度对其作为税制变迁的内在动力具有十分重要的影响。当制度约束硬性时，税收收入规模是一个客观的量，即随经济环境的变化而变化，税务机关的弹性余地较小。此时，制度对税收收入增加的需求只能依赖于税制变革,而不是在现有税制框架下的税收机关相关行为的调整(因为其调整的空间已被税法的硬性约束所限制)。在这样的制度下，一般而言，税务机关履行职责所使用的经费不会与其所筹集的税收收入相关。此时，a→O。而如果税收法规对征收机关的约束是软性的，那么，对其工作效率的考核一般通过核定征收任务的方式。此时，maxY与a极度相关，在极端的情况下，甚至税务机关的经费来源完全取决于aT，此时C→O。因此，maxY与a的相关性取决于外在制度的约束，在不同的外在制度下，税务机关的激励机制不同，其在税制变迁中的作用和发挥作用的方式也存在较大的差异。

如果税收法规对征收机关缺乏有效约束，征收机关则有强烈动机扩大税收征收规模。这一动机往往依赖于税制的非规范性变迁，也就是说，不是通过修改税法的法定渠道，而是通过自行调整征纳关系来实现。我国当前理论和实践中所提出的税制改革对策，有不少是在这个隐含前提下讨论的，比如，加强征管、调动征收者的积极性等。在这种情况下，征收机关对税制的规范化演进是一种阻力。首先，作为与纳税人直接发生关系的征收主体，对税制在实践中所处的真实状态，有较为充分的信息，但由于外部机制将其诱向非规范的税制变迁诉求，大大降低了在规范税制变迁中的表达，使得这一在税制变迁中宝贵和不可替代的信息难以获得。其次，非规范性的税制变迁使征纳双方处于对峙的紧张状态，使税制运行成本变大的同时，变迁的试错过程得不到真实的信息反馈，其推进的主观性增强，税制演进中的自适应性调整所发挥的作用变小。而主观性变迁又进一步降低了纳税人对税制的认同。

当税收法规对征收机关具有硬性约束时，a与征收机关可支配的经费间没有直接的相关性；换句话说，征收机关对经费的需求不会直接引发税制变迁的诉求。此时，征收机关对税制变迁的需求，最可能发生在这种情况下：在其工作的开展中，较为准确和充分地了解相关信息，从而产生推动税制变迁的动机。比如，征收中征纳双方的不便利、税收漏洞、纳税人因税制缺乏公平性产生的抵触等，现实中的种种问题所带来的征管工作的低效率，是征收机关推动税制变迁的内在动力。而由于制度的硬性约束，这种动力通过规范性程序发挥作用(其作用通过外在制度产生，前面已做过简单分析)。而当税制变迁不符合或有损其利益时，征收机关有可能会衍生为直接的税制变迁阻力。在税制变迁中这是必须考虑的一个因素。

2．将征收主体看作单个的人，即征收机关工作人员个体对税制变迁的影响。但凡讨论到这样的问题，首先要明确的便是对特定背景下的人的认识。人总是特定制度约束下的人，所以抽象地分析人的善恶及受其本性驱使的行为特征并没有太大的意义。同样，征收机关公务员的行为模式和效用函数受外在制度环境和内在制度的影响，即在这些约束条件下追求利益最大化。好的制度既能使公共利益得以实现，又能使“政治人”的利益、个性、能力得到充分地实现和发挥。假设作为征收主体个人的效用函数为：

MaxY=N+W+X

N：规范性货币收益；

W：非规范性收益；

x：其他收益(如：好的声誉、升迁等)。

正如前面所分析的，税制及相关法律制度对在征收主体这一特定位置上的行为人的约束是硬性的，那么其税制变迁的需求只能诉之于规范的变迁渠道。此时，w→O，N和x共同影响制度中个人的行为，外在制度的合理性和被认同的程度也会影响个人在税制变迁中的作用，如绩效激励的诱导方向。如果个人的职位绩效与其自身的效用最大化目标函数不相容，会激发个人以消极或积极的方式影响税制变迁。从消极的角度看，个人降低工作活力，使税制运行低效率；另一种可能则是积极地寻求税收制度改革。这两种方式都会或多或少地影响税制规范性变迁的路径。

同样，如果外在软约束，征收主体往往以其非规范的个人行为扰乱税制变迁。此时，w在效用函数对个人行为的影响中起着至关重要的作用。其对税制变迁的影响当然主要表现为将其诱向非规范化变迁的路径。此时，w增加的内在冲动往往演化为个人在履行职责时的非规范行为。正如前面分析征收机关的非规范性行为一样，引致的不仅仅是税款流失，而且也为税制的进一步改革留下了隐患。这时，若假定外在约束在一定的时期内并不随行为主体的变化而变化，是一种静态约束，那么，在不断进行的非规范性利益w获得的尝试中，情况有可能进一步恶化。此时能对这种非规范性尝试有所约束的是个人对x利益的诉求，这在很大的程度上取决于内生制度。总之，在软性外在制度约束下，征收主体个人行为呈现出极大的不确定性，影响税制变迁的有序性，为其最优变迁路径选择带来了困难。

(二)纳税人对税制变迁的影响力及作用方式和方向

税制变迁范文篇2

[关键词]效率；税制变迁效率；政治包容性

一、关于效率和税制变迁效率相关文献的简单回顾

效率一般被看作是与公平相对的一个概念。在对这类问题的分析中，隐含的被公认的观点是：公平内含价值判断，而效率则是客观存在。在此基础上，对税制及其变迁效率的界定也归属于这一简单二分法的分析框架。我们对税制及其变迁效率的分析，主要从两个视角：(1)有效率的税制与最优税制。在现有文献中，对税制效率的讨论涉及最多的是将其等同于最优税制的研究。最优或优化税制理论的基本出发点是寻找一个单维的理性税收制度模式，在此制度下，税收只有收入效应而不产生替代效应(现实中退而求其次－－产生的替代效应最小)的同时，税收额外负担最小的税制是最优即最有效率的税制。需要强调的是，在这一税制效率的分析中，有两个特征：一是有效率的税收制度结构的唯一性；二是忽视税制达致该理想状态的路径选择的效率问题。(2)有效率的税收制度是以最小的税收成本取得最大的税收收益。这类理论对税制效率的研究主要着眼于对收益和成本的界定，其中对税收收益最为宽泛的界定是，认为其不仅包括财政收入的取得，还包括因税收的调节而产生的产业结构优化、资源配置效率提高、社会经济稳定发展等正效应。而狭义的税收收益界定则仅仅将其看作由税收制度取得的税收收入。这类观点中的另一类分歧是对税收成本的界定，较为狭窄的界定包括征收成本和奉行成本；而比较宽泛的界定则包括由于征税所引致的间接成本。但是，在这类理论中均将效率看作是特定成本和收益下的客观存在。本质上，正如最优税制分析中所涉及的，其所强调的是税制效率的单维性和客观性。

本文对税制效率的探讨力图在两个方面有所突破：(1)通过置疑效率内涵的客观性，重新界定效率及税制效率；(2)关注被当前的研究所忽略的税制变迁过程的效率分析，希望寻求一个不同的效率界定的落脚点。

二、效率：设定目标下的成本效益选择

(一)对效率客观性内涵的置疑－－客观效率内涵成立的前提分析

在其他条件不变的前提下，效率是指与某一特定时点上的技术、生产过程相关的单位投入的产出状态。在这一特定时点上，效率可以被看作是与公平相对的实证概念。也就是说，在既定的制度安排下，相同投入如果产生了两个不同的产出结果A和B，假设A>B，则可以做出判断：A是一个比B更有效率的状态。与公平相比较，不涉及资源配置和社会再分配。在我国经济研究的传统观念中，被看作是生产力范畴，与生产关系即制度安排无关(更准确地说，应该是生产关系、制度安排既定)。换言之，效率被看作是通过对产出量的简单对比即可以获得的客观评价。必须强调的是，这种对效率的界定方式成立的前提预设包括以下几个方面：

第一，社会产品的同质性。“同质”并不是对产品在满足人们具体需要时所具有的相同物质属性，而是指“数量多效率便高”，即社会对同-_｀种产品的消费，其边际效用不要求恒等，但至少永远不可能小于等于0。社会效用函数具有图1的特征。也就是说，随着社会产品产出量的增加，边际社会效用可能有不同的变动趋势，但社会总效用总是不断提高的，或者说社会产品的边际效用U>0。

第二，对“产品”人们有完全相同的认识。即在某一特定时点上，对能够使个人效用增加的产品种类的认识上，不存在异议。即任意的x和Y，其个人效用函数可以不同，但进入效用函数的商品和劳务不存在差异。令x和Y的效用函数分别为ux和uy：

Ux：fx(a1，a2，……a0)

Uy=fy(a1，a2，……a0)

x和Y的效用函数的差异是对完全相同的产品基于自身不同的偏好做出的有差异的选择，这与社会产品的同质性假设存在不同的指向。“同质性”侧重于同一社会产品量的变化对个人效用和社会效用的影响；而对满足效用的“产品同一性”假定，是对进入个人效用函数和社会效用函数的产品种类的设定。

第三，对效率评价标准的一元性。换句话说，面对同样的A和B，不同的主体会做出完全相同的评价。个人对不同产品尽管在偏好排序上存在差异，但都遵从前面两个假设：对影响个人效用的产品品种无异议；对“多即好”的评价标准无异议。

第四，制度安排一定。这实际上是对前面三个前提预设的总括，但同时是一个更强的约束条件，意味着影响个人做出效率评价的所有因素均不变。此时，基本制度架构一定；影响个人效用的“产品”内涵和外延不变；从社会整体看，个人在面临选择时的基本态度和观念不变。

在这四个前提预设均成立的条件下，效率当然可以被看作是客观的。问题在于这些前提预设究竟能有多大的概率出现在现实世界里，在效率的实际判断中，还应该包含哪些因素，这些新的影响因素进入后，税制的效率还具有不容置疑的客观性吗?(二)效率内涵客观性与行为主体目标设定的进一步分析

在对效率客观性内容的分析中，我们给出的大前提是目标设定。应该怎样理解目标设定与效率内涵客观性的内在联系?目标的设定与前述四个前提预设之间是什么关系?在什么样的条件下才能将社会经济运行中行为主体的行为看作目标设定?这是对效率客观性内涵的解读中不能回避的问题。

“目标”是指在某一特定时点上，行为主体个人行为选择的集约。这是一个总括的或者说广泛认同的概念，往往内含于内在制度中。目标的设定是效率判断的前提。比如当收入在社会不同阶层间进行从富人向穷人的再分配时，如果不考虑在这一过程中可能存在的直接交易成本，那么怎样分配本身是无所谓好坏和效率高低的。此时，收入分配效率的判断取决于目标设定。如果设定的目标是穷人福利的增加，那么这样的分配显然是有效率的。可由图2简单说明。

在图中，契约曲线L给出了所有帕累托最优点，同时也集合了交换中所有有效率的点，无从比较L上任意两点社会状态的优劣。也就是说，如果社会成员之间的收入状况是无差异的，社会并不明显偏好哪类成员收入的变化，此时无法比较D和D’的效率状态。从D到D’的变化有效率的判断来自个人效用函数以及社会福利函数的变化。即D到D’的变化，引致效率增加的并不是有形产品或服务增加(在变化中这类物品并未增加)，而是个人对不同社会成员的收入状况偏好发生改变，成为新的效用函数的组成部分，社会福利函数衍生为更重视社会中某些群体的利益(社会“进步”大多表现为对穷人等弱势群体利益的重视)。此时，社会均衡从D变为D’被认为是有效率的。

在上述对效率客观性内涵的分析中可以看出，其他条件不变是效率客观性内涵成立的前提条件。而从更微观或更接近现实世界的角度看，是指行为主体在行为选择中目标的严格一致性，即行为主体偏好的严格一致。当行为主体在特定偏好下做出选择时，投入产出的简单对比即可界定出效率的高低。在相同投入下，A+1产出量的效率当然高于A产出量的效率。在这样的分析中，似乎只涉及了生产的效率，那么，分配会影响对效率的判断吗?引人分配这一范畴仍然符合设定目标下效率内涵的客观性结论。在大的制度背景下，如果经由分配使产出增加，那么这一分配状态是富有效率的。分析过程参见图3。

需要强调的是，“产出”内涵的差异性反映在目标的设定中，而为满足该目标产品的内涵，即产品种类、结构也相应设定。那么目标的设定与上文中的四个前提预设之间有什么关系呢?概略地说，目标设定是前三个前提预设的总括，而第四个前提预设是目标设定的前提条件。也就是说，目标既定便能推出满足个人效用的社会产品的同质性、同一性和效率判断标准的一元性，而目标的设定则源于制度安排。至此，我们可以得出结论，效率的客观性是在严格的前提预设下得出的结论，而将分析扩展至制度本身的变化时，效率便不可能被看作是客观的，也不可能再适用简单的二分法－－将其视为公平的相对物。三、税制及其变迁效率的界定

从不同的时间和空间范围以及不同的角度，运用前面对效率的解读，可以就税制及其变迁的效率从以下三个层次来界定：

(一)税收制度变迁的“包容性”与效率

在人类社会生生不息的演进中，社会秩序的建立和演变取决于人们在行为中不断演化的、对客观世界形成的观念。这些观念中最为重要的，是关于个人所持看法与社会主流理念之间相互关系的观点。在被我们称为“黑暗”的历史时期，有一个共同的表象特征，即主流理念与个人观念的冲突。但这种冲突并不是引致“黑暗”的原因。可以说，人类历史上没有任何一个时期处于观念的完全融合。因此，关键不是观念的冲突，而是主流观念的包容性。这里所说的观念和主流观念并不是人们对现实世界做出解释和每个单个的行为人所持的人生态度、个性偏好等，而是关于社会正义的看法。而社会正义的观念来源于对社会稳定的动力的理解。在古代社会，占统治地位的观念往往是将认识的同一性看作是社会稳定的基础，因此，当出现不同看法时，便视其为危害社会稳定的洪水猛兽，力图以各种方式去铲除。我国历史上的焚书坑儒、文字狱，欧洲的宗教审判所对“异端邪说”的极端行为均是基于同样的原因，虽然表现为完全不同的表象特征－－或是基于宗教的纯洁性；或是基于维护皇权的至上；或是维护“真理”的权威等。

人类社会的发展本质上源于社会中政治包容性的增进。这里强调的是“包容性”的“政治”前缀。如果仅仅是包容性，人类历史演进中形成的许多宗教和不同时代的哲学其实都内含“包容”的理念。问题是，当这些理念被用于社会、国家的治理，被用于指导政治行为时，却往往视某一完备性学说为真理，其他则为异端邪说。政治包容性是指政治制度的构建、运行及变迁中，起关键性作用的理念包含了能被持不同认识论、宗教观、哲学观的人广泛认同的基本观点。

从人类社会制度演进的政治包容性这一层面看，税制及其变迁的效率是指基本税收制度的包容性。这一“包容”可以被定义为，在某一特定时点上，税收制度符合基本政治制度中对各种完备性理念的包容。也就是说，在具体税收制度体系中，不包含与包容性相悖的理念。已有的文献对税制演进中不同时期税制体系变迁的解读常常是从经济发展、生产力水平提高的角度分析，这样讨论当然是正确的。但是经济发展和生产力水平的提高仅仅是税制现代特征演进的必要但非充分条件，这一演进过程的另一个条件是基本社会政治观念的包容性特征的存续。在古代社会税制的演进中虽然其表象特征发生了较大的变化，从对人征税到对土地或其他财产征税(较长的时期内是两者同时并存)；税负或重或轻。但有两点是始终没有变化的：第一，税赋的征收仅仅针对社会底层，或者说是以等级制度为基础的。第二，税赋制度的变迁由社会中某一并不纳税的阶层决定。这符合当时社会主流政治观念的效率要求：人与人之间存在等级差别，这种差别决定了统治者和被统治者问具有完全不同的权利与义务。在这一政治理念的基础上，税赋制度的效率便是承认等级制度的前提下维系社会政治稳定、经济不因过度或不足课税而凋敝。这一主流政治观念有两个特点：第一，它是社会中不同阶层的共同观念，即统治者满足于自己的非社会义务状态；被统治者也认同这种观念，即便不认同，在一般情形下也没有诉求渠道，从而不得不隐藏其真实观念。这种不认同在特殊条件下表现为社会的临时性中断。第二，它是封闭性的，不具有包容性的特征。即其主流理念不是在不同观念的碰撞和融合中获得修正，而是毁灭不同于主流政治观念的理念，就更谈不上逐渐衍生的对个人意愿的广泛、深度集合。即使出现了上面所说的临时性中断，在新建的社会中仍然会奉行原有的政治理念。

从今天的政治理念看，上述税收制度显然不符合效率的要求：第一，与被社会广泛认同的基本政治理念“人生而平等”相悖。基于此，对部分阶层征收税收获得的收入，用以负担提供全社会所需的公共品，税收会被“过度”征收；纳税人则“过度”负担，从而产权激励下降，社会效率下降。这样的税制当然也就被认为是缺乏效率的。第二，与被社会广泛认同的基本政治理念“普遍性”或“非歧视性”相悖。此时，社会制度对每个行为人观念的集合是开放的，虽然不同的具体政治结构在集合个人意愿的过程中，有不同的偏好和权重选择，但这种开放性、包容性的制度结构和变迁模式使阶层之间的分界变得模糊，单一的阶层很难将这种明显具有歧视性的税收制度长期固定。同时，阶层间较强的流动性和主流政治观念的包容性使歧视性、不符合普遍性原则的税收制度将资源诱向通往特权阶层的寻租，不符合效率的要求。政治制度和观念的包容性，使政治制度的演进连续并有一定的可预见性。在这样的制度背景下，对税收制度及其演进效率的评价虽然其具体的标准不断变迁，但有一点是共同的，即不排斥也不可能排斥人们各自不同的认知背景。也就是说，不同的个体依据自身的理性对社会诸事物的评价都是从其所“信奉”的具有完备的各种理论体系出发的。社会并不试图也不可能创造一种被视为唯一具有完备性的理论体系，而税收制度及其变迁(其背后是根本的政治制度)的效率便不可能出自某个完备的理论体系。因为若如此必会遭到来自其他理论体系的反对，并有可能成为社会不稳定的诱因。所以“效率”应该建立在被不同理念所包容的“重叠共识”的基础上。因此，广泛的“认同”便成为判断效率的表象层次的“标准”。

(二)税制及其变迁效率与个人意愿集约

“认同”使税制的运行变得平滑，使税制对产权的“盘剥”变得可以忍受，从而减少对产权激励的负面影响，并因此而得到税制及其变迁富有效率的评价。而税制认同感几乎不可能经由构建一元性的理论体系获得。也就是说，社会的稳定性变迁必须在这一矛盾中进行：一方面不得不承认各种相互不兼容的理论体系；另一方面从这些互不相容的理论中寻求对社会基本政治理念的认同。从短期可操作层面分析，认同感的获得取决于个人在税制演变中参与的方式和程度以及税收制度结构对个人意愿集约的程度。

同样的税收制度体系下，人们对其评价会因基本制度中对每个个体意愿的尊重程度(并不仅仅强调税制结果对个人意愿的尊重，在一般情况下，过程的尊重更为重要)不同而不同，呈正向变化的关系。二者的关系用函数表示为：P＝f(G，J)。将G和J的综合状况称之为个人意愿的集合程度H。见图4。有两个需要解释的重要拐点A和B。在A和B之问，税制的评价对税制变迁中个人意愿集合的过程和结果富有弹性。表现为一个人意愿集约过程和结果的微小变化会引致对税制评价的较大影响，称之为集约个人意愿的敏感期。而当税制变迁中对个人意愿的集合程度较低(低于A点的集合程度)时，很难让行为主体感受到被尊重，对税制的评价随其变化缓慢正向变化。而当大于B时，税制的评价对个人意愿更加缺乏弹性。此时，与小于A的状态缺乏弹性的原因有所不同。即当税制变迁对个人意愿的集合从过程和结果看，达到一定的程度，此时边际集合程度效用降低，因由此引致的税制评价降低。在这种状况下，影响税制评价的主要因素发生变化。也就是说，当个人愿被充分有效集约到一定程度，其对税制评价的影响降低，因而被其他因素取代。

从本质上看，税收是对产权收益的削减，当削减到一定程度，会成为影响税制变迁的最重要的因素，甚至远远超过个人意愿集合的影响。需要进一步讨论的是，较高程度的对个人意愿的集合而形成的税制，为什么有可能会成为受到行为人的负面评价或认同度较低的税收制度?这主要源于以下两个原因：第一，集合个人意愿的过程对评价的影响超过了结果的影响；第二，个人理性的有限性。尤其是在短期内，对某一个符合个人偏好的路径可能引致的结果的合意性往往不能做出符合理性的判断，以过程“似是而非”的合意引致了个人并不想要的高税负的结果(这里对认同的分析暂且不涉及税收收入的使用所引起的公共品提供及其合意性的问题)。图5直观地分析了税收实际负担和税制评价的相关性。在税收实际负担水平低于a时，税负处于较低的状态，此时税负的变化对税制评价的影响较小，起主要作用的是税制演进中对个人意愿的集合程度。而当税收负担超过某一特定水平，在其他条件不变时，纳税人能够明显感觉税后生产或生存状态的下降，对税制的评价也随之下降。在图5上表现为当S>a时，对税制的评价急剧下降。从税制衍生的实践看，A这一决定性的拐点如何获得或a是多少，从“认同”这一税制及其变迁的效率层次看，显得至关重要。准确界定A点面临的问题是：第一，要想获得A的准确位置，我们必须能准确分清对税制评价的变化哪些是政治制度集合个人意愿的程度引致的，哪些是税收负担变化引致的。或者我们能确定对个人意愿集合的程度H>xo第二，在H和s完全相同的不同税制体系中，也不能得出相同的税制评价，这还与内在制度相关。因此，从短期看，我们只能得出这样的综合性结论：认同感较高的税制及其变

(三)具体税制结构体系的效率分析

这是在某一特定时点下，对税制做出的成本效益分析，是前两个税制效率理念的具体表现。这一层次包含具体税制中税种结构、税率结构、税负结构以及税收征纳制度的有效性问题。但不完全如此，更重要的是在这一有效性界定背后，是什么决定了这一评价。这便是我们通常界定的税制的成本效率分析。在已有的文献中，对这个层次的分析比较多，一般认为有效率的税收制度应该使纳税人的行为扭曲产生的损失最小，并以此为出发点讨论具体结构演化。

税制变迁范文篇3

[关键词]税制变迁；政治制度；平等义务观；征纳主体

在税制衍生进程中，常常出现理论与实践的背离，或其变迁路径与税制改革的初衷相悖的情况。这让人不得不思考是什么原因引致在实践中出现我们不曾料想和预设的结果?从上世纪80年代初至今，税制的衍生过程是一个不断进行，而又在改革中不断发现运行结果与设计初衷相背离(至少是未能达成基本理想状态)的序列。当然人类社会的有效制度都是在试错中不断修正的。但是如果对这个衍生过程中起作用的主体及其作用方式有进一步了解，对于优化税制应该会有所裨益(虽然并不是影响税制变迁的每一个因素都能通过主观构建达到理想的状态)。那么，到底是哪些因素在税制变迁中起作用?这些因素间又是如何相互发生作用的呢?

一、影响税制变迁的内外在制度

本文并不是对内外在制度在税制变迁中的作用做非常详细的分析，在这里试图做的仅仅是一个粗线条的勾画，希望能帮助我们认识在税制变迁过程中制度所起作用的大致轮廓。

(一)政治制度

税制变迁的过程本质上是利益再分配，而如何将个人在再分配过程中的意愿集合为集体行动的政治制度，会在很大的程度上影响制度中个人和利益集团的行为，从而影响税制变迁路径。也就是说，在税制变迁中最根本的影响力不是来自征纳双方，而是在变迁中不断变化的利益格局，力图维持既得利益和预期通过变革增进其利益的主体，以及为其提供寻租规则的政治制度。

随着社会经济环境的变化，按照当前的主流观点，税制改革的动机源于政府职能变化的推动。主要包括：第一，政府职能变迁的直接推动力。即通过税收干预过去政府不曾介入的社会经济领域。当前的教科书对各个具体税种的分析中会提及其功能，这种分析从本文的研究视角看，各税种据其功能无非分为财政性税收和非财政性税收。财政性税收是以获得财政收入为主要目的，而非财政性税收则并不以收入为主要目的，政府通过以税收作为工具对社会经济活动实施干预，从而推动税制变迁。比如，一些行为税的开征和修改即属于由此引致的变迁。另一类税制的开征和变革是典型的政府职能变迁直接推动税制变迁。在这一改革原则下，当然应该包括以税制优化为目标的税制改革。第二，政府职能变迁的间接推动力。认为在原有职能范围内，具体物质手段、规模等问题的变化使其对资金的需求增加而推动税制变迁。比如政府提供教育的职能，由于学生人数增加、对教学质量的要求提高、教学手段改善等会使政府的支出增加，从而产生税制变迁以提高税收收入的推动力。在这类税制变迁中，一般贯穿一个基本原则：即中性原则。指在满足政府需求的同时，尽可能不影响纳税人的行为，从而不改变社会经济变迁的路径。很显然这一原则与前者干预经济的目的相悖。在实践中税制改革的动因往往叙述为优化税制，这其中要区分直接和间接动力，最为本质的是看是以改变纳税人的行为为目的，还是希望在变迁中尽可能不改变纳税人的行为。

政府职能变迁和扩展当然是税制变迁的动因。但笔者认为，这仅仅是外在的表层动力。政府职能为什么会有这样的变化?这种变化本身的动力是什么?当前理论界对税制变迁的分析最多追溯到政府职能的变化，而并未将职能因何而变化引人税制变迁的分析中，这就使政治制度这一决定分配格局的关键因素在分析引致利益再分配的税制变迁问题时被忽略。

从本质上看，税制变迁是各种利益集团追求自身利益，经由各种政治力量进行博弈的结果。随着社会政治经济的发展，政府职能的变化有其客观性。但这种变化更多是源于主观界定，即在政府和市场之间有一个比较含混的地带，站在不同的立场，对政府作用的广度和深度就会有不同的看法。比如政府在社会保障中的作用范围，哈耶克认为，如果制度赋予了人们选择和行为的自由，那么人们就应该对自己的选择和行为负责任，而政府旨在扶助低收入者的政策会延缓进步。从这个理论出发，政府在社会保障上所发挥的作用应该尽可能少，即便不取消这一职能，但至少耗用的资金应该尽可能少。而罗尔斯的正义第二原则(差别原则)认为，社会和经济的不平等“应该有利于社会之最不利成员的最大利益”。从这个原则出发，政府增加对低收入者的转移支付，扩大社会保障规模便是正当的。而从政府社会保障职能的实践看，各个国家的做法相差较远，这不仅仅与经济发展的程度有关，即使经济发展程度相似的国家也有可能提供不同广度和深度的社会保障，还有可能是经济发展程度较高的国家提供的保障不及经济发展程度更低的国家。这显然不是客观的社会经济环境变化所引致的政府职能变化，而是政府受不同理论影响的结果。因此，不同的利益集团基于自身不同的目的，往往利用不同的理论左右不同的政治力量。而这些力量之间的博弈决定着税制变迁的路径。

此时，政治制度中形成决策的方式影响各种政治力量发挥作用的程度和方法，从而影响税制衍生路径。这意味着，哪些个人的或者利益集团的意愿能够集合成为最终被采纳的税制改革的方案。总的来说，税制变迁中政府具有非常重要的影响力，而在实践中，其对税制变迁影响的方向、力度等取决于相关制度对它的约束力。那么，又是什么影响了政治制度的变迁，从而影响税制变迁呢?

(二)内在制度长期衍生形成的平等和义务观对税制变迁的影响

内在制度有一个太过宽泛的范畴，以下主要分析对税制变迁具有直接影响的内在制度中关于平等和义务的不同分界。

1．平等观念的差异对税制变迁的影响。不同的文化传统中，对平等或公平有不同的认识，而这种认识会在很大程度上影响民众对税制的看法，从而影响税制变迁。对于什么是平等，是一个规范性问题，不同的主体站在不同的立场上有不同的看法。同时它又是讨论社会政治经济制度及其变迁时必须首先明确的一个问题。

从本质上看，平等的前置问题是自由，即对什么是自由的观点决定了人们对平等的看法。如果自由意味着个人不受其创造财富和使社会受益的能力限制而“生而平等”，那么政府显然有义务提供大规模的、占全社会在某一时点上所创造财富较大份额的转移支付，以满足这种平等的需要。在这样的情况下，与其他的自由观念相比，人们更有可能认同扩大税收征收广度和深度的税制变迁路径。但在实践中，要想使这一变迁过程得以平滑运行，至少还应该具备两个条件：第一，政府应提供相应的公共品，尤其是体现该自由观念下平等的向低收入者倾斜的公共品。第二。内在制度中关于权利义务对等的观点。如果将政府提供的公共品看作是个人的权利而与义务无关，那么，人们可能就会在持前述平等观念，要求政府提供尽可能多的满足平等需要的公共品的同时，不赞同税收课征的广度和深度的延展(后面关于义务观念的分析中将作进一步讨论)。

如果自由被看作是与责任对称的概念，那么，平等就只能被看作是一般性法律规则和一般性行为规则的平等。相应地，“自由不仅与任何其他种类的平等毫无关系，而且还必定会在许多方面产生不平等”。如果一个社会中的民众普遍持这种观点，一般倾向于认同相对较为中性，对个人选择影响较少的税制变迁路径。

对这个问题需要进一步说明的是，人们关于平等的看法在一个特定的文化体系中，短期内是很难改变的。但外在规则，包括对政府行为约束的规则，会在很大的程度上改变人们基于平等的诉求方向和对象。如果政府行为约束缺乏、行为失当，人们往往不再认同以高税收进行的平等性分配，转而将平等的需要诉求于其他力量，如民间组织。而在这个问题中，只要不是极端的平等观(最典型的：完全的放任或绝对的平均主义)，对税制变迁中保持税制运行的良性状态没有本质的干扰。最为有害的是，缺乏义务观念，将平等看作个人的权利而非义务。这会引致一个运行成本极高，而在税制变迁中极不负责的轻税倾向。此时。可能会出现这样的局面，即税负无论怎么低也无法带来相应较高的遵从率，而讨论公共品的提供和扶助低收入者时，却极端依赖政府。这不仅使政府在社会经济中难以有效发挥作用，也很难为变迁提供宝贵的信息。

另外，由于不同的内在制度中对于平等观念的差异，在借鉴其他国家税制结构的成功模式时，必须考虑税制与内在制度中的平等观念是否一致。否则，那些在其他社会经济体系中成功的税制变迁方案，实施中将不可避免地发生变形，而带来与预期不一致的结果；甚至事与愿违，带来更差的税收制度。

2．不同的税收义务观对税制变迁的影响。对平等的看法对税制演进的影响与税收义务观密切相关，需要进一步分析。不同的文化传统，对税收有不同的看法，对个人在税制中的义务也有不同的观点。

翻开中国的社会变迁史，对于历次农民起义来说，沉重的税赋都是其直接原因。在漫长的封建专制社会，农民只有交税的义务，没有任何对等的权利。在正常年份老百姓尚能勉强维持生计，一旦遇到灾荒便民不聊生，只有揭竿而起。开国的统治阶级往往会采取轻徭薄赋的政策，但这不过是昙花一现的幻境，很快会被统治者和官僚阶层巧取豪夺、横征暴敛并且上行下效、不断蔓延直至无所不在的现实所替代。既如此，老百姓也就多方逃避应尽的义务。在这样的背景下，既然义务没有相应的权利，义务本身便受到质疑和拷问，因此，义务观念淡薄。对苛政的谴责也往往并不着眼于基本政治制度，而是直指苛捐杂税。这一制度演进过程，便不可避免地催生税收义务观的缺位，是制度本身的恶果。

在这样的内在制度下，也就不难理解逃税被纳税人普遍认同的现象。而这一背景下，税制优化或合理化的最大困难是无法从税制运行的实践中获得税制变迁的准确信息；极端地说，无论什么样的税制体系，纳税人的低遵从率问题都难以解决。在税收义务观念缺乏的制度里，税制变迁的实践往往会走向忽略民众的意思表达。因为既然民众将社会公共事务管理和公共品提供的义务加诸于政府，而在税制变迁中却不问政府履行职责的合理支出限度而一味追求低税，无论什么结构的政府实际上都不可能将这样的民意集合为实际行动的方案。这种非理性便会成为忽略民意的有力“证据”。而一旦政府在运行中忽略民众意思表达的演进方式被固化，其外延往往会无限延伸，危害整个政治体系。

对义务的看法也是与对自由的认识密切相关的问题。哈耶克认为自由是权利和与之相对称的义务。只有将尽享政府提供的公共品和公共服务的自由和权利，与认同为之付出代价、承担义务的观念对等，才能对人们的行为产生约束力。“赋予责任的正当理由，是以这样的假设为基础，即这会对人们在将来采取的行动产生影响，它旨在告知人们在未来的类似情形中采取行动时应当考虑的各种因素”。正如在对平等问题的分析中指出的，由自发性的内在制度决定或者说就是其中一部分的税收义务观，是在内外制度的共同作用下逐渐形成的，其改变也很难通过人为的制度设计一蹴而就。但外在制度可以诱导之，使其能在税制变迁中扮演适当的角色。

从上述分析可以看出，内外制度经常由税制中的直接行为主体发挥作用。因此，下面我们简单讨论征纳双方对税制变迁的影响。二、税制关系中的直接行为主体——征纳双方对税制变迁的影响

从直接的征纳关系看，影响税制变迁的主要力量来自于征纳双方。

(一)征收主体的税制变迁动力及对税制变迁的影响

理论界在讨论税制变迁问题时，对征收主体一般有两种完全相反的假设。第一种在分析中将征收主体看作完全符合其职位要求的，其自身利益导向与其职位所要求的行为模式完全一致。在这样的假设下，税制变迁不需要考虑征收者自利所引至的问题和如何以制度约束、纠正其行为偏离的问题。另一种则假设征收主体完全自利。这两种假设实际上在不讨论其外在约束时是无所谓对错的。我们在这里讨论征收主体行为模式，是为了分析在现实的税制变迁中理论假设与实践的背离，因此，需要在我国的现实背景下考察在各种现实制度的约束下征收主体的行为模式及其对税制变迁的影响(征收主体在其标准化的行为模式下，其最为规范和最能恰当地发挥作用的税制变迁影响范围为税制的自恰)。

1．将征收主体看作一个整体，其行为模式和对税制变迁的影响。作为整体的征收主体即税务机关的目标函数是税收收入最大化和可支配的经费最大化。

maxY=aT+C

T：某一特定时期的税收收入；

C：该时期可支配的经费规模；

a是税务机关效用函数中T的权重。在影响税务机关的行为，从而影响税制变迁的过程中，仪的决定是至关重要的。那么，哪些因素会影响a呢?

本质上，a可以看作税收收入的经费转化率。从a的决定看，税法约束的强度对其作为税制变迁的内在动力具有十分重要的影响。当制度约束硬性时，税收收入规模是一个客观的量，即随经济环境的变化而变化，税务机关的弹性余地较小。此时，制度对税收收入增加的需求只能依赖于税制变革,而不是在现有税制框架下的税收机关相关行为的调整(因为其调整的空间已被税法的硬性约束所限制)。在这样的制度下，一般而言，税务机关履行职责所使用的经费不会与其所筹集的税收收入相关。此时，a→O。而如果税收法规对征收机关的约束是软性的，那么，对其工作效率的考核一般通过核定征收任务的方式。此时，maxY与a极度相关，在极端的情况下，甚至税务机关的经费来源完全取决于aT，此时C→O。因此，maxY与a的相关性取决于外在制度的约束，在不同的外在制度下，税务机关的激励机制不同，其在税制变迁中的作用和发挥作用的方式也存在较大的差异。

如果税收法规对征收机关缺乏有效约束，征收机关则有强烈动机扩大税收征收规模。这一动机往往依赖于税制的非规范性变迁，也就是说，不是通过修改税法的法定渠道，而是通过自行调整征纳关系来实现。我国当前理论和实践中所提出的税制改革对策，有不少是在这个隐含前提下讨论的，比如，加强征管、调动征收者的积极性等。在这种情况下，征收机关对税制的规范化演进是一种阻力。首先，作为与纳税人直接发生关系的征收主体，对税制在实践中所处的真实状态，有较为充分的信息，但由于外部机制将其诱向非规范的税制变迁诉求，大大降低了在规范税制变迁中的表达，使得这一在税制变迁中宝贵和不可替代的信息难以获得。其次，非规范性的税制变迁使征纳双方处于对峙的紧张状态，使税制运行成本变大的同时，变迁的试错过程得不到真实的信息反馈，其推进的主观性增强，税制演进中的自适应性调整所发挥的作用变小。而主观性变迁又进一步降低了纳税人对税制的认同。

当税收法规对征收机关具有硬性约束时，a与征收机关可支配的经费间没有直接的相关性；换句话说，征收机关对经费的需求不会直接引发税制变迁的诉求。此时，征收机关对税制变迁的需求，最可能发生在这种情况下：在其工作的开展中，较为准确和充分地了解相关信息，从而产生推动税制变迁的动机。比如，征收中征纳双方的不便利、税收漏洞、纳税人因税制缺乏公平性产生的抵触等，现实中的种种问题所带来的征管工作的低效率，是征收机关推动税制变迁的内在动力。而由于制度的硬性约束，这种动力通过规范性程序发挥作用(其作用通过外在制度产生，前面已做过简单分析)。而当税制变迁不符合或有损其利益时，征收机关有可能会衍生为直接的税制变迁阻力。在税制变迁中这是必须考虑的一个因素。

2．将征收主体看作单个的人，即征收机关工作人员个体对税制变迁的影响。但凡讨论到这样的问题，首先要明确的便是对特定背景下的人的认识。人总是特定制度约束下的人，所以抽象地分析人的善恶及受其本性驱使的行为特征并没有太大的意义。同样，征收机关公务员的行为模式和效用函数受外在制度环境和内在制度的影响，即在这些约束条件下追求利益最大化。好的制度既能使公共利益得以实现，又能使“政治人”的利益、个性、能力得到充分地实现和发挥。假设作为征收主体个人的效用函数为：

MaxY=N+W+X

N：规范性货币收益；

W：非规范性收益；

x：其他收益(如：好的声誉、升迁等)。

正如前面所分析的，税制及相关法律制度对在征收主体这一特定位置上的行为人的约束是硬性的，那么其税制变迁的需求只能诉之于规范的变迁渠道。此时，w→O，N和x共同影响制度中个人的行为，外在制度的合理性和被认同的程度也会影响个人在税制变迁中的作用，如绩效激励的诱导方向。如果个人的职位绩效与其自身的效用最大化目标函数不相容，会激发个人以消极或积极的方式影响税制变迁。从消极的角度看，个人降低工作活力，使税制运行低效率；另一种可能则是积极地寻求税收制度改革。这两种方式都会或多或少地影响税制规范性变迁的路径。

同样，如果外在软约束，征收主体往往以其非规范的个人行为扰乱税制变迁。此时，w在效用函数对个人行为的影响中起着至关重要的作用。其对税制变迁的影响当然主要表现为将其诱向非规范化变迁的路径。此时，w增加的内在冲动往往演化为个人在履行职责时的非规范行为。正如前面分析征收机关的非规范性行为一样，引致的不仅仅是税款流失，而且也为税制的进一步改革留下了隐患。这时，若假定外在约束在一定的时期内并不随行为主体的变化而变化，是一种静态约束，那么，在不断进行的非规范性利益w获得的尝试中，情况有可能进一步恶化。此时能对这种非规范性尝试有所约束的是个人对x利益的诉求，这在很大的程度上取决于内生制度。总之，在软性外在制度约束下，征收主体个人行为呈现出极大的不确定性，影响税制变迁的有序性，为其最优变迁路径选择带来了困难。

(二)纳税人对税制变迁的影响力及作用方式和方向

税制变迁范文篇4

[关键词]制度经济学；税制变迁；税制；社会福利

在制度经济学视野下研究税制变迁，理论界涉猎者较少。而从有限的相关文献看，主要将税制变迁比照制度变迁的分类分为诱致性税制变迁和强制性税制变迁。笔者认为，这种以政府是否通过颁布法令的方式参与制度变迁作为“强制性”的分界，至少在以下两个方面对强制的理解比较含混：一是没有政府直接介入(以颁布法令的方式)的制度变迁就一定是非强制性的?换句话说，制度的强制性变迁就只有一种形式——政府以法令的方式介入?二是非强制性的制度变迁即是“自发性”的变迁?即在自发和强制之间有没有其他形式的制度变迁?这里的关键是如何理解“自发性”，到底是指个人从自身利益出发自行其是，还是包括没有政府“以法令的方式”介入的所有的行为，如行为人之间的协定性制度或非制度行为，以及旨在推动制度变迁的有组织的行为，同时还包括以非政府的第三方为约束者的行为。

为了避免简单划分政府、强制等引起的混乱，在分析中，从税制变迁的过程和税制变迁所引起的结果的角度，将税制变迁分为四种类型，即：使生产效率提高的税制变迁；改变收入分配状态的税制变迁；重新配置经济机会的税制变迁；使生产效率和社会福利降低的税制变迁。

一、使生产效率提高的税制变迁

(一)使生产效率提高的税制变迁的基本界定

使生产效率提高的税制变迁是指税制变迁在使生产可能性边界发生改变，从而毫无争议地提高生产效率，即达到帕累托效率改进。

“侵占”产权收益的税收，其制度变迁如何引致社会财富毫无争议地增加?其间的衍生过程是：通过税制变迁，使相应的制度安排发生变化，并通过对产权界定的进一步明晰，以及做出有益于产权激励的界定而提高产权收益。从而，在其他条件不变的前提下，生产可能性边界曲线向右上方移动，使各种产权主体在税制变迁中的生产效率均得以提高。也就是说，这一类税制变迁在使社会总所得提高的同时，社会中所有利益主体的收益都或多或少地有所提高(如图1)。

随着税制的变迁，产权收益得以提高，生产可能性曲线从S1→S2，与更高水平的无差异曲线相切，社会生产的均衡点从Q1→Q2，Q2点比Q1点生产更多的A商品和B商品，社会整体所得提高。S1向S2的移动可能是平移，可能是以生产可能性曲线与横轴或纵轴的交点为中心旋转，也可能是向右上方的不规则移动。这取决于税制所引致的产权界定和结构优化所表现出来的生产效率提高的水平和结构。但无论如何，Q2点比Q1点生产更多的产品，这是这一类税制变迁的特征。

(二)使生产效率提高的税制变迁的现实演进和诱因分析

直观地看，税制变迁所引致的生产效率的提高便是以轻税替代重税，因而产权激励递增，导致生产效率提高。进一步分析会涉及比较复杂的过程，也不仅仅是税收负担减轻的问题。作为约束人们行为的制度，税制从一种受到广泛置疑的状态演变为一种被广泛认同的状态(这一过程中有可能并不伴随税负的减轻，甚至还可能增加)。这样的税制变迁也能提高产权激励，从而提高社会总所得。需要特别注意的是，在这一演进中，轻税并不是充分必要条件。

在理想状态下，税制变迁引致生产效率的提高，其诱因无非有三个：第一，社会资源的相对稀缺性变化，税收制度变迁将资源从相对稀缺的领域诱向稀缺程度较低的领域，生产效率得以提高；第二，在资源相对稀缺性不变的前提下，通过税制变迁，使产权结构被导向更优的状态，从而提高产权激励，生产效率提高；第三，政府经由税制变迁，负担起那些对社会经济发展而言所必需，而个人难以提供的物品和服务，在其他因素不变的前提下，使生产效率得以提高。

二、改变收入分配状态的税制变迁

(一)改变收入分配状态的税制变迁的基本界定

税制变迁对收入分配状态的改变不是源于资源相对稀缺性的改变，而是社会福利函数的改变。也就是说，标准的(或者说理想化的)收入分配状态的改变，是指收入分配从A状态向B状态演变，A、B均为交换中的富有效率的点，均是帕累托最优点，即没有任何与价值判断无关的方法可以辩明A和B决定的状态孰优孰劣。税制变迁所引致的这种改变即为对收入分配的改变。这类税制变迁则称为改变收入分配状态的税制变迁。假设A状态为贫富差距比较大的状态，B状态为收入差距较小的状态，如图2：A和B均是富有效率的点。0点是富人在图中的原点，而O''''点是穷人在图中的原点，显然从A点到B点，穷人的福利增进，而富人的福利减少。在A点，除非社会偏好穷人和富人之间收入差距的缩小，否则，无法断定收入分配状态从A→B变化的优劣。

(二)改变收入分配状态的税制变迁的现实衍生分析

通过观察发现，在现实世界里从A→B(也有可能是从B→A)的这类税制变迁经常发生。那么，是什么推动了这类税制变迁?推动影响收入分配的税制变迁的是个人效用函数，以及以个人效用函数为基础的社会福利函数的变化。

社会福利函数是经由集体决策过程将个人利益加总的结果。其关注的焦点是满足甲的个人利益重要还是满足乙的个人利益重要。[3]150社会福利函数一般表述为：W=f(U1，U2，…Un)

社会福利函数的差异和变迁，主要表现为两个方面：第一，个人效用函数的不同和变化；第二，对相同的个人效用函数以不同的方式集约。也就是说，由于对不同个人的效用函数的重视程度发生改变，从而在集约个人效用过程中给予的权重不同，因而使社会福利函数发生变化。而这又往往源于社会价值判断①的改变。在现实生活中常常可以观察到的情形是，不同集团利益的相对重要性发生改变，现在比过去更重视某些利益集团的利益，税制便向有利于该集团的方向衍生。例如，当社会目标被界定为改善穷人的生存状态，那么穷人或者同情穷人的集团利益受到更多的重视，公共品提供的成本和收益界定被导向有利于穷人的方向。即通过这样的税收制度变迁并没有引致社会所得的变化，也不会引起满足效用函数增长的物品和劳务的变化，但却实现了社人、富人分别负担的公共品成本和所能获得的公共品收益的差异，但更为重要的是对“话语权”的重新分配；也就是前面所说的——社会更重视谁的利益。

直观的分析如图3：如果社会达成共识，应该更加重视u：的利益，社会福利函数从W1→W2，与效用可能性边界的交点从A→B。A和B无从比较经济效率的高低，只是在现存状态下，U2获得了比过去更多的福利。

会中不同群体间福利的再分配。从本质上看，这一过程直接涉及的是穷三、重新配置经济机会的税制变迁

(一)重新配置经济机会的税制变迁的基本界定及现实衍生

在生产效率不变的前提下，税制变迁使实际的生产结构发生变化，从而使经济机会被重新配置。

从表面上看，政府对社会中弱势群体的关注似乎有碍效率(主流西方经济学就是这样认为的)。它似乎使一部分资源从“有效率”的生产领域中逃逸出来，使“生产效率”降低、社会所得总量下降；也就是说，生产在一条更低的生产可能性边界上进行。比如对生产中安全的关注(这实际上是对生产过程中处于劣势的直接生产者利益的关注)、对污染的关注(在某种程度上，污染更多是损害低收入者的利益)等。在现实世界里，政府的介入有各种方式，而通过税收制度的变迁形成新的制度安排，从而影响生产结构和人们的行为选择是一种较为常用和有效的方法。比如，通过开征安全税和污染税，用从中获得的资金提供生产所需的安全设施、污染治理设备。这似乎使企业为获得同样的收益不得不负担更多的成本，在投入相同的前提下，似乎社会总所得是降政府通过税收介入生产以前的生产可能性曲线为S1，而当开征与安全和污染有关的税收后(假设不影响A产品)B产品(假设B产品是高污染、高危险的产品)的生产成本提高，此时，生产可能性曲线从S1移到S2。与同一簇社会无差异曲线分别相切于E1和E2。E2和E1相比较，在市场不计或者少计污染、危险成本的情况下，被认为生产效率降低。

但是，我们如果换一个角度来分析这一问题，即把安全和污染的减少等看作是社会所生产的产品之一而不是成本。此时，其他产品和安全或污染的减少之间形成不同产品间的选择，从而可以用一条生产可能性曲线来描述二者之间的相关性。而对“两种”产品的不同偏好，使社会无差异曲线有一个不同的结构。现实世界的变化改变人们的观念，如污染对于人们生存环境的威胁导致人们对二者替代关系的观念改变，会使社会生产处于“两种”产品所形成的同一条生产可能性边界的不同位置上，使安全或污染减少与其他产品的相对规模发生改变(如图5)。社会无差异曲线簇IA和IB与同一条安全或污染减少与其他产品间的生产可能性边界相切，表示不同的安全或污染减少与其他产品的组合，但这两种组合没有生产效率上的可比性，即二者有相同的生产效率，无法对两种状态排序。也就是说在某一特定时点上，有多种可能的制度安排，与之相对应也有多种生产可能性曲线。即便给定制度安排，其生产可能性曲线上也存在无穷多个效率无差异的点。那么实际的生产会选择哪一点?或者，哪一点会成为现实制度安排下的生产点?正如第二种类型的税制变迁所分析的，这取决于人们的观念(当然观念的形成本身是社会实践的结果)，并在此基础上形成的个人效用函数及以一定的方式集约成的社会福利函数。集约的方法和权重会带来巨大的差异。

(二)改变收入分配状况与重新配置经济机会的税制变迁的相互关系

那么，改变收入分配状况与重新配置经济机会的税制变迁，其区别是什么?显然，二者均是由于人们观念和态度变化引起的社会福利函数的变化，并最终引致税制的变化”。。但其不同之处在于：首先，从原因看，前者社会福利函数的变化仅限于对社会中不同收入群体态度的变化。这种变化通过个人所得税之类的调节社会收入分配状况的税收结构的变化往往即可达到目标。后者，实际上是由于人们关于“什么样的生产过程才是至少可以忍受”的看法和态度的变化，使生产可能性边界的内涵发生变化。比如在过去的生产可能性边界中不包含安全和污染增加的成本，而由于人们对其认识和态度发生改变，相关制度安排发生改变，这类成本成为必不可少的部分，并经由个人效用函数的改变，引致社会福利函数的改变，使实际的、人们认同的最优生产效率点发生改变。也就是说，虽然两种税制变迁都源于社会福利函数的改变，但前者的个人效用函数并未改变，只是由于人们观念的变化，使效用函数集合为社会福利函数时的权重发生变化。而后者，是个人效用函数本身发生了变化，变为包含了过去不曾包含的“物品”，如安全与污染，从而根据社会效用函数得到的社会无差异曲线有了一个不同的结构(图上表现为形状和走向的变化，而不是平移)。其次，以结果来分析，从某一特定时点上看，引起收入分配状况改变的税制变迁是在同一条生产可能性曲线上，没有任何成本或生产结构的变化，这是经济过程相同规模的产出在不同社会成员间的重新分配。而引起经济机会重新配置的税制变迁，在上述分析中给出的基本界定是，在生产可能性边界不变的前提下，由于人们态度和观念的变化，无差异曲线结构发生改变，从而使实际的社会生产状况不变。那么这里所说的“生产可能性边界不变”的含义，与收入再分配税制变迁中是不同的；也就是说，在这里的分析中，生产可能性边界不变的前置条件是已经发生变化的制度安排。在新的制度安排下，生产成本和人们的效用函数中包含了安全和污染的减少，因此，可以将生产看作是在更多的产出与更多的安全(或污染减少)之间的选择，即安全(或污染减少等)也是能使人们效用提高的“产品”。

四、使生产效率和社会福利降低的税制变迁

(一)使生产效率和社会福利降低的税制变迁的基本界定

这类税制变迁是指，在没有资源相对稀缺性的改变，没有对相同的个人效用函数集约为社会福利函数的权重的变化，也没有个人效用函数本身变化的条件下，在税制变迁中所形成的新的税收制度安排，使生产可能性边界发生向原点方向的位移，从而使社会生产和社会福利在一个更低的水平下达到均衡的情况。比如给予某些利益集团，如某些特殊地区和特殊集团的税收优惠即属此列。

(二)使生产效率和社会福利降低的税制变迁的现实衍生分析

需要进一步分析的是为什么会发生此类税制变迁?没有产权激励增加使政府收入增长，那么是什么力量推动这类“坏的”税制变迁?显然只能在这些因素之外寻找答案。即追求特殊利益的群体，为了获得在某一领域的垄断利润，通过政治程序经游说、宣传等左右社会主流意识的方法(实践中具体因循的路径取决于社会政治制度)，改变税收制度安排，使自身利益得以提高，但却使整个社会的生产效率降低。前面分析产权与税制相互关系时指出，国家对产权的界定不一定会是与社会财富最大化一致的产权最优界定，甚至会安排如垄断之类的无效产权，以获得租金最大化，这些特殊利益集团通过政府推动的这类“坏的”税制变迁即属此范筹。

上述关于四类税制变迁的讨论主要侧重于税制变迁的差异性。实际上，现实经济生活中的税制变迁几乎不可能只具有一种性质；也就是说，在实践中，四种类型的税制变迁之间并没有泾渭分明的界限，税制的“一次”变迁往往兼具几种性质。

[参考文献]

[1]林毅夫.制度、技术和中国农业发展[M].上海：上海人民出版社，三联出版社，1993：28.

[2]焦耘.税制变迁过程分析——强制、利益导向与政治制度背景[J].税务与经济，2009，(4).

[3][美]丹尼尔·W·布罗姆利.经济利益与经济制度——公共政策的理论基础[M].上海：上海三联书店，上海人民出版社，1996.

[4]焦耘.税制及其变迁的效率辨析[J].税务与经济，2007，(3).

税制变迁范文篇5

[关键词]税制变迁；政治制度；平等义务观；征纳主体

在税制衍生进程中，常常出现理论与实践的背离，或其变迁路径与税制改革的初衷相悖的情况。这让人不得不思考是什么原因引致在实践中出现我们不曾料想和预设的结果?从上世纪80年代初至今，税制的衍生过程是一个不断进行，而又在改革中不断发现运行结果与设计初衷相背离(至少是未能达成基本理想状态)的序列。当然人类社会的有效制度都是在试错中不断修正的。但是如果对这个衍生过程中起作用的主体及其作用方式有进一步了解，对于优化税制应该会有所裨益(虽然并不是影响税制变迁的每一个因素都能通过主观构建达到理想的状态)。那么，到底是哪些因素在税制变迁中起作用?这些因素间又是如何相互发生作用的呢?

一、影响税制变迁的内外在制度

本文并不是对内外在制度在税制变迁中的作用做非常详细的分析，在这里试图做的仅仅是一个粗线条的勾画，希望能帮助我们认识在税制变迁过程中制度所起作用的大致轮廓。

(一)政治制度

税制变迁的过程本质上是利益再分配，而如何将个人在再分配过程中的意愿集合为集体行动的政治制度，会在很大的程度上影响制度中个人和利益集团的行为，从而影响税制变迁路径。也就是说，在税制变迁中最根本的影响力不是来自征纳双方，而是在变迁中不断变化的利益格局，力图维持既得利益和预期通过变革增进其利益的主体，以及为其提供寻租规则的政治制度。

随着社会经济环境的变化，按照当前的主流观点，税制改革的动机源于政府职能变化的推动。主要包括：第一，政府职能变迁的直接推动力。即通过税收干预过去政府不曾介入的社会经济领域。当前的教科书对各个具体税种的分析中会提及其功能，这种分析从本文的研究视角看，各税种据其功能无非分为财政性税收和非财政性税收。财政性税收是以获得财政收入为主要目的，而非财政性税收则并不以收入为主要目的，政府通过以税收作为工具对社会经济活动实施干预，从而推动税制变迁。比如，一些行为税的开征和修改即属于由此引致的变迁。另一类税制的开征和变革是典型的政府职能变迁直接推动税制变迁。在这一改革原则下，当然应该包括以税制优化为目标的税制改革。第二，政府职能变迁的间接推动力。认为在原有职能范围内，具体物质手段、规模等问题的变化使其对资金的需求增加而推动税制变迁。比如政府提供教育的职能，由于学生人数增加、对教学质量的要求提高、教学手段改善等会使政府的支出增加，从而产生税制变迁以提高税收收入的推动力。在这类税制变迁中，一般贯穿一个基本原则：即中性原则。指在满足政府需求的同时，尽可能不影响纳税人的行为，从而不改变社会经济变迁的路径。很显然这一原则与前者干预经济的目的相悖。在实践中税制改革的动因往往叙述为优化税制，这其中要区分直接和间接动力，最为本质的是看是以改变纳税人的行为为目的，还是希望在变迁中尽可能不改变纳税人的行为。

政府职能变迁和扩展当然是税制变迁的动因。但笔者认为，这仅仅是外在的表层动力。政府职能为什么会有这样的变化?这种变化本身的动力是什么?当前理论界对税制变迁的分析最多追溯到政府职能的变化，而并未将职能因何而变化引人税制变迁的分析中，这就使政治制度这一决定分配格局的关键因素在分析引致利益再分配的税制变迁问题时被忽略。

从本质上看，税制变迁是各种利益集团追求自身利益，经由各种政治力量进行博弈的结果。随着社会政治经济的发展，政府职能的变化有其客观性。但这种变化更多是源于主观界定，即在政府和市场之间有一个比较含混的地带，站在不同的立场，对政府作用的广度和深度就会有不同的看法。比如政府在社会保障中的作用范围，哈耶克认为，如果制度赋予了人们选择和行为的自由，那么人们就应该对自己的选择和行为负责任，而政府旨在扶助低收入者的政策会延缓进步。从这个理论出发，政府在社会保障上所发挥的作用应该尽可能少，即便不取消这一职能，但至少耗用的资金应该尽可能少。而罗尔斯的正义第二原则(差别原则)认为，社会和经济的不平等“应该有利于社会之最不利成员的最大利益”。从这个原则出发，政府增加对低收入者的转移支付，扩大社会保障规模便是正当的。而从政府社会保障职能的实践看，各个国家的做法相差较远，这不仅仅与经济发展的程度有关，即使经济发展程度相似的国家也有可能提供不同广度和深度的社会保障，还有可能是经济发展程度较高的国家提供的保障不及经济发展程度更低的国家。这显然不是客观的社会经济环境变化所引致的政府职能变化，而是政府受不同理论影响的结果。因此，不同的利益集团基于自身不同的目的，往往利用不同的理论左右不同的政治力量。而这些力量之间的博弈决定着税制变迁的路径。

此时，政治制度中形成决策的方式影响各种政治力量发挥作用的程度和方法，从而影响税制衍生路径。这意味着，哪些个人的或者利益集团的意愿能够集合成为最终被采纳的税制改革的方案。总的来说，税制变迁中政府具有非常重要的影响力，而在实践中，其对税制变迁影响的方向、力度等取决于相关制度对它的约束力。那么，又是什么影响了政治制度的变迁，从而影响税制变迁呢?

(二)内在制度长期衍生形成的平等和义务观对税制变迁的影响

内在制度有一个太过宽泛的范畴，以下主要分析对税制变迁具有直接影响的内在制度中关于平等和义务的不同分界。

1．平等观念的差异对税制变迁的影响。不同的文化传统中，对平等或公平有不同的认识，而这种认识会在很大程度上影响民众对税制的看法，从而影响税制变迁。对于什么是平等，是一个规范性问题，不同的主体站在不同的立场上有不同的看法。同时它又是讨论社会政治经济制度及其变迁时必须首先明确的一个问题。

从本质上看，平等的前置问题是自由，即对什么是自由的观点决定了人们对平等的看法。如果自由意味着个人不受其创造财富和使社会受益的能力限制而“生而平等”，那么政府显然有义务提供大规模的、占全社会在某一时点上所创造财富较大份额的转移支付，以满足这种平等的需要。在这样的情况下，与其他的自由观念相比，人们更有可能认同扩大税收征收广度和深度的税制变迁路径。但在实践中，要想使这一变迁过程得以平滑运行，至少还应该具备两个条件：第一，政府应提供相应的公共品，尤其是体现该自由观念下平等的向低收入者倾斜的公共品。第二。内在制度中关于权利义务对等的观点。如果将政府提供的公共品看作是个人的权利而与义务无关，那么，人们可能就会在持前述平等观念，要求政府提供尽可能多的满足平等需要的公共品的同时，不赞同税收课征的广度和深度的延展(后面关于义务观念的分析中将作进一步讨论)。

如果自由被看作是与责任对称的概念，那么，平等就只能被看作是一般性法律规则和一般性行为规则的平等。相应地，“自由不仅与任何其他种类的平等毫无关系，而且还必定会在许多方面产生不平等”。如果一个社会中的民众普遍持这种观点，一般倾向于认同相对较为中性，对个人选择影响较少的税制变迁路径。

对这个问题需要进一步说明的是，人们关于平等的看法在一个特定的文化体系中，短期内是很难改变的。但外在规则，包括对政府行为约束的规则，会在很大的程度上改变人们基于平等的诉求方向和对象。如果政府行为约束缺乏、行为失当，人们往往不再认同以高税收进行的平等性分配，转而将平等的需要诉求于其他力量，如民间组织。而在这个问题中，只要不是极端的平等观(最典型的：完全的放任或绝对的平均主义)，对税制变迁中保持税制运行的良性状态没有本质的干扰。最为有害的是，缺乏义务观念，将平等看作个人的权利而非义务。这会引致一个运行成本极高，而在税制变迁中极不负责的轻税倾向。此时。可能会出现这样的局面，即税负无论怎么低也无法带来相应较高的遵从率，而讨论公共品的提供和扶助低收入者时，却极端依赖政府。这不仅使政府在社会经济中难以有效发挥作用，也很难为变迁提供宝贵的信息。

另外，由于不同的内在制度中对于平等观念的差异，在借鉴其他国家税制结构的成功模式时，必须考虑税制与内在制度中的平等观念是否一致。否则，那些在其他社会经济体系中成功的税制变迁方案，实施中将不可避免地发生变形，而带来与预期不一致的结果；甚至事与愿违，带来更差的税收制度。

2．不同的税收义务观对税制变迁的影响。对平等的看法对税制演进的影响与税收义务观密切相关，需要进一步分析。不同的文化传统，对税收有不同的看法，对个人在税制中的义务也有不同的观点。

翻开中国的社会变迁史，对于历次农民起义来说，沉重的税赋都是其直接原因。在漫长的封建专制社会，农民只有交税的义务，没有任何对等的权利。在正常年份老百姓尚能勉强维持生计，一旦遇到灾荒便民不聊生，只有揭竿而起。开国的统治阶级往往会采取轻徭薄赋的政策，但这不过是昙花一现的幻境，很快会被统治者和官僚阶层巧取豪夺、横征暴敛并且上行下效、不断蔓延直至无所不在的现实所替代。既如此，老百姓也就多方逃避应尽的义务。在这样的背景下，既然义务没有相应的权利，义务本身便受到质疑和拷问，因此，义务观念淡薄。对苛政的谴责也往往并不着眼于基本政治制度，而是直指苛捐杂税。这一制度演进过程，便不可避免地催生税收义务观的缺位，是制度本身的恶果。

在这样的内在制度下，也就不难理解逃税被纳税人普遍认同的现象。而这一背景下，税制优化或合理化的最大困难是无法从税制运行的实践中获得税制变迁的准确信息；极端地说，无论什么样的税制体系，纳税人的低遵从率问题都难以解决。在税收义务观念缺乏的制度里，税制变迁的实践往往会走向忽略民众的意思表达。因为既然民众将社会公共事务管理和公共品提供的义务加诸于政府，而在税制变迁中却不问政府履行职责的合理支出限度而一味追求低税，无论什么结构的政府实际上都不可能将这样的民意集合为实际行动的方案。这种非理性便会成为忽略民意的有力“证据”。而一旦政府在运行中忽略民众意思表达的演进方式被固化，其外延往往会无限延伸，危害整个政治体系。

对义务的看法也是与对自由的认识密切相关的问题。哈耶克认为自由是权利和与之相对称的义务。只有将尽享政府提供的公共品和公共服务的自由和权利，与认同为之付出代价、承担义务的观念对等，才能对人们的行为产生约束力。“赋予责任的正当理由，是以这样的假设为基础，即这会对人们在将来采取的行动产生影响，它旨在告知人们在未来的类似情形中采取行动时应当考虑的各种因素”。正如在对平等问题的分析中指出的，由自发性的内在制度决定或者说就是其中一部分的税收义务观，是在内外制度的共同作用下逐渐形成的，其改变也很难通过人为的制度设计一蹴而就。但外在制度可以诱导之，使其能在税制变迁中扮演适当的角色。

从上述分析可以看出，内外制度经常由税制中的直接行为主体发挥作用。因此，下面我们简单讨论征纳双方对税制变迁的影响二、税制关系中的直接行为主体——征纳双方对税制变迁的影响

从直接的征纳关系看，影响税制变迁的主要力量来自于征纳双方。

(一)征收主体的税制变迁动力及对税制变迁的影响

理论界在讨论税制变迁问题时，对征收主体一般有两种完全相反的假设。第一种在分析中将征收主体看作完全符合其职位要求的，其自身利益导向与其职位所要求的行为模式完全一致。在这样的假设下，税制变迁不需要考虑征收者自利所引至的问题和如何以制度约束、纠正其行为偏离的问题。另一种则假设征收主体完全自利。这两种假设实际上在不讨论其外在约束时是无所谓对错的。我们在这里讨论征收主体行为模式，是为了分析在现实的税制变迁中理论假设与实践的背离，因此，需要在我国的现实背景下考察在各种现实制度的约束下征收主体的行为模式及其对税制变迁的影响(征收主体在其标准化的行为模式下，其最为规范和最能恰当地发挥作用的税制变迁影响范围为税制的自恰)。

1．将征收主体看作一个整体，其行为模式和对税制变迁的影响。作为整体的征收主体即税务机关的目标函数是税收收入最大化和可支配的经费最大化。

maxY=aT+C

T：某一特定时期的税收收入；

C：该时期可支配的经费规模；

a是税务机关效用函数中T的权重。在影响税务机关的行为，从而影响税制变迁的过程中，仪的决定是至关重要的。那么，哪些因素会影响a呢?

本质上，a可以看作税收收入的经费转化率。从a的决定看，税法约束的强度对其作为税制变迁的内在动力具有十分重要的影响。当制度约束硬性时，税收收入规模是一个客观的量，即随经济环境的变化而变化，税务机关的弹性余地较小。此时，制度对税收收入增加的需求只能依赖于税制变革,而不是在现有税制框架下的税收机关相关行为的调整(因为其调整的空间已被税法的硬性约束所限制)。在这样的制度下，一般而言，税务机关履行职责所使用的经费不会与其所筹集的税收收入相关。此时，a→O。而如果税收法规对征收机关的约束是软性的，那么，对其工作效率的考核一般通过核定征收任务的方式。此时，maxY与a极度相关，在极端的情况下，甚至税务机关的经费来源完全取决于aT，此时C→O。因此，maxY与a的相关性取决于外在制度的约束，在不同的外在制度下，税务机关的激励机制不同，其在税制变迁中的作用和发挥作用的方式也存在较大的差异。

如果税收法规对征收机关缺乏有效约束，征收机关则有强烈动机扩大税收征收规模。这一动机往往依赖于税制的非规范性变迁，也就是说，不是通过修改税法的法定渠道，而是通过自行调整征纳关系来实现。我国当前理论和实践中所提出的税制改革对策，有不少是在这个隐含前提下讨论的，比如，加强征管、调动征收者的积极性等。在这种情况下，征收机关对税制的规范化演进是一种阻力。首先，作为与纳税人直接发生关系的征收主体，对税制在实践中所处的真实状态，有较为充分的信息，但由于外部机制将其诱向非规范的税制变迁诉求，大大降低了在规范税制变迁中的表达，使得这一在税制变迁中宝贵和不可替代的信息难以获得。其次，非规范性的税制变迁使征纳双方处于对峙的紧张状态，使税制运行成本变大的同时，变迁的试错过程得不到真实的信息反馈，其推进的主观性增强，税制演进中的自适应性调整所发挥的作用变小。而主观性变迁又进一步降低了纳税人对税制的认同。

当税收法规对征收机关具有硬性约束时，a与征收机关可支配的经费间没有直接的相关性；换句话说，征收机关对经费的需求不会直接引发税制变迁的诉求。此时，征收机关对税制变迁的需求，最可能发生在这种情况下：在其工作的开展中，较为准确和充分地了解相关信息，从而产生推动税制变迁的动机。比如，征收中征纳双方的不便利、税收漏洞、纳税人因税制缺乏公平性产生的抵触等，现实中的种种问题所带来的征管工作的低效率，是征收机关推动税制变迁的内在动力。而由于制度的硬性约束，这种动力通过规范性程序发挥作用(其作用通过外在制度产生，前面已做过简单分析)。而当税制变迁不符合或有损其利益时，征收机关有可能会衍生为直接的税制变迁阻力。在税制变迁中这是必须考虑的一个因素。

2．将征收主体看作单个的人，即征收机关工作人员个体对税制变迁的影响。但凡讨论到这样的问题，首先要明确的便是对特定背景下的人的认识。人总是特定制度约束下的人，所以抽象地分析人的善恶及受其本性驱使的行为特征并没有太大的意义。同样，征收机关公务员的行为模式和效用函数受外在制度环境和内在制度的影响，即在这些约束条件下追求利益最大化。好的制度既能使公共利益得以实现，又能使“政治人”的利益、个性、能力得到充分地实现和发挥。假设作为征收主体个人的效用函数为：

MaxY=N+W+X

N：规范性货币收益；

W：非规范性收益；

x：其他收益(如：好的声誉、升迁等)。

正如前面所分析的，税制及相关法律制度对在征收主体这一特定位置上的行为人的约束是硬性的，那么其税制变迁的需求只能诉之于规范的变迁渠道。此时，w→O，N和x共同影响制度中个人的行为，外在制度的合理性和被认同的程度也会影响个人在税制变迁中的作用，如绩效激励的诱导方向。如果个人的职位绩效与其自身的效用最大化目标函数不相容，会激发个人以消极或积极的方式影响税制变迁。从消极的角度看，个人降低工作活力，使税制运行低效率；另一种可能则是积极地寻求税收制度改革。这两种方式都会或多或少地影响税制规范性变迁的路径。

同样，如果外在软约束，征收主体往往以其非规范的个人行为扰乱税制变迁。此时，w在效用函数对个人行为的影响中起着至关重要的作用。其对税制变迁的影响当然主要表现为将其诱向非规范化变迁的路径。此时，w增加的内在冲动往往演化为个人在履行职责时的非规范行为。正如前面分析征收机关的非规范性行为一样，引致的不仅仅是税款流失，而且也为税制的进一步改革留下了隐患。这时，若假定外在约束在一定的时期内并不随行为主体的变化而变化，是一种静态约束，那么，在不断进行的非规范性利益w获得的尝试中，情况有可能进一步恶化。此时能对这种非规范性尝试有所约束的是个人对x利益的诉求，这在很大的程度上取决于内生制度。总之，在软性外在制度约束下，征收主体个人行为呈现出极大的不确定性，影响税制变迁的有序性，为其最优变迁路径选择带来了困难。

(二)纳税人对税制变迁的影响力及作用方式和方向

税制变迁范文篇6

（一）税制变迁对制度安排的路径依赖成本

新一轮税制改革制度安排的路径依赖在一般意义上表现为制度变迁过程中的成本，更深层次的表现为在制度变迁中因解决各种不同利益集团的利益冲突而付出的代价，也可表述为摩擦成本。

1.潜在纳税人利益集团的利益。我国新一轮税制改革的基本特征为：在确保国家财政收入稳定的前提下，在年度和税种之间统筹安排增税和减税的改革措施，实行结构性调整的税制改革。其一，这种增税和减税相结合的结构性税制改革，使一部分纳税人因税负降低而取得利益，另一部分纳税人则利益受损。比如目前我国已经取消了农业税，提高了个人所得税费用扣除额，这会使相应的纳税人得到利益；未来可能开征的物业税，将会增加一部分纳税人的税收负担；其二，内外资企业所得税法合并后，内资企业因所得税税率降低而整体税负下降，外资企业却因部分税收优惠被取消而获利减少，产生心理失衡，因而可能减少在我国的投资。

2中央政府和地方政府的利益。新一轮税制改革带来的中央和地方政府的利益问题表现为：其一，结构性调整的税制改革使税收收入在一定期间相对下降可能会给中央财政和地方财政带来压力，这种压力在中央和地方之间如何化解，比如增值税的转型改革，将会形成中央和地方的利益矛盾；其二，由于新一轮税制改革将在中央和地方之间进行税种的重新划分，致使地方政府和中央政府之间形成利益博弈局面。

3.多种利益集团的利益。在税制改革过程中，除了涉及上述利益集团的利益外，还会出现多种利益集团共同博弈的问题。以我国开征燃油税为例，作为“费改税”的改革措施，政府早就提出了改革设想，并制定了改革的方案。但时至今日燃油税仍未开征，除了近年来油价上涨的原因外，重要的原因在于与该项改革有关的原有利益主体不愿放弃既得利益。在利益均衡没有打破的状况下，博弈的结果只能表现为路径依赖（二）完善税收征管环境及提高税收征管能力的成本

1.税制变迁及税制运行过程中的社会环境。税制变迁及税制运行过程中税务部门征管的社会环境，即税制变迁的外部环境决定着税收征收成本和税制变迁成本。主要包括：其一，公民纳税意识。良好的公民纳税意识，是新税制运行正常的条件。其二，经济组织财务管理规范化程度。经济组织财务管理规范化程度是指财务会计核算体系的完善程度，这将决定纳税人有关经济业务反映信息的真实程度，决定纳税申报的真实程度，决定新税制运行的效果和成本。其三，社会信息管理水平。税收征收管理的水平和质量主要取决于社会化信息共享程度。只有在国家统一立法之下，达到社会化信息共享，税务部门对纳税人与纳税相关的经济业务信息分析和控制才能有可靠来源，保证税源监管到位。其四，社会金融管理水平。在没有完备的社会信用管理体系之下，大量的现金交易，使税务部门对纳税人的资金流无法控制，一方面会形成地下经济，另一方面会产生税收流失，使税制变迁的随机成本上升。

2.税务部门的税收征管能力。税务部门的税收征管能力，实际上是税制及税制变迁的征管内部环境，新一轮税制改革必须考虑对这种能力的路径依赖。税收征管能力主要包括以下因素：其一，税收征管模式。它是税务部门为了实现税收管理目标，由税收征管中的征管组织机构、征管人员、征管形式等要素相互作用形成的组织形式。科学规范的税收征管模式，表现为税务部门较高的征管能力，将降低新税制的运行成本。其二，税收征管信息系统。对纳税人偷逃税问题的控制主要取决于税务部门获取信息的渠道和质量，以及对信息进行分析和处理的手段和水平。其三，税务人员工作努力程度。税收制度能否有效执行，在很大程度上取决于税务人员的执法能力、政策水平以及工作自觉性。（三）政府对新制度规划设计的费用因为制度变迁是用新的制度替代旧的制度的过程，在这个过程中需要对新的制度进行设计，对制度变迁的过程进行规划，并按照一定的程序组织实施.使制度建立起来并开始运行，在这个过程中直接和间接发生的一切费用，都构成制度变迁的成本。新一轮税制改革的成本中制度规划设计的费用主要包括：新税制的设计费用，即为制度设计进行论证和调查研究的费用；新税制提案设计费用等。

（四）纳税人在新一轮税制变迁中的遵从成本

在新一轮的税制改革中。纳税人对新税制必须重新学习、认识和理解，支付一定的培训费用，花费大量的时间和精力。同时纳税人必须更新财务核算软件等等。这一切都将构成实施新税制改革的遵从成本。

二、把握时机，全面推进改革，降低税制变迁成本和路径依赖

（一）全面推进财税体制改革，减少新一轮税制改革中中央和地方政府之间的摩擦成本

新一轮税制改革涉及中央和地方政府的利益调整，为了平衡由于税制改革产生的利益不均.需要配套实施分税制财政体制改革和转移支付制度等相关改革，以保证税制改革的进程和成效。与新一轮税制改革同时推进的分税带财政体制改革，应根据社会和经济事务管里责权的划分，在逐步理顺中央和地方政府分工和职责的基础上，在同－税政的前提下，明确界定税权，统筹兼顾中央和地方政府的利益，充分调动中央和地方两个积极性。

（二）把握税制改革时机，降低新一轮税制改革制度变迁的随机成本

为确保国家财政收入的稳定，避免年度之间财政收入的大起大落，税制改革措施的推出应在收入的增减方向和时间的进度安排上统筹协调。这种协调既体现在一个税种内部，也体现在不同税种之间。对单个税种，在全方位改革条件不成熟的情况下，可以对某些税种要素进行局部调整，逐步予以推进。对于不同税种，在综合考虑改革的迫切性和对财政收入的影响的基础上，合理进行搭配，选择恰当时机予以实施。通过这种策略性的安排，财政上耗用的只是机会成本，而税制改革的力度和财政的承受能力能较好地统一起来，确保税制改革的顺利实施。

（三）提高税务部门的税收征管能力保证新税制的正常运行

税制变迁范文篇7

[关键词]制度经济学；税制变迁；税制；社会福利

在制度经济学视野下研究税制变迁，理论界涉猎者较少。而从有限的相关文献看，主要将税制变迁比照制度变迁的分类分为诱致性税制变迁和强制性税制变迁。笔者认为，这种以政府是否通过颁布法令的方式参与制度变迁作为“强制性”的分界，至少在以下两个方面对强制的理解比较含混：一是没有政府直接介入(以颁布法令的方式)的制度变迁就一定是非强制性的?换句话说，制度的强制性变迁就只有一种形式——政府以法令的方式介入?二是非强制性的制度变迁即是“自发性”的变迁?即在自发和强制之间有没有其他形式的制度变迁?这里的关键是如何理解“自发性”，到底是指个人从自身利益出发自行其是，还是包括没有政府“以法令的方式”介入的所有的行为，如行为人之间的协定性制度或非制度行为，以及旨在推动制度变迁的有组织的行为，同时还包括以非政府的第三方为约束者的行为。

为了避免简单划分政府、强制等引起的混乱，在分析中，从税制变迁的过程和税制变迁所引起的结果的角度，将税制变迁分为四种类型，即：使生产效率提高的税制变迁；改变收入分配状态的税制变迁；重新配置经济机会的税制变迁；使生产效率和社会福利降低的税制变迁。

一、使生产效率提高的税制变迁

(一)使生产效率提高的税制变迁的基本界定

使生产效率提高的税制变迁是指税制变迁在使生产可能性边界发生改变，从而毫无争议地提高生产效率，即达到帕累托效率改进。

“侵占”产权收益的税收，其制度变迁如何引致社会财富毫无争议地增加?其间的衍生过程是：通过税制变迁，使相应的制度安排发生变化，并通过对产权界定的进一步明晰，以及做出有益于产权激励的界定而提高产权收益。从而，在其他条件不变的前提下，生产可能性边界曲线向右上方移动，使各种产权主体在税制变迁中的生产效率均得以提高。也就是说，这一类税制变迁在使社会总所得提高的同时，社会中所有利益主体的收益都或多或少地有所提高(如图1)。

随着税制的变迁，产权收益得以提高，生产可能性曲线从S1→S2，与更高水平的无差异曲线相切，社会生产的均衡点从Q1→Q2，Q2点比Q1点生产更多的A商品和B商品，社会整体所得提高。S1向S2的移动可能是平移，可能是以生产可能性曲线与横轴或纵轴的交点为中心旋转，也可能是向右上方的不规则移动。这取决于税制所引致的产权界定和结构优化所表现出来的生产效率提高的水平和结构。但无论如何，Q2点比Q1点生产更多的产品，这是这一类税制变迁的特征。

(二)使生产效率提高的税制变迁的现实演进和诱因分析

直观地看，税制变迁所引致的生产效率的提高便是以轻税替代重税，因而产权激励递增，导致生产效率提高。进一步分析会涉及比较复杂的过程，也不仅仅是税收负担减轻的问题。作为约束人们行为的制度，税制从一种受到广泛置疑的状态演变为一种被广泛认同的状态(这一过程中有可能并不伴随税负的减轻，甚至还可能增加)。这样的税制变迁也能提高产权激励，从而提高社会总所得。需要特别注意的是，在这一演进中，轻税并不是充分必要条件。

在理想状态下，税制变迁引致生产效率的提高，其诱因无非有三个：第一，社会资源的相对稀缺性变化，税收制度变迁将资源从相对稀缺的领域诱向稀缺程度较低的领域，生产效率得以提高；第二，在资源相对稀缺性不变的前提下，通过税制变迁，使产权结构被导向更优的状态，从而提高产权激励，生产效率提高；第三，政府经由税制变迁，负担起那些对社会经济发展而言所必需，而个人难以提供的物品和服务，在其他因素不变的前提下，使生产效率得以提高。

二、改变收入分配状态的税制变迁

(一)改变收入分配状态的税制变迁的基本界定

税制变迁对收入分配状态的改变不是源于资源相对稀缺性的改变，而是社会福利函数的改变。也就是说，标准的(或者说理想化的)收入分配状态的改变，是指收入分配从A状态向B状态演变，A、B均为交换中的富有效率的点，均是帕累托最优点，即没有任何与价值判断无关的方法可以辩明A和B决定的状态孰优孰劣。税制变迁所引致的这种改变即为对收入分配的改变。这类税制变迁则称为改变收入分配状态的税制变迁。假设A状态为贫富差距比较大的状态，B状态为收入差距较小的状态，如图2：A和B均是富有效率的点。0点是富人在图中的原点，而O''''点是穷人在图中的原点，显然从A点到B点，穷人的福利增进，而富人的福利减少。在A点，除非社会偏好穷人和富人之间收入差距的缩小，否则，无法断定收入分配状态从A→B变化的优劣。

(二)改变收入分配状态的税制变迁的现实衍生分析

通过观察发现，在现实世界里从A→B(也有可能是从B→A)的这类税制变迁经常发生。那么，是什么推动了这类税制变迁?推动影响收入分配的税制变迁的是个人效用函数，以及以个人效用函数为基础的社会福利函数的变化。

社会福利函数是经由集体决策过程将个人利益加总的结果。其关注的焦点是满足甲的个人利益重要还是满足乙的个人利益重要。[3]150社会福利函数一般表述为：

W=f(U1，U2，…Un)

社会福利函数的差异和变迁，主要表现为两个方面：第一，个人效用函数的不同和变化；第二，对相同的个人效用函数以不同的方式集约。也就是说，由于对不同个人的效用函数的重视程度发生改变，从而在集约个人效用过程中给予的权重不同，因而使社会福利函数发生变化。而这又往往源于社会价值判断①的改变。在现实生活中常常可以观察到的情形是，不同集团利益的相对重要性发生改变，现在比过去更重视某些利益集团的利益，税制便向有利于该集团的方向衍生。例如，当社会目标被界定为改善穷人的生存状态，那么穷人或者同情穷人的集团利益受到更多的重视，公共品提供的成本和收益界定被导向有利于穷人的方向。即通过这样的税收制度变迁并没有引致社会所得的变化，也不会引起满足效用函数增长的物品和劳务的变化，但却实现了社会中不同群体间福利的再分配。从本质上看，这一过程直接涉及的是穷、富人分别负担的公共品成本和所能获得的公共品收益的差异，但更为重要的是对“话语权”的重新分配；也就是前面所说的——社会更重视谁的利益。

直观的分析如图3：如果社会达成共识，应该更加重视u：的利益，社会福利函数从W1→W2，与效用可能性边界的交点从A→B。A和B无从比较经济效率的高低，只是在现存状态下，U2获得了比过去更多的福利。

三、重新配置经济机会的税制变迁

(一)重新配置经济机会的税制变迁的基本界定及现实衍生

在生产效率不变的前提下，税制变迁使实际的生产结构发生变化，从而使经济机会被重新配置。

从表面上看，政府对社会中弱势群体的关注似乎有碍效率(主流西方经济学就是这样认为的)。它似乎使一部分资源从“有效率”的生产领域中逃逸出来，使“生产效率”降低、社会所得总量下降；也就是说，生产在一条更低的生产可能性边界上进行。比如对生产中安全的关注(这实际上是对生产过程中处于劣势的直接生产者利益的关注)、对污染的关注(在某种程度上，污染更多是损害低收入者的利益)等。在现实世界里，政府的介入有各种方式，而通过税收制度的变迁形成新的制度安排，从而影响生产结构和人们的行为选择是一种较为常用和有效的方法。比如，通过开征安全税和污染税，用从中获得的资金提供生产所需的安全设施、污染治理设备。这似乎使企业为获得同样的收益不得不负担更多的成本，在投入相同的前提下，似乎社会总所得是降低的(如图4)。政府通过税收介入生产以前的生产可能性曲线为S1，而当开征与安全和污染有关的税收后(假设不影响A产品)B产品(假设B产品是高污染、高危险的产品)的生产成本提高，此时，生产可能性曲线从S1移到S2。与同一簇社会无差异曲线分别相切于E1和E2。E2和E1相比较，在市场不计或者少计污染、危险成本的情况下，被认为生产效率降低。

但是，我们如果换一个角度来分析这一问题，即把安全和污染的减少等看作是社会所生产的产品之一而不是成本。此时，其他产品和安全或污染的减少之间形成不同产品间的选择，从而可以用一条生产可能性曲线来描述二者之间的相关性。而对“两种”产品的不同偏好，使社会无差异曲线有一个不同的结构。现实世界的变化改变人们的观念，如污染对于人们生存环境的威胁导致人们对二者替代关系的观念改变，会使社会生产处于“两种”产品所形成的同一条生产可能性边界的不同位置上，使安全或污染减少与其他产品的相对规模发生改变(如图5)。社会无差异曲线簇IA和IB与同一条安全或污染减少与其他产品间的生产可能性边界相切，表示不同的安全或污染减少与其他产品的组合，但这两种组合没有生产效率上的可比性，即二者有相同的生产效率，无法对两种状态排序。也就是说在某一特定时点上，有多种可能的制度安排，与之相对应也有多种生产可能性曲线。即便给定制度安排，其生产可能性曲线上也存在无穷多个效率无差异的点。那么实际的生产会选择哪一点?或者，哪一点会成为现实制度安排下的生产点?正如第二种类型的税制变迁所分析的，这取决于人们的观念(当然观念的形成本身是社会实践的结果)，并在此基础上形成的个人效用函数及以一定的方式集约成的社会福利函数。集约的方法和权重会带来巨大的差异。

(二)改变收入分配状况与重新配置经济机会的税制变迁的相互关系

那么，改变收入分配状况与重新配置经济机会的税制变迁，其区别是什么?显然，二者均是由于人们观念和态度变化引起的社会福利函数的变化，并最终引致税制的变化”。。但其不同之处在于：首先，从原因看，前者社会福利函数的变化仅限于对社会中不同收入群体态度的变化。这种变化通过个人所得税之类的调节社会收入分配状况的税收结构的变化往往即可达到目标。后者，实际上是由于人们关于“什么样的生产过程才是至少可以忍受”的看法和态度的变化，使生产可能性边界的内涵发生变化。比如在过去的生产可能性边界中不包含安全和污染增加的成本，而由于人们对其认识和态度发生改变，相关制度安排发生改变，这类成本成为必不可少的部分，并经由个人效用函数的改变，引致社会福利函数的改变，使实际的、人们认同的最优生产效率点发生改变。也就是说，虽然两种税制变迁都源于社会福利函数的改变，但前者的个人效用函数并未改变，只是由于人们观念的变化，使效用函数集合为社会福利函数时的权重发生变化。而后者，是个人效用函数本身发生了变化，变为包含了过去不曾包含的“物品”，如安全与污染，从而根据社会效用函数得到的社会无差异曲线有了一个不同的结构(图上表现为形状和走向的变化，而不是平移)。其次，以结果来分析，从某一特定时点上看，引起收入分配状况改变的税制变迁是在同一条生产可能性曲线上，没有任何成本或生产结构的变化，这是经济过程相同规模的产出在不同社会成员间的重新分配。而引起经济机会重新配置的税制变迁，在上述分析中给出的基本界定是，在生产可能性边界不变的前提下，由于人们态度和观念的变化，无差异曲线结构发生改变，从而使实际的社会生产状况不变。那么这里所说的“生产可能性边界不变”的含义，与收入再分配税制变迁中是不同的；也就是说，在这里的分析中，生产可能性边界不变的前置条件是已经发生变化的制度安排。在新的制度安排下，生产成本和人们的效用函数中包含了安全和污染的减少，因此，可以将生产看作是在更多的产出与更多的安全(或污染减少)之间的选择，即安全(或污染减少等)也是能使人们效用提高的“产品”。

四、使生产效率和社会福利降低的税制变迁

(一)使生产效率和社会福利降低的税制变迁的基本界定

这类税制变迁是指，在没有资源相对稀缺性的改变，没有对相同的个人效用函数集约为社会福利函数的权重的变化，也没有个人效用函数本身变化的条件下，在税制变迁中所形成的新的税收制度安排，使生产可能性边界发生向原点方向的位移，从而使社会生产和社会福利在一个更低的水平下达到均衡的情况。比如给予某些利益集团，如某些特殊地区和特殊集团的税收优惠即属此列。

(二)使生产效率和社会福利降低的税制变迁的现实衍生分析

需要进一步分析的是为什么会发生此类税制变迁?没有产权激励增加使政府收入增长，那么是什么力量推动这类“坏的”税制变迁?显然只能在这些因素之外寻找答案。即追求特殊利益的群体，为了获得在某一领域的垄断利润，通过政治程序经游说、宣传等左右社会主流意识的方法(实践中具体因循的路径取决于社会政治制度)，改变税收制度安排，使自身利益得以提高，但却使整个社会的生产效率降低。前面分析产权与税制相互关系时指出，国家对产权的界定不一定会是与社会财富最大化一致的产权最优界定，甚至会安排如垄断之类的无效产权，以获得租金最大化，这些特殊利益集团通过政府推动的这类“坏的”税制变迁即属此范筹。

上述关于四类税制变迁的讨论主要侧重于税制变迁的差异性。实际上，现实经济生活中的税制变迁几乎不可能只具有一种性质；也就是说，在实践中，四种类型的税制变迁之间并没有泾渭分明的界限，税制的“一次”变迁往往兼具几种性质。

[参考文献]

[1]林毅夫.制度、技术和中国农业发展[M].上海：上海人民出版社，三联出版社，1993：28.

[2]焦耘.税制变迁过程分析——强制、利益导向与政治制度背景[J].税务与经济，2009，(4).

[3][美]丹尼尔·W·布罗姆利.经济利益与经济制度——公共政策的理论基础[M].上海：上海三联书店，上海人民出版社，1996.

[4]焦耘.税制及其变迁的效率辨析[J].税务与经济，2007，(3).

税制变迁范文篇8

【摘要】我国现行内外资企业所得税制造成的两税并存的矛盾日益突出。国内各行为主体对如何统一内外资企业所得税存在不同看法革。本文运用新制度经济学的制度成本分析方法，对两税合并政策迟迟不能推行进行了深入分析，认为制度供给成本是影响内外资企业所得税制创新的固有因素，而宪法秩序等外部环境也对内外资企业所得税制创新产生了重要影响，使得国家断定统一税制的成本过高，从而延缓了新税制的推行。

Abstract：Theincomeinstitutionofchina‘shomeandforeignenterpriseisfacingoutstandingproblem.Eachbehaviorcorpushavedifferentviewpointsonhowtounifythetaxsystem.ThistextmakesuseofthecostanalysismethodofNewInstitutionEconomicstofindoutthereasonwhythecombinationoftheincomesystembetweenChina’shomeandforeignenterpriseisslowandwhyitcan＇tbeputinintopractice.quickly.ThistextalsoassertthatthecostistheinteriorfactorsofChina‘sincometaxsysteminnovationofit’shomeandforeignenterprise，whiletheexteriorsystemenvironmentsuchasConstitutionorderhasgreatinfluenceonchina‘sincometaxsysteminnovationofit’shomeandforeignenterprise.Thecentralgovernmentthinksthatthecostofthetaxsysteminnovationishigh，anddeferthenewtaxsystemcombination.

Keyword：HomeandForeignEnterprise；IncomeTaxInstitution；InstitutionalInnovation，；InnovationCost

改革开放以来，我国为了吸引外资，对外资企业实施《外商投资企业和外国企业所得税法》，对内资企业实施《中华人民共和国企业所得税暂行条例》，由此，形成了被专家称为“全球罕见”的内外两套企业所得税制。目前，国税总局的测算实际税率内资企业所得税为22%，外资企业仅为11%。这种差异性的企业所得税制严重违反了税负公平均衡的原则，抑制了我国民族工业和幼稚产业的发展，不利于整个国民经济的整体提高。伴随着我国社会主义市场经济进程的加快，尤其是我国加入WTO后，要求内外资企业享有平等待遇的呼声也越来越高。国家也把推进内外资企业所得税合并的税制改革提上日程。2005年1月始，财政部高调推进两税合并，随后54家跨国公司联合反对，要求暂缓取消对他们的税收优惠政策[1]。一些相关部门和部分地方政府也对两税合并有抵触。在多方力量博弈后，内外企两税合并草案没有提交到今年3月召开的人大会议上审议，我国内外资企业所得税制合并宣告搁浅。

一、制度经济学视角的内外资企业所得税制创新成本及其影响因素

所谓制度创新，是指制度的革新、改革、替代等，可以被理解为一种新的更有效率的制度供给来改进、替代另一种制度供给的过程。新制度经济学认为，制度创新的前提是现存制度之外出现了一种新的潜在收益，而这种潜在收益在现存制度中是无法获取的。只有通过改变原有的制度安排，选择和建立一种新的更有效的制度安排才能获得这种潜在收益。但是，并不是潜在收益出现了，就能进行制度变迁。实际的制度创新的发生还取决于成本问题。“如果预期的净收益超过预期的成本，一项制度安排就会被创新”[2][P274]可见，制度创新的关键在于预期收益大于预期成本。

对于一项正式的制度安排而言，制度供给的成本至少包括：（1）规划设计，组织实施的费用；（2）消除旧制度的费用；（3）消除制度变革阻力的费用；（4）制度变革及其变迁造成的损失；（5）实施成本；（6）随机成本[3]（P130）。

此外，制度创新还受到外部制度环境的影响。戴维斯和诺斯认为，统治者的偏好和有限理性、意识形态刚性、官僚政治、集团利益冲突和社会科学的局限性、国家的生存危机等制约着政府的制度创新行为。戴维？菲尼在他的制度供求分析模型中提出了制度供给外生变量，主要包括“宪法秩序、现在制度安排、现有知识积累、规范性行为准则、公众态度、上层决策的预期收益等”[4]（P155）。

二、当前我国内外资企业所得税制创新成本分析

我国内外资企业所得税制创新是社会主义市场经济发展和中国加入WTO，经济国际化的客观需要，但中央政府处于对诸社会稳定与政治稳定的偏好，过多考虑了影响政府制度供给能力和意愿的成本因素，使得政府主导型内外资企业所得税制创新迟迟未能取得实质性突破。这些成本主要包括：

1、规划设计成本。这是指用于探索、硏究、设计、选择新制度安排的成本。我国内外资企业所得税两税合一的关键，不是“要不要做”的问题，而是“怎么做”的问题，即规划设计问题。新的税制设计决不能简单将其合二为一或相互靠拢，而应该从当前的经济形势出发，遵循公平税负与促进平等竞争、统一税收优惠与规范税制、国际惯例与我国国情相结合的原则，各方面通盘考虑，制定出一套完整可行的所得税法，尽力做到财政收入、外商投资与地方政府利益的稳定与均衡。为此，就必须认真研究、设计制度创新的道路、模式和制度规范，支付较高的设计成本。此外，对于世界各国吸引外国投资的税收优惠政策和较低的企业所得税制的移植和借鉴，也必须支付信息费用和研究费用，这些费用对于微观主体来说也相当高昂。我国早在上个世纪90年代中期就提出统一内外资企业所得税，并且进行了系统、深入的研究和准备，现已初步规划设计好两税合并草案，只待提交人大审议通过。

2、制度变迁的实施成本。改革的实施成本包括公众的反对成本、协调成本、组织成本、试错成本、监督执行成本等。目前中国内外资企业所得税改革的方向仍旧是“简税制、宽税基、低税率”，也就是取消、简化各种所得税方面的优惠，从而扩大税基，在此基础上按照产业和地区来给予优惠。但也会带来一系列问题，如已经成立的外资企业怎么办？过渡期是3年或5年还是按企业的经营期限算？其中可能发生的规避行为怎么办？需要昂贵的学习成本和试错成本。况且我国对外资企业的优惠既是为了弥补我国投资环境的不足，也是为了矫正对内资企业尤其是国有企业的优惠待遇所造成的不公平。时至今日，政府对国有企业明补暗补的情况依然存在，在这种情况下，内外资企业的公平竞争缺乏制度基础，如果取消对外企的所得税优惠，内外资企业在税率上是完全平等了，却可能造成实际上更大、更长远的不平等，必然引起外资企业的反对。这就需要政府在改革的过程中对失益者进行适当的补偿，这些补偿费用形成政府需要支付的制度变迁反对成本。

3、制度变迁的机会成本。制度变迁的机会成本是选择一种制度而放弃另一种制度所必须放弃的收益，这种成本是决定改革取舍的重要依据。我国1991年开始实施的《外商投资企业和外国企业所得税法》是与国际接轨的，在很多制度设计方面符合市场经济的要求。实践证明其方向是正确的，取得过较大收益的。有据资料反映，目前在华经营的外商投资企业超过25万家，全球最大的500家跨国公司中已有450家在华投资，其中在华设立地区总部的超过30家。新的税制的建立有可能是以牺牲旧制度为代价的。统一内外资企业所得税，基本取消按照内资、外资来制定税收优惠政策，转而实行行业性的税收优惠政策，很可能会普遍性提高外资企业税负，从而导致外商投资增长的减速；同时，由于外资企业出口额占全国出口额的55%左右，外资企业税负提高，可能会引起外贸增长速度下降。研究税制创新的机会成本要求我们做出的是这样一种选择，即通过价值对比，挑选一种具有更高价值的制度而放弃价值低的制度。

4、新旧制度摩擦成本。新制度的建立总是不可避免地会使有些人蒙受损失，而不是在没有任何人受损的情况下使另一些人受益。新制度的受益者很可能就是旧制度的受害者，既得利益集团会拼命反对制度创新，形成新旧制度摩擦成本。现阶段，我国企业所得税制创新面临较大压力，主要是既得利益者通过种种手段来维护这些低效的或过时的制度，使得制度创新需要支付的摩擦成本很高。表现为：跨国公司集团不愿轻易放弃已经享受的多年优惠政策，上书游说中央，要求“取消对外资企业优惠政策应有一个5到10年的过渡期”[5]；国内相关部门和东部沿海地区地方政府，把本地区本部门的利益等同于国家利益，似乎取消了这些制度就是损害了国家的利益。一般来讲，需求型诱制性制度创新比政府主导型强制性制度创新产生的摩擦成本要小。但是，当旧制度非被取代不可时，摩擦成本再高也是要付出的，因为付出的高代价可能会产生预期高收益，这一道理完全适用于企业所得税制创新。

5、制度创新的时滞成本。所谓制度安排的时滞性，是指在新的制度需求和制度供给之间存在一个时间间隔。即新的制度供给要滞后于新的制度需求的出现。在任何一个社会形态和社会阶段，由于社会都处于不断的变化之中，所以，适应某一阶段或某一社会情境的制度安排必然随着社会的变化而逐渐失去作用，新的社会情境便需要新的制度安排，而由于人的认知能力、制度“发明”需要时间及新制度的启动存在时间间隔等因素，新制度不可能随着社会的变化而同步调适，因此，制度安排的时滞性是必然的。在一个稳定的社会环境中，由于没有重要的社会变革，所以制度的安排会随着社会的逐步发展而展开，时滞性问题表现得不是很明显，而在一个多变的社会如目前我国的转型社会中，由于整个社会结构都需要调整，因此旧有制度明显不能适应新的市场经济发展的需要，而新制度的产生和有效施行又不可能一蹴而就，因此当前我国制度安排中的时滞性便显得更为明显。这一点对于我国内外资企业所得税制创新而言，也同样适用。

三、制约我国当前内外资企业所得税制创新的外部环境分析

在社会经济发展和制度变迁过程中，影响我国政府内外资企业所得税制创新因素主要有以下几个方面：

1、宪法秩序。宪法秩序主要是指一个国家的宪法和基本政治、经济、法律制度，它也被称为制度环境。宪法秩序通常规定了一国的具体经济制度的总体性质和可能的发展空间，因此，它也决定了制度变迁可能的选择空间。如果一种可能的新制度模式可以有效地获得潜在的外部利润，但这种制度模式超出了一国宪法秩序规定的选择空间，此时，制度变迁或者被迫选择较为低效率的非最优模式，或者去努力改变宪法秩序本身。无论走到哪一条道路上去，对于制度变迁过程来讲，都不可能是最有效率的道路，亦即是成本比较高的道路。这样，一种宪法秩序规定的选择空间的大小就对制度变迁过程的成本产生了影响。2004年，中国宪法修正案草案的例子就说明了宪法秩序与制度变迁成本的相互关系。2004年宪法修正案草案把境外资本纳入了宪法保护范围，对于外资企业的发展而言，这是重大的制度环境的变化，这种变化为外商企业的发展和整个企业制度的变迁开辟了广阔的新空间，我国要合并内外资企业所得税将会适当考虑外资企业利益，可能会降低新税制实施后外资企业需要支付的变革成本。

2、人们的知识积累程度和认知程度。正如拉坦所言，我们拥有社会科学知识越多，我们设计和实施制度变迁就会更有成效。人们对知识的积累程度和认知社会的程度越高，对经济生活和经济过程现状及未来趋势的把握越准确清晰，就越容易以较小的成本设计出制度变迁的目标模式，并在制度变迁过程中根据实际情况加以修正和调整，反之亦然。但是，需要指出的是，人们的认知程度和知识积累往往和学习能力密切相关。在许多情况下，制度变迁只需要将别人已经在实行并行之有效的制度学习借鉴过来，根据自身的情况加以适当的改造和本地化，就可以低得多的成本完成制度变迁的规划设计任务。就我国内外资企业所得税制改革和创新而言，只要我们对于当前内外资企业所得税两税并存的弊端厉害认识越深刻，把握越准；对于我国当前外资企业所得税合并的机遇和挑战把握越准确清晰，就越容易以较小的成本设计出制度变迁的道路、模式和制度规范。同时，我们也可以通过系统、深入的研究，借鉴世界各国吸引外国投资的税收优惠政策和较低的企业所得税制，根据自身的实际情况加以修正和调整，也能以较小的成本完成新税制的规划设计工作。

3、现存制度安排。根据诺斯等人的“路径依赖”理论，在制度创新中存在着报酬递增和自我强化的机制，形成“路径依赖”（pathdependence），即制度变迁一旦确定在某一方向上，其自我强化机制的作用会使制度变迁在既定的方向上持续发展。因此，“人们过去作出的选择决定了他们现在可能的选择”[6]（P1）。一方面，原有的初始制度选择会强化现存制度的刺激和惯性；另一方面，现存制度安排会形成一个既得利益集团或一种既得利益格局，而既得利益集团会增加制度变迁的谈判费用，造成制度变迁阻力。实际上正是由于路径依赖的惯性使得我国内外资企业所得税制创新迟迟不能实现。首先，我国改革开放20多年，在特殊的税收优惠政策，吸引外资和对外贸易都保持了高速增长，成效显著，政府容易被现存制度安排的绩效所误导，害怕或者不忍心变革原有的制度安排，认为只要沿着前一轮变迁的路径继续往前走，就会不断完善制度；其次，我国内外资企业所得税合并后，外资企业的所得税将有所提高，这对外商投资企业来说意味着收益的减少；对东部沿海外向型经济地区而言意味着外资增长速度和对外贸易增长的速度的减缓；对某些政府部门以及涉外工作人员而言意味着政绩（收益）的减少，必然会反对新的制度安排。

4、非正式约束。制度创新是经济主体追求外部利润最大化的行为结果。只有当经济主体对一项制度的安排和结构的预期成本少于预期收益时，一项制度安排才会被创新。而经济主体对制度的成本－收益的看法，则要受意识形态的影响。因为人们是通过成本－收益分析来获得最大化收益的，而意识形态通过改变经济主体的偏好体系，对成本和收益的值具有直接的决定作用。“从随机观察中可以发现，个人在成本－收益计算中仅以获得更多的尊严作为利益取向的行为模式是广泛存在的”[7]（P60）长期以来，国人普遍存在“中国经济的发展还需要外资的拉动”的惯性思维。但现实情况是，中国目前真正缺少的并不是资金，而是投资机会。银行有十几万亿人民币的储蓄找不到合适的投资机会，因为竞争的不平等，总额超过3万亿人民币的外资享有了“超国民待遇”的投资机会。由于税收政策的不平等，居然出现了数额巨大的“假外资”。给外资以“超国民待遇”的另一个重要的理由，就是外资的到来将带来技术进步。但不久前商务部对外经济研究院跨国公司研究中心的《2005跨国公司在中国报告》却披露了一个相当惊人的事实：“大量外商直接投资带来的结果是核心技术缺乏症！”以市场换技术的初衷并没有变成现实。由此可见，非正式规则改变的滞后程度已经与内外资企业所得税创新需求形成了矛盾和冲突，这种正式制度创新需求与非正式制度不协调带来的矛盾和冲突必然加大制度变迁的成本，延缓新税制的实行。

四、结论

综上所述，创新成本与创新收益的比较关系是制度创新能否发生的关键。所以，合乎逻辑的结论就是，进行任何类型的制度创新，除了要最大限度地增加创新收益（选择收益尽可能大的制度创新）之外，都必须同时尽可能减少制度创新成本付出。如果可供选择的创新方案无法避免有人受损，创新面临利益受损者的抵制乃至反对，那么就应该采取某些适当的补偿办法，使利益受损者的损失限于其可承受的范围之内，并使之相信制度创新将最终增加他们的利益。这样，这些人就可能缓解其对制度创新的抵制态度，甚至加入支持创新的行列。就此次内外资企业所得税合并而言，54家享受超“国民待遇”的跨国公司不愿承担税制创新的成本，上书国务院反对新税改；一些相关部门和部分地方政府由于担心调高跨国公司企业所得税后影响FDI的进入，影响政绩、GDP增长，也对内外资企业所得税合并持保留态度。在这种情况下，中央政府一定要遵循成本－收益分析的基本原则，统筹考虑税制变革利弊得失，协调照顾方方面面的利益，使改革带来的风险和负面效应降到最小。

参考文献：

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[5][齐雁冰。所得税并轨阻力来自内部54家外企反对新税改？[[EB/OL]].北京青年报电子版。2005年01月15日

税制变迁范文篇9

[关键词]生态税制制度经济学税收制度

从凯恩斯主张政府干预经济以来，税收就成了政府宏观调控的重要手段。随着生态恶化,循环经济理论的发展,税制理论的研究视野得到再一次拓展。在这种大背景下，我国学者纷纷从生态保护的角度研究生态税制。但是,事物的多样性使得同一事物从不同的视角分析有着不同的内涵。本文试着从制度经济学的视角，来进一步认识生态税制，加深对其产生的必要性的理解。

一、生态税制和税收制度

新制度经济学认为，制度（institutions）是指约束人们的行为的规则体系，并可具体分为正式规则和非正式规则两部分。正式规则是指人们有意识制定的一系列政策法则，它是由权力机构来保证实施的，如法律、法令、合同、章程等。非正式规则是人们在长期交往中无意识形成的，具有持久的生命力，并构成代代相传的文化的一部分，主要包括价值观念、伦理道德、社会习惯和意识形态等。那么，可以说生态制度就是人类针对生态需求的无节制和伦理缺失，而导致在生态需求大于生态供给的情况下，将生态因素引进制度安排，形成的行为规则体系，它具体可分为生态正式规则和非正式规则两部分（见下图）。

可见，生态税制只是生态制度正式规则的一部分，它不仅具有传统税制的特性，还具有生态补偿功能；它是依据税收是否具有生态性的标准进行划分后形成的一种税收制度，并不是一个独立的税种；它也不是取代现行税制的一种新税制。例如，燃油税按课税对象的不同，它属于流转税制；按税收是否具有生态性，它又属于生态税制。因此，生态税制设计的真正意义不在于取代原有税制，而是要将生态保护原则纳入原有税制的基本原则之内，贯彻于原有税制中的税种分类，并在各个税种的相互配合中体现出税制的生态性。这并非过于超前的设计，而是频频发生且日益加剧的各种生态危机，导致了这种税制设计的必要性和紧迫性。

二、生态税制产生的必要性思考

任何事物都不是凭空产生的，都有一个“源”。生态税制也不例外，那么生态税制是怎么产生的呢？我们不妨从制度经济学的视角来思考一下。

现代社会中的生态问题涉及到两个方面：一是人和生态的关系:二是人类之间的关系。人和生态的关系表现为人和生态的冲突和互动;人类之间的关系表现为使用和分配生态资源时的冲突和互动。最重要的是，一旦人类在使用生态资源出现紧张时，就会导致人和生态资源之间的紧张。例如，我国北方地区缺水的原因更多的是当地企业、工业污染和居民的不合理用水，导致了人和水资源的紧张。相应地，解决生态危机的方法通常有两个方面：一是工程治理，就是通过建造一些生态工程如自然保护区、“南水北调”等来改变人和生态的关系；另一就是建立制度，规范人们行为，达到生态资源的合理配置。可见，前者涉及技术，后者涉及制度，而技术的发展是离不开制度环境的。

科斯认为，只要在交易费用为正的情况下制度更重要。制度是一个在长期的博弈过程中，利益各方达到一致的方案，它应该考虑到各方的利益而不是一方的利益。在今天，“利益各方”不仅包括人，而且包括生态。生态资源是一种特殊的公共物品，它的消费不仅具有明显的外部性，还直接关系到人类赖以生存的物质基础，这就决定了其必须由政府来干预供给。税收又是政府干预经济，配置资源的重要手段。因此，从这种意义上说，生态税制的产生就不可避免了。

此外，制度变迁就是从效益较低的制度到效益较高的制度的转变。制度的效益是针对一定的制度环境而言的，当制度环境发生变化，制度的变迁就不可避免了。凡勃伦认为：“制度必须随着环境的变化而变化，因为就其性质而言，它就是对这类环境引起的刺激发生反应的一种习惯方式。而这些制度的发展也就是社会的发展。今天的制度，也就是当前公认的生活方式。”那么，生态资源消费的“免费搭便车”和“公共地悲剧”的普遍存在，与生态资源天然供给的不足，造就了当前的税制环境，而税制环境的变化就要求税制的再次变迁。因此，生态税制的产生也是税制变迁的必然要求。

三、生态税制的制度观

1.生态资源产权分析。生态资源不仅具有不可再生的特性，更重要的是具有一般公共物品的特征。因此，它应该是一种公共产权，不同于私人产权，确切的说，是国有产权即由国家所拥有，由政府及其人来行使的产权。

德姆塞茨认为，公共产权存在巨大的外部性问题。首先，公共产权往往过分强调当代人的索取权，赋予其超过经济要求的权重。其次，公共产权条件下，外部性问题向内部转化的交易成本较大:一是所有者数量的增加，增大内部化的成本；二是没有明确的产权主体，使得责任很难追究。柯武刚和史漫飞也特别强调，“产权并非物质对象，而是一些在社会中受到广泛尊重的权利和义务”。因此,政府作为公共产权的人，就有必要去履行其应尽的义务，采取必要措施解决生态资源产权外部性问题。那么，作为政府宏观调控的重要手段——税收制度，将维护政府自身产权的任务——保护生态资源纳入税制也就成为天经地义的事了。

2.生态税制的正式规则与非正式规则。简单地说，生态税制是约束人们过度消费生态资源的规则体系。它作为社会“规则”的一部分，当然也就有正式规则与非正式规则之分。其正式规则就是现行税制中具有生态功能的税收和税法等内容，其非正式规则应锁定在生态税制的价值观念、纳税意识等内容，它表明人们对税收生态性的认识程度，决定人们在一定时期对税收具有生态性的遵从心理和遵从程度。制度经济学认为，制度的正式规则是在非正式规则的基础上形成的，非正式规则是正式规则有效实施的环境条件，有效运作的土壤。正式规则只有在社会认可，即与非正式规则相容的情况下，才能发挥作用。在实际社会经济生活中，正式规则与非正式规则对经济发展的“共同影响”是很难分割开的。

因此，生态税制的构建过程中不能仅仅重视生态税制的先进性，集中在生态税制正式规则的设计制定上，还要考虑生态税制非正式规则的现实状态，即当前人们对税制具有生态性的认识和包容度。只有恰当协调好生态税制的正式规则与非正式规则的关系，才能使通过法律形式建立起来的生态税制达到预期的目标。

3.生态税制的制度功能。新制度经济学认为，制度都是具有一定功能的，制度的功能就是为个人追求自身利益最大化的行为提供一个框架结构和约束规则。舒尔茨认为，制度的基本功能是为经济活动提供便利和服务，每一种制度都有其特定的功能，因而具有特殊的经济价值。所以生态税制应当具有功能，并且表现在以下几方面：

(1)提供激励机制。人与自然的和谐需要依靠生态技术的变迁。而技术的变迁与制度的创新有很大关系，制度的创新会导致技术的进步。同理，生态税制也会激励社会生态技术的发展。没有生态税制对企业超标排污的限制，就没有企业主动提高生产技术的动机，更没有生态技术推广和应用的市场，最终发明和创造该技术的组织或人得不到相当物资的激励，失去进步发明创造生态技术的动力。

(2)降低生态交易费用。交易费用是不同于生产费用，它的产生与人或经济组织的有限理性和机会主义行为是分不开的。例如，污染河流的造纸厂对附近的村庄农田种植产生了影响，当没有生态税制介入调解时，个别农民的有限理性使得双方达成谈判协调的可能性很小，即使达成合约，造纸厂的投机行为使得履行合约的风险加大，最终增加了生态交易费用。因此，在一定程度上，生态税制能有效地降低生态营销的不确定性，抑制经济组织的投机行为，从而降低生态交易费用。

税制变迁范文篇10

关键词：县乡财政困难；省以下分税制；事权；财权；财力

Abstract:howtoresolvethefaceoftheabolitionofagriculturaltaxinthenewsituationoffinancialdifficultiesincountiesandtownships,thecurrentdomesticacademiathereweretwodifferentpointsofview,aviewthatshouldcontinuetoimplementandimprovethetaxsystembelowtheprovincialleveltoaddress,andtheotherstressesTo"localconditions"andcannotbeunifiedintheprovincefollowingtheimplementationofthetaxsystem.Inthispaper,thesetwoviewsarecomparedandcomments,bothtoclarifysomeofthesubstantivedifferencesandtofurtherexplorethefaceofthefinancialdifficultiesofcountyandtownshipfinancialsystemreformshouldgo,whatkindofroad.

Keywords:financialdifficultiesofcountiesandtownships;taxsystembelowtheprovinciallevel;powers;intellectualpropertyrights;financial

前言

我国近年来县乡财政困难的现象已是不争的事实，尤其是在2006年全面取消农业税后，县乡财政运行困难的局面更加严重，特别是中西部地区以农业为主的县乡财政更是到了“寸步难行”的地步。在全面取消农业税的新形势下如何应对县乡财政困难，财经理论界做了大量的研讨，其中最核心的争论焦点是为解决县乡财政困难，对省以下分税制还要不要贯彻的问题。近期，财政部财政科学研究所的几位学者——贾康和刘尚希等在《中国改革》等期刊中发表的几篇论文分别代表了两种不同的观点，具有典型性，他们把对这个问题的讨论推向了一个新高潮。本文就将以这些研究为基础，对这几位学者的不同观点进行总结、比较、评述，并进一步深入分析面对县乡财政困难分税制改革究竟应该走向何处。

一、分税制与县乡财政困难之间的逻辑关系

县乡财政困难之所以和分税制相联系起来是因为两者之间有内在的逻辑关系，县乡财政运行普遍较困难与分税制改革进程是密不可分的，从分税制改革实行的结果来看，这主要表现在两个方面：首先，分税制改革使事权有所下移而财权、财力则有所上划。全国财政收入中中央所占比例上升而县乡所占比例下降[1]，同时义务教育、农业基础设施、基层医疗卫生事业等一些刚性很强的事权却仍由县乡政府承担。这造成了县乡政府事权与财权、财力比较严重的不统一性。其次是转移支付制度的不完善。完善的转移支付配套措施是在分税制下实现公共产品与服务均等化的一个内在要求。分税制改革以来，转移支付制度由于沿用基数法、加上支付不透明、不公平、不规范等原因导致其与公共产品和服务均等化目标相去甚远。因此，这种不健全的转移支付制度更加剧了县乡财政困难局面。

当然，县乡财政困难并不能完全由分税制改革这个单一的因素来解释，县域经济发展缓慢、财政供养人员过度膨胀等都是不可忽视的原因，但从事实上看，目前的分税制无论如何是引起县乡财政困难的一个主要体制性因素，这一点是不可否认的。因此，分税制也自然成为了研究解决县乡财政困难问题的逻辑起点。

二、对两种不同观点的简要概述

从1994年实施至今的分税制，只是比较完善地确定了中央政府和省级政府间的财政关系，但是对省以下各级政府（市、县、乡）的财政关系则并没有形成系统的制度安排。面对县乡财政困难，应该如何改革尚未完善的省以下各级政府的财政关系，这成为了争论的焦点。对于这个问题的看法大致分两种：一种观点认为，分税制只适宜于中央和省之间，而省以下不宜提倡都搞分税制，实行统一的分税制不能解决县乡财政困难问题，只有因地制宜、区分发达和不发达地区实行差异化的省以下政府间财政体制才是出路，刘尚希等学者是持这种观点的典型代表，贾康研究员形象地把这种思路和主张概括为“纵向分两段．横向分两块”；另外一种观点则认为，县乡财政出现困难的原因并不在于省以下实行了分税制，而在于省以下分税制还没有完善，没有真正进入轨道，所以实行统一的分税制、在省以下将分税制贯彻下去才是解决问题的有效办法。为此，必须要积极推行政府行政机关的“扁平化”，即“省管县”和“乡财县管”等改革试验，从而为分税制在省以下的贯彻创造配套条件，贾康等学者是持这种观点的典型代表。概括地说，从是否赞同通过贯彻省以下分税制来解决县乡财政困难的角度，就可以简略地将以上两种观点区分开来。

三、两种不同观点的主要实质性分歧

1，是分税制制度本身还是分税制的不完善造成了县乡财政困难

前文已经说明了分税制与县乡财政困难两者之间存在着逻辑关系，两种观点也都不否认这个关系的存在性，在这一点上双方看法是一致的，他们的分歧主要在于如何认识现行的分税制与县乡财政困难的因果关系中“因”的实质。以刘尚希为代表的反对通过贯彻省以下分税制来解决县乡财政困难的学者认为县乡财政困难的“因”是分税制制度本身的内在缺陷，因而分税制不适合作为省以下政府财政关系的统一制度安排，所以应该在反思分税制的前提下重新设计合适的体制，而不能“一刀切”的推行分税制。相反，支持通过贯彻省以下分税制来缓解县乡财政困难的学者，如贾康等则认为不可以将县乡财政困难归咎于分税制的制度本身，县乡财政之所以遇到困境是由于目前省以下的分税制并没有完善，分税制本身应有的作用还没有发挥出来。相反，倒是因贯彻分税制不完全而产生的以“讨价还价”为特征的五花八门、形式各异的“包干制”和“分成制”才造成了县乡财政困难。在他们看来，县乡财政困难的“因”是目前省以下分税制的不完善性。

2，“财权同事权匹配”重要还是“财力同事权匹配”重要

事权、财权和财力是分级财政理论的三个核心概念，简单的说，事权是指某一级政府所赋有的履行一定经济社会职能的责任和权利的统一，财权是指某一级政府为了履行事权而需要相应拥有的财政管理权限（主要是财政收入权），而财力是指某一级政府可以支配的财政资源的大小。分税制的本质要求是“财权同事权匹配”，事权决定财权，财权保障事权，因而事权和财权具有统一性，某一级政府有多大的事权也就相应地决定了它应该有多大的财权，不论这一级政府是省政府还是市政府或是县乡政府都必须遵循这个原则，而绝不可认为财权的合理配置是不重要的，这是省以下分税制支持方的观点。但反对方则认为，县乡财政有它们的特殊性，仅仅强调“财权同事权的匹配”是不够的，这是由于对经济欠发达地区，因为税源单薄，无法组织到与事权相对称的财力，难以保障事权的履行，所以“财权同事权匹配”原则在此就不那么适用了，因此“财力同事权匹配”原则更加具有实质性意义。

3，应该“因地制宜”还是应该“统一体制”

基于分税制本身不适合作为省以下政府财政关系制度安排的认识，并根据分析我国现阶段区域经济发展差异现状而提出的“财力同事权匹配”原则，刘尚希等学者认为：体制的统一性与区域的差异性产生了矛盾，使得解决县乡财政困难的政策打了折扣。所以分税制应主要在中央与省一级间实行，而省以下财政体制不宜“一刀切”地提倡搞分税制，可由各省“因地制宜”地设计省以下体制，关键是要达到财力与事权的对称，使各级政府能够有效地履行其职责。省以下体制可以兼容分税、分成、分享等多种方式，从而形成分税制财政体制大框架下的“双层模式”。与此相对，基于对省以下分税制的不完善性导致县乡财政困难的判断和对“财权同事权匹配”这个分税制基本原则的坚持，贾康等支持省以下分税制的学者则认为：分税制为基础的分级财政是市场经济新体制所要求的财政体制配套，需要在统一的市场构建中，逐步使之上下左右贯通运行。以“落后地区和发达地区”或“农业依赖型县乡和非农业依赖型县乡”为划分，选择性地走分税制与非分税制的不同路径，既不符合培育统一市场要求消除“块块”制度壁垒和十六届三中全会“创造条件逐步实现城乡税制统一”的取向，实际上还很容易陷于“讨价还价”的陷阱和发生较严重的扭曲变型。因此，贯彻统一的分税制是改革的必由之路。

四、对两种不同观点及其分歧的评述

“财权同事权匹配”是分税制的内在要求，在一个经济发达且区域发展比较平衡的市场经济国家，只要依据事权将财权合理地配置好，那么同时也就基本上可以保证“财力同事权匹配”，这是因为在税源足够丰裕的情况下，财力大小与财权大小是成正比例关系的，“财权同事权匹配”实际上就等价于“财力同事权匹配”了。但是，我国是一个尚处在社会主义初级阶段、市场经济不发达、区域发展又十分不平衡的发展中国家，因而上述等价性就不能简单地成立了。在经济发展落后、税源严重缺乏的地区，即使安排足够大的财权，也不能够征到足够多的税收，没有了丰裕的税源，履行事权、配置财权和汲取财力之间就常常受困于“巧妇难为无米之炊”的困境，这种困境在县乡政府要比省市政府明显地多。正是出于对这样的特殊国情的考虑，一部分学者提出了“财力同事权匹配”对县乡政府意义重大的论点，这种论点本身应该说并没有错误，但是如果以此进一步得出“财力同事权匹配”比“财权同事权匹配”更加重要的论断、甚至否定“财权同事权匹配”原则并直接寻求“财力同事权匹配”则有失偏颇，因为目前分税制下财力不能满足履行事权需要主要是由于税源的不丰裕造成的，把县乡财政困难归因于分税制体制本身是不合理的。相反，“财权同事权匹配”至少在制度安排上保证了县乡政府获得与履行事权相应的汲取财力的权利（即财权），至于能不能够汲取到和汲取到多少取决于客观经济条件而不是制度安排所可以做到的。所以，“财权同事权匹配”这个原则不应该因为寻求“财力同事权匹配”而被抛弃。

上述分析并没有考虑转移支付的因素，而转移支付是分税制的一项重要匹配措施，在我国经济发展的区域差异性造成“财权同事权匹配”和“财力同事权匹配”不等价的情况下，如果可以通过完善的转移支付制度来消除区域发展的不平衡性，那么事权、财权、财力仍有可能实现统一。但是在现实中，由于分税制只是将中央对省级政府的转移支付制度进行了规定，而省对市、县、乡的转移支付却缺乏统一的安排，因此造成了转移支付并不能够有效地发挥补助县乡政府财力不足的作用。由此可见，除了税源的不丰裕这个客观原因外，转移支付不到位是导致县乡财政困难的另外一个主要原因。所以，要实现“财力同事权匹配”，还得依靠转移支付制度的完善。在加大力度完善转移支付这一点上，两种不同观点是一致的，但是它们在转移支付应该建立在什么样的财政体制框架下则存在明显差异，省以下分税制的支持者认为它必须建立在分税制的基础上，而认为要实行“因地制宜”县乡财税体制的学者则认为应该建立在“双层模式”上（即兼容分税、分成、分享等多种方式的财税体制）。作者认为，建立在不同体制框架上的转移支付的性质是有本质区别的：简单地说，分税制下的转移支付是制度约束和规范下的财力再分配，而“双层模式”下的转移支付则是“讨价还价”模式下的财力再分配。可见，同样是为了达到“财力同事权匹配”的目标，两者的路径、方式是不同的，前者应该比后者更加有效，这是因为前者通过制度来约束上级政府对县乡政府的转移支付行为，而后者则没有这样的硬约束，于是从长期看必然倾向于使上级政府凭借高一级的行政权利来赢得“讨价还价”中的优势地位，这样，处于劣势的县乡政府就难以得到有保障的转移支付。在“政策经济”逐步向“制度经济”转变的趋势下[2]，将转移支付建立在分税制的基础上是必然取向。

从以上分析中已经可以看出，两种不同观点碰撞的本质是在地区差异性下县乡政府“财力同事权匹配”和“财权同事权匹配”的不等价性如何有效解决的问题，即到底是通过绕开“财权同事权匹配”原则、搞差异化的“双层模式”来解决，还是通过革除“分成”、“分享”等不规范体制从而继续深化与完善分税制来解决。到底应该走什么路，这需从以下几方面考虑：第一，从适应市场经济的客观要求来看，除了分税制外，要处理好政府与企业、中央与地方的两大经济关系是别无他途的，只有分税制可以从根本上保证企业市场竞争的公平性和实现各级政府间稳定的财政关系；第二，根据制度经济学理论，任何制度变迁都是有成本的，过高的变迁成本（尤其当它超过变迁的潜在收益时）甚至会遏止制度变迁的实现。目前的省以下分税制还非常不完善，如果按照贯彻分税制的道路去解决县乡财政困难问题，最终必然涉及压缩政府财政层级和行政层级，在政府规模具有内在扩张动力的条件下，走这条制度变迁道路在未来必定会遇到巨大的“阻力成本”，而“双层模式”由于不触动政府层级改革问题，变迁成本相对较小；第三，从经济发展的长远趋势看，随着县域经济的发展和区域差距趋向缩小，落后地区的税源会不断扩大，此时事权、财权和财力三者之间就逐步具有了内在的统一性，在这种情况下，财权合理配置的效应就可以从隐性转为显性，只要财权能够合理配置就能够保证汲取到足够多的财力来履行事权，如果有短缺部分也完全可以由转移支付来满足，这样在长期中分税制的优势就完全体现出来了。

五、结论与政策建议

面对县乡财政困难，我们面临着是继续在省以下贯彻、完善分税制还是“因地制宜”地实行“双层模式”的抉择，本文认为：从适应市场经济的客观规律、从经济发展的长远趋势看，坚持省以下分税制是必由之路，但是完善省以下分税制需要一系列相关的配套体制和措施，涉及经济、政治的多个方面，不是一蹴而就的过程，因此要把各方面影响因素都考虑到，做好统筹规划，具体而言：

1，首先是要合理配置县乡政府的财权，使其财权与事权基本对称。这可以从两方面入手，一是重新调整事权划分，把某些事权上移，例如农村义务教育作为纯公共物品，由中央政府或至少由省级政府为主体来提供更合适；二是根据重新调整后的事权给县乡政府配置相应的税基，适当安排各地的税种选择权、税率调整权和收费权等。通过这两方面措施可以扭转事权下移而财权、财力上划的局面。

2，其次是完善财政转移支付制度，实现均等化的目标。为此要打破转移支付分配方法上的基数法，尽早运用因素法，排除人为因素的干扰，增加透明度和可预见性，而这要求明确转移支付的总体规模，确定中央、省级和市级政府所应承担的责任与支付规模。除了“纵向转移支付”外，以“对口支援”等方式存在的“横向转移支付”也需要发展。

3，再次是通过行政机构改革来解决我国当前五级财政与分税制不相容的局面。为此，要先控制县乡财政自身供养人员的规模，再次要推进省以下财政层级的减少，最后是在压缩财政层级的基础上达到减少行政层级的目标，总之就是按照“中央、省、县”三级构架的原则去贯彻与分税制相适应的政治体制改革。

4，最后还必须关注改革中的制度变迁成本。为此，应该遵循“渐进”的思路，在条件比较成熟的地区先行试验、再逐步推广到其它地区。在过渡期中，“分税、分成、分享”体制仍将在一定时期内存在的客观事实是不容否认的，虽然这种体制最终将被取代，但在“渐进”改革“远水难救近火”的情况下，它们的存在也不失为暂时缓解燃眉之急的可行办法，同时也有利于减少“摩擦成本”，关键是不能把它们长期凝固化。

当然，解决县乡财政困难，财政体制改革是一个重要方面，但是要从源头上彻底摆脱困境，最根本的还是要发展生产力、培育县域经济，这是解决县乡财政困难的根本途径，也是分税制发挥功能的物质基础。

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