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cpa审计知识点十篇

时间：2023-08-18 17:50:04

cpa审计知识点

cpa审计知识点篇1

【关键词】:审计质量内部影响因素

审计质量是指审计业务的优劣程度,即审计结果达到审计目的的有效程度。审计质量是审计服务的关键,其质量高低一方面对审计报告使用者产生重大影响,另一方面也直接关系到审计事业的生存与发展。因此,分析审计质量的各种可能的影响因素具有重要意义。审计质量的影响因素众多,CPA和会计师事务所作为CPA审计服务的主体,是审计报告的直接提供者,对审计质量的高低负有重要的责任。

一、我国CPA审计质量现状分析

近年来CPA审计质量问题受到理论界与实务界的普遍关注,证券监管部门也为提高CPA审计质量采取了诸多措施,但是我国CPA审计质量却不高。这主要体现在;近几年我国证券市场上爆发了大量上市公司造假丑闻,而相关CPA作为会计信息的鉴证者却未能揭示客户公司存在的问题,在审计意见类型的选取上更倾向于无保留意见。一般来说,非标准审计意见的审计质量比标准审计意见的审计质量要高。

二、CPA对审计质量的影响

1、CPA的专业胜任能力对审计质量的影响

GPA的专业胜任能力是审计工作的基础,是审计质量的决定性因素之一。要获得和保持专业胜任能力,CPA需要具有专业知识、掌握审计技术方法和具备良好的职业判断能力。具有专业知识是CPA从事审计工作的前提,各部分知识的深度、广度决定了CPA专业素质的高低。而CPA专业素质的好坏与其审计业务能力成正相关关系-熟练合理地选择和运用审计技术方法有助于审计业务的正确处理,此外,会计是一项人造系统,对会计信息的审计需要CPA充分发挥主观能动性,进行大量的职业判断,所以职业判断是CPA最重要的执业技能。

2、CPA的独立性对审计质量的影响

独立性是审计服务的灵魂,是审计质量的y,--决定性因素。独立性要求CPA具有实质上和形式上的独立。CPA在发表审计意见时,如果不能保持实质上的独立,其审计质量将得不到保证,但如果只是没有保持形式上的独立性,则不—定导致其审计质量低下。

3、CPA的“理性经济人”思想对审计质量的影响

在市场经济环境下,CPA作为市场参与的主体,运用理性经济人思想、考虑成本效益原则、降低审计成本、提高审计效率以追求自身利益最大化本无可非议。但是,由于目前我国审计市场不规范,各项监管机制等的缺位,造成CPA违反法规被发现或发现后被惩罚的机率很小,但是预期的收益却很高。那么CPA的理性经济人思想就很可能促使其为了个人利益而做出有损审计质量的事情。

三、会计师事务所对审计质量的影响

1、会计师事务所的组织形式对审计质量的影响

会计师事务所作为审计活动主体——CPA的载体,其组织形式将对CPA的风险意识和价值取向产生重要影响,进而影响审计质量。目前我国实务工作中,绝大多数会计师事务所实行有限责任形式。这种组织形式的最大缺点就是CPA承担的责任是有限的,这一方面可能弱化CPA的职业谨慎意识,造成不应当的审计失误或失败。另一方面降低了风险责任对其职业行为的约束,导致CPA可能会为了个人利益降低审计质量,损害社会公众的利益。

2、会计师事务所的规模对审计质量的影响

一般来说,会计师事务所的规模与审计质量呈正相关关系。即事务所的规模越大,审计质量越高。它主要是通过影响事务所的声誉、审计失败成本和CPA的独立性与专业胜任能力来影响审计质量。首先,“大所”的审计失败成本更高,所以“大所”有更强的独立性以提供高质量的审计报告。其次,规模大的会计师事务所易于吸收更多的专业胜任能力强、执业经验丰富的CPA,易于进行合理的人员结构安排,进而提升整体执业能力、提高审计质量。吕先锫等通过对2005年的行业数据进行实证分析,也证明了当上市公司由“大所”审计时,被出具非标准审计意见的可能性更大,说明“大所”的审计质量总体上来说是高于“小所”的。

3、会计师事务所的组织文化对审计质量的影响

cpa审计知识点篇2

当前，我国会计信息披露监管采用的模式是以集中监管为主、自律监管为辅的混合监管模式。政府有关部门如财政部要参与到会计市场的管理当中，并且要在会计信息的披露监管过程中占具主导地位，注册会计师（cpa）协会和会计师事务所等民间组织或自律性组织则是协助政府监管。

众所周知，cpa行业监管有利于增强社会公众对上市公司披露的会计信息可靠性的信赖程度，并且可以适当降低会计信息的使用者使用这些会计信息进行投资决策带来的风险，起到了保护投资者、债权人和其他信息使用者的利益，保证了我国证券市场能够公正地健康地发展。政府在会计信息监管中扮演着重要的角色。但是近些年披露的上市公司在会计信息披露方面的违规违纪案件，可以发现绝大部分都与cpa的执业行为不规范有关，cpa行业的监管仍待加强。

一、现阶段注册会计师行业监管存在的问题

（一）cpa和会计师事务所的审计独立性仍显薄弱

我们知道，上市公司会计报表审计过程中存在着委托人、被审计审计与cpa三者之间的“双重”委托关系。被审计人是上市公司的经营者，委托人是股东；而cpa则是替委托人对被审计单位的经营活动进行审查，cpa与委托人之间又构成了第二种委托关系，当然第二关系的存在以第一关系的存在为前提的。事实上，cpa的人地位决定了委托人同样面临cpa为增加自身利益而与经营者共谋的风险。

（二）审计市场的结构不合理

我国审计市场结构的显著特征是会计师事务所规模较小，并且市场集中度比较低。根据各地方注册会计师协会上报的数据统计，截至2011年底，全国共有会计师事务所7976家、注册会计师97510人，其中具有从事证券和期货业务从业资格的会计师事务所占的比例极小，这中间10人以下小规模会计师事务所占本文由论文联盟收集整理大多数，而在美国，早在1989年各大会计师事务所的市场集中度就高达96%（tonge and wootton，1991）。

（三）审计人员风险意识较差

传统的会计理论中一般假设cpa是经济人，具有“理性”，但是在cpa执业过程中，其必然面临着一个对风险和收益两者间的衡量问题。当前我国对cpa的外部监管中存在着追究力度不够和震慑的手段不严等问题，事后处罚的力度也明显不足。这样，较低的法律风险必然导致较低的审计质量，使得cpa在审计过程中不注重审计风险，法制观念淡薄，这注定了会计报表的质量不高。自从1991年我国恢复cpa全国统一考试制度以来，我们国家通过考试选拔培养了许多cpa，为社会审计工作提供了大量的后备军。但从整体来看，cpa执业人员的知识结构比较单一，并且他们缺乏有关财务分析和利用it技术审计等方面的知识，而会计师事务所的继续教育投入又较少，所以员工知识更新较慢，业务素质亟待提高。

二、会计师事务所与上市公司行为分析

假设该模型的参与人都是理性的，并且都了解自己的收益和支付函数，。上市公司和会计师事务所有两种战略行动：造假和不造假、违规和不违规。我们可以设p1为上市公司做假的概率；p2为上市公司不造假的概率；t1为监管部门发现上市公司造假的概率；t2为财政部门发现事务所违规的概率；t3为事务所发现上市公司造假的概率；f0是会计师事务所的正常收益；f1是会计师事务所违规时获得的额外收益；e0是上市公司的正常收益；e1是上市公司造假所获得的超额收益；a1是财政部门对其所做出的惩罚；a2是事务所违规时监管部门对其所做出的惩罚； c1是事务所审计成本；d1是事务所风险损失。

则会计师事务所的期望收益π1为：

π1=p2[p1（f0＋f1－t2a2）＋（1－p1）f0]＋（1－p2）[p1（f0?c1－d1）＋（1－p1）（f0－c1）]

即：π1= p2 [p1（f1－t2a2＋d1）＋c1]＋f0－c1－p1 d1 ①

利用①式对p2求一阶导数，求极值点，可得上市公司的最优做假概率p1*：

令= p1（f1－t2a2＋d1）＋c1=0，得

p1*=c1/（t2a2-f1-d1）

同理，上市公司的期望收益π2为：

π2= p1｛p2（e0＋e1－t1a1）＋（1－p2）[e0＋（1－t3）e1）]｝＋（1－p1）e0

求极值点，可得会计师事务所的最优违规概率p2*：

p2*=（1-t3）e1/t1a1-t3e1

即：在一定条件下，上市公司以c1/（t2a2-f1-d1）的概率进行做假，而会计师事务所以（1-t3）e1/t1a1-t3e1的概率进行违规活动。

三、完善cpa行业监管的几点对策

（一）严厉惩处损害执业质量的行为

根据分析结论，p2*=（1-t3）e1/t1a1-t3e1可以看出，在一定的经济环境下，即上市公司因做假而获得的额外收益e1和发现上市公司做假概率t3一定的条件下，p2*与a1成反比。因此，对监管部门而言，除了应给事务所和cpa创造良好的经济环境和审计环境，从而减少事务所违规而获得的额外收益，削弱其违规的动机外，应加大对会计师事务所违规而做出的惩罚力度。

（二）对cpa实行定期轮换制

分析结果表明：当一个事务所因违规得到的非法收入f1越多，它和上市公司同谋造假而使上市公司造假概率越大；事务所面临的可能损失d1越大，其越倾向于向上市公司妥协，使上市公司的造假概率越大。为避免cpa对上市公司会计报表审计失去独立性，我们应该借鉴其他发达国家的做法，可以实行cpa的定期轮换制。鉴于我国审计市场结构和效率问题，建议上市公司应不更换会计师事务所的前提下，应定期更换审计的主要负责人，从而保障注册会计师审计的独立性。

（三）完善继续教育制度

为完善行业培训机制，目前《中国注册会计师继续教育制度》已经于2007年1月1日开始施行。新制度中进一步的明确了注协、会计师事务所和地方协会的三级培训组织体系，更加突出了对cpa的能力培养和道德教育，引入了继结教育培训的考核和通报制度，以及评价和选择培训机构的标准和要求。在继续教育制度实施的过程中，建议对cpa人员进行有重点培训：注重培训质量，在后续教育的课程上针对不同类别的学员有所区分，对年轻的或刚从事工作的cpa，培训的重点应放在实际操作上，提高其分析问题和解决问题的能力，对那些有经验的、能力强的cpa的继续教育培训重点则应放在知识水平的更新上。

（四）认真贯彻行业诚信档案制度，逐渐加强行业信息化建设

为进一步加强cpa行业的诚信建设力度，不断提高cpa行业的诚信意识和cpa的职业道德水平，在今后的工作中，我们应该继续认真贯彻行业诚信档案制度，使行业监管在会计信息披露监管方面发挥其积极的作用。与此同时，基于行业诚信档案制度，探索出一条从执业资格考试到协会注册、后续教育、行业业务监管等一套完整的持续追踪的信息系统，实现注协与地方协会间的信息沟通，实时处理并为行业监管提供及时有效的信息。

cpa审计知识点篇3

关键词：CPA 中小会计师事务所非上市、非国有企业审计

据调查，截止到2005年3月，我国境内上市公司仅有1379家，从数量上看，仅占到企业法人总数约0.045%，占产业活动单位总数约0.02%。也就是说，如果按每家企业平均每年只进行一次年报审计或工商年检审计等保守计算，我国绝大多数的CPA审计，主要是针对非上市、非国有企业的审计。因此，对非上市、非国有企业的审计，是我国目前CPA职业中最重要的组成部分，它才能真实地反映出我国CPA审计的现状和水平，是最终影响甚至是决定我国CPA职业何去何从的关键。但是，目前在我国非上市、非国有企业的CPA审计中所暴露出来的诸多问题，已严重破坏了CPA审计的“三性”，正在蚕食着CPA职业的根基，是最终导致我国CPA审计失信的根源。

引起CPA审计失信的环境因素

市场中存在的对虚假信息的潜在需求

我国的市场经济刚刚起步，公民的法制意识、道德水平还有待提高。“诚信”问题不仅仅是会计的问题，更是整个社会存在的普遍问题。编造虚假的会计信息已成为某些地方政府夸大政绩、某些企业偷逃税款或者骗取银行贷款、某些企业管理者粉饰经营业绩等的重要手段。这种市场对虚假信息的巨大需求，是CPA审计失信的重要诱因。

政府审计监管中的严重失衡

多少年来，我国对上市公司和国有企业的审计一直是政府和注协监管的重点。由于受种种因素的影响，至2004年上半年，我国对非上市、非国有企业审计的监管，一直没有得到充分、有效的实施。而我国非上市、非国有的集体企业、私营企业、股份制企业、外资企业等企业数量却占到全部企业总数的87.8%。也就是说，从数量上看，我国绝大多数的CPA审计，主要是针对非上市、非国有企业的审计。然而，政府和注协对非上市、非国有企业审计监管的严重失衡，更加重了这一领域劣质审计报告的泛滥。

企业及会计信息使用者对CPA审计不信任

我国的会计师事物所经过脱钩改制，按照市场化运作以来，事物所之间的竞争日趋激烈，违规审计案例屡见不鲜，尤其是对非上市、非国有企业的审计中，所表现出来的非常令人失望的专业水平和职业态度（见后面论述），已严重影响了我国注册会计师行业的形象。特别是近些年证券市场所暴露出来的一系列上市公司审计舞弊案，最终导致企业及会计信息的使用者对CPA审计的普遍不信任。由此造成的更深层次的影响是：一方面，企业会计人员对CPA审计产生一种强烈的抵触心理，直接表现为审计过程中的不配合，甚至是有意制造困难，阻碍审计工作的正常进行；另一方面，会计信息的使用者对审计结果的怀疑，进而对审计报告质量的漠不关心。这些都无疑会加重劣质审计报告的泛滥，造成更为恶劣的影响。

会计制度的频繁变化

自1993年会计“风暴”以来，短短11年时间，我国颁布实施了分行业会计制度、股份制企业会计制度、企业会计制度以及16个具体会计准则等，新制度的不断出台、会计制度的不健全和过于频繁的修订和变化，增加了企业会计人员的实际操作难度，同时也给会计造假、审计舞弊等行为提供了机会和可能。

企业会计人员的整体素质偏低

我国现有会计从业人员达1200万人，其中国有及县级以上集体单位会计人员中，大学本科学历占2.32%，大专学历占15.89%，中专以上学历占47.07%，即有超过一半的会计人员未接受过会计知识的专门培训。因此，我国会计人员的整体素质较低，尤其是非上市、非国有企业会计人员的素质就更低。一方面，新的会计制度对企业会计人员的素质要求越来越高；而另一方面，许多企业特别是非上市、非国有企业会计人员的业务素质和会计职业道德水平却很低，企业会计基础工作仍然相当薄弱，会计人员的知识更新困难重重，会计工作质量因此很难得到有效保障，相反给审计舞弊行为的孳生提供了温床。

会计师事务所方面的问题

会计师事务所数量大，规模小，竞争异常激烈

自1980年我国注册会计师制度恢复重建以来，注册会计师事业得到不断的发展和壮大，至2004年底，会计师事务所多达4900多家。但是，全国有50名以上CPA的会计师事务所却不足百家，仅占全部事务所总数约2%，而仅有10名以下（含10名）CPA的事务所占到总数的60%，有20名以下（含20名）CPA的事务所占到总数的84%。甚至有些事务所仅凭着“三五个人，两杆枪”在勉强支撑。

由于大事务所的主要业务对象是上市公司和国有大中型企业，一般来讲，相对还比较规范。而从事非上市、非国有企业审计业务的，基本是数量占84%的小事务所。并且随着最近新的合伙事务所审批的增加，这个比例还有进一步扩大的趋势。因此，对非上市、非国有企业审计的市场竞争变得异常激烈。各事务所之间通过压价等手段进行不正当竞争的现象比较普遍，严重扰乱了审计市场的正常秩序。如有些事务所为了争取客户，主动降价，其实际收费只有规定标准的50%，甚至广西省注协发现，有的事务所收费仅为规定标准的10%。实际上，在对非上市、非国有企业的审计市场中，已经形成了一种严重的无序竞争的局面。

审计业务过于集中

我国会计师事务所的审计业务大多集中在每年的1―4月份。特别是那些没有证券业务资格的中小会计师事务所的季节性就更强。俗话说，“罗卜快了不洗泥”。在审计旺季，许多事务所为了抢占市场，赚取更多的利润，根本不严格按照规定的审计程序进行审计，如在外勤审计中，大单位用3―5天，小单位1―2天走过场的现象比较普遍，甚至有的事务所仅仅根据被审计单位提供的会计资料，一天时间就出具审计报告。审计质量可想而知。

CPA整体素质不高

至2004年底，我国拥有执业注册会计师6.3万，其中通过考试取得CPA资格的只占一半。同时，我国CPA考试的资格要求也明显偏低。1994年实施的《中华人民共和国注册会计师法》规定，具有高等专科以上学校毕业学历的中国公民，可以申请参加注册会计师考试。然而，纵观世界上其他国家的做法，大多要求考生必须是大学会计专业毕业，美国甚至从2000年起要求考生达到硕士研究生水平。相比之下，我国的要求较低。特别是允许一些非会计专业的人员参加考试，更使得我国CPA队伍的素质鱼龙混杂，参差不齐。这些考生中有些虽然通过考试取得了CPA资格，但由于缺乏必要的会计基础知识，而无法胜任审计工作。

门槛太低，使我国CPA队伍整体素质不高，也是影响我国CPA审计质量、造成CPA审计失信的重要因素之一。

后续教育严重不足

我国于1997年开始实施的《中国注册会计师职业后续教育基本准则》中，对CPA的后续教育进行了强制规定。但是，由于受种种因素的影响，后续教育工作实际开展得并不理想。特别是在一些规模较小的会计师事务所，由于受资金、师资等各方面的限制，关键是多数事务所本身只注重经济效益，不重视对员工的业务素质的培养，后续教育因此严重不足。而与之形成强烈反差的是，近些年，我国的会计制度、审计制度、税法等变化较快，由于CPA后续教育常年不到位，致使许多注册会计师的知识陈旧，审计报告的质量因此很难得到保障。

扭转CPA审计失信局面的有效途径

理顺政府监管职能，严惩政府腐败行为

2004年3月4日，中注协《会计师事务所执业质量检查制度（试行）》，制订了《会计师事务所执业质量检查手册》，并于同年7月至10月，第一次在全国范围内组织开展行业执业质量检查工作。这次检查的重点就是中小会计师事务所。其中，10名（含10名）CPA以下的被查事务所占检查总数的61%，20名（含20名）CPA以下的被查事务所占检查总数的86%。可以看出，作为行业自律组织的中国注册会计师协会，已经十分清楚地认识到非上市、非国有企业审计中存在的严重问题及其危害，决心加以整治，

在中注协加强行业自律的同时，政府部门也应当充分发挥其应有的职能和作用，理顺并特别加强对非上市、非国有企业审计的政府监管，营造一个和谐的法制环境。彻底扭转CPA审计失信的局面。

明确具体的监管部门。进一步理顺财政、审计、税务等政府部门的职能，明确对CPA审计监管的具体分工。贯彻权力与责任、管理与检查相统一的原则，杜绝多头检查但又无人管理的不合理现象的发生。

加大对政府官员利用虚假会计信息粉饰政绩的腐败行为的处罚。据武汉大学叶陈刚的一份调查报告中分析，有22.67%的CPA认为出具有虚假水分的审计报告是“要听当地政府的话”。由此可见，CPA的失信行为中，地方政府官员的施压是重要原因之一。但是，目前我国对地方政府官员的这种特殊腐败行为的处罚措施，在法律上还不够具体明确。急需健全法制并加大处罚力度，为CPA审计营造一个纯净的环境。

合理划分执业范围，维护审计市场有序竞争

我国除了在对上市公司的审计中，规定事务所必须具备证券业务资格外，对其他性质的企业并没有规定事务所的执业范围，使得对非上市企业审计业务的竞争，特别是中小事务所之间的竞争异常激烈，形成了一种严重的无序竞争的局面。

笔者认为，应当充分利用好这次贯彻实施《会计师事务所执业质量检查制度》的契机，由中注协根据检查的结果，把所有的会计师事务所划分为若干个质量信誉等级，按照事务所的规模和执业质量考核等级，划分不同的业务范围。规模越大、执业质量考核等级越高，能够从事的审计范围也越大，反之，也越小。从而有效地避免会计师事务所之间的恶性竞争，维护审计市场的正常秩序。同时，会激励各事务所通过不断提高审计质量，扩大事务所规模，提高事务所信誉等正当手段，获取更多的经济利益，以促进我国CPA事业的健康发展。

调增审计报告次数，提高审计业务质量

会计师事务所、特别是中小会计师事务所审计业务季节性特点，使得“罗卜快了不洗泥”的现象司空见惯，进而引发审计报告质量的严重问题。笔者认为，一个有效的治疗办法是，增加审计报告的次数，把年报变为半年报。这样，一方面提高了会计信息的及时性，能够及时满足各方面的实际需要；另一方面，由于增加了审计次数，使年内审计业务的工作量得到均衡，从而有效地避免因审计业务过分集中而引发的一系列质量问题。

采取有效措施，快速提高CPA整体素质

随着我国市场经济体制改革的深入，对CPA的专业水平、分析能力和判断能力等提出了更高的要求，同时，也为了克服不良审计环境的负面影响，保障CPA审计的健康发展。应当及时采取积极有效措施，快速提高我国CPA的整体素质。

参考文献：

1.陈毓圭.2004年会计师事务所执业质量检查工作总结[J].中国注册会计师,2005

cpa审计知识点篇4

[关键词]注册会计师行业竞争中国

目前,aicpa执业资格证书已经受到世界五百强企业、众多跨国公司和美国会计师事务所的推崇,在中国的发展前途被普遍看好,cpa行业竞争也日益激烈。

一、形成竞争的因素

(一)对cpa行业的认知

2008年金融危机突然袭来让美国的会计师事务所无所适从,裁员3万多人。之前快速扩展的“四大”,来自行业竞争格局转变的压力,正变得越来越大。在信息时代的角色定位有了一致认识:cpa无愧为信息专家。人们认识到:cpa的服务的确能够高效地为社会提供信息,会计师事务所业务的展开,能够合理有效地保证信息需求者获得较高质量的相关信息。与投资者自己花费大量的时间、金钱、精力去成为信息拥有者相比,cpa行业的存在极大地节约了资源,cpa的经济效益体现在低成本、高效率地为资本市场服务;同时形成的有效市场监督机制。当cpa执业的经济意义被人们所认知后,cpa的地位不断提高,使得越来越多的人加入注册会计师行业。当越来越多的会计师事务所出现的时候,竞争也日益激烈。

(二)cpa行业的供求市场

随着cpa职业队伍的不断扩大,会计师事务所的急剧增加,在会计服务市场上,cpa提供服务的能力有了级数的增长。脱钩改制以后,中国的会计师事务所有5000多家,美国的会计师事务所在中国的办事机构46个,业务规模远远大于国内的事务所。但是从需求市场来看,虽然对cpa各项服务包括审计、咨询、税务及其他认证服务的需求都有所增长,但相对于供给能力,还存在着差距。尤其是合并重组高潮的到来,许多公司横向、纵向联合,大大减少了会计实体的数量,使得审计业务明显萎缩,也限制了非审计业务的开展。种种因素导致了cpa业务的竞争空前激烈。

二、cpa行业的竞争焦点

(一)价格

美国注册会计师审计收费一般由三部分构成。一是产品费用,即执行必要的审计程序、出具审计报告所需要的费用;二是预期损失费用,包括诉讼损失和恢复名誉的潜在成本等;三是会计公司的正常利润。

价格竞争的成因:客户对于同质服务,关心的更多的是价格。近年来,一些公司由于财务资源的外购或者对本公司的会计相当满意,那些理性的股东就会要求减少审计费用。实际上,客户期望通过改善财务资源,节约部分审计成本。那么对于事务所来说,如果不降价,就会面临被更换的风险。而且在cpa不断拓展业务的今天,其扩大收入的手段集中在非审计业务上,如果能够通过适当地减少审计收入,来促进咨询或其他服务的增长,这显然是会计师事务所乐意接受的。一旦价格竞争或明或暗地出现在审计服务市场,许多事务所在低价保住原有客户的同时,以低价来招揽这些客户。cpa行业价格竞争行为亟待规范。

(二)客户

cpa业务发展到今天,没有客户竞争意识的事务所是无法立足的。事务所的客户需求远没有cpa预想的那么多。cpa已经意识到要想在竞争中取得优势,必须在客户的数量与质量上下功夫。要发展更多的客户,一个关键因素就是对“关系”的重视。这种关系包括与原有客户、潜在客户、政府、主管部门等的关系。全新服务的理念也冲击着cpa行业。对于客户的竞争,促使着业内不断的探索与创新。美国cpa行业有一种新的作法:“双所共审制”,要有两家事务所联合审计,共同写出审计报告,如果意见有分歧,也可分别写出审计报告。

(三)人才

cpa服务的收费是按专业人才不同的层次区分,因此会计师事务所内部人员的能力直接影响到公司获取收入的能力,所以在人事招聘中同样存在激烈的竞争。同时,cpa业务范围的扩展,对人才的要求已经从专业人才扩展到多样化人才。在技术上,由于cpa在执业时所处的环境越来越复杂,纯粹的技术判断已经无法适应cpa业务的要求,无论是传统的审计业务,还是新兴的咨询项目,对cpa执业经验、专业判断的要求越来越高,拥有丰富经验的专业人才更能体现其潜在创造价值的能力,因此在人才竞争上,谁拥有这些人才,就等于在竞争中占有优势。竞争导致行业人才缺失,在cpa行业,人才的流失往往不被重视,大客户的流失却倍受关注。基于此,有些优秀人才在利益和审计责任的较量中选择转所,新手往往经验逊色,就有可能降低审计业务质量。高素质、高技能的专业人才容易被大财团、大公司猎取。这样事务所就成了一个练兵场,时代为cpa行业提供了广阔的空间和舞台。

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三、竞争带来的影响

(一)规模

美国注册会计师协会(aicpa)是全球会员规模最大的注册会计师协会组织,在全球拥有约45万会员,取得aicpa执业资格证书可以进入内地美资企业、赴美上市公司、以及美国本土企业,同时也获得了应聘外企财务经理、财务总监岗位的优先录用条件,目前具备该资格的从业人员人均年薪已超过40万元(7万美元)。美国cpa行业自律监管对世界各国cpa行业监管的发展影响最大,cpa行业发展到现在的独立监管、行业自律监管与政府监管相结合的体制。通过自律监管组织之间的竞争促进cpa行业的发展。增强其保持独立性的实力,并实现规模经营的经济性;还有利于保持审计业务的连续性,通过以前年度的工作积累,提高效率,降低成本;增强事务所的生存能力,不会因为一件诉讼案子的赔偿而关门大吉。中国

激烈的竞争机制实现了优胜劣汰,一些小规模的、业务能力不强、没有足够抵抗风险能力的公司或者被吞并,或者解散。cpa的业务,有审计、验资、咨询、会计服务、税务、资产评估、特殊项目鉴证等。事实上,美国会计公司在中国设立的办事处已迅速吸纳本地人才进入管理层。因此,可以将这些会计公司视作是本地化的会计公司,而不是国际化的会计公司。在这种情形下,美国会计公司对中国的会计行业的发展是有促进作用的。

(二)营销战略

在全球化信息需求的大环境下,cpa提供的能给企业价值带来增值的服务完全融入了商业社会,竞争无可避免。cpa业内的竞争一直是敏感问题,一直争论不休,但是,这种讨论并没有使任何有战略眼光的会计公司停止抢占市场先机,相反,随着大营销时代的到来,会计师事务所作为服务机构,也开始尝试通过成功的营销战略构筑竞争优势。通过各种合理的营销手段,建立良好的形象,吸引客户。竞争使得营销战略在事务所中得到广泛应用,同时营销战略在事务所的实施与渗透,促使竞争朝着有序、健康的方向发展,这或许是反对竞争的人士所预料不及的。

(三)cpa的执业风险

现在各会计师事务所为了满足客户的不同需要,提高自身的竞争实力,业务范围正在不断扩大。在传统的服务项目基础上,许多会计师事务所还增加了新的咨询服务作为补充。这些新的服务项目包括:财务计划、投资咨询、认证服务等,甚至还包括对与会计有关的计算机技术和电子商务提供专业营销知识。新的服务项目的提供,一方面给会计师事务所提供了新的业务增长点,另一方面,也加大了cpa的执业风险。与cpa的传统业务相比,与这些新的服务项目配套的法律法规还不健全,项目中主观判断的因素所占比例更大,这导致cpa提供的咨询建议越多,承担的职业责任风险也就越大。换句话说,随着会计师事务所业务范围的扩大,cpa职业责任风险将数倍增长。

cpa行业应建立和完善信用档案制度,会同公示和惩戒制度以保诚信建设。事务所之间压价竞争现象已经普遍化。为占一席之地,事务所普遍采取“低价进入式审计定价策略”招揽审计业务,引发审计市场的价格战争。审计收费过高,也可能存在“购买审计意见”的行为,造成事务所对被审计单位的极度依赖。同时,低廉的收费不利于吸引和凝聚高素质的审计人才,不足以支持对员工进行专业知识与技能培训的投入,使得cpa没有专业胜任能力去发现错弊。低廉的收费只能与低服务水平的成本相配比,以至于cpa可能减少审计程序,无法保持应有的职业道德水准,降低了审计质量,影响行业的健康发展。

(四)cpa职业形象

随着cpa责任的加大、诉讼案件的急剧上升,使得cpa的职业声望大打折扣。我们必须看到,竞争也是把双刃剑,竞争的另一个后果避免了cpa对公共福利的损害;竞争也带来了对职业道德的规范。具有较高声誉的会计师事务所赢得竞争优势的同时,也会注重形象保持与提高,成为cpa业界的领头羊。中国

cpa审计知识点篇5

[论文摘要]目前，注册会计师法律责任的规避是注册会计师行业面临的重大问题，协调法律之间的矛盾，成立独立CPA法律责任的专业鉴定委员会为注册会计师法律责任的规避提供了组织保障。应积极建立关于完善的上市公司虚假陈述民事责任体系，加快推进会计师事务所性质的转变，结合合伙制与有限责任制的优点，进行制度创新，更好的保护注册会计师的合法权益。

一、完善有关CPA的法律、法规。明确界定CPA的法律责任

1．协调法律条款之间的矛盾，完善相关的法律、法规。对于《公司法》、《刑法》与《证券法》、《注册会计师法》及《独立审计准则》之间的矛盾，CPA和CPA协会应积极主动地争取立法机构对《公司法》与《刑法》相关条款进行修订，或颁布相关司法解释确赢《注册会计师法》及《独立审计准则》为判决与CPA有关的法律诉讼的法律依据，其他法律与之冲突的应以《注册会计师法》及《独立审计准则》规定为准，使相关法律协调一致，从而避免在法律诉讼中对法律依据的分歧与争执，减少由法律依据而引起的CPA法律责任风险。完善与CPA的刑事责任与民事责任相关的法律条款，使CPA的刑事与民事责任真正做到有法可依。

2．确立独立审计准则在司法实践中的地位。独立审计准则是规范CPA审计服务手段和技术方法的质量标准，它应该成为法庭判定CPA法律责任的重要依据。但目前司法人员在审理CPA法律责任的案件时，主要依据一般的法律，对审计准则考虑较少。独审计准则应该成为我国司法界判定CPA法律责任的重要依据，即CPA严格遵循了独立审计准则，但审计在客观上与实际不符时小应承担法律责任，使之既有法律约束又有法律保障。

3．增加保护条款，免受无谓诉讼。《注册会计师法》应当将已存在于《独立审计准则》中保护CPA的条款补充进来，在法律责任方面就责任对象、责任范围和责任程序给予明确规定，以保护CPA免受无谓诉讼的骚扰。

(1)就责任对象而言，应当参照其他国家的经验，确定审计受益第三人的范围，限定CPA承担法律责任的第j人的具体对象范围。即将第三人细分为直接第三人、应预见的第j人、可预见的其他第三人。犯有普通过失的CPA只对委托人直接第三人和应预见的第三人负责：而犯有重大过失和欺诈时，应对上述所有第三人负责。

(2)就责任范围而言，当务之急是建立有关“普通过失”、“重大过失”和“欺诈”的判定标准，并从有利于我国CPA事业长远发展的角度出发，在《注册会计师法》中明确规定，CPA仅对自身的“重大过失”和“欺诈”行为对第三者承担法律责任。

(3)就责任程序而言，应该在《注册会计师法》中有明确会计责任与审计责任，强调CPA的审计责任不能替代、减轻或免除被审计单位的会计责任，然后可借浆美国司法中的“比例责任”，减轻CPA的责任程度。

4．成立独立CPA法律责任的专业鉴定委员会。随着市场经济向法制化方向的发展，民事责任及刑事责任将成为处理CPA法律责任的重要形式，但当涉及的诉讼案件专业性强时，法院将难以独立对案件做出合理鉴定。例如认定一项会计信息是虚假的，但如何界定这项会计信息的产生是故意还是过失，在对提供虚假会计信息人员量刑时，是非常重要的。因此，我国注册会计师协会可以借鉴西方经验，成立专家鉴定委员会。作为CPA法律责任的界定机构，其出具的鉴定报告应成为庭审的有力证据。

二、加强对CPA和会计事务所的管理。减少法律诉讼

1．严格遵循职业道德和专业标准的要求。CPA是否要承担法律责任，关键在于CPA是否有过失或欺诈行为。而判别CPA是否具有过失的关键在于CPA是否遵循了专业标准的要求执业。因此，保持良好的职业道德，严格遵循专业标准的要求执行业务，出具报告，对于避免法律诉讼或在已提起的法律诉讼中保护CPA是非常重要的。

2．建立、健全会计事务所质量控制制度。会计事务所不同于一般的公司、企业，质量管理是会计事务所各项管理工作的核心。如果一个会计事务所质量管理不严，很有可能因某一个人或一个部门的操作失职而导致会计事务所的信誉扫地。

3．与委托人签订业务约定书，明确双方责任。《注册会计师法》第十六条规定，CPA承办业务，会计事务所应与委托人签订委托合同(即业务约定书)。业务约定书具有法律效力，它是确定CPA和委托人责任的一个重要文件。会计事务所不论承办何种业务，都要按照业务约定书准则的要求与委托人签订约定书，这样才能在发生法律诉讼时将一切争辩减少到最低限度。

4．审慎选择被审计单位，深入了解委托人的情况，不接不能胜任的委托业务。中外CPA法律案例告诉我们，CPA欲法律诉讼，必须慎重地选择被审计单位。一是要选择正直的被审计单位。如果被审计单位对其顾客、职工、政府部门或其他方面没有正直的品格，也必然会蒙骗CPA，使CPA落人它们设定的圈套。北京中诚会计事务所就是在长城公司非法集资出现危机之时轻信长城公司谎言而被卷入的。这就要求会计事务所接受委托之前，一定要采取必要的措施对被审计单位历史情况有所了解，弄清委托的真正目的，尤其是在执行特殊目的的审计业务时更应如此。二是对陷入财务和法律困境的诉讼案，都集中在宣告破产的被审计单位。

5．提取风险基金或购买责任保险。在西方国家，投保充分的责任保险是会计事务所一项极为重要的保护措施，尽管保险不能免除可能受到的法律诉讼，但能防止或减少诉讼失败时会计事务所发生的财务损失。我国《注册会计师法》规定了会计事务所应当按规定建立职业风险基金，办理职业保险。

6．聘请熟悉CPA法律贵任的律师。会计事务所应尽可能聘请熟悉相关法规及CPA责任的律师。在执业过程中，如遇重大的法律问题，CPA应同本所的律师或外聘律师详细讨论所有潜在的危险情况并仔细考虑律师的建议。一旦发生法律诉讼，也应请有经验的律师参与诉讼。

7．建立有效的同业复核制度。同业复核首先应用在美国，1974～1975年，普华和安达信先后聘请杜罗斯会计公司对其审计质量进行检查，由此揭开了同业复核的序幕。美国同业复核制度在改善会计事务所质量控制系统方面取得了积极的效果。我国也可以考虑引入同业复核制度，对于提高CPA行业的执业质量和社会可信度，进而促进整个行业的良性发展具有重大意义。

三、法律责任体系的创新

1．建立以民事责任为主的法律责任追究模式。目前，最高人民法院下发了《关于受理证券市场因虚假陈述引发的民事侵权纠纷案有关问题的通知》，正式启动了我国证券市场民事侵权责任追究制度，但是，由于缺乏相应的司法解释和实施细则，CPA要真正承担起年报审计的民事赔偿责任仍然需要在立法和司法上有新的突破。

当前亟须解决的是：(1)结合行业的特点明确相关民事诉讼的受理和裁决程序。(2)明确民事赔偿的归责及赔偿金的认定方式。可借鉴美国《私有证券诉讼改革法令》中的做法，采用“根据责任主体过错承担相应比例赔偿责任”的原则，明确CPA承担的会计信息造假的连带赔偿责任：尽快实施细则对上述问题做出具体规定。这是健全民事赔偿责任制度的关键。

2．积极推进有限责任制度向有限合伙制的转变。

1998年以来，我国大多数会计事务所改制成有限责任公司(少部分是合伙制)。而这两年行业中新出现的一些事件，使得有限责任制的弊端逐渐暴露，长期以来的挂靠制使得会计事务所的风险意识很低，CPA的职业道德也处于一个较低的层次，如果再不让它面向社会承担无限责任，那么它的职业道德和执业质量就失去了最根本的机制约束和保障。考虑到公平和效率的问题，我们认为在现阶段，我国CPA行业应选择有限合伙的机制。合伙制通过使CPA对其行为所导致的事件承担无限连带责任的规定，增加了CPA在执业时的压力和风险意识，然而，它也让没有欺诈或过错的CPA因合伙关系而承担相同的责任，有失公平。而有限责任合伙制(LIP)是会计事务所以其全部资产对其债务承担有限责任，各合伙人则对个人执业行为承担无限责任，在一定程度上就能弥补合伙制的缺陷。在有限合伙制会计所赔偿责任方面可以分别情况规定如下：若属会计事务所经营管理工作造成的，每个合伙人都应以各自的财产对会计事务所承担无限连带责任。若属合伙人个人职业性违规造成的，有过错的合伙人要承担无限连带责任，而无过错的合伙人不必承担连带责任，只需就其出资额承担赔偿责任。这样，既加大了对违规CPA的惩罚力度，也在较大程度上保障了无过错合伙人的利益。

cpa审计知识点篇6

随着经济的发展，社会对CPA的要求越来越高，CPA的会计咨询等服务业务也应运而生。CPA的审计业务已在内部审计业务发生重叠，它完全可以充任内部审计主体。本文拟对CPA充任内部审计主体的可能性和合理性作以下探讨。

一、CPA充任内部审计主体的可能性

CPA充任内部审计主体，无论从理论上还是从内部审计目标的实现上看都具有其可能性：

1、CPA充任内部审计主体的理论基础。按照受托责任学说，会计是对受托责任的履行过程和结果进行认定、计量和报告，审计是在会计提供的各类受托责任报告的基础上，对受托责任的履行过程和结果进行重新认定、计量和报告。对于那种服务于公司内部各个利害关系人或各个委托人，审查内部受托责任的审计，称内部审计；对于那种服务于公司外部各个利害关系人或各个委托人，审查外部受托责任人的审计，称外部审计（CPA审计）。由于公司外部的各个委托人往往以已确定的标准来评价公司最高管理当局履行受托责任的情况，看其是否值得信赖，所以，公司最高管理当局也会依据这些“委托人标准”来评价其下属各部门受托责任的履行结果，这样最高管理当局对外是受托人，对内是委托人。这种身兼两任的现实说明内部受托责任是外部受托责任向公司内部的延伸；内部受托责任的基本目标就是完成外部受托责任。这种内、外部受托责任的一致性，使外部审计取代内部审计成为可能。

2、内部审计目标可以通过外部审计来实现。内部审计的目标是通过分析、评价、建议和恰当评价被审计单位的经济活动来帮助公司管理人员有效地履行他们的责任，这个总目标的实现涉及以下主要活动：①审查和评价会计、财务和其他经济控制的稳妥性、充分性和适当性，以合理的成本建立有效控制；②查明遵循既定方针、计划和程序的程度；③查明公司经营资产的成效和防止各种损失的程度；④查明组织内部完成的各项管理数据的可靠性；⑤评价执行指定任务的质量；⑥提出改善经营管理的建议。

外部审计的目标是通过对被审计一定时期内会计报表所反映的经济活动和数据进行审计，并在此基础上对会计报表的合法性、公允性以及会计处理方法的一贯性发表意见。由此可见，内部审计目标可以通过外部审计来实现。

二、CPA充任内部审计主体的合理性

按照传统审计理论，内部审计是由内部审计人员来执行的。但是内部审计人员的工作受到多种因素的制约，诸如：内部审计部门的组织机构、时间因素、知识结构以及审计的成本效益比等。我们在考虑由CPA充任内部审计主体的合理性时，必须考虑这些因素。

1、从内部审计的组织机构上来看：内部审计部门是公司内部的一个部门，由其审核公司的经营业务，并帮助公司管理当局作出决策。这种隶属于公司的机构设置决定了内部审计人员没有独立性，不能公允地评价企业的经营业务，但如果独立于公司而单独设立一个不同于外部审计的部门，其工作经费等方面都难于落实，而设立这样一个部门，无论在形式上还是在职能上，都和外部是计机构完全相似。基于以上观点，外部CPA审计机构取代内部审计部门，由CPA充任内部审计主体是十分合理的。

2、从历史上来看：外部CPA从开始就是充当公司顾问或咨询师，凭借自己的专业能力进行财务调查。只是在财务审计制度确立以后，他们才逐渐地转向为管理当局提供服务，为社会各界利益关系人提供有用的信息。但随着经济的发展，社会对CPA的要求越来越高。CPA在执行业务过程中，不仅要利用其专门常识和实践经验审查财务会计事项，而且要分析企业的整个经营过程，这样就能在充分了解被审计单位经营管理（特别是会计管理）情况，为社会各界利益关系人的决策提供可靠信息的同时，向公司管理当局提供改进管理的建议。

3、从成本效益的关系上来看：成本费用是制约内部审计的重要因素。公司要开展内部审计，就必须设置相应的内部审计部门，配备相应的内部审计人员。这对于规模较大的公司也许合算，但对于规模较小的公司来说，很可能就承担不起常设内部审计机构的费用开支，转而聘请外部CPA从事该公司的内部审计。况且即使能设立内部审计机构的公司，也可能在内部审计方面所花费的费用大于解决问题而产生的收益。就外部CPA审计而言，CPA长期从事鉴证业务，有很强的成本效益意识，所以CPA进军内部审计领域是十分合理的。

4、从独立性和客观性来看：内部审计机构隶属于公司，由于种种原因公司内部审计得到的信息往往不像外部审计得到的那样多。更重要的是，内部审计的建议很可能因种种障碍难于执行；外部审计由于具有高度的超然独立性和客观性，因而其建议很可能易于贯彻执行。

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关键词：注册会计师无过错虚假审计报告民事责任

一、引言

虚假财务报告尤其是上市公司虚假财务报告所引发的严重问题已经引起了广大投资者和社会各界的强烈反应。虚假审计报告作为对虚假财务报告的肯定和证明，在促成投资者做出错误投资判断过程中起到了推波助澜的作用。从总体上讲，提供虚假审计报告的注册会计师（Certified Public Accountant，CPA）无疑应对投资者由此造成的损失承担一定的民事赔偿责任，尤其是当CPA出具虚假审计报告是由于重大过失甚至欺诈的情形。但对于CPA按照独立审计准则要求执行了必要的审计程序后仍然出具了虚假审计报告要不要承担民事责任，会计职业界与法律界存在严重分歧，并于1995年前后形成激烈的争论。由于当时财务造假问题尚不严重，国家在这方面的立法和执法也存在盲区，绝大多数CPA和会计师事务所还未经历过任何诉讼，所以这场争论仅仅停留在学术争鸣层面。而近几年来一系列会计丑闻的发生，特别是2002年初最高人民法院了《关于受理证券市场虚假陈述引发的民事侵权案件有关问题的通知》，使CPA的民事责任环境发生了根本性变化，引起了会计职业界对CPA诉讼浪潮的担忧。会计职业界一方面加速制定审计执业准则，严格规范审计行为，以提高审计质量，降低审计风险；另一方面也迫切需要从理论上进而在法律上获得对CPA职业发展应有的支持，从而避免成为企业财务造假的替罪羊。本文拟在合理界定无过错虚假审计报告概念的基础上，分析其产生原因和适用的归责原则，进而认定CPA应承担的民事责任程度。

二、CPA无过错虚假审计报告的界定

（一）审计报告真实性界定审计报告是CPA执行了必要的审计程序后对企业财务报告真实性、合法性、公允性所作的证明文件。如果在审计报告中对真实财务报告进行否定或对虚假财务报告进行肯定，即是虚假审计报告。所以虚假审计报告是与真实审计报告相对应的一个概念，与财务报告的真实性紧密相关。对审计报告真实性判定标准存在结果真实和程序真实两种观点，结果真实观认为只有与客观实际情况相符合的审计报告才是真实的，程序真实观则认为只要注册会计师严格按照法律规定的程序进行了审计，其审计报告就应该被认为是真实的。会计职业界更多地接受了程序真实观，认为结果真实本身也需要用法律所认可的标准、方法和程序进行判断，只有程序真实才是具体的、可操作的现实标准。所以判断财务报告真实性的标准应该是会计法律法规，包括会计法、会计准则、会计制度等。但是由于会计法律法规的滞后性和不完善，对一些事项的处理可能会导致人们对会计报告理解上的歧义，甚至明显偏离客观事实，此时若仍以所谓的“程序真实”来判断，是难以令人信服的，也是后果严重的。安然公司就是利用了美国会计准则的缺陷，通过设立许多“特殊目的实体”进行会计舞弊，安达信的CPA也是以此为借口之一为其出具了一份份无保留意见审计报告。其实，程序真实和结果真实的目标是一致的，都是追求结果的客观真实。结果真实是本源的直接的目标，在无法取得确凿证据认定事项真实性时，采用法律所认可的方法和标准来判定，是必要的。但当能够利用有关证据直接认定客观事实情况下，仍然坚持所谓的“程序真实”，甚至还依此得出相反的结论，那是荒唐的。所以审计报告的真实性界定应该是结果真实标准和程序真实标准的结合，先采用结果真实标准，在无法判断结果是否真实的情况下再辅助采用程序真实标准来界定。

（二）CPA过错的界定 CPA所以出具虚假审计报告，通常是由于有意或无意的过错。一般认为，有意过错即欺诈，是指CPA明知财务报告不实仍然故意作出虚假或失实的证明。无意过错也叫过失，根据对社会和当事人的损害程度分为一般过失和重大过失，但会计职业界更多的是主张按照CPA未能履行审计执业责任的程度和情节分为一般过失和重大过失。一般过失是指CPA在执业过程中缺乏“合理的关注”，即未能严格按照审计准则要求进行审计，重大过失是指CPA在执业过程中缺乏“最起码的关注”，未能遵循审计规范的最低要求。如果CPA在审计执业过程中既无欺诈，也无过失（包括一般过失和重大过失），则应该认为执业无过错。由于审计准则是由CPA行业组织中国注册会计师协会制定的，以此来判断CPA 在审计执业中有无过错，似乎违反了“任何人都不能够成为自己的法官”这一罗马古训。正因为如此，一些法律界人士认为，以审计准则来判定CPA有无过错缺乏公正性。刘燕（1998）指出：“如果说只要注册会计师的工作满足了审计准则的真实性要求，就不能认为其工作的结果是虚假的，其逻辑是很荒唐的” 。刘正锋认为，审计准则是CPA行业的自律性规范，不能成为CPA注意义务的法定标准。颜延对此作出回应，他认为，独立审计准则是判断CPA注意义务的基础，由《注册会计师法》授权注册会计师协会拟定经财政部批准的独立审计准则，不但是CPA行业内部自律性规范，而且已上升为国家意志，具有法规效力，完全具有调整专业团体和社会上不特定第三人之间审计法律关系的效力。但是理想的标准应该是实质和形式的统一，如果审计准则能由一个与CPA无直接利害关系的机构或组织来制定，则可以在一定程度上“避嫌”。不过作者仍然赞成以独立审计准则作为判定CPA执业有无过错的现实标准，因为到目前为止，实在找不到比审计准则更权威、更科学、在实质上（而不是形式上）也更公正的标准。

三、CPA无过错虚假审计报告成因及原则

（一）CPA无过错虚假审计报告成因分析 CPA执业无过错，其出具的审计报告一般应该是真实的，在按照法律真实标准判定审计报告真实性的情况下更是如此，法律真实标准下不存在CPA无过错虚假审计报告。但如前所述，虚假审计报告判定的标准应该以客观真实为主，是客观真实与法律真实相结合。这种情况下，CPA无过错的审计执业也可能得到虚假的审计结果。（1）会计允许也需要职业判断，而审计则是对会计判断的再判断。由于人们认识的有限理性，会计职业判断背离客观真实在所难免，而以会计判断为基础的审计判断与客观真实的距离更是不可避免。从这个意义上说，完全真实的审计报告是不存在的，审计报告虚假是必然的，真实则是相对的，人们所做的一切努力仅仅是减少了虚假程度。（2）会计规范不完善导致会计信息失真，产生了虚假财务报告。由于这种虚假财务报告是完全符合或至少是不违反现行会计规范，CPA的审计报告只能对其进行肯定证明。会计规范不完善导致的虚假财务报告主要有如下三方面：一是制度建设滞后于经济业务的发展，企业会计师对制度没有规定的经济业务只能根据会计准则的概括性要求作出具体的会计处理，这种处理结果容易使投资者对财务报告的理解产生歧义。二是会计规范之间的相互矛盾，企业会计师可以根据情况各取所需。三是会计规范对现行经济业务处理规定的缺陷。企业会计师如果对制度上的不完善进行“综合利用”，结合重组、关联交易等手段，甚至可以凭空制造出成百上千万的会计利润。（3）现代审计方法已经由传统的帐簿审计发展到制度基础审计和风险基础审计，无论是制度基础审计还是风险基础审计，都是有针对性地选择部分会计资料进行抽样检查。我国注册会计师独立审计准则规定，CPA在进行符合性和实质性测试时应该采用抽样审计方法。抽样审计的基本特征就是只抽取一部分样本进行检查，并按照样本的检查结果来推断总体。而抽样的量通常只占总体的一小部分，大部分资料都被忽略了检查。如果重大错误恰好均存在于未被检查到的资料中，则根据抽查到的不存在重大错误的会计资料样本而产生的审计报告结果仍然是无保留意见。样本与总体的异质性使抽样审计成为无过错虚假审计报告的重要原因之一。（4）作为判断CPA有无过错的独立审计准则及其指南无法囊括所有具体的审计实务，在很多方面它只能作一些概括、原则的要求，在没有权威、公认的解释出来以前，CPA可以也只能根据自己的理解实施自己认为必要的审计程序。而在审计准则中对所有审计的细枝末节均加以详细解释说明既无必要，也无可能。这样就导致财务报告由不同CPA审计时会有不同的结果，由同一CPA在不同时间进行审计会有不同结果，甚至同一CPA在同一时间同时进行重复审计时也会出现不同结果，如CPA采用随机抽样方法进行审计，各次抽样的样本通常是不同的，根据不同样本检查得到的审计结果也完全可能不同。（5）审计手段是有限的，而财务报告的造假手段则花样百出。如一些从经济业务发生时进行的造假行为，根本无法通过查账的方法予以识别，而法律没有赋予（也不应该赋予）CPA象刑事侦查那样必要时可以运用各种手段的权力。

（二）无过错虚假审计报告的归责原则 CPA因出具审计报告而带来的民事责任形式应该属于侵权责任，侵权责任的认定通常有过错责任、无过错责任、推定过错责任和公平责任四种归责原则。在过错责任原则下，无过错即无责任，即使造成了事实上的侵权行为，只要当事人没有过错就不必承担民事责任。推定过错责任原则的实质仍然是过错责任，只是实行举证责任倒置，由侵权当事人而非受害人承担举证责任，如果侵权当事人不能证明自己无过错或损害是由受害人自己造成，就推定侵权人存在过错，必须承担民事赔偿责任。无过错责任原则的特点是不管当事人是否存在过错，只要其他侵权条件成立就必须承担民事责任。过错责任原则被广泛用于民事侵权的大多数领域，只有法律规定的特殊侵权行为才适用无过错责任原则；而对于法律未有明确规定适用无过错责任原则，而采用过错责任原则又显失公平时，就应该采用公平原则，由有关当事人合理分担责任。由于我国现行法律未对CPA民事责任作出特殊规定，因此不适用无过错责任原则，这是法律界和会计职业界都认同的。“如果要求CPA承担无过错责任，将使CPA面临巨大的风险，不利于独立审计行业的发展。因此对CPA不应当采用结果归责原则即无过错原则”。目前大多数学者认为应该采用过错责任原则或推定过错责任原则。郭峰认为，上市公司控制信息来源，如果他对CPA有所隐瞒或欺骗，CPA就不能保证全部发现会计错误，所以不应该采用无过错或过错推定原则，而应该采用过错责任原则，即只有CPA主观上有故意或过失时才承担责任。而张蕊更是认为不但要将CPA的民事责任定位在过错责任上，并且CPA只须对自身的重大过失和欺诈承担责任，而对普通过失可以减责或免责。但更多的人认为应该采用推定过错责任，李明辉认为，尽管相对于上市公司，CPA处于信息劣势，但相对于普通的投资者，CPA仍处于主导或优势地位，投资者只是被动地了解公开的信息。如果采用过错责任原则，投资者必须要举证CPA存在过错，这对于缺乏会计、审计专业知识，且处于公司外部不能接近公司详细信息的投资者而言，近乎不可能。因此对于CPA的归责，过错推定原则较为合理。段春明认为，小股东作为人，只要证明他们遭受了损失和审计报告虚假；CPA如要辩护，则应承担反举证责任，即证明本身无过错或原告损失与审计报告无关。CPA民事责任固然不宜采用无过错责任原则归责，对于一般的CPA侵权责任采用过错责任原则或推定过错责任原则归责也许有一定合理性。但如果对于CPA无过错的虚假审计报告，采用过错责任或推定过错责任，则至少存在下列问题：一是削弱了CPA提高审计执业质量的动力和压力。过错责任原则和推定过错责任原则均意味着CPA不必为无过错虚假审计报告承担任何民事责任。如果CPA遵循了审计准则，就不管真正的审计质量如何，不管审计报告是否真实，都与自己利益无关，将会导致CPA在执业过程中重形式而轻实质，重过程而轻结果，片面追求程序和形式。而且在以独立审计准则这个由CPA内部自律组织主导制定的行业执业规则来评判CPA执业有无过错的情况下，CPA出于行业利益保护目的，可能会放松自律质量要求，制定更宽松的执业规则，从而削弱CPA提高审计执业质量的内在动力和外部压力。二是可能诱发CPA的舞弊行为。一些不良CPA可以在审计判断抽样时有意识地选择存在重大错弊概率较小的样本，甚至在随机抽样和判断抽样中“不巧”选中有重大错误的样本就重新抽样，直至得到所希望的样本结果。而这种舞弊能经受严格的同业复查，推定过错也对其无可奈何，这些不良CPA完全可以用一大堆经过选择的审计证据来“证明”自己是如何勤勉尽责，从而轻易逃避应该承担的责任。其实，即使是过错责任论者也承认，CPA遵循了独立审计准则的前提下，由于采用了抽样审计而没有发现会计报表的重大错误和漏报，是CPA应该也愿意承担的审计风险。CPA的这种风险既是客观环境变化对CPA审计方法影响的结果，也是CPA经过成本效益比较后所作出的选择。制度基础审计和风险基础审计就是因为成本效益比占优才取代了理论上可以查出任何错误的帐薄基础审计，CPA采用抽样审计就表明它愿意承担可能的误判风险。但过错责任原则和推定过错责任原则却使CPA连这一点本身愿意承担的风险也不必承担，这种过分的宽容将会降低社会对CPA审计的信心和需求，最终影响CPA职业的发展。美国在1933年联邦证券法颁布之前，由于法律对CPA的过分偏袒，就曾使财务报表审计不能成为审计职业的主要业务，直至证券法颁布后重新界定了CPA的法律责任，证券交易委员会支持审计职业界重新确定了审计程序及法律责任，才使得审计职业信誉逐渐回升。这段历史和教训我们不应该忘记。既然CPA无过错虚假审计报告民事责任采用无过错责任原则于法无据，采用过错责任原则或推定过错责任原则又存在一系列问题，所以只能采用公平责任原则归责。实际上，公平是任何侵权责任的归责基础，过错责任、无过错责任、推定过错责任都是公平的体现形式。为了公平，有过错就要承担责任，同样也是为了公平，在一些特殊情况下无过错侵权也要承担责任，而推定过错责任的公平性则体现在对处于弱势的受害人的保护。只是由于法律规定上的原因，才细分为四种原则。但公平责任由于只能得到原则性的法律支持，归责的伸缩性很大，要做到真正的公平殊为不易，因此只有在不适用无过错责任原则，而采用过错责任原则和过错推定责任原则又显失公平时才能适用。CPA无过错虚假审计报告应该属于这种情况。

四、CPA无过错虚假审计报告民事责任程度

（一）责任对象如果CPA负有民事责任，首先无疑是对与CPA有契约关系的客户包括公司以及构成公司实体的股东承担责任。无论是国内还是国外，最初CPA均只对客户承担责任。但20世纪60年代以后，整个西方商业环境的变化，保护用户利益主义的发展和对CPA审计认识的发展，法院逐渐要求CPA对第三者承担责任。到20世纪70年代中期，发生了数以百计控告审计人员的诉讼案，而由第三者提起的诉讼案达到了顶峰。我国CPA对第三者承担法律责任始于1996年对四川德阳事件判决，其依据则来自最高人民法院给德阳事件判决法院的请示复函，第一次以司法解释形式确定了中国CPA在开展业务过程中要对业务委托人负责，也要对与此相关的第三者负责。应该认为，CPA应对第三者负责的观点已为会计职业界广泛接受，但是对第三者的范围要根据具体环境和具体案情作出合理界定。西方现有法律对审计人员审计侵权行为潜在责任的最低基础是：对委托人承担一般过失责任，对应当预见的受益人承担一般过失或重大过失责任，而对可预见的第三者只承担重大过失责任（谢荣，2002）。我国会计职业界也普遍认为，CPA应对第三人负责，但第三人的范围不应作过宽的解释。“有资格作为原告提讼的第三人是指会计事务所指派的审计人员在从事审计活动时按照审计目的和一般审计人员标准可以确定或者可以预见到的因利用了重要事项内容虚假、误导不实的证明文件而遭受损失的自然人、法人和组织，包括受益第三人和可预见第三人”。要求CPA对相关第三者承担民事责任有其合理成分，但不同CPA面临的第三者在数量上差异很大，尤其是上市公司审计报告相关第三者数以万计，单纯的只要求CPA对所有第三者承担责任，实在有失公平，所以必须有相应的配套措施。一个可行的方案是将审计报告的保证程度、CPA的民事责任和审计收费相联系，由有关法规规定一个最低保证程度下的审计报告标准，CPA收取最低审计费用，只对客户承担民事责任。在此基础上，第三者可以要求客户交纳更多的审计费用以取得CPA更高保证程度的审计报告；或者直接与CPA建立业务关系，通过支付费用取得CPA审计报告的潜在赔偿责任权利。此外由第三者自行或由客户代为购买审计报告质量保险，也是一个不错的选择。这样，CPA的收入与风险相匹配，审计报告使用者的权益也非常明确，CPA再也不必担心自己会不会成为“第十七被告”了。

（二）责任性质认定CPA对无过错虚假审计报告责任程度时，责任性质是又一个重要的因素。我国证券法规定，CPA对其出示的审计报告，应“就其负有责任的部分承担连带责任”。因此在当前发生的大多数与CPA有关的法律诉讼案件中，法院都是按连带责任赔偿程序进行的。会计职业界对此反响强烈，认为这是一种典型的“非理性的无限连带判例原则”，是深口袋理论的再一次体现。但会计职业界至今没有人提出CPA究竟应该承担什么责任。这种没有合理解决方案的反响只能被当作本能的维护自身利益的非理性之举。实践已经证明，它根本解决不了问题。其实，仔细解读证券法我们会发现，CPA“就其负有责任的部分承担连带责任”并不是真正意义上的连带责任，意味着CPA对超过其承担责任的部分不必承担责任，因而实质上它是一种按份责任。按份责任是一种与连带责任不同的责任。依据连带责任，受害人有权向共同侵权人的任何一人或者数人请求承担全部侵权的民事责任，已承担全部民事责任者可向其他共同侵权人和共同危险行为人进行追偿。连带责任对外是一个完整的责任，每个连带责任人都要对整个责任负责。按份责任则可以分成不同的份额，每个责任人仅仅对自己的份额承担责任，而不是每个责任人对整体承担责任。连带责任是一种比较严厉的责任，因而对共同侵权的判定标准应当比较严格，一般认为必须以共同故意、共同过错为前提。CPA无过错虚假审计报告是CPA独立地严格地执行审计准则实施审计后的一种特殊结果，CPA既无故意也无过错，不能与虚假财务报告的提供者——企业会计师构成共同侵权行为，所以只应承担按份责任。这种按份责任已有法律依据可供参照，2004年开始实施的《最高人民法院关于审判人身损害赔偿案件中适用法律若干问题的解释》规定：两人以上没有共同故意或者共同过失，但其分别实施的整个行为之间的结合发生同一损害结果的，应当根据过失大小或者原因力比例各自承担相应的赔偿责任。CPA对无过错虚假审计报告的民事责任的情形与其类似，完全可以比照处理，即由CPA和其他责任人根据过失大小或原因力比例各自承担按份责任。按份责任应该按照过失大小或原因力大小进行分摊。分析投资者作出错误投资判断的原因，主要有三个方面。首先是提供虚假财务报告的公司，这是原发性的、基本的因而也是最主要的原因。没有虚假财务报告就没有虚假审计报告，投资者也无法据此作出错误的投资决策。其次是CPA的虚假审计报告，使投资者更加相信并依赖虚假财务报告。但CPA的虚假审计报告是继发性的，同时也是次要的，单纯一个虚假审计报告，投资者根本无法了解企业财务状况和经营成果，必须与虚假财务报告一起才能被投资者所利用。第三是投资者自身对财务报告审计报告的利用不当。特别是在利用审计报告中，没有充分考虑到CPA的有关声明，包括：被审财务报告由被审企业管理当局负责，CPA的责任是根据审计对这些报告发表审计意见；CPA只表示已按照独立审计准则要求实施了必要的审计程序；CPA在审计意见表述时也使用了“我们认为”这一明显属于主观判断的词语；CPA在审计报告中并未保证过财务报告的真实性和审计意见的完全准确。此外，不可抗力、其他第三人过错也可能会导致投资者损失发生。但从促成投资者作出错误投资决策三个肯定因素的原因力大小来看，依次是企业会计师、投资者自身，最后才是CPA。明确CPA承担次要按份责任，可以避免使无过错的CPA比有过错的财务报告造假者承担更多的民事责任。特别是在证券市场中，上市公司造假行为曝光时常常已是资不抵债，无力承担赔偿责任。于是许多投资者便把目光瞄向CPA，希望把有赔偿能力的CPA当作投资者损失赔偿的“深口袋”。如果定性为连带责任，由于企业和会计师事务所的性质不同，完全可能使本应负主要责任的财务报告造假者承担有限责任，而无过错的次要责任者CPA则承担严重得多的无限责任，实在有失公平。而按份责任则可以避免这一情况出现，从而较好地体现了公平原则。

五、结语

对CPA民事责任问题的研究近年形成了一个小高潮，但专门针对CPA无过错虚假审计报告民事责任的却极为少见。本文在研究过程中提出了要以客观真实为主、客观真实与法律真实相结合来界定审计报告的真实性；对CPA过错的界定则要区分合理标准和现实标准，目前可以独立审计准则为标准，但在适当时候应转由与CPA无直接利害关系的机构或组织制定“真正公认”的审计准则以实现避嫌。无过错虚假审计报告是CPA严格遵循独立审计准则执业的一种特殊结果，这种特殊性要求我们采用公平原则进行归责。这样，CPA就只须对客户和部分第三者承担与造成投资者损失原因力相适应的按份责任。

*本文系上海市教委创新项目“智能审计数据挖掘关键问题研究”（项目编号：09YZ426）、“基于领域知识的智能审计模型研究及应用”（项目编号：10YZ192）以及上海市市本级财政部门预算项目“智能信息管理学科建设”（项目编号：1138IA0005）的阶段性成果

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cpa审计知识点篇8

虚假财务报告尤其是上市公司虚假财务报告所引发的严重问题已经引起了广大投资者和社会各界的强烈反应。虚假审计报告作为对虚假财务报告的肯定和证明,在促成投资者做出错误投资判断过程中起到了推波助澜的作用。从总体上讲,提供虚假审计报告的注册会计师(Certified Public Accountant,CPA)无疑应对投资者由此造成的损失承担一定的民事赔偿责任,尤其是当CPA出具虚假审计报告是由于重大过失甚至欺诈的情形。但对于CPA按照独立审计准则要求执行了必要的审计程序后仍然出具了虚假审计报告要不要承担民事责任,会计职业界与法律界存在严重分歧,并于1995年前后形成激烈的争论。由于当时财务造假问题尚不严重,国家在这方面的立法和执法也存在盲区,绝大多数CPA和会计师事务所还未经历过任何诉讼,所以这场争论仅仅停留在学术争鸣层面。而近几年来一系列会计丑闻的发生,特别是2002年初最高人民法院了《关于受理证券市场虚假陈述引发的民事侵权案件有关问题的通知》,使CPA的民事责任环境发生了根本性变化,引起了会计职业界对CPA诉讼浪潮的担忧。会计职业界一方面加速制定审计执业准则,严格规范审计行为,以提高审计质量,降低审计风险;另一方面也迫切需要从理论上进而在法律上获得对CPA职业发展应有的支持,从而避免成为企业财务造假的替罪羊。本文拟在合理界定无过错虚假审计报告概念的基础上,分析其产生原因和适用的归责原则,进而认定CPA应承担的民事责任程度。

二、CPA无过错虚假审计报告的界定

( 一 )审计报告真实性界定审计报告是CPA执行了必要的审计程序后对企业财务报告真实性、合法性、公允性所作的证明文件。如果在审计报告中对真实财务报告进行否定或对虚假财务报告进行肯定,即是虚假审计报告。所以虚假审计报告是与真实审计报告相对应的一个概念,与财务报告的真实性紧密相关。对审计报告真实性判定标准存在结果真实和程序真实两种观点,结果真实观认为只有与客观实际情况相符合的审计报告才是真实的,程序真实观则认为只要注册会计师严格按照法律规定的程序进行了审计,其审计报告就应该被认为是真实的。会计职业界更多地接受了程序真实观,认为结果真实本身也需要用法律所认可的标准、方法和程序进行判断,只有程序真实才是具体的、可操作的现实标准。所以判断财务报告真实性的标准应该是会计法律法规,包括会计法、会计准则、会计制度等。但是由于会计法律法规的滞后性和不完善,对一些事项的处理可能会导致人们对会计报告理解上的歧义,甚至明显偏离客观事实,此时若仍以所谓的“程序真实”来判断,是难以令人信服的,也是后果严重的。安然公司就是利用了美国会计准则的缺陷,通过设立许多“特殊目的实体”进行会计舞弊,安达信的CPA也是以此为借口之一为其出具了一份份无保留意见审计报告。其实,程序真实和结果真实的目标是一致的,都是追求结果的客观真实。结果真实是本源的直接的目标,在无法取得确凿证据认定事项真实性时,采用法律所认可的方法和标准来判定,是必要的。但当能够利用有关证据直接认定客观事实情况下,仍然坚持所谓的“程序真实”,甚至还依此得出相反的结论,那是荒唐的。所以审计报告的真实性界定应该是结果真实标准和程序真实标准的结合,先采用结果真实标准,在无法判断结果是否真实的情况下再辅助采用程序真实标准来界定。

( 二 )CPA过错的界定 CPA所以出具虚假审计报告,通常是由于有意或无意的过错。一般认为,有意过错即欺诈,是指CPA明知财务报告不实仍然故意作出虚假或失实的证明。无意过错也叫过失,根据对社会和当事人的损害程度分为一般过失和重大过失,但会计职业界更多的是主张按照CPA未能履行审计执业责任的程度和情节分为一般过失和重大过失。一般过失是指CPA在执业过程中缺乏“合理的关注”,即未能严格按照审计准则要求进行审计,重大过失是指CPA在执业过程中缺乏“最起码的关注”,未能遵循审计规范的最低要求。如果CPA在审计执业过程中既无欺诈,也无过失(包括一般过失和重大过失),则应该认为执业无过错。由于审计准则是由CPA行业组织中国注册会计师协会制定的,以此来判断CPA 在审计执业中有无过错,似乎违反了“任何人都不能够成为自己的法官”这一罗马古训。正因为如此,一些法律界人士认为,以审计准则来判定CPA有无过错缺乏公正性。刘燕(1998)指出:“如果说只要注册会计师的工作满足了审计准则的真实性要求,就不能认为其工作的结果是虚假的,其逻辑是很荒唐的” 。刘正锋认为,审计准则是CPA行业的自律性规范,不能成为CPA注意义务的法定标准。颜延对此作出回应,他认为,独立审计准则是判断CPA注意义务的基础,由《注册会计师法》授权注册会计师协会拟定经财政部批准的独立审计准则,不但是CPA行业内部自律性规范,而且已上升为国家意志,具有法规效力,完全具有调整专业团体和社会上不特定第三人之间审计法律关系的效力。但是理想的标准应该是实质和形式的统一,如果审计准则能由一个与CPA无直接利害关系的机构或组织来制定,则可以在一定程度上“避嫌”。不过作者仍然赞成以独立审计准则作为判定CPA执业有无过错的现实标准,因为到目前为止,实在找不到比审计准则更权威、更科学、在实质上(而不是形式上)也更公正的标准。

三、CPA无过错虚假审计报告成因及原则

cpa审计知识点篇9

一、我国CPA法律责任现状、类型及原因剖析

CPA的法律责任，顾名思义，是指CPA在执业过程中，由于专业职责履行不当，给委托人或相关利益主体造成损失，依法承担的法律责任。这也就是说CPA的专业职责履行不当是承担法律责任的基础。

目前，CPA的法律责任按性质分为民事责任、行政责任与刑事责任。这种分类似乎很完美，但是CPA的法律责任的根源乃是最初的物质上的诱惑。所以，想要规范CPA的职业行为，追究民事、刑事或行政责任只能是治标不治本，最好的途径是没收CPA的一切财产。因此，CPA的责任在很大程度上讲应该是一种经济或物质责任，这才反映问题的本质。同时，CPA行业是一个易受法律诉讼的行业，风险较大，但我们不应该只顾设计完美的法律来惩治CPA，更应当考虑到CPA与常人一样也是理性的经济人，其生活目的照样是追求私利与个人效用或收入最大化，认识到这一点，有助于我们寻找到更好的制度或方法来解决这个问题。

二、CPA法律责任的经济分析

自亚当・斯密以来，“经济人”假设一直在西方古典经济学分析框架中占据着统治地位。尽管信息经济学和博弈论对此提出了质疑，但它在解释经济现象方面的作用却不容忽视。“经济人”假设既适用于个人，组织理性也包括在内。CPA及CPA行业在执业过程中也完全是一个地道的经济人。经济人最本质的一点是自私自利且斤斤计较。CPA在做审计决策时，他首要考虑的无疑也是为了经济利益，并企图使个人收入最大化。审计过程的开始，CPA的决策便是如何选择被审计单位。虽然选择信誉较好的客户可以降低承担法律责任的风险，但是在信息不对称的情况下，想完全获得被审计单位的信息是不可能的，因为这有可能涉及到被审单位的商业利益，即使能获得，CPA也无法承担惊人的成本与费用。由此可以看出，CPA选择客户的标准并不是被审计单位的信誉好坏，而应该是被审单位的出价高低。因为业务收入的多寡直接反映效用的大小。然而，令人担忧的是，审计价格纵然反映市场竞争规律，但也有可能扭曲基本的道德伦理。出价越高的客户，它的目的可能是寻求与CPA的合谋，这便为法律责任的发生埋下了隐患。再则，在审计过程中及结束后，CPA始终拥有签署无保留意见的权力，权力很难控制，所以，在CPA与客户的交易中很容易产生寻租行为。然而，CPA审计中的寻租现象的最终根源还是经济利益的魅力。因此，只要涉及到经济利益，法律责任便不可避免。

三、CPA法律责任的制度研究

制度的功能在于降低交易费用，这一点是我们耳熟能详的。同时，制度的完备可以提高交易效率。一个基本完备的制度一般包括制度规则与运行机制。但更重要的是：一个制度要生效，它首先必须具备一套严厉的惩罚机制。如果一个制度没有惩罚系统，那还不如不设计这套制度。因为每个人都觉得违反制度的收益远大于付出的代价。具体到我国CPA的法律责任制度，还很不完善，不仅缺乏完备的立法，司法制度更不满意且效率不高。甚至有时会出现有法不依或不加惩罚等现象。这种现象会导致CPA随意去违反职业道德，从而在审计过程中为所欲为。实际上，在我国的法律体系中缺乏一个专门针对CPA的制度，无论是实体法还是程序法。大部分对CPA法律责任的描述与规定都零乱地分散于CPA法、民法、刑法等。并且，也没有一个统一的执法主体，出现多头领导现象，从而形成一个既定利益主体均衡的局面，要打破这种僵局，成本是高昂的。针对这一状况，政府应该将CPA的法律责任从凌乱的专门法中分离出来，制定一套完整的法律体制并配备有效的运行机制，制度中不仅要有惩罚手段，还必须包括激励机制。比如，注册会计师协会可以建立一个CPA档案，对每个CPA的业务能力、信誉等级、历史记录等进行完整的描述，并置于互联网上，供需求者选择。对于业务能力强且讲信用的CPA，注协应给予物质上的奖励；而对于不遵守独立审计准则与职业道德的CPA，应加大罚款的力度，必要时，取消其终身执业资格，否则，制度便起不到威慑与预防的作用。严厉的惩罚机制是一个良好制度的真正生命力所在。

我们知道，制度既可以演进，也可以进行人为设计；制度的变迁既可是强制性的，也能通过诱致进行。我国目前的CPA法律制度已经不适应经济的快速增长，如果说要让其随社会主义市场经济的发展而演进，那么我国的信用体制与资本市场将面临崩溃。这时，唯一的出路是通过政府设计出一套法律制度，当然，这个设计过程并不是制度经济学家与法学家的主观想像，为了少走弯路，我们应该大胆借鉴西方审计发达国家在CPA监管方面的经验，同时更应当联系中国的实际情况，构建出有中国特色的CPA法律责任制度体系。

四、结论