管理会计师论文范文

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摘要：本文通过对时间观念在管理会计中应用的阐释，尤其是现阶段时间成本，时间收益等概念应用的详细分析，提出其应用价值。并同时指出时间观念在我国管理会计实务中应用的不足，为其今后的实际应用提出改进建议。

管理会计的主要职能是为各种内部控制制度提供管理需要的各种数据、资料，尤其是为做出最佳经营决策和提高经营效率提供各种有用的方案和资料。一般来说，会计研究总是滞后于企业管理理论、方法的改进，只有企业管理理论在实务中应用后，会计界才会寻找一定途径将其在会计实务操作中加以列示、展现，进而为管理的改进提供依据，促使其不断创新。目前，随着“时间”观念在现代企业管理理论、实务中受到重视并实际推广应用，管理会计界也展开了一系列以时间观念为对象的研究，为时间观念在管理会计决策、评价、推广中的有效性提供途径。

一、时间观念在管理会计中应用的历程

其实，管理会计从一开始就引入了时间观念，只是没有将时间作为财务指标核算，没能引起足够的重视。管理会计的发展始终是和成本的核算相连，所以大多时候我们又称它为成本管理会计。从管理会计的发展阶段，对成本的不同处理方法，或不同的成本概念中，我们都可以找到时间观念的踪迹。

19世纪初期到20世纪40年代的标准成本系统中，制定各种人工、费用标准时，已考虑到必要的间歇、停工时间以及不可避免的废品需耗用的工时。直接人工工时标准的制定通常以“时间与动作研究”为基础，并同时考虑学习曲线理论，把工人工作时间长短与工作熟练程度加以联系。把人工工时，机器工时，或者工时费用分配率结合进行差异分析，使我们看到时间观念应用的影子。

在决策性管理会计阶段，出现了许多成本概念，比如其中的机会成本、沉没成本等，也都考虑了时间因素。机会成本是指选择一种行为而放弃另一种行为时所牺牲的潜在收益。考虑上大学问题，上大学的四年时间应当是有价值的，它的机会成本应当是为上大学而放弃参加工作所可能带来的收入。机会成本的特殊之处在于它是隐性的，不体现在企业的任何账簿中。而沉没成本是指过去已经发生的，不可能通过现在或未来的决策加以改变的成本。也就是说，沉没成本相对未来的决策是无关的。可见沉没成本概念也体现了过去、现在、未来等时间观念。

而当代管理会计的新发展中，更是对时间因素倍加重视。时间的竞争是在满足质量、成本的前提下的即时顾客响应,时间的节省有助于成本的节约和质量的提高。传统的作业成本法（ABC）考虑到了各个成本动因花费的时间。控制未来成本的方法，如产品生产周期成本、供货周期成本等都从各环节要求尽量缩短时间，减少不必要的时间。而适时制（JIT）更是把时间视为至宝，不允许一丁点儿浪费，管理会计研究出“适时制下的非积累性成本法”或“反冲成本法”等纯粹为JIT服务的成本计算方法，将时间的节约（同时也是成本的节约）应用的淋漓尽致。

此外，时间成本、利益速度、时间评价、时间收益等，都是近几年提出的与时间有关的管理会计新概念。将在下面作部分介绍。

二、现阶段管理会计时间观念的主要应用

现阶段时间观念的应用主要是时间成本概念在时间驱动作业成本法中的应用，以及时间收益等在企业相关决策中的应用。

（一）时间成本概念在时间驱动作业成本法中的应用

通过学习，一般人都会认为传统作业成本法（ABC）是管理公司有限资源的一种行之有效的方法。然而，当实际推行时，面对不断攀升的成本和员工的不满，大多企业都只能半途而废，这是造成管理会计理论与现实脱节的原因之一。

2005年1月,哈佛商学院教授罗伯特·卡普兰和Acorn系统公司创始人及董事长史蒂文·安德森在《时间驱动作业成本法》一文中提出了时间动因概念及其运用的效果。它将传统作业成本法中的资源成本动因和作业成本动因进行了统一,用时间动因作为统一的度量工具,对成本进行分摊，这使得作业成本法在实际操作中的难度大大降低。

时间成本是与企业时间压缩活动相关的必要、合理支出,是为满足客户或市场时间要求而增加的费用,以及未能满足其时间要求所发生的损失。时间驱动作业成本法是以时间作为分配资源成本的依据，基于公司管理层对实际产能和单位作业时间消耗的可靠估计，来计算单位作业应分担的作业成本的成本计算方法。其核心是在ABC的应用中嵌入一个“时间等式”,以最基本的业务流程耗时量为基数,列出各种复杂情况下所需追加的工时,并据此按照具体情况改变每一项具体作业所耗时间的估计数,从而降低划分作业的难度与工作量,使之更具实际操作价值。对于每一类资源，公司只需估计出两个参数：一是单位时间所投入的资源能力的成本，或者称为单位时间产能成本；二是产品、服务和客户在消耗资源时所占用的单位时间数，或者称为作业单位时间数。两个数字相乘，就可以得到完成某项作业的成本，即成本发生因素的单位费用。

相对于老的作业成本法，时间驱动作业成本法简化了公司的作业成本财务核算系统，避免了传统作业成本法把时间浪费在讨论本来主观性就很强的时间分配比例问题上。按照这套方法，管理人员可直接估计每项事务、每个产品或客户所花费的资源，而不是先将资源成本分摊到各项活动（成本动因）上，然后再分摊到各个产品或客户上。管理人员能够很清楚地看到自己的产能利用率与理想的利用率到底有多大的差距，这方面的信息对提高流程的效率具有重要意义。此外，时间驱动的作业成本法通过采用“时间等式”能够更精确地计算出某项活动的具体时间，从而更为灵活地反映错综复杂的实际，能够精确反映出订单和作业活动的不同特点是如何导致处理时间出现差异的，不仅提高了核算的准确性，而且可以更好地满足错综复杂的现实运营要求，实施起来更为容易。

（二）时间收益概念在企业相关决策中的应用

决策会计要充分考虑单位时间收益的问题。利益速度概念是指单位时间内产生的收益。当企业的某项生产能力受到限制时，为管理者选择最具收益力的法案提供决策依据。比如，某企业可以生产甲、乙两种产品。但是该企业只有一台机器用来生产这两种产品，且机器工时数不能同时满足两种产品的生产，这样机器工时就是生产能力的限制因素，我们一般称其为“瓶颈”。假定产品甲的单位售价为18元，单位变动成本为12元，单位边际贡献为6元。产品乙的单位售价为15元，单位变动成本为8元，单位边际贡献为7元。若不考虑机器工时限制，一般会得出单位边际利润大的乙产品应当优先生产的结论。若考虑到生产单位甲和单位乙产品的机器工作时间分别为1/4小时和1/2小时。此时，每一单位机器工作时间的边际利润分别为:甲是6元/0.25=24元，乙是7元/0.5=14元。显然甲产品的单位时间收益高，必须优先生产甲产品，其结果正好与前面判断相反。

进行时间管理是以提高企业收益为目的，通过管理会计的时间观念的创新及应用，且在决策中引入时间要素，以时间单位为基准进行决策，提高管理会计决策的科学性。

三、管理会计时间观念在我国实际应用不足

随着市场经济的发展，管理会计作用将更加重要。我国对管理会计的应用和研究是在上世纪80年代初随着西方管理会计理论的传入开始的，经过多年实践，取得了一定成效。但存在的问题是管理会计的理论与实践严重脱节，尤其是在新理论、新方法的应用上，时间观念在我国的实际应用同样存在以上问题。造成应用不足的原因主要是以下几方面。

会计人员素质不能满足管理会计要求。一是我国会计人员整体素质不高，即使是会计专业本专科毕业生，在校期间也只是学习了传统的管理会计理论方法，对新的管理会计理论可能只做少量了解，对其具体运用更是一无所知。二是我国会计后续教育只注重财务会计法律法规的更新，不注重管理会计的创新发展。三是我国会计人员参与管理的观念意识淡薄。所以，今后应从以上方面加强对会计人员管理会计新理论、新方法的后续教育。

企业经营决策当局对管理会计的重视程度直接影响到管理会计在企业中能否普遍应用。由于受到传统做法和习惯势力的影响，企业经营决策者管理意识不高。目前迫切需要企业管理人员更新观念，加强对管理会计的重视。

理论界只注重理论研究，且主要集中于介绍引进国外最新研究成果上，不注重实地研究。管理会计是一门应用科学，必须强调它的实用价值，要加强实地研究，走理论与实务紧密结合之路。还要特别注意理论同我国经过多年探索和实践而总结出来的成功经验相结合的问题。

时间观念对于企业赢得竞争优势的重要性开始被越来越多企业人士和学者所认可，深刻认识和理解管理会计中时间观念的发展及应用，对于我国管理会计理论与实践发展具有重要意义。

参考文献：

［1］冯巧根，管理会计的时间评价与应用，［J］，会计研究，2007年11月。

［2］姚旻霏，时间驱动作业成本法与传统作业成本法之比较，［J］，财会月刊（综合），2006年4月。

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       1.管理会计的概念

       要研究管理会计与财务会计之间的区别与联系，首先要对管理会计的本质属性加以界定，这也是管理会计理论中一个最基本的论题。只有从管理会计的本质出发，才能更好与其他学科进行区分，进而构建出一个富有逻辑性的管理会计理论体系。

对于管理会计本质的界定，不论是国际上进行广义与侠义的划分，还是国内的信息系统论与管理活动论的划分，大体方面都是一致的。笔者认为从管理会计的未来发展方向来看，它都是将来趋于广义的管理会计，不再局限于会计学的一个分支学科， 而是融合诸如财务会计、成本会计、统计学、经济学等诸多学科，结合能为管理所服务的各种方法，以更好的为提升企业价值所服务的管理学科。

       2.财务会计的定义

       西方学术界单独对财务会计的严格定义不多，但对于财务会计的本质概念，西方学术界中比较有影响力的论点主要有：艺术论、信息系统论、服务活动论、历史信息论等几类观点。直到1970年，美国会计原则委员会(APB)的第4号报告中指出：财务会计是会计的一个分支。它在一定的范围内，持续性地以货币定量的方式提供企业经济资源及其义务，以及改变那些资源及其义务的经济活动(AICPA1970)。

       二、管理会计与财务会计的区别与联系

       1.管理会计与财务会计的区别

管理会计最初是从财务会计派生出来的， 并从两方面对财务会计进行了突破，即复式记账原理与货币时间价值，与财务会计并列为会计学科的两大领域，自然与财务会计有所区分。本文综合国内外学者的研究得出管理会计与财务会计主要有以下区别。

管理会计为了反映企业整体及内部各责任单位的经营状况，所以其核算主体一般按责任单位进行细分，进而满足企业进行预测与经营决策之前的财务与非财务方面的分析。介于管理会计的未来性，及所涵盖信息的广泛性，以及度量尺度的多样性(货币、产量、时间、成长性等量度)，在进行信息处理时需要用到更多复杂的现代数学方法，结合统计学、经济学、运筹学等相关学科运用计算机处理技术，得出对经营决策有用的结果。

       2.管理会计与财务会计的联系

       虽然从狭义上讲管理会计与财务会计是会计的两个分支，但在实践中二者并非完全独立的，而是有着极其密切的联系，主要如下：

       (1)总体目标一致。

       (2)服务对象的契合。从企业“经济增加值”的角度来讲，不论是对外的财务报告还是内部的核算监管活动，都是反映企业管理层受托责任的履行情况，只是服务的侧重点不同，不能将其对立。二者相互配合、补充，才能更好地为企业的经营管理服务。

       (3)主要资料来源具有交互性。管理会计为了更好地规划和控制企业未来一段时间的经营管理活动，作出相关管理决策，必须取得大量的资料，包括各类财务信息以及相关的非财务信息资料，其中财务资料为作出预测决策等的首要信息依据，由都是财务会计的产物。

       三、管理会计的未来发展趋势

       基于以上分析，笔者认为，在当前动态环境中管理会计与财务会计乃至其他相关学科均不再是独立运行的，其边界已由清晰固定变为模糊的发展的。管理会计的未来发展趋势应该是围绕价值提升与价值管理的本质和企业价值最大化的目标，实现横向与纵向的整体融合。横向上，将管理会计与财务会计、财务管理、公司理财等相关学科进行融合，并结合统计学、经济学、数学、计算机科学等学科，充分运用各自的处理方法与技术，实现理论、技术与实践的融合，推进管理体系的创新与一体化建设;纵向上，以战略导向及价值链为基础，将价值链会计、战略管理会计与传统的管理会计进行整合，三者本质上都是实现企业的价值提升的，相互统一、促进，形成新的管理会计综合体系。

总之，管理会计的未来发展趋势为围绕企业价值提升的本质，经横向学科整合与内部纵向整合，理论、实践、技术、方法等融合的综合管理会计体系，更好地指导现代企业的经营管理活动，推动社会的发展进步。

       参考文献：

[1]余恕莲，吴革.管理会计的本质、边界及发展[J].经济管理，2006，06.

[2]王扬.财务会计的本质和特征一基于经济学视角的分析.市场周刊(理论研究)，2011，02.

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一、原因分析

助理人员认为：（1）愿意选择在会计师事务所工作的助理人员，基本仅限于对注册会计师行业比较了解，对注册会计师执业资格考试做好准备的人员；（2）自2010年注册会计师执业资格考试改革以来，考试科目由五科增加为七科，难度加大，通过率低，且没有执业资格薪酬偏低，助理人员在就业选择上坚持相对困难，造成流动频繁；（3）除了执业资格考试通过能对自己职业生涯有所提升，感觉会计师事务所也没有其他的平台提供晋升通道。管理者认为会计师事务所人力资源管理问题突出，需要进行系统的人力资源管理，但在内部组建人力资源管理体系会增加事务所成本，同时，由一两个人力专员还不能完全保证人力资源管理的事务处理。综上：就A会计师事务所而言，员工只是把事务所当成单纯的执业机构，对企业管理没有达成共识，事务所也没有给员工清晰的发展、晋升空间，以至人员管理困难，管理人员对人力资源管理意识相对不高，没有设置专职的人力资源管理人员和体系。

二、解决方法

从A会计师事务所的管理实例而言，切实需要一套完善的人力资源管理体系来改善会计师事务所人员管理困难的现状，由此，考虑到A会计师事务所现有的人员结构和运营模式，笔者提出将会计师事务所人力资源管理外包的设想，以此来改善A会计师事务所这方面的问题。人力资源管理外包就是企业根据需要将能某一项或几项人力资源管理工作或职能外包出去，交由其他企业或组织进行管理，以降低人力成本。企业所有者将根据交易和生产成本的最小值做出选择，因此，进行外包合作是最好的选择。会计师事务所人力资源管理外包具体操作时仍需要注意如下几点：一是外包商的选择。市场上的人力资源管理公司有很多，有提供咨询服务的，有精于劳务派遣的，各个公司的实力不同，提供的专业性和服务质量也不同，就A会计师事务所而言，在外包商选择上存在一定风险，需要在选择合作之前，加强外包商信息搜集工作，做好前期准备，选择合适的外包模式、选择合适的外包商。二是外包合同的签订。外包合同签订的时候，A会计师事务所还需要考虑外包内容，即合理确定将人力资源管理的哪几部分外包出去，每一部分外包的程度，同时，如何在合同中形成对外包公司服务质量的监管条款是合同签订的关键，只有全面考虑才能使外包合同周密。三是外包过程的监控。对于会计师事务所来说，人力资源是公司最重要的资源，由此，A会计师事务所更需要加强对外包过程的控制，和外包服务商之间的信息必须做到在有监督的条件下进行交流，防止企业核心机密的泄漏，同时，不宜频繁的更换外包公司。在实际的过程中，做好以上三个方面，是能解决管理者所提到的两个顾虑的：对于人力资源的专业性问题：外包公司专业从事人力资源管理，由于处理过众多公司和案例，在这一方面优胜于聘用的某个人，人力资源管理外包能促进会计师事务所管理的专业化，使事务所的人力资源管理可以新增如梯队建设、人才培养、绩效考核等人力资源的重要内容，更广泛的发挥人力资源管理的作用。对于成本投入的问题：人力资源管理外包降低的不仅是看得见的人员使用成本，如工资总额、社会保险费用、福利费用、带薪假期、住房费用以及其它人工成本，更重要的是，用相对较少的管理费用将人力获得成本、开发成本、离职成本进行了转移，如：人员招聘选拨成本、培训和学习成本：上岗前教育成本、岗位培训成本、离职管理费用等。从长远和战略的角度来看，人力资源管理外包有助于会计师事务所的核心竞争力的构建，随着外包市场的成熟，更是一个可取的方法。

作者：杨洋 呙中喜 单位：重庆市第九人民医院 重庆五联会计师事务所

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关键词：管理会计；理论与实践；探索

中图分类号：F23文献标识码：A

随着我国市场经济的发展，管理会计日益重要，资本市场的发展需要规范以对外报告为主的财务会计，但资本市场的繁荣更需要先进的以对内管理为主的管理会计。但由于各种原因，目前管理会计只是在部分地区、部分企业零星分散应用，为形成一整套真正意义上的管理会计应用体系，从应用效果而言，并没有真正达到改善企业管理的目的。

1 现阶段我国管理会计在应用中存在的问题

1.1 管理会计的理论与实践脱节

管理会计的发展与应用是与一定的经济环境、社会环境相关联的，社会环境的变化导致企业组织形式的变化，企业组织形式的变化又会引起管理会计实务发生变化，最终导致管理会计研究的目的、内容、方法相应地发生变化。而对于我国目前管理会计的研究而言，主要集中于介绍引进国外最新研究成果上，西方国家管理会计的研究与发展是有其高度发达的经济背景的，我国管理会计的研究与发展应当立足于自身的经济条件，建立在自身的经济、社会环境基础之上。

1.2 会计人员素质与管理会计要求有一定差距

管理会计的运用最终要通过会计人员加以实施，具体运用到企业的日常经营中去，因此会计人员的素质对于管理会计的实际应用起着极为重要的作用。会计人员的素质是指会计人员的知识层次、知识结构、价值观和职业水准。我国现阶段会计人员的总体素质比较低，突出表现为知识层次低，知识结构不合理、专业教育层次低。全国1300万会计人员中，受过大学教育的占10%，在素质相对高一些的国有企业会计人员中，有会计师职格的仅占14.5%。由于会计人员素质跟不上，就使他们没有精力去实践管理会计。虽然有些会计人员学习过一些管理会计知识，但大多数处于纸上谈兵阶段，没有进行系统的实际操作。同时，我国会计人员的职业水准不是很高，在会计披露上弄虚作假，造成会计信息失真已成为我国会计学界关注的极大焦点。这些因素限制了管理会计在企业中的普遍应用。

1.3 管理意识尚待增强

管理会计行为是对企业的管理行为，而不是对企业的核算行为，既是对管理者价值观的一种挑战，也是对管理者管理意识的检测。目前由于受到传统做法和习惯势力的影响，管理意识较为薄弱。其一，管理会计工作地位低下。一些会计人员和经营决策者认为，会计就是算帐、报帐，至于管理、经营决策是企业领导的事情。财务会计一直是会计人员工作的最重要组成部分，而管理会计属于副业，有精力和条件的零星分散的搞一些，否则干脆弃置不管。其二，企业经营决策者管理意识不高。企业经营决策当局对管理会计的重视程度直接影响到管理会计在企业中能否普遍应用。现代市场经济要求企业家不仅要懂经营，更要懂管理，其中包括会计和财务管理，而目前，多数企业经营者离这一要求还有一定距离，并且有些经营者受传统等级观念的影响，“长官意志”较重，使得管理会计提供的方案、资料无法发挥实际效力，从而影响了管理会计在企业中的应用。

1.4 管理会计在会计电算化中的应用需要强化

目前，计算机在我国企业中的应用程度不高，利用率也比较低，削弱了管理会计的作用。在开展会计电算化的企业中，存在重核算、轻管理的问题，其应用仅仅停留在事后算帐的水平上，不具备进行事中控制和事前预测的能力。同时，目前我国管理会计的软件开发严重滞后，使得管理会计一些复杂的公式和模型无法运用，如线性规划、非线性回归、投入产出模型等，这些方法，在实际运用中，手工计算需要耗费大量的人力物力，而计算机可以快速正确地处理大量数据，因而会计电算化是必然趋势。以上问题使得管理会计不能适应现代市场经济发展，造成管理会计在目前企业中应用缓慢。

2 解决问题的对策

在社会主义市场经济条件下，今后我国管理会计研究应该以研究管理会计的实践为重点，以建立和完善会计管理组织体系中的管理会计系统为保证，以提高企业经济效益为目标，逐步探索出一套能够与实践相结合的管理会计理论与方法体系。

2.1 建立和完善管理会计系统

社会主义市场经济体制的逐步建立，使企业走向市场，成为市场竞争的主体。在这种情况下，必须有一个专门机构从事管理会计的研究与应用。同时，在市场经济条件下，企业已转变成为相对独立的商品生产者和经营者，需要建立完善的管理会计系统。笔者认为，该系统可由以下3个层次构成：

2.1.1 建立由管理会计方面的专家组成的独立的民间机构――管理会计委员会。

该委员会应具有独立性和权威性。其职责是作为政府会计管理机构的辅助力量，协助政府会计管理部门共同管理全国的管理会计工作。

2.1.2 建立地方和各行业管理会计协会。

其职责是遵循有关管理会计原则，根据本地区、本行业的实际情况，组织有关管理会计理论和实践的研究；组织学术交流，总结本行业的管理会计工作，促进管理会计理论和实践的发展；为企业管理会计的应用提供咨询等。

2.1.3 各企业根据具体情况设立总会计师领导下的专门负责管理会计工作的机构，或在财会部门配备专职管理会计人员。

作为专门的管理会计机构或专职的管理会计人员，其职责是根据本企业的实际情况研究和应用管理会计理论和方法，向企业管理者提供及时、准确的有关决策所需要的管理会计信息。

2.2 管理会计实践要加强

2.2.1 取得单位领导的高度重视

从我国的实际情况来看，无论什么工作，只要领导高度重视，工作将会大出成绩。管理会计的实践也不例外。为此单位领导应多关注单位的财务会计、管理会计工作，工作人员也应多向单位领导汇报工作情况、提出工作思路以及要求，使管理会计的重要性在单位领导心目中日益得到提升。

2.2.2 提高管理会计人员素质

管理会计的应用最终要通过会计人员加以实施，具体运用到企业的日常经营中去，因此会计人员的素质对于管理会计的实际应用起着极为重要的作用。会计人员的素质是指会计人员的知识层次、知识结构、价值观和职业水准。我国现阶段会计人员的总体素质比较低，突出表现为知识层次低，知识结构不合理、专业教育层次低。虽然有些会计人员学习过一些管理会计知识，但大多数处于纸上谈兵阶段，没有进行系统的实际操作。目前，我国还没有真正建立起管理会计师队伍，管理会计师由财务会计师承担。从国外的情况来看，管理会计师的素质要求要高于会计师。面对市场竞争，管理会计师作为既懂管理又懂会计的专门人才，应具有战略头脑，判断准确，勇于抓住机遇，创造性地分析解决问题。

2.3 加快管理会计向电算化方向发展

大力开发管理会计软件，使管理会计逐步向电算化方向发展管理会计要运用一些比较复杂的计算分析方法，采用计算机可保证运算的准确性，可减少大量的工作量，使管理会计人员能够准确、及时地为企业领导者提供预测、决策等方面的信息，满足企业领导者决策的需要；同时可以扩大管理会计的应用范围。

3 结束语

总之，管理会计的应用与推广是一项庞大的系统工程，不仅需要实务界与理论界的广泛参与，还需要大量的人力物力。随着时间的推移，改革的深入和经济的发展，管理会计应用定会成为我国企业的内在要求，管理会计也将不断完善，在我国企业中发挥越来越重要的作用。

参考文献

[1]徐波.对企业财务目标的再认识[J].上海会计，2002年第8期.

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1.重复工作造成效率低下在如今这个网络已经普及了的时代背景之下，我们获取信息的方式越来越多样，在工作中，财务会计所享有的信息，管理会计也会同时拥有，两个部门都把这些信息纳入自己的计算中会造成信息的交叉重复，降低了企业工作的效率，也损耗了公司的人力财力以及物力。

2.不利于企业的相互协调运作在传统的管理模式之下，财务会计与管理会计这两个管理部门是分开的，这就导致了这两者之间的信息也是相互分离的，这样就减少了信息的流通。两个部门都要对内部以及外部的信息进行合理地整理与分析，筛选出适合自己部门的信息，这样也降低了工作效率，不利于财务会计与管理会计的相互协调。

3.增加了开销经费原有的财务会计部门与管理会计部门是分离的两个部门，所以开销和经费是两个部门单独结算，为企业带来了不必要的开销与多余的花费。所以财务会计与管理会计的分离直接导致了企业的开销过多和资源的浪费。

二、将财务会计和管理会计相融合的措施

1.企业要建立完善的会计制度俗话说的好：“没有规矩，不成方圆。”这句谚语就是告诉我们规章制度的重要性与不可替代性。所以企业要着手建立完善的会计制度，特别是在现在这种经济高速发展的新形势之下，企业若不适应社会的发展，不能满足社会发展的需求，就会在市场中失去竞争力。所以企业需一套科学的正确的会计准则来为公司的正常运行做理论指导。企业可以通过建立并且要逐步完善会计制度、明确财务会计人员的分工与职能。通过这种方式便可以让企业中的财务会计与管理会计根据企业的发展需求来协调公司的各种信息与资源，为企业提供各种信息上的需要。

2.不能急于求成，要循序渐进俗话说得好：“心急吃不了热豆腐。”这句话就是为了告诉我们做事情不能急于求成，要循序渐进，不然只能使事情向相反地方向发展。所以在融合财务会计与管理会计的过程中也是一样的道理。因为受传统模式的影响，职员们的观念根深蒂固，这时企业要加强宣传，从最基础的地方开始做起，让职员慢慢适应这种新的变化，给他们的传统思想注入一股全新的理念。如果在一开始就将所有原有的东西全部舍弃，这只会让各部门感到不适应，导致公司的效率变的低下。

3.融合要涉及到方方面面将财务会计与管理会计相融合是一项巨大的任务，如果改革不彻底，就会很容易让企业中的各部门感到灰心沮丧，所以既然要改革，就应该从各个方面进行大刀阔斧的改革与融合。企业可以从规章制度、组织机构、工作的处理和各项业务的流程等方面进行融合。在规章制度方面，企业可以提出一套完整的体系，这样就能让各部门明确分工，有章可循；在组织机构方面，企业可以精简部门，一些浪费公司信息资源，并且开销过大的部门就可以加以撤销；在企业的流程方面，企业一定要做好相关交接手续，以便让融合之后的部门明确任务，熟悉业务。

4.利用现代网络技术在科技高速发展的21世纪，我们应该利用一种强大的资源来进行改革，那就是互联网。由于财务会计与管理会计的融合，所有的数据就可以进行共享。企业可以利用互联网建立起一个完善的数据分析系统，再在这个系统中建立一个信息记录表，这个记录表中就包括了财务会计与管理会计两个部门的信息。将它进行总结分类，并不断地完善有关数据的准确性，这样罗列出的信息就一目了然，清晰明了，便于在今后的使用中能够轻松地找出来并使用。

三、结语

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一、事业单位会计管理的介绍

事业单位会计管理是把货币作为计量单位，通过全面、系统、连续、科学的会计确认、报告、计量等计算环节，最终反映财务收支和资金运转情况的活动，在会计管理中占有重要作用。目前，我国的事业单位会计管理体系包括以下四个层次[1]。1.会计法律。会计法律是管理我国会计人员的根本法律，对事业单位中会计工作的机构设置、人员管理有一定的指导作用。2.会计法规。会计法规是根据《会计法》和单位的具体情况，制定的适用于单位内部管理的规章制度，它是细化的《会计法》，对日常工作有细致的规范要求。3.会计规章制度。会计规章制度是由单位制定的具体工作内容，包括岗位职责、业务办理流程、人员配备等，因为我国事业单位的范围广，业务差别较大，所以在制定过程中也有不同之处，这样使得会计管理工作具有多样性的特点。4.会计控制机制。会计控制机制是为了保障单位的正常运行，实施的管理活动，它和会计规章制度是相辅相成的关系，所以加强会计管理工作的主要内容之一就是做好会计控制机制和会计规章制度。

二、单位会计管理面临的问题

1.对会单位中，会计管理工作具有十分重要的作用和地位，增强对会计管理工作，不但有利于强化单位内的各项职能，而且提高财政资金使用效益，但是在具体操作中，大部分事业单位管理人员，并没有充分认识到会计管理的重要性。“重业务、轻管理”是事业单位管理中普遍存在的现象，管理部门过分强调完成上级下达的任务，却忽视了提高经济效益的措施，缺乏改革会计管理的动力。由于人们对会计管理的重要性认识不足，致使我国总体的会计管理水平普遍低，和发达国家相比，还存在很大的差异；部分企业负责人法律意识淡薄，在利益驱使下铤而走险，或指使他人从事违法活动，并设置小金库、外帐等，严重威胁了单位的发展。2.监督体制不健全。我国的会计管理监督制度并不完善，对开展管理工作带来不利影响，其主要表现在两方面：一方面是领导、上级部门缺乏对会计人员的重视，监督执行力度不够，致使出现资金流失、人员懈怠等现象；另一方面是人们的风险意识差，长期处于安逸的环境中，缺乏竞争压力，严重限制了会计管理工作的进步发展。3.会计管理者综合素质低、责任意识差。(1)对我国事业单位会计管理人员的调查研究发现，其总体素质仍达不到标准，值得注意的是，在会计人员中主要存在信息失真、价值水准低下等问题，这在很大方面阻碍了会计管理的应用。(2)由于受到自身习惯和传统观念的影响，普遍存在会计人员责任意识薄弱的现象。一方面，领导对会计管理的重视度不够高，而在单位中，领导者的意识通常决定着会计管理的应用实践结果；另一方面，会计管理人员的地位较低，渐渐被边缘化，工作的时间零散，甚至被当做副业。

三、事业单位会计管理改革的措施

1.提高人们对会计管理的认识。在法律内容上看，责任人必须对本部门提交会计资料的完整性以及真实性承担主要负责。事业单位的领导层加强对会计管理工作的重视，定期组织检查工作，一旦发现漏洞，及时进行解决，避免出现严重问题，给单位造成更大的损失。会计主管是管理本部门人员的直接负责者，应该尽力完善管理制度，提高人们的积极性。2.加强会计管理的监督工作。(1)会计管理的外部监督。事业单位会计管理的外部监督是指所属的上级部门、财政机构等相关行政部门进行的监督。加强外部监督制度，是保证资产安全、提高资金使用效率、健全各项制度的重要途径。各级主管部门和财政机构要依据《会计法》的内容，对下属单位实行严格审查，发现违规违法行为严惩不贷[4]。(2)对会计管理的内部监督。对事业单位会计管理工作，仅仅依靠外部监督是远远不够的，必须加强完善内部监控制度。内部控制作为企业规避风险的有效管理方式，在对事业单位管理中同样适用，通过建立内控制度，能增强员工的风险意识、自觉避免违规行为、提高人员的管理能力，从而保证工作的顺利开展。3.提高人们的综合素质和责任意识。(1)加强人员的综合素质。事业单位要按照相关规定，对从业者进行培训，提高整体素质，保证任何一个人都具有从业资格[5]；同时为会计人员提供多样的学习进修机会，提高他们的知识素养，促进会计管理的高效运作。(2)提高管理者的责任意识。根据事业单位在工作中的需要，设定工作岗位，并把责任落实到每个人身上，以提高人们的责任意识，如果依旧出现不负责任的行为，要对其进行严厉的处罚。

四、结语

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虽然管理会计是随着经济的发展而新生的一门事物，但随着企业经济管理活动的重心的转变以及会计系统的不断更新完善，在新形势下，管理会计在企业的发展过程中的重要性愈加凸显，二者融合的趋势越来越明显。从理论上来看，财务会计与管理会计融合的成因主要体现在以下几个方面：

1.财务会计与管理会计在对象上的相似性

所谓会计对象是指会计审查和监督的内容。而在市场经济规律的作用下，企业经济管理的相关活动总是由相应的资金运动来加以反映的，一定的资金运动以及它所揭示的企业经济管理活动就是会计审查和监督的内容，也就是我们所说的会计对象。在新形势下，会计对象的研究内容也随之加大，会计管理模式也从传统的监督财务会计向知识资本管理进行转化。财务会计和管理会计的对象已经不能再局限于企业一定的资金运动，在新形势下还应当包括与物质运动、资金运动、信息运动息息相关的，体现投资者、经营者、客户等利益相关方的产权运动。所以，从整体上来看，财务会计与管理会计在对象上非常相似。

2.财务会计与管理会计在根本目标上的相似性

传统企业观念认为：财务会计的目标在于编制出反映企业经济管理运营活动并且向外进行公布的财务报表；管理会计的目标在于对企业的生产、经营进行管理，实现企业利润的最大化。但是，实质上，在资本经济化的当前形势下，企业的管理观念已经发生了根本性的变化，企业管理的重心已经转变为知识资本和智力资本。而由于智力资本集中体现在财务会计信息之外，因此，企业的管理层必须要求由财务会计和管理会计同时提供相应的信息来作为做出决策时的参考。现代会计系统一方面要求财务会计必须提供真实、准确的对外供投资者、债权人等利益相关方了解的企业经营管理信息；另一方面要求管理会计改进和创新企业的内部管理最大程度的维护利益相关方的利益。财务会计与管理会计二者结合起来为企业的经营管理提供服务，因此，二者在根本目标上非常相似。

3.财务会计与管理会计在信息来源上的相似性

财务会计与管理会计都是对企业的运营管理情况作出的会计分析，都来源于企业运营各个环节和过程的数据信息，只是会计人员对数据信息归纳、整理的重点不相同才导致最后信息形式上的不同，但实质上，从总体上来说，财务会计与管理会计在信息来源上是相似的。

二、新形势下如何才能实现财务会计与管理会计融合

虽然不仅从理论上来看财务会计与管理会计有融合的可能性，而且从实践上来看二者融合也是当下企业发展的必然趋势，但是如何在新形势下实现财务会计与管理会计的融合仍然是一道难题。一般来说，实现财务会计与管理会计融合的方法主要包括以下几个方面：

1.树立科学的会计观念

在企业传统的管理观念下，往往重视监督财务会计而忽略管理会计在企业经营管理中的作用，在新形势下，这一传统观念已经不能适应企业当前的发展要求。在知识经济时代，企业管理者必须树立科学的会计观念，实现监督会计向管理、服务的重心转变，真正将这二者完美结合起来共同实现“维护投资者利益、提高企业管理效率”这一终极目标。

2.改进并完善企业的会计体系

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“事业单位财务管理”指的是“事业单位在开展相应的业务活动当中，关于经费的监管、报销、投放和筹集等的管理行为。”事业单位中的专用基金、负债、资产、支出、收人、预算等的管理是财务管理工作的重要内容之一。其中，“单位预算”是指“事业单位按照一年内发展的规划，预计单位在这一年内的财务支出与收入。”单位预算包括支出预算与收入预算两种。“资产”是指“事业单位所拥有的经济资源以及可以使用的经济资源。”在事业单位的资产中，国有资产所占的比重最多。“负债”是指“事业单位承受的各种债务。”“专用基金”是指“事业单位根据相关要求设立专门使用的资金”。

二、新事业单位会计制度对财务管理工作的影响

（一）促使事业单位深化变革资产管理机制

资产管理是当前事业单位中财务管理工作的重要工作，在以往的财务管理机制中一直处在监管缺失的状态下。事业单位以前关于捐赠资金均不列入账目，这就造成捐赠资产没有很好的纳入到财务管理工作当中。新事业单位会计制度出台以后，对捐赠资产做出了十分明确的说明，规定必须将捐赠资产严格按照名义金额进行入账，还要求在会计报表当中附注说明。该项工作要求使得事业单位资产得到了保障，也使得账目相符。关于资产的减值处理，新事业单位会计制度也作了明确说明，规定必须对固定资产进行计提折旧，对无形资产必须采取摊销，该项工作要求也使得各种资产价值与实际更加相符。这些种种新财务管理工作要求使得事业单位开始重新对本单位的资产管理机制进行评价，并针对资产变动和资产入账价值等重新制订更加符合实际的管理机制。

（二）促使事业单位的财务管理工作更加科学和精细

新事业单位会计制度针对会计核算系统作了“精细化”要求，对会计构成要素重新进行了5大类划分，包括收入、支出、资产、净资产和负债5大类。对会计科目的核算范围也作了“精细化”的说明，比如说：新事业单位会计制度规定对于基本支出核算范围以外的部分不可以再模糊地归入到“事业支出”科目一栏，需要根据专项与基本分别建立明细科目再实施核算。该项工作要求为事业单位财务管理工作的精细化目标提供了基础材料。再例如，新事业单位会计制度改变了过去在期末结转上统一由“事业结余”科目改为区分财政和非财政补助进行分别结转的形式，新加入了财政补助结余等五个科目的分类核算。这些新的财务管理工作要求，让事业单位的财务管理工作向更加科学和精细。

（三）促使财务核算更加规范、会计信息质量更高

新事业单位会计制度在会计信息的完整性上作出了更加高的规范，规定必须把事业单位发生的一切经济业务均纳入到核算系统当中，以便全方位的反应事业单位的预算实施准概况以及财务情况。要求必须把基建会计数据纳入到事业单位的基本账务当中，能够全面的反应事业单位的财务管理情况。新事业单位会计制度全方位的对事业单位的财务管理工作做出了全面的规范，扭转了以往事业单位财务工作者面对复杂状况无计可施的尴尬局面，大大提升了会计信息的质量，为科学的决策、评价提供了保障。新事业单位会计制度还将财务报告系统方面的变革举措引进财政补助收入支出表，这不仅有利于进一步健全财务报告系统，而且有利于全方位的反应事业单位的财务情况与预算实施状况，为科学报表提供了准确、真实的信息，促使财务核算更加规范、会计信息质量更高。

三、新事业单位会计制度对财务管理工作的新要求

（一）要求责权更加分明，健全内控机制

新事业单位会计制度在财务管理过程当中更加责权分明，必须建立健全完善的责权机制，作到责权明确，各负其责才可以促使财务管理工作到位、有成效。新事业单位会计制度规定事业单位必须在财务管理工作的全过程当中执行责权分配，把财务预决算、成本核算、项目管理等管理工作再分工，而且要求明确规定各项权责的范围，还针对执行的责权成效进行考核并与业绩挂钩。如此一来，大大地规范了事业单位的财务管理工作。另一方面，必须作好单位财务内控工作，健全单位内控机制，并确保内控机制覆盖到资产折旧、项目管理、成本控制等方面，力求把内控机制落实到财务管理的每一个环节当中，以便降低单位成本、提高工作时效。

（二）要求财务管理工作更加注重计划和计划的达成度

1.要求更加注重对财务计划的设定在事业单位财务管理工作当中，应当更加注重财务计划和计划的达成情况。一是需要按照事业单位自身发展状况编制科学合理的部门预算，合理合规的安排单位收支以及经费使用情况，严格遵守预算执行制度，不断加强对事业单位的决算管理工作。作到严格根据财务计划进行支出、控制支出，并且不随便改动财务收支预算计划。二是需要及时对信息进行公开，并接受他人对财务计划进行监督，确保单位财务预算的透明度，并促使依照计划执行。

2.要求更加注重对财务计划的执行和达成已制订的财务计划，一定要按照计划严格执行，新事业单位会计制度增加了对大额度收入和支出必须严格监控的要求，在单位支出时关于政府采购、票据管理等内容也作出了新要求，要求把单位所有的经济行为均纳入到财务计划中，而且对非财政拨款结余和财政拨款结余的使用也做出了明确说明，要求根据财务计划严格执行专款专用、严禁挪用，且要严格监控财政预算的执行情况和达成进度。

（三）要求把价值管理和实务管理互相结合在一起

新事业单位会计制度要求事业单位在财务管理工作当中，不可以仅仅重视对固定资产的管理和评估，需要把单位的实际价值资产纳入到其中，对那些诸如专利、技术、知识、人才等没有固定期限的无形资产，应当引入无形资产摊销与资产折旧，新事业单位会计制度还要求在执行无形资产摊销与资产折旧的时侯需并入到非流动性资产基金当中，这一作法改变了以往将其并入支出的方式，如此一来，更加有利于事业单位作到把价值管理和实务管理互相结合。

（四）要求把内部与外部监督互相结合在一起

新事业单位会计制度要求事业单位需要建立一整套科学、合理、有效的监督机制，需要作到财务内部和单位其它职工监督相结合、单位内部员工和外部群众监督相结合，以及对财务内部的事前、事中、事后进行内控。除此之外，还需建立一整套完善的风险防范机制，规范财务行为，防范财务腐败等。这些均是新事业单位会计制度对财务管理工作的新要求。

（五）要求健全完善科学、有效的数据库

新事业单位会计制度要求事业单位健全完善科学、有效的数据库，尤其采集数据的时侯需尽可能的收集对领导决策有用的信息，而且做到挑选的数据信息需真实、准确、有效。然后，把采集到的有效数据信息进行整合，创建庞大而又方便查询的数据库，有针对性的为决策者作出前瞻性预测，为单位发展作出科学合理规划与指导。

四、强化新事业单位会计制度对财务管理工作要求的措施

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[论文摘要]本文从介绍管理会计在我国的应用现状入手，剖析影响管理会计在我国应用的因素，最后对其在我国今后的发展作了进一步的思考。

我国会计界对财务会计，尤其是对财务准则体系的建立与完善以及与国际会计准则接轨进行了多方面的探讨与研究，但是却缺乏对于管理会计的重视。

一、管理会计在我国的应用现状

20世纪初，伴随着泰勒的科学管理理论的产生而产生了管理会计。随着全球经济的发展和企业管理水平的提高，管理会计得以在国外大中型企业中迅速的推广与应用。管理会计是提供价值增值，为企业规划设计、计量和管理财务与非财务信息系统的持续改进过程，通过此过程指导管理行动、激励行为、支持和创造达到组织战略、战术和经营目标所必须的文化价值。随着我国经济发展以及会计体制改革，会计学界的理论研究主要集中在财务会计领域，造成了管理会计的理论相对滞后，并且其在实践中也遇到了许多需要不断改进的问题。

二、影响管理会计在我国应用的因素

（一）我国社会制度及管理体制的特殊性

我国目前仍处于由计划经济向市场经济的过渡时期，社会主义市场体系还很不完善。转轨经济的基本特征首先表现为政府对于企业经营的过度干预①。政府对于企业的干预通常出于政治目的。正是这种特殊性造成了我国管理会计的应用环境与西方发达国家的差异，但是目前我国的管理会计仍旧处于对外国理论的介绍与引入阶段，所以使得一些先进的管理会计理念在我国“水土不服”。

（二）没有形成规范、健全的管理会计基本理论体系

对于管理会计的研究，无论是中国还是西方，都是偏重于方法而忽略理论结构，偏重于具体问题的分析而忽略了整体性。但是理论体系作为任何学科的基础，它的全面与系统是其独立存在并推广应用的关键。长期以来，西方国家对于管理会计的理论研究并不注重体系的研究，而我国管理会计仍处于对西方理论的翻译和介绍阶段，并且和企业管理实践相脱离。所以，我们重复别人的多、开创性少，专题研究多、理论体系研究少，使我们在管理会计研究上难有更大作为②。

（三）学术界缺乏兴趣，实务界缺乏重视

近些年来，我国会计学界的主要研究领域都集中在财务会计方向，例如对环境会计、人力资源会计的研究，对于管理会计的研究还在围绕量本利分析、预测、决策、绩效评价、激励机制而展开。同时，对于管理会计在我国的应用经验缺乏系统的总结和理论的提升。虽然管理会计引入我国已有近三十年的历史，但是迄今仍未在实务界得到全面的推广与应用。这主要表现在：企业领导或财务负责人观念陈旧，只重视事后的算帐、报帐工作，不重视管理会计③；企业会计人员掌握管理会计知识有限，相当一部分会计人员不了解管理会计，管理会计在我国没有引起多数企业的重视④；管理会计的一些方法，如短期经营决策、量本利分析以及责任会计等在企业中得到了一定的运用，但从总体来讲，管理会计在我国企业中应用有限⑤。

三、对于管理会计在我国的未来发展的思考

（一）加快建立管理会计协会

在以英、美为代表的西方主要发达国家均早已设置了管理会计协会，其目的是为了促进和建立管理会计科学并且提供一个管理会计的专业组织。

1．建立管理会计协会可以加强会计学术界之间的交流，有利于具有中国特色的管理会计理论的研究和体系的构架。同时，未来管理会计会向多学科、综合性方向发展，管理会计学界可以依托协会进行与其他相关学科的交流活动。

2．管理会计协会的建立可以加强学术界与实务界之间的交流，从而从根本上改变目前我国管理会计理论与实践相脱离的局面。学术界可对实务界中的典型案例进行具体分析、深入调查研究，从而将西方管理会计理论与我国实际相结合，形成符合我国国情的管理会计理论。实务界可以将在应用过程中遇到的具体问题与学术界相互沟通，找到合适的解决办法，并可以将学术界的最新理论成果在帮助指导下迅速的投入生产实践。

（二）加强管理会计教育

理论界要针对高等教育的各个阶段与管理会计理论的最新发展编写与之相适应的教材，经济院校不仅要把管理会计作为专业主干课设置在会计学专业的教学计划中，还要在其他相关专业中开设这门课程，力争让更多的学生了解并掌握管理会计理论。只有让企业领导对于管理会计具备一定的基本认识，使其意识到管理会计在企业未来生存发展中所起到的重要作用，他们才会在今后的工作共关注管理会计在预测、决策、规划、控制中所发挥的作用，才会真正的将管理会计理论应用于企业的自身实践。超级秘书网

总之，随着我国改革的深化以及经济的发展，管理会计必然会得到越来越多的重视，其理论和方法必将得到完善。通过广大会计人员和教学、科研工作者的共同努力，“以我为主，博采众长，融合提炼，自成一家”⑥，相信未来管理会计在我国一定会有良好的发展前景。

注释

①Roland，G，TransitionandEconomicsMassachusettsInstituteofTechnology，2000

②潘飞等：《论管理会计理论体系在我国的发展和展望》，《上海会计》，1999年11期。

③孟凡利等：《管理会计应用：现状、问题与应有的改进》，《会计研究》，1997年第4期。

④暨南大学会计系管理会计课题组：《中国管理会计透视与展望》，《会计研究》，1995年第11期。

⑤何建平：《管理会计在企业中的运用透视》，《会计研究》，1997年6期。

⑥原国家经委副主任袁宝华于1983年1月召开的“学习外国管理经验的座谈会”上提出的学习外国管理经验的16字方针。见1983年1月22日的《经济参改》。

参考文献

[1]潘飞，文东华。《实证管理会计研究现状及中国未来的研究方向》，《会计研究》，2006年02期

[2]余绪缨。《管理会计学科建设的方向及其相关理论的新认识》，《财会通讯》(综合版)，2007年02期

[3]潘飞，徐健儿，张丽萍。《论管理会计理论体系在我国的发展和展望》，《上海会计》，1999年11期

[4]孟焰。《面向21世纪的中国管理会计》，《会计研究》，1999年10期。

[5]王建胜，朝来东。《知识经济下管理会计的应用和发展》，《北方经济报》，2007年8月2日23版

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【摘要】本文以行为科学在平衡记分卡中的成功应用为例，指出现代管理会计的职能在本质上是一种行为职能，重视人的行为研究应该成为现代管理会计发展的一个基本方向。

从20世纪50年代起，西方会计执业界运用行为科学研究的成果，开始进行会计行为的研究，并逐渐形成会计学的一个分支——行为会计学，其中行为科学在管理会计中的应用是其研究的重要内容之一。

一、行为科学的含义及主要理论

人们对行为科学有着不同的理解。广义的行为科学是指：“包括用类似于其他自然科学的试验和观察的方法对人和低等动物在自然和社会环境中的行为进行研究的任何学科，得到公认的行为科学有心理学、社会学、社会人类学以及在观点和方法与之类似的其他学科的部分”（1982美国管理百科全书第三版）。即把行为科学理解为社会科学或社会科学各学科中对人（动物）行为研究成果的集合。从狭义上来讲，人们通常将行为科学理解为借用社会科学各门类中某些原理的行为研究成果去研究企业管理的学科，即组织行为学。美国管理学会1970年出版的《管理手册》中将行为科学定义为：“运用心理学和社会学的理论、方法和技术对管理中人的方面及人际关系进行的研究。”行为科学发展成为一门独立的学科是从1924年的霍桑实验开始的，特别是梅奥等人对职工的行为及心理的研究为后来的人际关系学说奠定了基础。

行为科学的发展可分为两个阶段：早期的行为科学和后期的行为科学。早期的行为科学又被称为人际关系学说，着重研究职工在生产中的人际关系，研究作为“社会人”的职工及其社会需要的满足问题；后期行为科学在很多方面比人际关系学说更加细致和深入，主要集中于个体行为和组织行为。主要理论有麦格雷格的X理论与Y理论、马斯洛的需要层次理论、赫茨伯格的激励——保健理论、麦克利兰的三种需要理论、弗鲁姆的期望理论、罗伯特·豪斯的目标——途径理论、亚当斯的公平理论、库尔特·卢引的团体动力学说、莫雷诺的团体成员关系分析理论等。其中最广为人知的是马斯洛的需要层次理论和赫茨伯格的激励——保健理论。

（一）马斯洛的需要层次理论认为每个人都有五个层次的需要

这五个层次的需要为生理需要、安全需要、社交需要、尊重需要和自我实现需要。生理需要和安全需要称为较低级的需要；社交需要、尊重需要和自我实现需要称为较高级的需要。随着现代公司的不断发展，许多公司的工作条件（安全、基本生理需要）和薪金对于人的较低层次的需求来说，一般都是可以接受的，基本上是“令人满意”的。用马斯洛的观点来看，虽然不存在完全获得满足的需要，但那些获得基本满足的需要也不再具有激励作用，未满足的需要才是影响人的行为的主要因素，因此集中力量改进工作环境的因素不大可能导致优异的成绩。

（二）美国心理学家雷德里克·赫茨伯格提出双因素理论，即“保健因素——激励因素”的理论及启示

赫茨伯格通过调查发现，导致员工极端不满意的因素主要有：公司的管理政策；技术监督系统；与主管的关系；工作条件；薪金；与公司的关系；个人生活；与下属的关系；地位；工作安全。他认为，当这些工作环境和条件不具备时，会使员工感到不满意，会降低员工的工作积极性和热情。如果具备这些条件，虽然能维持员工的现状，但不会因此而提高其积极性。以上各种因素称为保健因素。同时，赫茨伯格也发现使员工感到极端满意的激励因素主要有：工作富有成就感；工作成绩能得到认可；工作本身富有挑战性；职务上的责任感；个人发展的可能性。他认为，这些因素的改善能够激发和调动员工的积极性和热情，会经常性地提高员工的工作效率。如果这些因素没有处理好，也能引起员工的不满，但是影响不是很大。赫茨伯格的双因素理论可给公司管理层带来如下启示：1.告知一个事实，采取了某项激励措施之后并不一定就能带来满意，更不等于劳动生产率就一定能够提高。2.满足各种需要所引起的激励深度和效果是不一样的。物质需要的满足是必要的，没有它会导致不满，但是即使获得满足，它的作用往往也是有限和不能持久的。3.要调动人的积极性，不仅要注意物质利益和工作条件等外部因素，更重要的是要注意工作的安排，量才录用，使其各得其所。注意对人的精神鼓励，给予表扬和认可，注意给人以成长、发展、晋升的机会。用这些内在因素来调动人的积极性，才能起到更大的激励作用，并维持更长的时间。

二、行为科学在管理会计中的应用

实际上，从科学管理之父泰罗根据工人“搬运生铁试验”总结出的“科学管理方法”而得来的标准成本、预算控制和差异分析法，到现在的增值管理会计、环境管理会计的研究，行为科学始终伴随着管理会计的形成和发展。只是以古典管理理论为基础形成的现代管理会计以服务于企业利润最大化为目的，局限于提供以货币形式表现的经济信息，对人的激励局限于经济利益。以行为科学为基础的现代管理会计致力于：

（一）协助企业正确地进行目标多样化的决策，决策方法由最优化准则向最满意准则转变。

（二）协助企业做好纵向各个层次的多目标之间的协调配合，以达到企业总体目标与各级、各部门以至组织成员个人目标之间的协调一致。

（三）改变过去靠行政命令强制进行管理控制为主的做法，取而代之以充分发挥各种激励因素的作用，采取最有效的激励措施激励、引导企业各部门、各单位以至组织成员为实现企业的总体目标做出最大的贡献。同时，使他们感到他们各自的目标和需要也可以从中得到最大的满足。

（四）用多样化的指标体系进行业绩的计量、评价和控制，最有效地调动企业内部各级、各单位、各部门以及组织内部各个成员的积极性，促使他们以最好的状态完成预定的目标体系。平衡记分卡的应用就是一个管理会计与行为科学相结合得很好的例子。

三、行为科学在平衡记分卡中的应用

（一）平衡记分卡的原理

平衡记分卡起源于1992年美国哈佛大学教授罗伯特·S·卡普兰和复兴方案国际咨询企业总裁大卫·P·诺顿对十二家大型企业的业绩评价体系的成功经验的总结。平衡记分卡是一个绩效衡量系统，它的功能在于识别和监控企业各个层级上的关键衡量指标，主要目的是将管理层制定的战略与运作层面的活动整合起来，通过在四个常常冲突的衡量指标值中实现平衡而发挥作用。这四个衡量指标是：企业的财务健康度、客户满意度、内部流程的优化、学习和成长。至于为什么是四个指标而不是五个、六个指标，难以通过数理方法进行证明，包括平衡记分卡的创始人卡普兰和诺顿在内的许多人也都难以给予明确的回答。从1992年起，平衡记分卡被广泛应用于实践中。1996年，卡普兰与诺顿在《哈佛商业评论》上发表了题为《将平衡记分卡作为战略管理系统来使用》的文章。自此，平衡记分卡逐渐被财富1000强中近半数的企业组织采用。这些企业逐渐认识到平衡记分卡不仅仅是一个绩效衡量系统，而且是一个战略管理系统。那么，为什么来自经验总结的平衡记分卡会具有如此广泛的代表性，在全世界得到推广并能在不同的企业发挥作用呢？一方面是由于它紧密围绕公司战略制定业绩指标，注重贯穿四个维度的指标之间的因果关系，并强调主要指标之间的相互平衡；另一方面是由于它在应用中十分重视“人的行为”，战略目标的传递、业绩指标的理解、奖励机制以及支持系统无不体现出行为科学中的有关理论，这符合现代管理理论、管理方式的发展趋势，也符合现代管理会计的发展趋势。

（二）平衡记分卡中体现出的行为科学

1.提倡共同参与

“参与”本质上是一种激励机制，参与为员工和较低层次的管理人员提供了在企业管理中表达自己意见的机会，因而有利于提高他们工作的积极性和主动性。平衡记分卡帮助企业寻找成功的关键因素，建立综合衡量的指标，然而，指标的选择和确定需要根据企业的实际状况而定，并根据状况的变化不断调整。在这个过程当中，平衡记分卡提倡企业全体员工的共同参与，如企业将制定的战略目标在内部信息网上公布，并通过E-mail收集公司各级员工的反馈信息，使员工都主动地参与到战略的制定中来；同样，在目标的分解过程中，也要根据各部门讨论的结果和员工反馈回来的信息，确定指标的主要负责部门和主要支持部门。这样做的好处是：（1）对参与者来说，通过参与，实际上将“自我”融入到工作中，有利于提高士气，增强组织的凝聚力。因为可以将他们参加执行标准的测定看成是其对执行标准的认同，可增强其主人翁的责任感。（2）员工的参与可以降低其与指标相关的压力和担心，因为参与者已经知道指标是合理的和可达到的。让执行者参与指标的制定和考核，他们执行起来就不仅知其然而且还知其所以然，完成指标时会更加顺利、积极、有效率和效果，并可以在执行中更好地修正和完善现有的指标。平衡记分卡中的参与性融合了行为科学的理念，是满足组织成员受尊重和自我完善需要的手段。

2.注重团结协作

在平衡记分卡的奖励机制中，每个员工的经济利益不但与自己的平衡记分卡的完成情况有关，还与本部门的指标完成情况有关，与整个企业战略目标的完成情况有关。通过平衡记分卡创造出了一种激励环境来激励人们，确立了这样的行为准则：进入组织的成员不能脱离整个组织而有所作为，也不能脱离组织而各行其是，在组织和成员之间形成了一种同舟共济、患难与共的关系；组织的每个成员只有为整体目标的实现做出最大贡献，成员的个人目标才能从中得到最大的满足；组织的上下级之间均以组织目标与组织成员个人目标两者之间的“协调一致性”作为一切行为的出发点，这正是组织行为观的核心。为了有利于企业战略目标的实现，各部门之间需要经常沟通，员工除了完成自己的指标，还要帮助本部门的其他员工完成指标，形成团结协作的精神，满足了员工“感情和归属上的需要”。

3.通过学习提高员工实现目标的期望几率

期望几率模式是美国科学家佛鲁姆提出的。他认为，一个人对某一个行动成果的评价和此人对这一行动导致后果的可能性大小的判断共同作用，决定了此人采取某一行动内驱力的强度，激励力促使人们采取行动，行动取得成果，通过成果得到满足。因此，为了激励职工，组织管理当局应该一方面让职工知道行动成果的强度；另一方面要帮助职工实现其期望，提高他的期望几率，以提高激励力。平衡记分卡中的学习和成长正是通过投资于雇员培训、改进技术和提高学习能力来提高员工的工作能力，提高他们实现目标的期望几率，进而激发员工的工作热情。例如，壳牌油有限公司通过对销售人员在技术知识方面的培训，使“外行认为你是内行，内行认为你不外行”。此外，还通过销售技巧、个人能力等方面的培养，全面提高销售人员的工作能力，从而帮助员工更好地完成指标，激发了员工的工作热情。

4.通过支持系统实现自发的反馈