财务报表的概念范文
时间：2024-03-12 18:14:15
导语：如何才能写好一篇财务报表的概念，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公文云整理的十篇范文，供你借鉴。
篇1
合并财务报表反映的是母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量。合并财务报表以母子公司个别报表为基础，抵销母子公司之间、子公司相互之间发生的内部交易编制而成。合并财务报表编制的主要程序就是编制合并工作底稿。
一、合并财务报表概念
1.企业财务报表与个别财务报表的区别
合并财务报表不同于个别财务报表。个别财务报表是指在以母公司和子公司组成的具有控股关系的企业集团中，由母公司和子公司各自为主体分别单独编制的报表，用以分别反映母公司和子公司本身各自的财务状况和经营成果。个别财务报表与合并财务报表的不同之处主要表现在以下几个方面：
（1）反映的内容及对象不同。个别财务报表反映的是独立的法人企业的财务状况、经营成果和现金流量情况，反映对象是独立的法人企业，它既是经济意义上的会计主体，也是法律主体。合并财务报表反映的是母子公司组成的企业集团整体的财务状况、经营成果和现金流量情况，反映对象是若干法人企业组成的企业集团，是经济意义上的会计主体，但不是法律意义上的主体。
（2）编报单位不同。个别财务报表由独立的法人编制，每家企业都有义务编制个别财务报表。合并财务报表由企业集团内的母公司编制，并不是所有企业都需要编制合并财务报表。
在多层控股的情况下，往往由最终的母公司编制，在有需要的情况下，中层控股的公司才有可能编制合并财务报表。
（3）编制基础不同。个别财务报表的编制，从设置账簿、编制分录、登记账簿到编制财务报表，遵循一套完整的会计核算体系。而合作财务报表并不遵循这套程序，相反，它从这套程序得出的结果开始，以纳入合并范围内的企业个别财务报表为基础，根据有关资料，抵消集团内部对个别财务报表的影响来编制。
（4）编制方法不同。个别财务报表的编制方法包括设置账户、复式记账、登记账簿、平行进记、试算平衡、结账、账项调整等一系列方法。合并财务报表则是对纳入合并范围的母子公司个别财务报表相应项目加总，然后编制抵消分录将集团内部会计事项对个别财务报表的影响予以抵消，最后合并各项目的数额而成。编制合并财务报表，主要有编制抵消分录、运用合并财务报表工作底稿等方法。
2.合并财务报表与汇总财务报表的区别
合并财务报表不同于汇总财务报表。汇总财务报表主要是指由行政管理部门根据所属企业报送的报表，对其各项目加总编制的财务报表。汇总财务报表和合并财务报表的不同之处主要表现在以下几个方面：
（1）编制的目的不同。汇总财务报表的主要目的是满足有关部门或国家掌握了解整个行业或整个部门所属企业的财务经营情况的需要。而合并财务报表主要是满足公司的所有者、债权人及其他各方了解企业集团整体财务状况和经营成果的需要。
（2）确定编报范围的依据不同。汇总财务报表的编报范围主要是以企业的隶属关系作为确定的依据，即以企业是否归期管理，是否其下属企业作为确定编报范围的依据。凡属于其下属企业，在财务上归期管理的，均包括在汇总财务报表的编制范围内。而合并财务报表是以母公司对另一企业的控制关系作为确定的编报范围（即合并范围）的依据，凡是通过投资关系或协议能够对其实施有效控制的企业均属于合并财务报表的范围。
（3）所采用的编报方法不同。汇总财务报表采用的是简单加总的方法编制的。而合并财务报表采用抵消内部投资、内部交易、内部债务等内部会计事项对个别财务报表的影响编制的。
二、合并财务报表的构成
编制合并财务报表是为了向财务报表的使用者提供其经济决策所需的信息，包括企业财务状况、经营业绩和现金流量情况的资料。因此，合并财务报表主要包括以下几种：
1.合并资产负债表
合并资产负债表是以母公司本身资产负债表和属于合并范围内的子公司资产负债表为基础编制的反映母公司和子公司所形成的企业集团某一特定日期财务状况的财务报表。
2.合并利润表
合并利润表是以母公司本身利润表和属于合并范围内的子公司利润表为基础编制的反映母公司和子公司所形成的企业集团在一定期间内经营成果的财务报表。
3.合并所有者权益变动表
合并所有者权益变动表，是以母公司所有者权益变动表和属于合并范围内的子公司所有者权益变动表为基础编制的，反映母公司和子公司所形成的企业集团，在一定期间内所有者权益各组成部分当期增减变动情况的财务报表。
4.合并现金流量表
合并现金流量表是综合反映母公司和子公司所形成的企业集团在等价物流入流出情况的财务报表。
5.合并财务报表附注
合并财务报表附注是报表使用者对合并主体进行财务分析不可缺少的资料。合并财务报表的附注除了包括个别财务报表附注中应说明的事项外、还应当对以下事项进行说明：（1）子公司的有关信息，包括注册资本、本企业的持股比例和其享有的表决权比例等；（2）母公司拥有被投资单位表决权不足半数但能对被投资单价形成控制的原因；（3）母公司直接或通过其他子公司间接拥有被投资单位半数以上表决权但未能对其形成控制的原因；（4）在子公司与母公司会计政策和会计处理方法不一致时，母公司编制合并财务报表的处理方法；（5）在子公司与母公司会计期间不一致时，母公司编制合并财务报表的处理方法；（6）本期不再纳入合并范围的原子公司的相关资料及不再成为子公司的原因；（7）子公司向母公司转移资金的能力受到严格限制的情况。
参考文献：
篇2
【关键词】财务会计概念框架 研究 比较
一、财务会计概念框架概述
财务会计概念框架指的是由一系列能够说明财务会计并能为财务会计应用的基本概念组成的理论体系，能够用以评估现有会计准则、指导和发展未来的会计准则、解决现有会计准则未涉及的新会计问题。国际会计准则委员会将财务会计概念称为编报财务报表的框架（IASC），英国将其称为财务报告原则公告（SP），加拿大称为财务报表概念（FSC），澳大利亚称为财务会计概念公告（SAC），虽然各国关于财务会计概念框架的公告名称并不一致，但内容却基本相同。我国财务会计框架研究较晚，还没有形成一套相对完善的理论研究体系。通过对国际上具有代表性的财务会计概念框架的比较分析，为我国财务会计概念框架的形成提供相应的借鉴。
二、各国财务会计概念框架研究的比较分析
该部分主要从财务会计概念框架的目标、财务报表要素、会计信息质量的特征、确认标准、计量五个方面来比较分析，见表1。
三、各国财务会计概念框架的特点及解释
（一）国际会计准则委员会IASC概念框架
国际会计准则委员会将其成为财务报表的编报框架，直接面对全球各国的国内会计准则。其财务报表的目标既考虑了使用者的经济决策作用，也反映了企业管理者的受托责任，其质量特征除可靠性和相关性外，还增加了可理解性和可比性。与其他CF项目的不同之处在于，IASC框架在目标之后增加了基础假定项目，即持续经营和应计划两条假定。
（二）美国财务会计概念框架（SFAC）
美国CF的特点有以下几点：一是以目标作为概念框架的制作起点，对以后的概念框架制作产生深远影响。二是提出了财务报表最重要的目标是决策有用性。三是提出了会计质量特征的整体框架和层次联系，要求制定高质量高标准的会计准则。四是明确了财务报表的构成要素，对其他CF制定者产生重要影响。五是在财务报表确认标准和计量方面有创新之处。补充了两个确认标准，已赚得、可实现或已实现。在计量方面，倾向于公允价值。六是FASB自身也存在不完善之处，由于概念框架过于详细，力求面面俱到，前后矛盾的情况经常发生。
篇3
本文试图对会计准则国际趋同的概念进行梳理，明确会计准则国际趋同的实质，并通过对若干具体准则的分析研究得出我国会计准则与国际会计准则的趋同程度。
关键词：国际趋同；经济一体化；合并财务报表；差异
1、研究的背景和目的
随着国际经济一体化的迅猛发展，中国加入了WTO，加速了中国经济建设国际趋同步伐，也对会计准则国际趋同要求日益迫切。同时，随着中国市场经济的高速发展以及对外开放水平的不断提高，中国原有的会计准则逐渐出现了一些不适合经济发展的地方。
会计准则国际趋同就是要减少差异，要推进我国会计准则国际趋同，就必须从差异入手，尤其是在合并财务报表这一方面。本文通过对比我国现行会计准则与国际会计准则，尤其是在合并财务报表方面，重点分析了我国现行会计准则与攻击会计准则在合并财务报表中存在的差异，通过对差异的研究提出未来减少差异的建议，促进我国会计准则与国际会计准则的进一步趋同，推进我国会计准则国际化日益完善。
2、会计准则国际趋同相关概念界定
会计准则全球趋同是新近出现的概念，是资本市场国际化达到一定程度的产物。IASC成立后一直致力于推进会计准则的国际化，其目标是在总体上是“协调化”的思想。即：协调也就是意味着调和各种不同的观点，必须尽可能对各国会计准则的差异进行协调，最后达到各国之间的相互沟通、理解、减少障碍。但是，从2001年实现改组成功后，IASB的目标就明确有所转变，它规定“制定高质量、可理解并具有强制性的全球性的会计准则”，并且促使这些准则得到“严格运用”，促使“各国会计准则与国际会计准则达到高质量解决方法的趋同。”
3、合并财务报表新旧准则比较
3.1相关概念界定上的差异
在新准则中，合并财务报表是指反映母公司和其全部的子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果以及现金流量的财务报表。与《合并会计报表暂行规定》相比较，合并财务报表增加了合并所有者权益变动表和合并现金流量表。
子公司的概念对于合并财务报表的编制相当重要，直接与合并财务报表的合并范围相关。在新准则中，母公司指有一个或一个以上子公司的企业（或主体），子公司是指“被母公司控制的企业”，是基于“控制”理念定义子的公司。如果母公司可以决定一个主体的财务和经营政策，且根据以从该主体的经营活动中获取利益时，那么就对其具有控制权，这样更注重经济的实质。
3.2合并范围的差异
新旧准则对合并范围的规定基本一致，其中旧准则中不纳入合并会计报表范围的规定，但是新准则删除了此项规定，并强调以控制为基础定义合并范围。另外，将母公司控制的所有的子公司全部纳入合并报表的范围，此外还体现在特殊行业子公司以及小规模公司的合并上。同受两方或者多方控制的合营企业由于不完全符合控制的相关定义，故在新准则中取消了合并比例法的适用，只是规定了对合营企业应该采用权益法进行长期股权投资的相关核算。
3.3合并程序上的差异
新旧准则均规定母子公司应该统一会计政策及会计期间内，如果尚未统一，则要按照母公司的会计政策或会计期间对子公司财务报表进行相应的调整；或要求子公司按此规定另行编相应的报财务报表。当子公司与母公司所规定的会计政策差异不是很大时，而且对财务状况以及经营成果影响也不是很大时，按照旧准则，母公司可以直接利用该会计报表编制相关得合并会计报表，新准则对此例外予以取消。
4、合并财务报表新准则与国际会计准则的比较分析
4.1合并财务报表准则的概念
IAS27“合并财务报表与单独财务报表”
CAS33《企业会计准则第33号——合并财务报表》
IAS27除了规范合并财务报表之外，还对母公司以及联营企业的投资者或者共同控制主体中的合营者列报的单独财务报表加以规范，而CAS33仅对合并财务报表的编制加以规范。
4.2合并财务报表的程序及相关披露
4.2.1合并程序
IAS27准则指出，编制合并财务报表是以母、子公司的财务报表为基础，对母公司及其子公司财务报表中的资产、负债、权益、收益和费用等各相同项目逐项合并而成的。
4.2.2合并报表报告日
对于合并程序中对报告日与会计政策的规定，CAS33与IAS27类似，且比IAS27还要严格，取消了IAS27中“除非不可行”豁免按母公司报告日额外编制财务报表的情况。不过，CAS33未规定母子公司报告日之间差别的最大值，也未指明报告期间的长短和母子公司报告日之间的差别在各期之间应当保持一致。此外，CAS33准则分别根据具体的合并财务报表制定合并程序，这便于实务中进行操作。
4.2.3单独财务报表相关规定
IAS27准则对单独财务报表的定义加以界定，并规定了单独财务报表中对子公司、共同控制主体、联营企业投资的核算。
结论
从整体上来说，新会计准则对合并范围做出了相当大的改进，使得其进一步向国际会计准则靠拢，有助于进一步规范我国会计实务，可以遏制某些企业处于利润操纵的动机而不将子公司纳入其合并范围之内，有助于提高我国的会计信息质量。
但是国际财务报告趋同化和国际准则与各国会计准则的趋同化过程，不可避免地要在解决和突破种种矛盾后才能不断前进。我们相信，不久的将来，我们必定能够克服种种问题，实现能够符合各国国情的会计准则国际趋同。（作者单位：江西财经大学）
参考文献
[1]王松年，2001：《国际会计前沿》，上海财经大学出版社。
篇4
关键词:审计重要性;审计意见;信息使用者
中图分类号:F239
文献标识码:A
文章编号:1672-3198(2010)09-0172-01
审计重要性是现代审计理论和实务中一个非常重要的概念,它直接影响了审计程序的性质、时间、范围及对审计结果的评价,对最终审计意见的确定也有着至关重要的作用。信息使用者要正确理解审计意见就需要了解现代审计决策过程中关于重要性的确定及应用,了解审计意见与重要性的关系。
1 审计重要性概念的认识
审计重要性概念是以会计重要性概念为基础的,它们的原初寓意是一致的。D.A.莱斯利(1985)认为:“在会计和审计中,重要性是相同的,因为二者是针对同一套财务报表的”。如今,审计重要性成为现代审计理论和实务中一个非常重要的概念,和会计重要性也在各方面有了差别。《国际审计准则――审计重要性》里指出,“重要性”是指“信息的错报和漏报足以影响使用者根据财务报表所做出的经济决策,那么该信息就是重要性的。”在2006年我国新的《中国注册会计师审计准则第1221号――重要性》中将审计重要性定义为:“重要性取决于在具体环境下对错报金额和性质的判断。如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策,则该项错报是重大的。”二者共同强调重要性的实质是财务报表差错影响使用者判断或决策的临界线。
而使用者的需求是因人而异的,因而审计师考虑的是使用者群体对财务报表的一般需求来,而不考虑具体使用者的不同差异。审计师对使用者一般会作出以下合理的假设:
(1)对企业经营活动和会计有合理的知识和了解,愿意合理谨慎地研究财务报表中的信息;(2)了解财务报表的编制与审计是以重要性水平完成的;
(3)能认识到对未来事项的计量存在固有不确定性;
(4)能够基于财务报表中的信息作出理性的经济决策。
因此,正确理解审计意见以作出合理的判断或决策也对使用者的了解现代风险导向审计决策的过程有所要求,而重要性是其中的一个相当重要的概念。
2 审计重要性的判断
审计过程中的重要性确定与评价是一个连续与反复的过程。要考虑重要性判断过程中主体所面临的阶段性环境,进一步细化重要性判断影响因素审计师的重要性确定是一种职业判断,且这种判断要受到审计师对财务报表使用者信息需求理解的影响,这种判断还要基于使用者群体对财务报表的一般需求来考虑,而不考虑具体使用者。
我们对财务报表如何与财务报表使用者的决策整合了解有限,对于三个不同群体(信息提供者、审计师、信息使用者)重要性判断的一致程度更是了解甚微,也不清楚财务报表提供者和审计师就重要性所作出的判断将会如何影响信息使用者的决策。所以在没有权威标准指导重要性判断时,或在决定最低数额标准不适合的特殊情况下,重要性的判断与运用需要运用个人判断。事务所也缺乏权威指南来减少不同审计师之间的重要性判断差异,个人重要性判断的指南大都源于其他非权威资料。
审计人员一般会根据被审计单位的规模、业务性质、信息使用者对信息的需求、自身经验等主观判断被审计单位可容忍的最大错、漏报,即重要性数量标准。在确定同一企业财务报表的重要性水平时,得出的结果可能不同,甚至相差很大,其原因是不同审计师对影响重要性的各种因素的判断存在差异。影响重要性的因素很多:如审计人员的专业胜任能力、被审计单位监督机制的完善状况、国家政策和法律制度的调整变化等。
这里的重要性包括性质和数量两个方面。重要性水平是专指数量上的衡量标准,具体判断中都不可避免地要涉及数量方面的判断。重要性水平可以分为实际重要性水平、计划重要性水平和评估重要性水平。在审计计划工作中,计划重要性水平又分为财务报表层和各类交易、账户余额列报认定层。
3 重要性水平的运用
对于财务报表层次重要性水平的估计审计师应当合理选择重要性水平的计算基数,并可以选择采用固定比率或变动比率来确定和计算财务报表层次的重要性水平。采用固定比率法的计算公式:重要性金额=判断基础X固定比率。固定比率的参考标准和判断基础是根据不同行业确定的大概范围,是一些经验参考值。采用变动比率法时,对规模较大的企业,允许的错漏报金额相对比例小,对规模较小的企业,允许的漏报金额相对比例大。
《独立审计具体准则第10号――审计重要性》第15条规定“注册会计师在判定账户可交易的审计程序前,可将财务报表层次的重要性水平分配至各账户或各类交易,也可单独确定各账户或各类交易的重要性水平”。从这条准则可以看出,对于账户或交易层次的重要性水平,既可以采用分配的方法,也可以不采用分配的方法。对于账户或交易层次重要性水平的估计。可见,重要性水平在实际应用中的确定也是主要依靠审计人员的职业判断,现有的一些方法是审计人员在审计过程中积累出来的经验,只有一定的参考意义,不会有个确定的数值。审计师实际确定的重要性水平可能在围绕实际重要性水平波动的一个区间内变动。
4 审计意见与重要性决策过程
审计师的审计意见本身就包含了重要性概念。在计划审计和就审计证据对审计意见支持的充分性进行最终评估时,重要性概念尤为重要。在计划和执行审计中,审计测试的精确度需要与财务报表的重要性联系起来;在评估审计证据对审计意见支持的充分性时,审计人员要将错误的精确度上限与财务报表重要性水平相对照。审计报告注册会计师责任段中有“……中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范,计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。”以及意见段中有“我们认为,……在所有重大方面公允反映了……”等术语就隐含了“重要性概念”。
评价审计结果阶段的关键是确定未更正的错报或漏报的累计金额,它由两部分组成,即已经发现的、尚未更正的错误金额和注册会计师推断的错误金额。如果错误累计金额超过重要性水平,则需考虑尚未更正的错误被调整后的情况,若调整后还可能超过重要性水平,则应追加审计程序、扩大审计范围。如果被审单位拒绝调整,而这种未调整的会计误差在一定范围内影响财务报表使用者的判断或决策,注册会计师应发表“保留意见”或“否定意见”的审计报告。审计报告的意见类型,取决于以重要性水平为基础确定的错报或漏报金额对会计报表的“总体影响程度”。
错报或漏报金额对财务报表的总体影响程度主要有以下四种情况:第一,财务报表的错报或漏报金额不重要。当企业的财务报表发生某些错误,但其金额又不大可能影响使用者的决策时,可以认为这一错报并不重要,因此可以签发“无保留意见”的审计报告,但必要时注册会计师可在审计报告中具体说明。第二,财务报表中的错报或漏报金额重要但对整个财务报表没有太大影响。即财务报表中的错报、漏报金额可能会直接影响某个财务报表使用者的判断或决策,但整个财务报表的论述仍然是公允的。注册会计师一般只能签发“保留意见”的审计报告。第三,财务报表中的错报或漏报金额非常重要,且影响广泛,以致财务报表总体公允性有问题。这种情况下,注册会计师发表“否定意见”的审计报告。第四,注册会计师在审计过程中,由于审计范围受到委托人或客观环境严重限制,不能获取必要的审计证据,以致无法对财务报表整体反映发表审计意见时,应当出具“无法表示意见”的审计报告。
综上所述,信息使用者要正确理解审计意见,依据财务报表做出正确的经济决策,需要有合理的知识体系并了解审计是以重要性水平完成的。审计师判断重要性主要依靠自身的职业判断,因而存在一定的不确定性,并且在确定是考虑的是信息使用者的一般需求而不是具体需求。
参考文献
[1]财政部.中国注册会计师执业审计准则第1221号―重要性[M].北京:北京经济科学出版社,2006.
篇5
要从根本上整顿我国会计信息市场，保护投资者利益，规范资本市场，稳妥地加速会计国际化进程，除了健全法制、规范市场、加强监督等措施外，重构中国特色的财务会计概念框架也是必不可少的
构建中国财务会计概念框架势在必行
风行世界，无奈尚需完善
财务会计概念框架（conceptual framework of financial accounting，cf）一词，最早出现于美国财务会计准则委员会（fasb）1976年12月2日公布的《关于企业财务报表目标的暂行结论》、《财务会计和报告概念结构：财务报表的要素及其计量》和《概念框架研究项目的范围与含义》等3个文件中。
20世纪30年代，西方国家尤其是美国为了规范公众公司的会计行为、维护资本市场的正常秩序，出台了一系列会计准则，但事后人们发现各项准则在概念运用、处理程序与方法上缺乏协调性，甚至相互矛盾，为此，人们越来越觉得有必要制定一个概念框架以统一概念、协调矛盾和指引方向。fasb于1976年率先提出了“概念框架研究项目的范围与含义”的研究计划，并将其研究成果陆续以“财务会计概念公告”（sfac）等文件形式予以，到2000年已经了《企业编制财务报告的目标》、《会计信息的质量特征》、《企业财务报表的要素》、《非营利机构编制财务报告的目的》、《企业财务报表项目的确认和计量》、《财务报表的各种要素》、《在会计计量中使用现金流量信息和现值》等七个文件。随后，英国、澳大利亚、加拿大等国的会计职业团体和iasc也对财务会计概念框架进行了研究，并取得了一系列成果，特别是1989年7月国际会计准则委员会（iasc）公布的《编制和呈报财务报表的框架》的报告，对国际会计界产生了深远影响。
所谓概念框架，按照美国财务会计准则委员会的定义，它是一个章程、一套目标与基本原理相互关联的有内在逻辑关系的体系。这个体系能指导前后一贯的会计准则，并指出财务会计与财务报表的性质、作用和局限性。也就是说，概念结构是一个由相互关联的目标和基本概念组成的协调一致的系统，是用来指导并评价会计准则的基本理论框架。
fasb在发表的第二号概念框架公告“会计信息质量特征”的前言中写道：概念框架是由互相关联的目标和基本概念所组成的逻辑一致的体系，这些目标和基本概念可用来引导首尾一贯的准则，并对财务会计和报告的性质、作用和局限性作出规定。美国fasb的概念结构，所讨论的基本概念主要有会计目标、信息质量、要素的定义与特征、要素的确认与计量。加拿大特许会计师协会了一份名为“财务报表概念”的文告，认为财务报表概念框架的目的是描述那些指导建立和使用通用目的会计原则的概念。它所讨论的概念主要有财务报表的目标、效益与成本约束、重大性、信息质量、财务报表要素、确认标准、计量、公认会计原则。英国的“原则报告”指出，确立指导对外财务报表编报的概念，主要目的是为会计准则委员会制定与审查会计准则提供一个内在一致的参考框架。它还可在特殊情况下为选择不同的会计处理方法提供依据，所讨论的概念分别是财务报表的目标、信息质量、报表要素、确认、计量、财务信息提供、报告主体。澳大利亚的“会计概念报告”中明确说明：会计概念报告确定了通用目的财务报告的编报所必须遵守的基本概念，即它们直接被财务报告实务所遵守，而不象其他国家，概念公告只是理论，通过评估、指引会计准则来间接影响会计实务。这份概念报告讨论的内容包括财务报告的目标、信息质量、要素的定义与确认、计量、财务信息的列报。葛家澍，刘峰综合其他国家研究的概念框架，认为财务框架概念结构实质上是由一些财务会计最为基本的概念所组成，它们相互关联，形成一个完整的框架体系，目的在于指导框架准则的制定或应用。
一般认为美国fasb的sfacs最能代表概念框架项目。但国际会计准则理事会（iasb）、英国会计准则理事会（asb）、加拿大注册会计师会（cica）和澳大利亚会计准则委员会（aasb）也都了各自的概念框架，只是名称不完全相同：
1、国际会计准则理事会（iasb）的概念框架称为《财务报表的编报框架》（framework for the preparation and presentation of financial statements，iasb framework） .
2、英国会计准则委员会（asb）的概念框架称为《财务报告原则公告》（statement of principles for financial reporting）。
3、加拿大注册会计师会（cica）称为“一般会计”（general accounting），分为：“财务会计概念”（financial statement concepts）61段和“财务报表编制的一般准则”（general standards of financial statement presentation）12段两部分。
4、澳大利亚会计准则委员会（aasb）称为《会计概念公告》（statements of accounting concepts， sacs）共4份，但也简称为“概念框架”（conceptual framework）。
虽然各国对财务会计概念框架名称不尽一致，但其实质是相同的，即都是对财务会计和会计准则制定过程中涉及的一些基本概念进行研究，借以更好地指导会计准则的制定或会计实务，为其提供一个更一致的概念基础，并作为评估既有会计准则质量的一个重要标准，指导发展新会计准则。具体而言，这些概念框架在许多方面存在着共性。
第一，在概念框架的名称上，美国等国家把概念框架称为“财务会计概念框架”，加拿大称其为“财务报告概念框架”，国际会计准则委员会称其为“编报财务报表概念框架”，英国则称其为“财务报告概念”。名称虽然不同，但这些概念框架都与企业财务报告信息的确认、计量与披露有关。
第二，各国会计界对财务信息使用者及其所需要的信息问题的认识虽然不完全相同，但大部分国家或会计组织都把投资者、债权人及其投资、信贷决策的信息需要作为财务报告的主要目标。
第三，在“安然事件”之前，似乎愈来愈多的国家或会计组织对财务信息质量特征的要求从“真实性”的“公允性”转向“决策有用性”。这一概念的转变将导致对传统单一的会计模式进行修正。在未来的财务报告中，不同的计量尺度和计量属性可能互相结合。
第四，许多国家和会计组织都把概念框架作为一份（或一系列）单独的会计文件而与会计准则分开。概念框架主要评价现有的准则并指导新准则的制定。在一般情况下，它并不用来直接规范会计实务。因此，绝大部分国家或会计组织都把概念框架置于会计准则体系之外，以便在发挥对会计准则的指导作用时，保持概念框架本身的独立性和灵活性。
然而必须承认，迄今为止，世界上至今还没有一份权威的概念框架能够充分地指导财务会计和财务信息披露准则的制定工作，许多会计与财务信息披露问题只能就事论事地加以解决。人们往往依据自己的概念框架对有关会计问题进行评论，而无法就许多基本问题达成共识。由于财务会计信息的使用者和他们所需要的信息还存在着较大的不确定性，所有的概念框架虽然都列示了许多现有的和潜在的使用者及其所需要的信息，但对于财务会计报告应满足哪些特定使用者的需要或哪些方面的信息需要，还未达成一致意见。有关会计报表要素的确认、计量和披露问题等也悬而未决。总之，概念框架虽然在指导会计准则制定、促进财务报告理论与会计实务的发展方面起着积极的作用，但它本身还有待进一步完善。
步履蹒跚，不减世人美誉
财务会计概念框架是由若干说明财务会计并为财务会计所应用的基本概念所组成的理论体系，是指导和评价会计准则的理论依据。一般认为，西方各国对财务会计概念框架的研究始于20世纪的70年代。在此之前，无论是美国还是西方其他发达国家制定会计准则的理论依据，主要来源于会计职业团体及一些著名会计学家的有关专题研究报告。然而，进入70年代以后，传统的会计理论概念受到了严重的冲击。原因是：
（1）传统的会计理论概念明显落后于客观经济形势的发展变化。70年代以后，美国等西方国家的经济生活中出现了许多新事物，给会计实务提出了许多新的课题，如企业兼并、融资租赁、物价变动影响和国际结算等。因此，迫切需要许多新的会计技术方法和新的会计准则。
（2）传统的财务会计理论侧重于描述性，缺乏一套首尾一贯的理论框架。这样，与会计准则有关的一些重要的会计文献往往观点不一，甚至于相互抵触，从而导致会计实务的混乱，以及会计信息使用者对会计准则和财务报告的严厉批评。正是为了解决经济环境的发展变化给会计实务带来的新问题，纠正会计实务中处理程序和处理方法上的不一致或出现的分歧，为进一步发展会计准则提供一个具有充分说服力的理论依据， fasb于20世纪70年代中期率先展开对财务会计概念框架的研究，并将其研究成果陆续以《财务会计概念公告》等文件形式予以。随后，英国、澳大利亚、加拿大等国的会计职业团体和iasc也都先后对财务会计概念框架进行了研究，并了一系列阐述财务会计概念框架的重要文件和报告。
尽管如此，当时会计理论界和实务界普遍认为，财务会计概念框架在建立和完善会计准则过程中具有非常重要的作用：
第一，可以保持会计准则相关文件和内在逻辑的一致性，避免不同准则之间的矛盾或冲突，保证会计准则体系的完整性和缜密性。
第二，能减少准则制定过程中由于个人偏好或不同学派之间的“门户之见”，以及“长官意志”等各种人为因素所带来的不利影响，从而保证会计准则的科学性。
第三，可用来评估已的会计准则，既可据以对原准则做出修订和完善，给新会计准则的制定指明方向，而且还弥补准则中的某些缺陷，对重大会计问题的解决提供理论上的支持。
第四，有助于会计信息使用者更好地理解财务报告所提供信息的目的、内容、性质和局限性，使其能据以做出恰当的分析判断和正确的经营决策。
第五，通过财务会计概念框架的研究，既可充分肯定传统会计理论中仍然适用的合理部分，又能及时展示社会经济环境变动情况下会计理论研究的最新成果，从而不断地推动会计理论研究向纵深发展。
在这些高度评价概念框架的文献中，以fasb的观点最具代表性，fasb认为概念框架主要在以下方面发挥重要的作用：①它能够为会计准则制定机构在制定和评估会计准则时提供指南，以保证会计准则的一贯性和系统性。②在缺乏权威性文件的情况下，它能够为人们分析新的或正在出现的财务会计和报告问题提供参考依据。③在编制财务信息时，为会计人员进行职业判断提供理论依据。④由于概念框架能够促进会计准则的一贯性与会计实务的合理性，它可以提高财务报表的可比性，促进使用者对财务报表的了解并增强使用者的信心。
总之，概念框架是会计理论与实务有机结合的一个典范。一方面，概念框架的许多内容来源于对实践的归纳、总结，对实践具有指导作用；另一方面，对会计理论来说，概念框架比较具体，具有更强的可操作性，因此成为理论与实践的连结点。
比较各国发展概念框架项目的历史，财务会计概念框架在这些国家会计标准体系的发展中所发挥的作用可大体总结如下：
第一，可以保持会计准则相关文件和内在逻辑一贯性，缩小不同准则之间的不一致或冲突，限制实务中相同交易的多种处理方法和程序，提高会计准则的规范化。
第二，可以帮助会计信息使用者更好地理解财务报告所提供信息的目的、内容、性质，据以做出恰当的分析判断和正确的经营决策。
第三，可以给会计准则的制订及重大会计问题的解决提供方向，而且，它还能减少准则制订过程中的个人偏向，抵制不同利益集团的政治压力。
第四，有利于会计理论的发扬光大和观念更新。概念框架既充分肯定了传统框架理论中可以继续适用的合理部分，又努力反映社会经济环境变动情况下会计理论或基本概念的相应转变与发展。
登陆中国，终成大势所趋
我国关于会计准则的广泛介绍和普遍争论始于20世纪70年代末80年代初。尤其是近十年，《企业会计准则》、《企业会计制度》和一系列具体会计准则的公布和实施，使我国的会计标准在会计要素定义、会计要素的确认和计量、财务报告体系等重大方面基本实现了与国际会计惯例的一致或协调。尽管如此，笔者认为就目前我国已经的会计准则或会计制度，特别是《企业会计准则》（1992）和《企业会计制度》（2001）来看，由于本身存在缺乏严谨的理论基础、未形成严密的逻辑体系、缺乏广泛的适用性、概念框架与会计准则的功能混用等问题，还不能承担起财务会计概念框架的功能责任，而且也不符合国际上一般将概念框架单独制定公布的通行做法。为此，我国有必要将会计的基本概念从准则或制度中分离出来，独立地制定并公布财务会计概念框架。
中国加入wto以后，市场的开放、非歧视和公平贸易原则的实施等带来经济贸易的高度自由化，使会计面临的环境更加自由、开放和复杂。中国将进一步融入到市场经济的国际大家庭中，公平、诚信等将成为市场经济运行的必备法则，中国经济将成为世界经济的一部分。加入世界贸易组织之后，以往推动中国会计国际化的因素，将以新的力量和新的方式，发挥更大的作用，同时，它使中国会计国际协调面临更深刻的挑战。用一个既具有中国特色又符合国际惯例的财务会计概念框架来指导和规范我国会计准则的制定已是大势所趋。
财务会计概念框架最早是由美国财务会计准则委员会（fasb）提出的，指一个由相互联系的目标和基本原则构成的有内在逻辑性的体系。这个体系能导致前后一致的会计准则，并指出财务会计与财务报表的性质、作用和局限性。自1973年美国注册会计师协会成立的由罗伯特。特鲁布罗德负责的 “财务报表研究小组”，发表《财务报表的目标》的研究报告以来，在此基础上，fasb已经陆续了7辑财务会计概念公告（sfac），内容涉及会计目标、会计要素、会计信息质量特征、会计确认与计量等。目前，英国、澳大利亚、加拿大等西方发达国家也都建立了各自的财务会计概念框架。虽然名称不尽一致，但其实质是相同的，即都是对财务会计和会计准则制定过程中涉及的一些基本概念进行研究，借以更好地指导会计准则的制定或会计实务，为其提供一个更一致的概念基础，并作为评估既有会计准则质量的一个重要标准，指导发展新会计准则。可以说，现代西方会计理论研究是以财务会计概念框架为中心的。在国际会计趋同的今天，各国会计准则的制定，必须奠定在大致相同的概念基础之上，否则概念基础不一致将给会计准则和会计的国际化带来诸多障碍。而我国正处在会计准则建设和会计理论完善的最佳时期，因此，尽快构建和完善我国的财务会计概念框架乃当务之急。
1、是我国会计理论和实务发展的内在要求。会计理论作为一个理论体系，应该具备一个包括目标、原则、要素和要求在内的逻辑一致的核心子系统。它反映会计理论的研究成果，并指导会计实践，应该具有较高的权威性和稳定性。
2、我国的会计准则存在缺陷，还难以担此重任。我国对财务报表的要求散见于准则、制度和相关法规中，缺乏系统性。而且我国的基本会计准则是1992年制定的，还带着计划经济体制的影响，与16项具体会计准则所运用的基本概念和原则也不协调。因此，将基本的概念、原则等纳入cf保证其相对稳定性，并在制定具体准则时与之保持一致是更好的选择。
3、符合国际会计标准趋同的大趋势。会计国际化已是大势所趋，为了增强可比性，作为财务会计基础的基本概念和原则等首当其冲应该实现与国际惯例的协调。各发达国家都已建立了较为完备的cf，我国也应该借鉴其成功经验，尽快构建起财务会计基本问题的系统框架，这是我国会计国际化进程的重要步骤。
健全中国会计准则体系必须解决两大方面的问题：一是构建中国会计准则体系的理论框架，该理论框架由财务会计概念框架和准则-环境理论两部分组成；二是通过比较和实证研究，提出建立和完善我国会计准则体系的具体对策，供有关部门决策参考。
篇6
关键词：谨慎性 财务指标 关键字的使用 Basu理论 投资者决策
一、引言
随着证券市场的日益成熟，越来越多的人选择对股票进行投资，而且越来越多的人不再盲目投资，而会寻找一定证据支持自己的投资选择。作为外部用户，投资者使用财务报表来制定财务决策，其中关注的主要是企业的盈利性。他们对企业盈利性的判断主要是通过阅读企业财务报表数据得到的。投资者非常关注的一个指标是市盈率，而决定市盈率高低的每股盈余（EPS=利润，总股数），而财务报表上的利润主要取决于收入和费用的计量，由此可见，财务报表数据会影响其决策。而投资者利用这些基本的财务和会计信息进行估值时，会计信息是否能够充分地体现企业的盈利状况呢，这体现了企业会计信息的谨慎性。如今，越来越多人关注财务报表文字的使用，外部财务报表使用者能够通过对企业披露的会计信息尤其是关键字进行分析，从而判断企业会计信息的反映经济能力的质量。而企业对财务报表关键字的使用也体现了会计信息的谨慎性。可见，企业会计信息的谨慎性水平最终能够影响投资者的决策。
二、谨慎性在企业会计信息中的体现
会计谨慎性是会计信息质量要求中非常重要的一环，美国的FASB在概念框架研究中反复讨论了这个概念，在财务会计概念公告（SFAC）第2号中，它将谨慎性表述为：“谨慎性是对于一个不确定性的审慎反应，以确保商业中固有的风险和不确定性被充分考虑。因此，在未来收到或者支付的两个估计金额之间有同等的可能性时，谨慎性要求使用不乐观的估计数”。
（一）财务报表数据。财务报表项目，尤其是收入和费用类的计量会直接影响财务报表上的利润一栏。会计谨慎性要求在编制财务报表时合理地高估费用类项目，低估收入类项目，以此防范企业虚增利润。对于遵循严格谨慎性以降低税收或其他目的的企业，会计信息没有反映真实的经济能力。而且，根据Basu理论，企业利润对收入的“坏消息”的反应要更加快，此时，外部财务报表使用者依靠财务报表反映的会计信息可能得出不利的投资决策。另一方面，出于获取外部财务报表使用者的投资和借款的目的或者是由于企业管理者乐观预期导致的自身谨慎性意识不足，企业经常有意识或者无意识地低估了费用类支出，高估了能取得的收入，并且日复一日经过长时间的累计，最终企业财务报表上虚增利润。此时，投资者利用财务信息也可能得出不利于自身的投资决策。
外部财务报表使用者，包括潜在的债权人和所有者主要使用财务报表来制定财务决策，通过阅读企业财务报表数据，和由此经过简单计算得到的财务指标来衡量企业的盈利性。而企业盈利性正是取决于收入和费用的计量，所以，财务报表中的会计信息所反映的收入和费用项目的谨慎性会最终影响其决策。并且，当企业对频繁发生的项目的选择了不恰当的谨慎性水平，谨慎性造成的偏差会因项目金额的基数较大、周期较长，造成非线性增长，偏差结果不容小觑，对投资者的决策造成较大影响。
（二）财务报表关键字的使用选择及频率。此前，学者们多是从乐观性、确定性、易读性的Z言分析唯独对财务报告进行评价，没有考虑企业披露的实质性内容。随着我国财务会计信息披露水平的提高，财务报表编制者对于关键字的使用也会有更加严谨的选择。从而关键字的使用偏好和出现频率，体现了管理者对财务报表的态度。投资者可以通过语义分析解读企业披露的实质性内容，将其隐含表达的财务会计信息作为投资决策的依据。
财务报表中关键字的使用，表达的是企业管理者关于企业经营状况和财务会计信息的信心。财务报表编制者根据较高的谨慎性水平编制的财务报表时，关键字的使用包括披露的的企业财务状况、经营成果及表达的财务报表编制者和管理者的语气，情感，程度等的语句可以更加真实地呈现财务状况，传递经营成果等信息。而关键字使用的频率则体现了财务报表编制这对财务报表的保证程度，若同一评价性词语无论是正面性评价还是负面性评价多次出现，则可能表明了财务报表编制者的真实态度。
对于财务报表的关键字，外部使用者关注仍然较少，报表编制者的重视程度也还不够，学者们对其关注程度则会越来越大，这为投资者们甄别和判断财务报表种语言尤其是关键字的使用是否反映的企业经济能力将有大大的益处。也反映了外部财务报表财使用者对报表中关键字的选择和频率等的忽略可能也会造成其错误的投资决策。
三、分析和结论
篇7
【关键词】列报 披露 披露框架 主要财务报表 财务报表附注
一、引言
国际财务报告准则规定了列报和披露的某些要求，但现行概念框架则并未统一规范列报和披露。有人认为，上述状况导致具体会计准则并不总是关注正确的披露，而且披露冗长松散，还使得对损益和其他综合收益列报缺乏清晰的理念。相关各方建议国际会计准则理事会（以下简称“理事会”）建立披露框架，确保披露与投资者更为相关的信息，并减轻编报者的负担。相关各方认为，披露框架应：（1）提供一套系统的披露框架，以复核披露的必要性，简化披露程序，减少编报成本；（2）考虑披露的成本效益；（3）增加对重要性的讨论，以确保只披露重要的和相关的金额；（4）确定清晰的信息沟通目标，使披露易于理解及具有相关性。
“列报”（presentation）是指在主体主要财务报表中披露财务信息。“披露”（disclosure）的含义比列报更为宽泛，是指向财务报表使用者提供报告主体有用财务信息的过程。财务报表（包括主要财务报表中的金额及描述）和财务报表附注提供的信息，作为一个整体构成披露的形式。财务报表附注披露主要财务报表中未列报的有用信息：（1）主要财务报表中列报项目的明细分解；（2）未确认资产和未确认负债；（3）源于主体已确认以及未确认资产和负债的风险和不确定性。哪些信息在主要财务报表中列报，哪些信息在附注中披露，通常根据特定主体自身的事实和情况而定。
二、主要财务报表的列报
（一）什么是主要财务报表？
现行国际财务报告准则并未使用“主要财务报表”这一术语。在本讨论稿中，主要财务报表是指：（1）财务状况表；（2）损益和其他综合收益表（或损益表和综合收益表）；（3）权益变动表；（4）现金流量表。主要财务报表传递的是关于主体的总括式信息，每一主要财务报表反映这些信息的不同侧面。现行概念框架并未包括主要财务报表列报的相关指引。理事会认为，此类指引有助于其决定某个项目应当于何时在主要财务报表上列报，以及何时在财务报表附注中披露。
（二）主要财务报表的目标
基于财务报告的目标，主要财务报表的目标应当是：提供关于已确认资产、负债、权益、收益、费用、权益变动和现金流量的总括信息。已确认资产、负债、权益、收益、费用、权益变动和现金流量在主要财务报表中应分类和汇总，而且分类和汇总的方式应有助于财务报表使用者作出是否向主体提供资源的决策。已确认资产、负债、权益、收益、费用、权益变动和现金流量的总括信息包括：（1）主体已确认的经济资源及对主体的要求权（即与主体财务状况相关的信息）；（2）这些经济资源和要求权的变动，包括主体财务业绩的相关信息；（3）主体管理层解脱其使用主体资源职责的效率和效果情况。由于主要财务报表仅提供已确认要素的总括信息，并未包含未确认的资产和负债。因此，主要财务报表所传递的信息并不完整。财务报表使用者在作出向主体提供资源的决策时，还需要考虑财务报表附注及其他渠道所提供的信息。
（三）财务报表分类和汇总
财务报表列报的一个关键是要有效地传递信息，同时使信息可以理解。通过把财务信息清晰、简洁的分类、描述和列报，可以使信息容易理解。分类是指将具有相同特征的项目进行整理归类。汇总，是指在分类的基础上，将一个类别的各单个项目予以加总。为使主要财务报表中列报的信息具有可理解性，主体应将已确认要素相关的信息分类和汇总，并以总括形式进行列报。汇总的主要优点在于能使主体以可理解的方式披露其经营活动。汇总可以使主体突出强调相关项目及其相互关系，这对于评价其财务状况和财务业绩是很重要的。如果应用恰当，汇总可以综括大量的信息，使主要财务报表更具可理解性。但是，信息汇总后，也会丧失细节。因此，如果进行了不恰当的汇总（例如，把不同类项目予以加总），则会使有用的信息含混不清，有时甚至变成误导性信息。因此，财务报表对信息的汇总，既不应包含大量非重大的细节性信息，也不应加总不同特征的项目。也就是说，汇总不能使有用的信息变得模糊不清。
为了向财务报表使用者提供有助于其作出向主体提供资源决策相关的信息，对单行项目及其小计进行分类和汇总时，应当基于相同的属性。这些属性包括：（1）项目的功能，即主体进行的主要经营活动（以及此类活动中的资产和负债），比如销售商品、提供劳务、制造、广告、市场营销、商业开发或管理；（2）项目的性质，即区分不同项目对类似经济事项有不同反应的经济特征或属性，如批发收入和零售收入；材料、劳务、运输及动力成本；或固定收益投资和权益性投资。（3）项目的计量方法。在大多数情况下，主体需要基于个别事实和环境以及对总括水平相关性的评估，来决定主要财务报表列报哪些单行项目、小计和总计。而在某些情况下，理事会可能要求主要财务报表列报某一特定项目（假设其对主体具有重要性）。如果一个项目所提供的信息，对总括性地反映主体财务状况和财务业绩至为必要，对财务报表使用者具有有用性，理事会就会要求主体在主要财务报表中单独列报。
（四）财务报表合并项目抵销
由于财务报表合并项目抵销是合并不同的项目（如资产与负债的抵销、收益与费用的抵销，现金流入与现金流出的抵销，资本投入与资本分配的抵销），因此理事会认为，在一般情况下，抵销均无法提供评价主体财务状况和财务业绩最有用的信息。但如果抵销后列报，对特定财务状况、交易或其他事项的反映更加忠实可靠，则理事会可能要求予以抵销。另外，如果出于成本-效益的考虑，必要时理事会也可能允许抵销后列报。
（五）主要财务报表之间关系
任一主要财务 报表都不凌驾于其他主要财务报表之上，其地位相同同等重要，财务报表使用者应将其视为一个整体一并阅读分析。通过主要财务报表列报项目的方式方法，有助于财务报表使用者对主体财务状况和财务业绩形成全面的认识。如果各报表之间的相互关系以及报表内列报的各项目之间关系均清晰明了，财务报表使用者就更容易对主体财务状况和财务业绩形成全面的认识。
三、财务报表附注的披露
（一）财务报表附注目标
财务报表附注是对主要财务报表的补充。因此，基于财务报告的目标和主要财务报表的目标，理事会认为财务报表附注的目标，是通过提供以下项目的有用附加信息来补充和支撑主要财务报表：（1）主体资产、负债、权益、收益、费用、权益变动以及现金流量；（2）主体管理层和董事会解脱其使用主体资源职责的效率和效果。为达到有用性，财务报表附注提供的信息，应当有助于财务报表使用者理解主体未来现金流量的金额、时间和不确定性。要做到这一点，附注提供的信息应有助于使用者理解管理层为解脱其使用主体资产而采取的行动对主体资产、负债、权益、收益、费用、权益变动及现金流量的影响。此类活动应包括：（1）主体资产免遭不利经济因素（如价格和技术更新）的影响；（2）确保主体遵循适用的法律、法规和合同。
（二）财务报表附注范围
1.综合信息.理事会认为，为实现财务报表附注的目标，理事会应在通用披露准则（如国际会计准则第1号）或具体会计准则中要求主体披露下列信息：（1）关于报告主体的总体信息（主体资产、负债、权益、收益、费用、权益变动及现金流量；管理层和董事会为解脱职责而使用主体资产的效果）；（2）主要财务报表确认的金额，包括这些金额的变动（例如，单行项目的细化分解、向前追溯和调节等）；（3）未确认资产和负债的性质和范围；（4）源自已确认、未确认资产和负债风险的性质和范围；（5）影响列报金额或披露金额的方法、假设和判断及其变动。具体会计准则规定的披露指引，目标并非要求主体提供能让财务报表使用者重新计算主要财务报表已确认金额的信息。相反，披露指引应要求主体提供充分的信息，使财务报表使用者能够识别主体财务状况和财务业绩的关键驱动因素，理解源自资产和负债的关键风险，掌握导致财务报表计量存在不确定性的关键事实。
管理层对主体财务业绩和财务状况的评价，对外宣告计划的进展情况和实现计划所采取战略的分析，属于管理层评论，超出了财务报表的范围。
2.前瞻性信息。财务报表及附注提供了现有资产和负债及其变动方面的信息，附注还进一步提供了已确认金额（明细分解、描述、风险）和已存在但未确认资产和负债的细节性信息。财务报表附注通常不包括计划的、未来的资产和负债信息。前瞻性信息是指与未来相关的信息，如愿景和计划方面的信息。国际财务报告准则实务公告——《管理层评述：列报框架》指出，前瞻性信息颇为主观，须通过职业判断方可编报。理事会的初步意见是，只有能够提供报告期末或报告期间已存在资产和负债的相关信息时，才要求在财务报表附注中提供前瞻性信息。例如，如果资产和负债的计量系基于未来现金流量，要理解所报告的计量结果，则估计此类现金流量所用的方法、假设和判断方面的信息就是必要的信息。另外，要理解此类计量的敏感程度，关于未来结果（风险）可变性方面的信息、关于假设和判断程度方面的信息也是需要的。其他类型的前瞻性信息也可能提供相关的信息，如果主体编报的话，应在财务报表之外（如管理层评论）予以列报。
3.财务报表附注的披露类型。具体会计准则规定披露要求时，理事会将基于项目的不同性质，考虑采用不同的披露形式（例如，二级明细、描述、向前追溯、敏感性分析）。基于财务报表附注的目标以及满足该目标的有用信息类型，下表列示了可能提供有用信息的部分披露类型示例。单项附注可能合并两项或更多披露类型，一种披露类型也可能提供两种有用信息。例如，对一项负债的到期分析，既提供了该义务的进一步信息，也提供了流动性风险信息。类似地，单项附注可能提供一组资产的信息，包括与该组资产的相关交易、源自资产的风险及其会计处理方法。
4.比较信息。一套完整的财务报表应包括以前期间的信息，即比较信息。允许（有时甚至是必须）额外列报比较信息。比较信息能够提供评价当期财务报表的趋势信息，从而具有相关性。因此，比较信息是主体当期财务报表的有机组成部分。
四、财务信息重要性的披露
（一）重要性界定
概念框架第三章规定：“如果信息被遗漏或误报影响使用者基于特定主体财务信息所作出的决策，信息即为重要。换言之，重要性是相关性中与特定主体有关的一个方面，它基于某一主体财务报告中与信息相关的经济业务性质或金额（或二者兼而有之）。因此，本委员会无法为重要性规定一个统一的数量界限，也无法预先裁定特定情况下的重要性。”《国际会计准则第1号——财务报表列报》规定：（1）如果信息不具重要性，则主体不必提供某项国际财务报告准则要求的特定披露；（2）当遵循国际财务报告准则的具体要求不足以让使用者理解特定交易、其他事项或情况对主体财务状况和财务业绩的影响时，主体应当提供额外披露。
（二）重要性披露
理事会认为，现行概念框架已经清晰地阐述了重要性概念，理事会无意修改上述规定，也无意增加其他描述。但许多人认为，实务中对重要性这一概念的运用方式方法，是导致当前财务报告披露存在问题的主要原因。通常的看法是，在考虑重要性时未正确运用职业判断，结果是披露了过多不相关信息，而相关信息却又披露不足。因此，理事会正在考虑通过修订具体会计准则，或者培训教育资料，对重要性运用提供更多指导材料。这些指导材料将特别强调以下事项：（1）如果满足某项具体会计准则披露要求的信息不具重要性，主体应予省略；（2）为实现某项具体会计准则的目标或财务报告的目标，具体会计准则可能对重要项目的额外披露提出特别要求；（3）对不重要信息进行披露，可能损害已披露重要信息的可理解性；（4）主要财务报表列报的某单行项目具有重要性，如果仅此而已，那并不必然说明其他国际财务报告准则有关该项目的 披露要求对主体财务报表均具重要性。主体应分别评价每一项披露要求的重要性。
五、披露和列报的形式
（一）披露目标
包括披露和列报的每一项具体会计准则，都应含有清晰的目标，来指导主体确定最佳披露和列报。理事会应当提供指引，帮助主体决定在其财务报表范围内，特定信息是否具有重要性。如果是这样的话，具体会计准则中要求但不重要的某些信息将不予披露。相反，某些重要的信息则需要进行额外披露。
（二）沟通原则
财务报告的目标是向财务报表使用者提供有用的信息。为达到该目标，具体会计准则中的披露指引，应致力使财务报表披露（包括列报）成为具体会计准则引导下的信息沟通形式，而不仅仅是单纯地遵循具体会计准则特定要求的一种机械形式。因此，在规定具体会计准则的披露指引时，理事会不仅需要考虑在通常情况下哪些信息是有用的（即如实反映相关的信息），还应研究开发能够有效改善此类信息沟通的指南。“有效沟通”，是对“如实反映”这一基本质量特征和“可理解性”、“可比性”这两个强化质量特征的反映。为此，理事会在制定披露要求时应考虑以下沟通原则：（1）披露指引应当致力改善特定主体有用信息的披露。也就是说，披露指引应突出强调交易、事项或情况及其会计处理方法，以改善报表使用者对主体的理解。披露指引不应采用不针对特定主体的程式化格式或通用信息，因为它们会损害有用信息的可理解性。（2）披露指引应当使披露更加清晰、平衡和可理解。披露指引应当给予主体一定的弹性，在不遗漏有用信息、财务报表不必增加不必要篇幅的情况下，披露应尽可能地简洁和直接了当。（3）披露指引应明确，披露的组织方式应向财务报表使用者突出展示重要的信息。因此，如有可能，披露指引应当允许主体自行决定披露的顺序，或单项披露中应强调的重点。（4）各项披露应相互联系。披露指引应当使披露有助于财务报表使用者理解主要财务报表项目与附注信息的关系。如果可行，披露指引还应要求或允许主体揭示不同附注信息之间的关系。而且如果有可能，还应揭示附注信息与其他公开信息（如管理层评论中的披露）之间的关系。在可能和适当的情况下，具体会计准则应当允许使用交叉索引。（5）披露指引不应使相同的信息重复出现在财务报表的不同部分。理事会在制定新的披露指引时，应对现行具体会计准则进行复审，以使信息的重复降到最低限度。在某些情况下，连接不同的披露（比如交叉索引）是适当的。（6）披露指引应在不削弱所披露信息的有用性的前提下，致力寻求最大程度的可比性。在制定披露指引时，理事会应就信息的主体可比性、期间可比性与给予主体一定弹性（即由主体决定以最可理解的方式披露哪些信息以及如何披露）的必要性之间作出权衡。该权衡将决定理事会是否允许或要求进行某项披露以及某项具体会计准则是否应规定披露的形式（例如，用列表形式披露而不用描述式披露）。
（三）电子形式财务报表
财务报表可以纸质形式也可以电子形式传递。传递形式并不影响财务报表的内容，但影响财务报表信息的可读性。对于大部分财务报表使用者而言，阅读电子形式的财务信息（如通过主体的网页或使用可扩展商业报告语言（XBRL）），更容易消化和理解。在制定列报和披露要求时，理事会需要考虑技术的影响，并鼓励提升应用水平、扩大应用范围。理事会需要考虑的因素包括：（1）信息汇总的顺序和汇总方面的弹性；（2）统一使用术语、总计和小计，以准确识别披露项目和列报项目之间的关系，从而使电子形式财务报表能如实地加以反映。
篇8
摘 要 财务会计概念框架是一个章程,是一套目标和基本概念相互关联有内在逻辑性的体系。这个体系能导致前后一贯的会计准则,并指出财务会计和财务报表的性质、作用和局限性。本文对研究财务会计概念框架具有代表性的如美国财务会计概念公告、英国会计准则委员会的财务报告原则公告等行了比较,通过比较得出我国财务会计概念框架制定中可资借鉴的内容。
关键词 美国财务会计概念框架 英国财务报告原则公告
一、财务会计概念框架的提出
财务会计概念框架作为一个专门术语,最初出现于1976年12月美国财务会计准则委员会公布的《财务会计概念结构:财务报表的要素及其计量》。但系统地对财务会计概念框架进行研究,始于1961年成立、并开始公开出版其研究成果――会计研究系列的美国会计原则委员会会计研究部。
二、主要财务会计概念框架的特点及解释
(一)美国的财务会计概念框架
美国从1987开始至2000年,前后共颁布了7 份财务会计概念公告。美国CF主要的特点及贡献在于:1.以目标为制定概念框架的起点。FASB 的这一做法,几乎影响世界后来的所有的概念框架制定者。2.提出财务报告的目标是提供对经济决策有用的信息,人们简称为“决策有用性”。3.提出会计信息质量特征的完整框架及其层次联系。FASB 把“相关性”和“可靠性”列为主要质量。4.在财务报表的确认和计量方面有重要创新。在确认方面,提出确认的四项基本标准:可定义性、可计量性、相关性和可靠性,同时补充了对盈利构成内容(主要指收入和费用)确认的补充指南。
(二)英国ASB 的财务报告原则公告
1.英国的原则公告对比FASB的概念公告,在结构上还有两个特点:第一,在引言中提到产生于英国的重要会计概念――真实与公允。公告认为,这一概念在英国始终处于财务报告的核心地位,是对财务报表的最终检验。真实公允高于一切。如果公司法的规定与真实与公允的要求相矛盾,甚至可以违反公司法。第二,对比FASB的概念公告,增加了财务信息的列报和对在其他报告主体中的权益的会计处理。2.关于财务报表的目标。它向广大的财务报表信息使用者提供:(1)单个主体的受托责任,(2)判定经济决策的信息――要求主要考虑当前和潜在投资者及其他使用者对信息需求;财务报表能够提供的信息是主体的业绩、财务状况并借以评估报告主体生产现金的潜力,评价其财务适应能力。3.关于报告主体。4.关于财务报表的质量。明确提出了FASB所一再回避的问题,财务报表的信息必须相关和可靠,当两者互相排斥,需要对产生信息的方法选择时,所选择的方法应当是能使信息相关性最大化的方法。5.关于计量问题。提出两种计量基础,即历史成本与现行价值。可以对所有的资产和负债采用历史成本计量,称为历史成本制度;也可以对所有的资产和负债采用现行价值计量,称为现行价值制度;也可以对某些类别资产或负债采用历史成本计量而对另一些类别的资产或负债采用现行价值计量,这称为混合计量制度。
三、我国财务会计概念框架
(一)中国CF的组成内容
主要是:会计环境、会计目标、会计信息质量特征、会计要素、会计要素确认、会计要素计量和报告。同时,也应充分考虑对CF制订产生重大影响的会计环境。其层次为:第一层次:主要包括会计环境和会计目标;第二层次:主要包括会计信息的质量特征;第三层次:主要包括会计要素以及要素的确认、计量和报告。
(二)我国特色的财务会计概念框架
中国CF的构建应考虑两个层次(阶段),一是理想CF(称为“基本理论层次”);二是适应现阶段我国国情的CF(称为“环境理论层次”)。
第一、财务会计概念框架的制定主体。会计准则作为会计信息生产与提供的规范是一种具有经济后果的制度。因为会计准则具有经济后果的特征,往往导致不同的利益集团出于各自利益的考虑参与或影响会计准则的制定,从而使会计准则的制定成为一个政治化的过程或博弈。
第二、财务会计概念框架的表现形式。基于现实的考虑,现阶段我国CF只能内化于我国基本准则。但CF的理论本质与其表现形式具有天然的联系,若以基本准则来展现CF的阶段性设计,可能导致其实质和形式的内在冲突。但准则制定部门和学术界可以采取多种具体形式来缓解CF形式转换所带来的冲突,比如拟订发行相应的“指南”和“基本准则讲解”,讲述基本准则背后所隐含的会计理念;中国会计学会、中国注册会计师协会可以印刷“基本准则修订的背景、重点及其理论说明”单行本,让会计界人士理解基本准则的实质性目标,促进基本准则目标的真正实现
(三)财务会计概念框架的法律定位
国外关于CF的法律地位确立一般有两种模式:一种是以英美为代表的模式,CF游离于法律体系外,不具有直接的法律效力;另一种是以澳大利亚为代表的模式,会计准则规范(CF)散见于商法、公司法等法典中,或者得到法律的支持,具有法律效力。《萨班斯―奥克斯利法》促使美国的会计制定从规则导向向目标导向转变。在这样的背景下,FASB建议对美国公认会计原则的级次进行重新排列,将CF文件提到具体会计准则之前,作为公认会计原则的第一级次,从而增强了CF的权威性。我国研究和制定CF要注意这种趋势,并结合我国的国情,恰当地确立CF的法律地位。基于我国的现实,现阶段我国的CF仍然是准则的组成部分,具有法律效力。基本准则只是我国CF的过渡形式,待时机成熟之后,基本准则必然要转化为更符合国际惯例的以描述性文件为外在表现形式的CF。
参考文献:
[1]葛家澍.财务会计概念框架研究的比较与综评.会计研究.2004(06).
篇9
关键词：新基本会计准则；优点；企业我国财政部在2006年2月了新的会计准则体系并在2007年1月1日起在上市公司全面施行。新准则第一章的第一条就明确指出:“根据《中华人民共和国会计法》和其他有关法律、行政法规，制定本准则”，制定准则的依据来源变得更多，它由原来单一的只依据《会计法》扩展到依据以《会计法》为核心并依据相关的法律法规，为消除《会计法》与其它法律法规的冲突铺平了道路，为进一步完善会计准则体系奠定了良好的基础。与旧准则相比，新基本会计准则还具有十个优点。
1目标更加明确
旧准则制定的主要目标是统一会计核算的标准，并保证会计信息的质量。对财务会计目标的建立不够明确，只是粗略的归结为“三个满足”，即会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，满足有关各力一了解企业财务状况和经营成果的需要，满足企业加强内部经营管理的需要。由于目标很不明确，导致对其他一系列基本概念的研究缺乏内在的逻辑基础，各概念间相互矛盾。而在新准则的目标制定中修改为：规范企业会计确认、计量和报告的行为，以利于保证会计信息的质量，而且新准则首次提出了财务会计报告的目标即要求向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，能充分反映企业管理层受托责任履行的情况，以利于财务会计报告使用者做出准确的经济决策。
2内容、概念、要素更加合理
新基本会计准则删除了一些落后的概念和一些表述累赘的会计要素，通过科学的界定，使会计目标、原则和会计要素得到明确的定义。比如我国的财务会计是一个由确认、计量、记录和报告组成的有机整体，对确认的定义为：指决定将交易或事项中的某一项目做出一项会计要素加以记录和列入财务报表的过程。在国际会计准则中，如果一个项目当且仅当满足要素定义，并且满足“与该项目有关的任何未来经济利益可能会流入或流出企业；该项目具有能够可靠计量的成本和价值”标准，就应当加以确认。计量是指为了在账户记录和财务报表中确认、计列有关财务报表要素，用货币或其他量度单位计量各项经济业务及其结果的过程。新准则的对旧准则中内容、基本概念和会计要素的修改与国际会计准更加的趋向一致，认同国际会计准则的基本思想，可以说，这次对旧准则的修改与当前会计改革的发展趋势相一致。
3条款顺序更符合逻辑
条款顺序的排列这不仅表现为新准则在整体上按照国际财务会计准则的惯例安排，而且在每一章的内容中也注意到条款之间的先后顺序。如在第二章中重新排列了客观性、相关性、及时性、配比原则、历史成本原则的顺序并进行了重新解释，更加具体、更加明确，可理解性更强，也更符合我国现实的需要，同时，表述也更国际化。如新准则在规定了客观性原则之后，紧接着规定“企业会计提供的会计信息应当与使用者的决策相关，对使用者决策有用”，说明要求我国企业会计提供的会计信息不仅是客观真实的，可靠的，而且还要可用，也就是说这些信息要能为需要求者提供做出决策的帮助，说明客观性在会计信息质量中的引导地位，反映出我国近年来对会计理论有了进一步的研究，说明我国经济环境的变化对会计信息提出更高的需求。
4调整会计要素定义，规定其确认和计量标准
旧准则按照交易或者事项的经济内容确定会计要素，在这种摊大而求全的情况下对次级要素进行尽可能多的分类和定义，并规定这些要素的确认和计量，导致基本会计要素的概念与类别中的一些要素定义不一致，造成结构混乱的后果。相比之下，新准则以交易或事项对会计主体经济利益的影响重新划分会计要素，并使用资产负债观重新定义资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润；同时还吸收国际准则中的合理内容，以便能够更合理地反映出企业非经常性的损益项目，为领导者做出有效决策提供更科学的依据，而且澄清了被动要素和主动要素之间的关系，明确了所有者权益的性质，如“利润”要素强调了与“收入”“费用”要素的关系，这样就澄清了被动要素与主动要素的关系。
5会计要素定义在内涵上与国际会计准则接轨
新准则体系下的会计要素虽然仍保留旧准则的六大要素（资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润）的分类，和旧准则相比，新准则主要是规定了要素的定义、确认要求和在报表上的披露，对各要素的定义、分类及特征、确认等做了微小的调整，规定的主要内容为基本概念的定义以及相关的定性规定，相比之下，旧基本准则却做出了更为具体的规定，但该内容由各条相关的具体会计准则做出规定，而且，新准则对各要素进行了重新定义，虽然各会计要素的定义表述与《企业财务会计报告条例》相类似，但在内涵上却借鉴了国际会计准则委员会制定的《编报财务报表的框架》，包含的意思有所扩大，对会计要素的定义更详细，更具体，如在“所有者权益”和“利润”要素中引入了“利得”和“损失”的概念，体现了我国会计准则与国际会计准则的接轨。
6明确基本准则与财务会计概念框架的关系
从新准则来看，财政部在基本准则与概念框架两者的权衡中，选择了继续保持基本会计准则的形式，使会计准则形成一套前后一致的完整体系；另一方面揉合了对决策有用和对受托方负责的观念，兼顾了企业投资融资的方式，满足投资方、企业主体、顾客等多方对会计信息的需求。由于在具体内容，更多地纳入了概念框架的思想，因此我们可以清楚地看到，“通过引入国际通用的概念且通过在信息质量的特征确认和计量上的充实，我国的基本准则至少距离IASB的概念框架已不太远。”也就是说，我国现行的基本准则客观上发挥了类似财务会计概念框架的指导作用，可以说，我国财务会计准则的制订模式与西方的财务会计制订模式已经没有本质上的区别了，但并不是说可以将我国的基本准则看成中国式的“财务会计概念框架”，毕竟两者之间还是有很多区别的，而且保持基本会计准则的形式更适合我国的实际需要。
7“可能的未来的经济利益”贯穿于会计要素之中
新准则在收入和费用定义中，将经济利益的流入或流出予以表述，与资产和负债的表述保持一致，而且从理论上也保持了与国际会计准则的一致性，通过新旧准则中两个负债定义的比较，我们可以看出新准则的主要变化有：第一，增加了“由于过去的交易或事项所形成的现时义务，履行该义务会导致经济利益流出企业。”；第二，取消了“能以货币计量”。通过新旧准则两个费用定义相比较，新准则的主要变化有：费用是指企业在生产和销售商品、提供劳务等日常经济活动中所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。新准则合理反映导致经济利益流出企业这一基本特征，体现了费用与收入之间的配比关系。总之，新基本会计准则的颁布实施使会计信息的质量得到了提高。
8重新界定财务报表和财务报告的区别
财务报告是指企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信息的文件。财务报表是由报表本身及其附注两部分组成，附注是财务报表的有机组成。一般而言，财务报表是财务报告的核心，企业对外提供的主要会计信息都反映在财务报表中。在企业对外披露的会计信息中，有些是通过财务报表提供的，另一些是通过其他财务报告提供。财务报表是根据会计准则编制的，其他会计报告的编制基础与方式则可以不受会计准则的约束。通过明确区分两者的含义和用途，突出了财务报表在财务报告中的重要地位，表明了作为反映企业基本财务状况、经营成果和现金流量的资产负债表、利润表和现金流量表在财务报表中的主体地位。
9明确要求创造良好的会计环境
现代企业制度是适应社会化大生产和社会主义市场经济要求的，以完善的法人制度为基础，以有限责任制度为保证，以产权清晰、权责明确、政企分开、管理科学为标志的一种新型的企业制度。在这种制度下，政府在管理方式上由过去直接管理变为间接管理，随着金融证券市场的进一步发育，会计信息的使用者和提供者进一步分离，企业利益关系人逐步扩大到民众，合法有效的监督已经由企业内部监督和政府监督转变为社会监督。除涉及商业秘密之外，企业的会计信息要求一律公开，便于民众、投资者和政府对企业进行监督，这就需要企业加强会计核算，加强证券监管的程序化、规范化和公开化，加强外部审计监督，提高审计质量，对于企业不轨行为加大处罚力度，从源头上遏制企业会计造假。
篇10
【关键词】 财务报表列报准则； 比较； 完善建议
一、财务报表列报准则的发展沿革与我国修订准则的背景
财务报表是会计确认和计量结果的集中反映，是向使用者提供决策有用信息的主要工具，因此对财务报表列报的规范历来就是会计准则制定机构重点关注的领域之一，并且，个别和具体的会计准则发生变动往往会影响财务报表的列报，财务报表列报准则也就成为修订最频繁的会计准则之一。
在国际上，国际会计准则委员会（IASC）成立伊始考虑制定的第一个会计准则就与财务报表列报有关。IASC于1975年了国际会计准则第1号（IAS1）“会计政策的披露”，后于1976年和1979年分别了IAS5“财务报表应披露的信息”和IAS13“流动资产和流动负债的列报”。1997年，IASC对上述3项准则作出全面修订，了IAS1“财务报表列报”并取代了原先3项准则。
2001年4月国际会计准则理事会（IASB）取代IASC后，继续采用并修订IAS1。起先，IASB只是独自修订财务报表列报准则。2002年5月，IASB了《改进国际会计准则》征求意见稿，其中包括了对IAS1的修订。2003年12月，IASB正式了作为“改进项目”（Improvements Project）一部分的IAS1（简称2003年修订版），并于2005年8月随着国际财务报告准则第7号（IFRS7）“金融工具：披露”的在IAS1中增加了关于资本披露的内容。2004年，IASB和FASB认为，应共同实施财务报告项目以促成会计准则的国际趋同。它们成立了项目组，决定分两个阶段修订国际会计准则第1号（IAS1）“财务报表列报”。第一阶段：研究一套完整的财务报表构成以及提供可比信息的要求；第二阶段，研究整套财务报表项目如何彼此联系以及财务信息的分解和汇总。作为“财务报表列报项目”第一阶段的成果，IASB在2006年3月了修订IAS1的征求意见稿，并于2007年9月了IASB对IAS1的完整修订准则（简称2007年修订版，本次修订主要是提出了采用“一表式”或“两表式”编制综合收益表的要求）。作为“财务报表列报项目”第二阶段的成果，2008年10月，IASB与FASB共同了一份“关于财务报表列报的初步观点”讨论稿，此项目虽然争议颇多，但仍在进行之中。此后，除了国际财务报告准则年度更新需要对IAS1作出零星修订外，IAS1又经历了两次较大的修订，第一次是在2008年2月为配合对IAS32“金融工具：列报”修订的要求在IAS1中增加了对“可沽售工具及其在清算中产生的义务”的披露要求；第二次是在2011年6月针对其他综合收益的分类列报（即进一步将其他综合收益划分为“后续期间在满足特定条件时将重分类计入损益的项目”和“后续期间不能重分类计入损益的项目”，要求分两类区别列报）对IAS1作了修订。IASB通过以上几次对IAS1的修订，基本实现了与FASB第130号财务会计准则（SFAS130）“报告综合收益”的趋同，并进一步深化了对其他综合收益含义及分类的认识。
我国关于财务报表列报的规范主要体现在2006年2月的企业会计准则第30号中。我国第30号准则时已经吸收了2003年IAS1修订版的最新要求，虽然当时没有要求单独编制综合收益表，但已要求确认利得和损失，并将其分为“直接计入当期损益的利得和损失”与“直接计入所有者权益的利得和损失”。我国新会计准则至今已有6年多时间，IAS1修订中关于综合收益列报的要求虽然在2009年我国会计准则解释公告第3号中有所体现，然而我国财务报表列报准则一直未经过任何完整的修订。为了实现我国会计准则与国际财务报告准则的持续趋同并体现国际财务报表列报准则的最新成果，财政部于2012年5月了《企业会计准则第30号——财务报表列报（征求意见稿）》。由于“可沽售工具”（puttable instruments）的情况基本不适用于我国，因此本次征求意见稿未体现这方面的内容，而主要是针对综合收益的列报对原准则作了修订。
《征求意见稿》后，我们关心的问题是：一是《征求意见稿》与原第30号准则相比有哪些改善？二是《征求意见稿》与IAS1的最新修订版仍存在哪些差异？三是《征求意见稿》还有哪些方面存在可完善之处？本文设想通过以上问题的讨论，对完善我国财务报表列报准则提出一些建议。
二、我国财务报表列报准则（征求意见稿）与原第30号准则的比较
财政部在我国财务报表列报准则（征求意见稿）的同时，还了相应的修订说明，阐述了本征求意见稿修订的以下两个主要方面的内容：1.修订“综合收益”的有关内容。征求意见稿明确在利润表中增加了“其他综合收益”和“综合收益总额”项目并进行了定义，同时将其他综合收益项目进一步划分为“以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项目”和“以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目”两类区别列报。此外，原在所有者权益变动表中反映的“综合收益”有关内容也作出相应调整，并在附注中增加有关披露内容。2.整合现行规范性条款，充实完善相关内容。本征求意见稿借鉴国际财务报表列报准则的有关内容，并吸收我国财务报表列报准则应用指南和讲解中的有关内容，还在以下方面进行了修订：一是充实了持续经营的评价内容；二是明确了以权责发生制会计编制报表的相关内容，以与国际财务报表列报准则一致；三是明确了利得和损失项目的金额列报在原则上不得相互抵销；四是纳入了正常经营周期的定义；五是参考我国审计准则对“重要性”的判断以及当前国际上对“重要性”概念的最新进展，进一步完善了“重要性”定义和判断；六是充实了附注披露内容，如重要会计政策和会计估计的披露、报表重要项目的说明、终止经营的有关披露等。为了详细说明以上变化，本文通过表1将我国财务报表列报准则（征求意见稿）与原第30号准则作出了比较。
三、我国财务报表列报准则（征求意见稿）与IAS1最新修订版的比较
IAS1最新的完整修订版是2007年版，之后修补了“可沽售工具”和“其他综合收益分类”等内容，但基本结构未作大的变动。2007年版IAS1的内容主要由引言、准则正文、附录、表决情况、结论基础、不同意见说明和实施指南等组成。以下通过表2将我国财务报表列报（征求意见稿）与IAS1准则正文部分作出比较并分析相应差异。
四、完善我国财务报表列报准则（征求意见稿）的建议
从以上比较可以看到，我国财务报表列报准则（征求意见稿）在总体要求方面已经与IAS1十分接近，尤其是对综合收益和其他综合收益给出了正式定义，并参照IASB在2011年6月对IAS1的修订及时对其他综合收益作出两类划分，甚至还举例说明了“以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目”的几种情形。这表明我国正在切实贯彻《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》的要求，在财务报表列报方面已基本实现了与国际准则的持续趋同。
在财务状况列报方面，虽然我国没有采用IAS1中“财务状况表”的名称而仍然沿用“资产负债表”，但这与世界上大多数国家包括美国的通行会计惯例是一致的，并且按照流动性标准将资产和负债项目按顺序列示，既不破坏会计方程式的平衡关系，又能很方便地计算出企业流动性、偿债能力和资本结构等方面的指标。虽然IASB对财务报表列报第二阶段的改革曾经提出大胆设想，在2008年了“关于财务报表列报的初步观点”讨论稿，但由于受到各方面反对，该项目已被无限期押后，再加上IASB与FASB联合概念框架关于财务报表要素的内容还未形成终稿，因此可以认为，我国目前对资产负债表列报的要求还是恰当的。
在财务业绩列报方面，IASB吸收了美国FASB编制“综合收益表”的做法，要求主体采用“一表法”编制“综合收益表”或采用“两表法”编制单独的“收益表“和“其他综合收益表”。在编制一表式的“综合收益表”时，该表的上方需要编制传统的“收益表”（income statement）或“损益表”（statement of profit or loss）部分，接下去再补充编制“其他综合收益”部分，因此该表又可以称为“损益和其他综合收益表”（statement of profit or loss and other comprehensive income）。IASB在IAS1的结论基础中指出，“综合收益表”包含了比以前“收益表”更多的内容，它既包含了在当期损益中确认的收益和费用，也包含了不在当期损益中确认的收益和费用”，编制“综合收益表”体现了与美国FASB第130号准则的趋同。虽然IASB的概念框架（IASB Frame-
work）未对综合收益下过定义，但IASB在2007年IAS1的修订版中指出，综合收益包括了除所有者以其身份进行的交易之外的所有交易、事项和情况所产生的所有者权益变动，包括当期利润或损失（即“损益”）以及损益之外的其他综合收益。可见，在IAS1的解释中，“利润”只是属于“综合收益总额”中的“当期损益”中的一部分。我国财务报表列报准则（征求意见稿）对“综合收益”和“其他综合收益”的定义与IAS1基本是一致的，但将实际意义上的“综合收益表”仍然按照我国的习惯称为“利润表”就存在不当之处。首先，按照我国会计基本准则的解释，利润是指企业在一定会计期间的经营成果，利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。但现在所要求编制的“利润表”已经包含了“全部综合收益”的内容在内，不仅包括企业当期的经营成果，也包括不属于经营成果的“其他综合收益”；不仅包括直接计入当期损益的利得和损失，也包括不直接计入当期损益的利得和损失。因此我国再用“利润表”已经名不副实。其次，在IASB与FASB都将财务业绩表统一取名为“综合收益表”的情况下，我国仍沿用“利润表”这一我国独有的称谓，已经不符合会计准则国际趋同的要求，也不利于我国与国际同行的交流。此外，FASB采用了狭义的要素观，将财务报表要素划分为10项，IASB采用了广义的要素观，将财务报表要素划分为5项，我国2006年的基本准则在借鉴IASB概念框架的5要素之外，独有地增加了“利润”要素，已经形成了许多争议。如今，仍然设想将所有与业主交易无关的所有者权益变动都列入“利润”之中，其理论和实践都存（上接第20页）在不完善之处。因此认为，在修订我国基本会计准则的基础上，我国应该引入“综合收益表”的概念，并取代现有的“利润表”（为照顾传统起见，起码可采用“全部利润表”的概念，以区别于以往的“利润表”）。
在财务报表附注的披露方面，显然IAS1比我国征求意见稿要详尽得多，并且在不同的小标题下作了分类披露要求。尤其是，目前的IAS1修订版还增加了2005年修订的关于“资本披露”和2008年修订的关于“可沽售工具”的披露内容。我国征求意见稿中却没有体现这两方面的内容。考虑到金融危机后各国增加了企业资本管理的要求，建议我国财务报表列报准则也加入“资本披露”方面的内容。至于“可沽售金融工具”目前在我国的实践还不普遍，我国财务报表列报准则可以先不作这方面的披露要求，但对于其他的各类金融工具或衍生工具（包括可转换证券）的强化披露，仍然是势在必行。
此外，对于一些关键名词，一是要精心翻译；二是要统一称谓。尤其要防止在准则征求意见稿及修订说明的不同地方使用不同的名称。例如，在对其他综合收益的分类中，是使用“以后会计期间计入损益的项目”还是“以后会计期间进损益的项目”，“计入”和“进”的用法可以推敲，但应尽可能避免口语化。在我国公允价值计量准则（征求意见稿）中也存在同样的问题，如对“exit value”是译成“脱手价值”还是“退出价值”，对“fair value hierarchy”是译成“公允价值层次”还是“公允价值级次”等，都需要斟酌后统一用法。
【参考文献】
[1] IAS1“Presentation of Financial St-atements”，revised in 2011.
[2] 财政部会计司准则二处.企业会计准则第30号——财务报表列报（征求意见稿）[S].
[3] 财政部会计司准则二处.企业会计准则第30号——财务报表列报（征求意见稿）》修订说明[S].
