会计实习的意义范文

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会计人员将理论知识成功地运用到具体工作实践中，才能称之为专业技能。而综合技能则是指创造性思维及其运作能力、表达与交流能力、独立思考的能力、信息处理与决策能力、人际协作与管理组织能力、职业判断能力、领导才能、企业家精神、终身学习能力、外语能力、应变能力等各项综合能力。用传统的理论教学方式，培养这些技能，困难重重。在各个高校努力培养会计专业人才之时，实践教学是无可取代的重要部分。在会计专业的教学过程当中，应当加强各高校会计专业学生的自身能力和对所学知识的意义进行自主建构的能力。实践课是与理论课程配套衔接的会计基本技能训练，通过会计模拟实训，一方面可以验证各高校会计专业学生是否掌握所学理论与方法;另一方面，使各高校会计专业学生能更加系统地熟悉会计核算的基本程序和具体方法，加深对基本理论、基本方法和基本技能的理解、掌握和运用，达到会计理论教学与会计实践的统一。在各大高校会计教学的过程中，重视会计教学的实践性，增强会计教学的实践部分，是会计专业人才培养目标与现实经济发展相结合的需要，是与国际会计教育接轨的需要。

二、相关对策

要改善会计教学质量，应当更加注重以实际应用为导向。会计实践教学形式不能太单一。本来与数字打交道就有些无聊，再遇到单一的实践形式，可能会大大影响各高校会计专业学生的学习兴趣。会计实践教学形式其实可以丰富多样，比如:各高校会计专业学生可以自己组合小组进行社会调查、案例分析、会计模拟实践、角色扮演、公司实习等。以下提出针对高校以实际应用为导向，加强会计教学实践的一些意见和建议:

(一)转变教育理念，加大实践投入会计专业的教学和实践，是理论与实践的统一，应加大实践课的投入，包括经费、课时的增加，教师的培训等。树立以培养应用型技术人才为目标的新观念、构建教学新体系、探索适合中职教育的教学模式。当然，对每种会计实践教学形式逐步、详细、全面地分析，提出相关的对策和意见，再进行系统研究，并在教学中进行整体安排，这才是真正解决会计专业教学和实践脱离的有效方法。

(二)完善会计实践大纲，拓宽思路会计教学大纲是会计教学的指向性文件和课程设计指导。首先，教学安排是根本的教学指引，需要借此来指引各高校的会计专业教育。根据教学计划，并落实实践教学大纲，有效利用高校学生寒暑假的宝贵空余时间，尽一切可能，使各高校会计专业学生能够更系统地学习理论并进行实践。

(三)培养和引进实践教育师资高校应当有计划地选送老师去参加会计从业等相关的培训，或者指派老师去企业单位实训等。通过上述方式，不断提高现有的会计教学老师的实际操作能力与实践能力。另一方面，还可聘请某些与学校有密切联系的企业、事业单位的会计师或者具有丰富经验的从业人员，对各高校会计专业学生进行指导，或者开展一些讲座，增强高校会计专业学生对会计实践的兴趣和对实务的处理能力。

(四)多样化教学手段对于会计教学的形式，可以使用更多元的手段，避免各高校会计专业的学生对会计相关课程丧失兴趣。高校教学，不仅该教授学生如何从报表中各个数字之间的比例、趋势分析中得出自身财务状况;还可考虑进行实战模拟，让各高校会计专业学生模拟企业，真正深入案例，掌握实在的技能。

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会计专业具有操作性强、实践性强等特点，会计实训教学的目的在于对会计学生的职业素质、会计技能等进行培训。以此不断地提高会计学生的会计专业能力、实践操作能力，更好地适应企事业单位对会计人才的实际要求，更好、更快地适应岗位的实际需求。因此，文章针对以会计岗位为基础的会计实训教学模式的研究，具有非常重要的现实意义。

二、基于会计岗位的会计实训教学的必要性分析

（一）会计职业教育的内在需求

会计实训教学是高等教育、职业教育的重要环节，目的在于培养服务于第一线的高端技能型会计专门人才，以就业为导向、以服务为宗旨，向社会与市场培养的量的实用性人才，保证毕业生走出校园就能够适应会计岗位。因此，这就要求在会计教学过程中，应该始终坚持以会计岗位为基础的会计实训教学，采用多样化的教学形式与手段提高毕业生的动手能力。

（二）提高教学质量的必然要求

高等职业教育更加重视教育的应用性、实践性，强调学生从事本专业的技能与能力，保证其能够尽快地适应岗位的工作需求。因此，高等职业教育应该以服务社会为教学目标，以加强实训手段，不断地提高高等职业教育教学质量。通过对人才市场进行分析存在以下状况，一方面，高职院校每年都会有大量的会计人才找不到工作；另一方面，企事业单位找不到合适的会计人才。导致该种现象的原因是会计人员的动手操作能力较差，不能够很快的胜任会计岗位工作需求。通过实施以会计岗位为基础的会计实训教学，不仅能够丰富与巩固学生的会计理论知识，还能够提高学生的工作能力，以此更好地满足社会与企事业单位的实际需求。

（三）实现学生可持续发展的必然需求

培养高职学生可持续发展能力是高职教育培养的核心。所谓可持续发展能力，指的是既应该满足高职学生目前就业的近期需求，又能够满足学生以后长远发展的实际需求。现阶段，产业结构都在不断地升级和调整，社会竞争越来越激烈，对职业岗位能力的要求不断地提高。通过加强对会计学生的实训教学，能够提高高职学生的可持续发展能力，为学生的发展提供更加广阔的空间。

三、以会计岗位为基础的会计实训教学模式的应用途径分析

（一）创建企业、社会、学校的关系网络

在进行会计实训教学时，采用简单的模拟资料的实训方式，其实践效果相对较差，通过创建企业、社会与学校的关系网络，让学生到企业中进行实践，在实际的工作岗位中进行实训，能够有效地提高实训教学效果，提高学生的实践能力。对于企业来说，其需要的人才类型是多种多样的，不能一味地追求高学历人才，同样应该重视学生的实践操作能力。招聘具有特定工作岗位能力的会计人才，和学校建立长期合作关系，为学生提供实践训练环境，然后学校根据企业的实际需求，制定相应的教学内容，为企业输送具有相应实践能力的会计人才，即所谓的“订单式培养”方式。既能够提高学生的实践操作能力，又能够为企业培养具有相应能力的人才，实现学校、企业以及学生的多方受益。

（二）设置实用性的课程

在传统的高职会计教学中，只有教学概念，缺乏课程概念，学校不能对教学课程进行更改或者调整，只能对现有的教材进行教学，限制了实训教学模式作用的发挥。随着课程权力的下放，高等职业学校在课程设置方面具有自主权，学校应该以会计岗位以及市场需求为目标，设置实用性强的课程，以此提高实训教学效果。对于会计专业的学生来说，在第一学期的教学中，应该重视学生基础理论知识教学，在第二学期应该设置会计岗位实训，第三学期应该开展会计从业资格证考试课程，第四学期应该设置定岗培训，如主办会计岗位、记账岗位以及出纳岗位等，以此提高实训教学效果。同时，学校还应该鼓励教师编织实训教材，重视教材的实用性和应用性，将学生培养成“可以用、又能用”的人才。所谓“可以用”，指的是学生通过会计人员资格证考试，即获得会计岗位的上岗证，有了上岗证也就具有了进入企业会计岗位的通行证。所谓“又能用”，指的是通过会计岗位实训，提高学生的会计岗位实训能力，能够适应行政事业单位、商业企业以及工业企业的会计岗位的实际需求，无论进入到那个企业，都能够快速地适应会计岗位的实际需求。

（三）始终坚持以学生为本的原则

在进行会计岗位实训教学时，应该始终坚持以学生为本的原则，采用多样化的实训教学模式，具体表现为：其一，以小组为单位的实训教学模式，采用环境与角色模拟的方式，实施分工轮岗制，让学生以小组的方式，由小组成员扮演不同的角色，如经办人、仓库保管员、出纳、总账以及会计主管等，这样能够有效地激发学生的兴趣和热情。在教学的过程中可以采用解答疑难问题、情景模拟教学、讨论教学等模式进行自导，巩固学生的理论知识，同时提高学生的实际操作能力、运用会计信息以及解决会计问题的能力。其二，充分的利用现代教育技术，提高会计实训教学的效果。例如，多媒体技术的应用，多媒体能够为学生的实训教学提供视频、声音、图片以及文字等多种信息，能够显著的提高教学的直观性。同时，采用会计电算化模拟，通过会计电算化模拟所有的会计操作，如等级账簿、编制记账凭证、输入原始凭证等，这样能够显著地提高会计实训教学效率。此外，现代网络技术的发展，通过网络能够对教学活动进行延伸和扩展，通过网络能够方便学生和教师的沟通和交流，有效地提高会计实训教学水平。

（四）培养“双师型”教师

会计实训教学对教师的要求相对较高，需要培养一支水平高超、师德高尚、创新意识强、教育观念新、实践能力强的“双师型”教师队伍，以此为会计实训教学模式的应用奠定坚实的基础。

四、结束语

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[关键词] 会计信息失真治理建议会计制度

一、会计信息及其作用

会计信息是人们在经济活动过程中运用会计理论和方法，通过会计实践获得反映会计主体价值运动状况的经济信息。其重要作用表现在四个方面。

1.帮助投资者和贷款人进行合理决策。在市场经济环境里，企业的资金主要来自股东的投资和债权人的贷款，为了做出合理的投资和信贷决策，必须拥有一定的信息，了解已投资或计划投资企业的财务状况和经营成果。显然这些方面的信息应通过会计来提供。

2.评估和预测企业未来的现金流动。企业内外使用者对信息的需求主要是为了帮助未来的经济决策，预测企业未来的经营活动，其中主要内容侧重于财务预测，如现金净流量，偿债能力和支付能力等。通常预测经济前景应以过去经营活动的信息为基础，即由财务报告所提供的关于企业过去财务状况和经营业绩的信息作为预测依据。

3.有助于政府部门进行宏观调控。国家财政部门根据企业报送的会计报表，监督检查企业的财务管理情况，税务部门通过阅读企业的会计资料，了解税收的执行情况等。

4.有利于加强和改善企业的经营管理。企业管理者利用会计信息可及时发现经营活动中存在的问题，做出决策，采取措施，改善生产经营管理。

二、会计信息失真的原因浅析

众所周知的会计信息失真现象带来的会计诚信的危机，不但严重干扰经济秩序运行，同时也对规范企业管理和经营构成严重威胁。究其产生的原因很多，本文从主、客观两个方面进行分析。

1.客观因素导致会计信息失真。

(1)会计准则不完善导致会计信息失真。我国的会计准则、制度规范不够严谨和完善，准则滞后现象突出。有许多交易事项尚无相应的准则加以规范，会计信息缺乏相关性，现有的会计政策、方法允许过多的备选方案，同类或相似业务处理方法具有多样性和选择性，给企业经营者以很大的选择空间，使企业有不执行准则的“依据”和“借口”，甚至有的企业根据自己的情况和目的，授意会计人员做假账，致使会计信息严重失真。

(2)外部审计监督薄弱导致会计信息失真。我国国有企业的外部监督是以国家审计为主，以社会审计（注册会计师审计）为辅，在对国有企业的外部审计的监督中，由于国家审计乏力，社会审计薄弱，使企业产生大量的低劣的会计信息经审计人员鉴证后流到使用者手中，未能很好的行使有效的监督，使其流于形式。

2.主观因素导致会计信息失真。

(1)企业内部控制制度不健全导致会计信息失真。企业内部控制制度不健全、不完备，企业缺乏有效且有力的内部约束机制，于是企业经营管理者任意违反财务规定，自行支配企业财物的经营行为经常化，随意按照自己所需做假帐的现象普遍化。

(2)企业经理人素质低，法律观念淡薄，导致会计信息失真。企业经理人素质低，职业道德品质不高尚，法律观念淡薄，文化知识水平参差不齐，专业知识水平较低，甚至缺乏最基本的经济管理知识，以个人名利为重，搞短期行为。企业经理人的不称职直接造成了会计信息的严重失真。

(3)会计人员素质偏低导致会计信息失真。广大的会计人员自身的文化程度普遍不高，综合素质偏低，知识陈旧且知识面较窄，缺乏进取心，缺乏足够的应对中国加入WTO后的财务会计国际化的实力，作为会计信息失真的始作俑者，有的甚至还为造假充当高参。

三、会计信息失真的治理措施

从上述分析可以看出，会计信息失真的原因是多方面的，是错综复杂的，由此产生的危害及带来的不良后果是严重的。尽管会计信息失真现象在我国企业中比较严重，但并非我们想象的那样不可救药，当务之急必须从头彻底治理，对会计信息失真的治理建议如下。

1.进一步改革、完善会计制度。针对中国当前市场经济的发展特点， 尽快修订《企业会计准则》，尽早形成与国际惯例相协调的企业会计准则体系。严格规范企业的会计核算和信息披露制度，改变会计准则滞后的现象，增加会计信息的相关性，减少现有准则中存在的会计改革和方法有诸多备选方案，尽量缩小企业经营者的选择空间，明确规定各种处理方法的场合和弹性区间，减少会计人员人为估计判断的范围;要对准则中释义和定义做出精确的分析和解释，避免一个定义或释义产生多种理解，要对各种可能的理解做出详细的阐述，表明各种理解的适用情况，避免给准则的使用者造成误解。

2.加大违法处罚的力度，健全民事赔偿制度。笔者认为，首先应加大对违法会计师事务所和注册会计师的惩戒力度。由于我国注册会计师违反审计法规出具失真的审计报告，承担的赔偿额不超过会计师事务所注册资本，不是像国外那样罚你到倾家荡产，因而导致我国注册会计师的职业责任与风险意识较差，所以应加大对违法会计师事务所和注册会计师的惩戒力度。借鉴美国在这方面的先进经验，对违反注册会计师职业道德和执业规范的，开除出局，终生不能再从事注册会计师行业的工作，以确保会计信息的真实、可靠和市场经济秩序的有序运行。

其次，在对违法处罚的力度加大的同时，应健全民事赔偿制度，增加我国的《会计法》以及有关的法律中相应可操作性的条款。如接受集团诉讼方式，降低受损股东诉讼成本，扩大受理证券欺诈民事诉讼的范围，降低的门槛，提高投资者对违法违规上市公司举报、监督的积极性等方面在立法上应给予关注和采取有效措施。

3.加强诚信道德教育，提高企业领导及会计人员的业务及综合素质。诚信是立身处事之本，是市场经济条件下的重要原则。单位领导要学习《会计法》，学习财会知识，要以身作则，懂法且带头执法而不是以身试法，通过学习强化单位负责人的法律意识，督促会计人员提高会计信息的编制质量，从而确保会计信息的真实、完整。会计人员应进行职业道德教育，提高政治思想水平。加强法制教育，强化法制观念，自觉地将诚信原则放在首要位置，不断学习，努力提高自身的文化知识和专业知识水平，以较高的综合素质和职业判断能力提供准确、可靠可信的高质量的会计信息。

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【关键词】会计收益；市场收益；净资产收益率；市场回报率；协整关系

一、研究背景与意义

西方有效市场假说（EMH）认为，金融产品的市场价格己经包含了所有的信息，因此，在任何时候，都可将市场价格视为真实的投资价值。换言之，证券的市场价格在多大程度上反映了它的真实价值是衡量证券市场效率的重要标志。基于该理论，上市公司的市场收益与会计收益的相关性可以一定程度来衡量股票市场的成熟度。另外，证券投资分析的基本理论认为，证券市场的价格受上市公司业绩变化的影响。因此，本文就此讨论证券市场收益与上市公司会计收益究竟存在什么样的关系。在市场收益与会计收益之间关系的研究中，国外开创了该类研究的先河，有一个比较清晰的研究脉络可寻。关于两者相互关系的研究，国外首先研究市场收益与会计收益间的相互关系，最初研究当期市场收益与当期会计收益间关系（Ball and Brown，1968）。接着学者们考虑预期的影响，研究当期市场收益与未来会计收益间关系，如Beaver（1968）。Lundholm and Myers（2002）和ShuqingLuo，Coureenay，Hossain（2006）引入了未来会计收益信息研究两者之间的关系。这些研究都发现股票收益与会计盈余有着显著的相关性。国内直接关于股票收益与会计收益关系的研究，在现已查阅的文献中尚不多见，尚是一些比较零散的研究。从国内外学者研究现状和研究成果可以看出公司会计变量与市场变量之间存在一定的相关性，由于我国证券市场不完善，因此研究两者之间的关系，对政府、投资者提供相关建议，提高证券市场效率都有显著的意义。

二、研究设计

（1）相关变量衡量指标的选取。评价上市公司的会计收益主要指标包括：总资产收益率、净资产收益率、主营业务利润率、每股收益、总资产报酬率等。其中，净资产收益率（ROE）是一个综合性极强、最具代表性的财务比率，该指标反应会计收益具有代表性。所以会计变量选净资产收益率（后文均用ROE代表净资产收益率）。考虑到作为衡量上市公司业绩的评级指标净资产收益率（ROE）为无量纲的指标，为了消除单位的影响，在此我们选择了市场回报率（Market rate of return），以下简称ROM，作为衡量市场收益的指标。市场回报率指的是整个市场所有股票的加权平均回报率。（2）数据的选取与处理。数据选取自色诺芬数据库，为沪市A股2002～2011年所有上市公司的公司数据和A股市场数据，时间序列数据样本数为36个。会计收益取是沪市A股所有上市公司净资产收率，为季度数据。对于市场收益，为了尽量多地获取数据量，将保留财务数据，调整市场数据，将市场月度数据折算成市场季度数据。

三、实证研究与结论

1．单位根检验。一个具有非确定性分量的序列经过d阶差分后具有平稳的、可逆的ARMA表达式，而d-1阶差分后是非平稳的，则称此序列为d阶单整，记为I（d），单整过程可以通过差分达到平稳。序列是I（1）而不是I（0）的检验被称为单位根检验。标准的单位根检验方法是Dickey和Fuller的ADF检验。采用单位根检验法检验两个时间序列的平稳性，结果如下表所示：

表1 ROM和ROE的ADF检验

从上表可以看出，序列市场回报率ROM、净资产收益率ROE的原始序列都是不平稳的，差分后变成了平稳序列，因此ROM和ROE都是一阶单整序列。

2．协整检验。接着继续分析两收益序列之间的协整关系（co-integration relation），判断两市收益率水平之间是否存在长期均衡关系。由于协整关系表示变量之间可能具有共同的趋势成分，因此协整检验可以从整体上判断上市公司基本面和股票市场表现的关联性。由于报表信息传达到股市存在一定的滞后，每年的季度报表公开的日子都会滞后1～2个月，而年报一般都是第二年的四月份才出来，因此，着重考虑前期净资产收益率对市场回报率的影响关系，由于变量之间都是一阶单整，可能存在协整关系，因此本文建立协整方程：ROMt=C+a1ROEt-1+et，回归结果如表2：

表2

滞后一期的净资产收益率的回归系数的T值在5％的水平下显著，常数项的T值也在5％的水平下显著，回归方程的R2为16％，F值为5.221580，在5％的水平下显著，因此，我们采用此回归方程作为协整方程。对回归得出的残差进行单位根检验，ADF值结果-5.335950，P值0.0001，是平稳序列，因此可以认为沪市上市公司的市场回报率和净资产收益率之间存在协整关系。

由以上可以得出以下结论：（1）由于会计收益净资产收益率和市场波动都是一阶单整，两者之间存在协整关系，这说明我国沪市从2002年到2011年的股票收益率与公司的业绩有着长期的趋势，两者之间相关度比较高，沪市股票市场的波动与上市公司的业绩是相关的。（2）会计收益与市场波动不仅存在长期均衡，并且短期也存在同向变动，并且是滞后一期的会计收益与市场波动存在同向变动。这也是符合常理的，因为上市公司的财务报告往往会推后公布。本文采用的季度数据，季度数据都会推后1～2月公布。以往的研究大部分都关注与同期信息的价值相关性，而忽略了会计信息的滞后公布的问题，而本文考虑了会计信息滞后的问题，并且得出的结果证明了滞后一期的会计信息会对市场产生影响。

参 考 文 献

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关键词：会计信息失真　博弈论　纳什均衡

一、会计信息失真的含义

探讨会计信息失真的问题，首先应明确“真实性”的内涵。笔者认为，会计信息的真实性应当把握两个方面，即会计信息真实既是相对的也是动态的。

会计信息的相对真实是指会计信息对经济活动基本特征的准确描述，其以“不歪曲”经济活动情况为判别标准。应当把“合法性真实”作为界定会计信息“相对真实”与“非真实”的现实标准，也就是说，会计信息提供者依据会计准则与会计制度等法规制度，进行确认、计量、记录和报告所生产的会计信息就是真实的；反之，就是失真的。从而寻求出一种确定会计信息“具真”与“失真”法定确认标准。

所谓会计信息的动态真实性是指会计信息的真实性是以一定的条件为转移的，是处于不断的发展变化中的。

事实上，会计信息反映经济活动只是反映某个时期的经济活动的事实，在此时期内这种反映是真实的。但是，随着社会的发展、经济活动的变化以及人们认识水平的提高，对会计的理解也在逐渐深化，会计处理方法和程序也在不断完善。这样，对经济活动的会计反映的要求必然会发生变化，会计信息的真实性呈现出动态性。

所以，失真的会计信息是在某一个时点上，违背当时的会计法规产生的会计信息。我们应该针对这些失真的会计信息寻找解决的办法。笔者认为，现代博弈理论正是科学方法之一。

二、现代博弈理论的基本观点

传统经济学认为经济学是研究稀缺资源有效配置的；而随着环境的变化，特别是知识经济和信息经济时代的到来，现代的观点认为经济学是研究人的行为的。在不完全竞争市场条件下，人们之间的行为是相互影响的，所以一个人在决策时必须考虑对方的反映，这就是博弈论要研究的核心问题。博弈论主要解决决策主体的行为发生直接相互作用时的决策以及这种决策的均衡问题，也就是一个主体的选择受到其他主体选择结果的影响，同时又反作用于其他主体，影响其他主体的选择行为，这种决策或选择的过程就是博弈。

博弈论分析的特征，首先是假设的合理性。博弈论的基本假设有两个：一是强调个体行为理性，假设当事人在进行决策时，能够充分考虑到其所面临的局面，并且能够考虑到人们之间行为的相互作用，从而做出合乎理性的选择；二是假设博弈各方最大化自己的目标函数，能够选择使自身效益最大化的策略。

其次是研究方法的科学性。博弈论把现实世界中不同参与方之间的各种复杂的行为关系高度抽象概括，进而运用现代数学的方法，研究不同参与方的策略选择问题，使分析更加科学，结果更加准确。

再次是研究结论的现实性。博弈论分析的最根本特征是强调不同参与方之间行为的相互作用和影响，即某一方的收益或效用不仅取决于自己的选择，而且还依赖对手的选择，同时，把信息的不完全性作为基本前提之一。这就使其研究结论与事实非常接近，更有利于结论的实践和推广。

现代经济学的博弈理论重点在于“多方”“多次”博弈，最终达到给定其他方所采取的战略，某一方只能采敢某种战略才能获得最大利益，或使交易成本最低为“纳什均衡”状态。达到这种状态的制度实际上已经成为社会各界普遍愿意接受的行为规则。

会计生活中的许多活动同样也是一个博弈的过程，如：企业所有者与企业经营者及会计人员在会计监督中的博弈，企业与会计信息使用者之间的博弈等等，同样，针对会计信息失真问题，我们也可以采用博弈论加以分析。

三、会计信息失真原因的博弈分析

(一)立法主体不到位

从信息使用者方面来看，由于各自利益目标的不同，对信息的要求也不一样。从理论上说，政府部门和国有资产管理部门是需要真实会计信息的使用者，因为他们不仅为了税收的需要，更肩负着调节社会经济运作、管理国民经济和保障社会公共利益的职能。但是，有时由于个人、部门和地区的利益驱动，出于粉饰政绩等某种特殊的需要，可能并不需要也不希望会计信息真实。从债权人的角度分析，他们关注债权能否按时收回，要求真实的会计信息以做出正确的判断，并尽早采取决策。目前，企业最大的债权人是银行。但是并非所有的银行在任何时候都需要真实的会计信息。有时，银行和信贷部门及信贷人员自身业绩考核的需要来看，真实的会计信息不见得对他们有利。对企业投资的自然人所有者来说，他们最需要真实的会计信息，因为他们与企业的产权关系最明晰，其利益相关最大。

从制度的角度来看，制度中的个体有各自的利益，每个个体都追求自身利益的最大化。但是，个体不可能无限扩大自身的利益。因而，个体在追求自身利益最大化的同时，必须不影响制度中其他个体的利益或影响最小。这种由于不同个体追求自身利益最大化而导致个体利益最优的实现方式的总和就是规则，规则的总和又形成了制度。

如前所述，理想的制度是多方、多次博弈，最终达到；给定其他方所采取的战略，某一方只能采取某种战略才能获得最大利益或使交易成本最低的“纳什均衡”的状态。会计制度在制定过程中也应当多方、多次博弈。我国的会计立法一直体现着国家的主体意志，企业和其他社会组织只能被动地遵守执行。1993年开始实施的《会计法》，虽然参照了国际惯例，但从制度和颁布的模式来看，仍然属于政府行为，没有经过“多次博弈”的过程；1999年新修订的《会计法》虽然综合了多方面的意见，解决了会计工作的定位问题，但也只能说是我国的会计立法刚刚走向“博弈”，离“纳什均衡”还有较大距离。

(二)法律惩治力度不强

企业作为理性的个体，在法律惩治力度不强情况下。选择造假策略进行会计处理，说明在企业与企业的博弈中，造假给企业带来的利益大于不造假。之所以造假的利益大于不造假，一定是会计行为约束条件过松，企业造假遭受的损失很小，这就是造成企业与企业之间进行博弈时，难以促使企业向不造假的“纳什均衡”转变，企业的最佳策略就是造假，不造假反成了次优策略。造成这种现象的发生正是由于我国的《会计法》立法不完善，使企业有了造假的条件，并有了相对适合的环境而不能及时地对这样的情况进行遏制。这就需要立法机关不断的进行博弈，进行研究，建立更为完善的会计法规对造假行为进行约束。

四、利用博弈理论治理会计信息失真的对策

(一)均衡会计立法主体

针对现阶段我国博弈主体不到位的问题，笔者认为，在会计法律制度的制定和修订过程中，应当充分征求各方意见，进行反复讨论和论证，最终被博弈各方所接受。由此引申出“博弈主体应当由哪些利益主体组成”的问题。根据委托理论，政府和其他资财委托者或所有者构成博弈甲方，企业经营人员及会计人员构成博弈乙方。原因如下：第一，政府、投资者或其他资财委托者和经营者是我国会计信息使用者的主流，由他们组成博弈主体理所应当；第二，现代会计致力于调和投资者与经营者之间的矛盾，由于二者之问存在着信息不对称，把这两者作为博弈的双方是合理的。并且，由于企业经理和会计人员都属于内部层次，不触及财产权关系，其根本利益是一致的，而且存在“合谋”的动机和事实，因而会计法律制度的博弈问题上，应当将其划作一方；政府在会计法律制度的制定过程中，具有规范者和投资者的双重身份，应当将其与其他资财委托者或所有者作为另一方。

在制定会计法律制度的过程中，必须坚持公开、公平、公正。可以想象，在一个没有信息公开的条件下进行的博弈，其规则和裁判是否可靠值得怀疑，欺诈和串通的情况就有可能发生，所以博弈双方应当公开其信息；同时让广大热心的社会公众(如会计学者)参与进来，增加博弈的公平性，并由独立的注册会计师对博弈结果做出公正的裁判。

(二)加大法律惩治力度

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关健词：会计信息失真： 成因;对策

在现代市场经济社会，会计信息越来越重要。然而，我国企业的会计信息失真现象却大量存在，会计信息的失真必然降低信息的质量和使用效率，而且严重干扰了正常社会秩序，损害了国家和社会公众利益。因此，有必要探究会计信息失真的成因，并寻求防治这种现象的对策与措施。

一、会计信息失真的成因

会计信息失真，是指会计信息未能真实地反映客观的经济活动，给决策者的相关决策带来不利影响的一种现象。会计信息失真的原因是多方面的，主要有以下几个方面：

(一)利益驱使作假的动机

一些企业的管理层，在企业利润最大化的经营目标下，失去了理性，唯利是图不择手段图谋攫取不义之财，做假账，编假报表，串通作弊，虚报利润，制作虚幻的高速成长，来蒙蔽监管者，欺诈社会，严重损害国家和社会公众的利益。有关当事人出于贪污公款、窃取资财的目的，通过虚开发票、虚列成本等手段作假。另一方面，环境的不确定性也导致了经理人只注重短期利益，国有控股公司经理人的选任与业绩无关，经理人不知道自己在位几日，因此只注重短期利益，铤而走险，急于套现，入袋为安。

(二)会计人员素质不高

会计信息的获取、整理、加工和分析都离不开其会计人员的劳动，会计人员素质的高低是会计信息质量的决定性因素。目前，我国很多企业中的会计人员道德素质不高，严格依法办事的自觉性不强，抵御来自企业内外不正之风的意识和意志不强。同时，有些会计人员在业务方面没有接受过正规、系统的专业知识教育，完全凭有限的实践经验和主观臆断从事会计工作。另外，由于社会经济的快速发展，会计知识也在不断地更新和丰富，有些会计人员对此往往忽视，因此难以正确处理有关问题，致使会计信息难以真实反映企业的实际情况。

(三)激励约束机制不健全

由于企业资产所有权和经营权的分离而产生了契约的双方，即作为委托人的资产所有者和作为人的资产使用者。委托人和人都是有限理性的“经济人”，都会追求自身效用的最大化。但委托人追求效用最大化的目标与企业价值最大化的目标是一致的，而人除了寻求以货币衡量的物质报酬以外，还追求一些非物质性因素以实现其效用最大化，如要求增加休闲时间，谋求政治资本等等，这一目标可能背离企业价值最大化的目标。经营者作为有限理性的“经济人”，为追求契约利益或契约外自身最大利益即为实现其自身效用的最大化，未必会提供所有者决策所需的全部真实可靠的会计信息，甚至制造虚假的会计信息以欺骗所有者。企业经营管理者为了在经营业绩考核中得到优异成绩，谋求不正当的经济利益或为了职务升迁，往往示意会计人员做假账或直接粉饰会计报表。

(四)会计工作监督机制不完善

企业的财务负责人是由企业经营者直接聘任的，这就意味着企业的财务工作在某种意义上随着企业经营者的意志而改变，作为财务人员本身的内部财务监督职能就难以发挥。另外，我国虽然有国家财政部门，会计师事务所等机构对企业经济活动进行监督。但由于管理体制不合理等原因，这些机构的权责缺乏约束，远远没有形成组织严密的企业外部监督体系。某些会计师事务所为了争取客户往往采取降低收费标准的手法，在进行验资、审计、资产评估时常常敷衍了事，对某些客户弄虚作假的行为睁一只眼闭一只眼。不但起不到监督作用，有时还起到掩护的作用。

二、防治会计信息失真的对策

防治虚假会计信息是一项系统工程，笔者认为要以事前预防为主，下大力气，做好如下几方面的工作。

(一)科学管理原始凭证

应充分利用现代技术对发票等原始凭证进行科学管理。如利用计算机强大的运算、汇总功能，开发发票管理软件，用电子发票取代手工发票，并尽量实现全国性跨地区，跨部门联网，建立电子计算机发票全国交叉审核网络，使虚开、盗开发票现象得到有效遏制。

(二)全面提高会计人员素质

会计人员素质的高低，对会计信息质量有至关重要的影响。必须坚持会计人员的技术资格考试制度与持证上岗制度，使会计人员知识结构不断更新，而提高其业务素质。同时，还必须加强会计队伍的廉政建设，通过对会计人员思想政治教育、职业道德教育和法制教育，提高其政治素质，从而全面提高会计人员的政治与业务素质。此外，提高会计信息处理工具的质量，加强其安全性。在经济允许的情况下，尽量使企业自身的管理信息系统能够得到资金、技术雄厚的计算机公司的支持和服务。这样，企业信息系统的安全性才能得到有力保证。

(三)建立和完善契约激励约束机制

委托人应当充分论证考虑效用最大化的双方可接受底线，合理设置契约目标，并建立科学的契约约束及激励机制来保证契约目标的实现。首先，应在契约中明确责任目标，使经营者所得的利益和责任目标挂钩。对经营者实行责任目标约束时，应注意使责任目标建立在公司未来发展和收益的较准确的估计基础上;其次，应当建立基于经营者经营成果的有效契约激励机制，使经营者的目标函数与委托人(所有者)趋于一致，从而改善双方的激励相容性。最后应在契约中规定违约责任，建立契约处罚条款，处罚条款的内容应能保证使经营者或方违规行为的预期成本远高于违规行为的预期收益，从而有效地控制会计信息失真的情况。

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【关键词】事业单位；管理会计体系；建设；意义；措施

近年来，我国财务会计工作取得了较快的发展，财务会计标准体系已全面建成，并处于不断完善过程中。相较于财务会计的发展，管理会计相对滞后，这就需要事业单位需要加强管理会计体系建设，不仅贯彻落实好财政部的关于事业单位建立管理会计体系的要求，而且通过推进管理会计体系构建，全面提高事业单位管理会计工作水平，为事业单位财务管理水平及资金使用效率的提升奠定良好的基础。

一、事业单位管理会计体系建设的重要意义

事业单位具有一定的服务性和公益性特点。管理会计作为会计的重要分支，对改善单位经营管理水平及提高单位运营效益具有非常重要的意义。在管理会计中，通过对单位相关数据、信息进行收集，并对单位财务和业务活动进行分析，从而为预测、规则、决策、控制和评价等工作提供重要的信息支持。因此，将管理会计在事业单位中进行应用，通过构建管理会计体系，在事业单位内部全面开展管理会计工作，为事业单位的战略目标的实现起到重要的推动作用。

特别是在当前事业单位改革全面深化的新形势下，事业单位通过构建管理会计体制，能够更好强化内部管理，为事业单位公益服务水平的提升奠定良好的基础。特别是在当前信息网络技术快速发展的新形势下，随着科学和创新经济占比的不断上升，管理会计对事业单位运营管理中的决策有着非常重要的作用，因此对于事业单位来讲，需要在管理会计应用上不断扩展其应用的广度和深度，加快管理会计模式的创新，为单位管理层提供更高层次的管理信息，有效的识别风险和对风险进行规避，使事业单位能够更好的适应外界环境不断变化的需求，全面提升自身的管理水平，为决策效率的提升打下坚实的基础。

事业单位加快管理会计体系的建设还有利于进一步强化内部控制。财政部针对于事业单位内部控制工作提出了全新的要求，而且相关规范及指导意见的出台，也为事业单位内部控制建设指明了方向。在事业单位经营管理过程中，管理会计系统与内部控制系统的运作具有十分紧密的联系。这主要是由于事业单位内部控制系统促进了管理会计系统的应用，而且管理会计系统以内部控制系统反馈的信息作为重要依据，通过对部门预算执行情况的反映，从而进一步明确管理责任， 强化考核部门的管理和运行绩效，实现资源的优化配置，为事业单位资金使用效率的提高起到积极的作用。管理会计能够为事业单位内部控制、评价及沟通等提供所需要的会计信息，因此通过构建事业单位管理会计体系，不仅有利于内部控制管理水平及内部运营管理水平的提升，而且对事业单位的健康有序发展也具有非常重要的意义。

二、推进事业单位管理会计体系构建的措施

1.重视管理会计工作

针对于管理会计在事业单位的应用，需要充分的认识到管理会计的重要性，并利用现代化的媒体来提高事业单位管理会计的社会影响，加大对管理会计的宣传力度，并通过抓优秀管理会计典型，更好的体现出管理会计对事业单位管理和运营的重要作用，从而进一步创新管理会计培养模式化和知识结构。

2.营造管理会计发展的文化和应用环境

相较于企业事业单位发展管理会计的难度较大，事业单位主要使用财政预算资金，在降低运营成本、提高服务能力及新业务的拓展方面没有特别急迫的需求。因此，事业单位的决策者需要打造管理会计发展的文化和应用环境。目前，事业单位由管理型转向服务型，这就需要通过高效率的运营为事业单位发展提供更多务实的政策服务和行政许可，弥补管理短板，让管理会计真正成为事业单位的价值创造者。事业单位的决策者必须要加大管理会计在公共管理业务中的应用，依靠管理会计统筹信息数据作为管理决策的重要依据，实现对事业单位运营成本的控制，提高其服务效能。

3.优化管理会计体系流程

事业单位管理会计的工作内容流程优化如下：预测系统决策系统预算系统管控系统责任会计与项目管理业绩评价系统，依据现在及过去的经济条件，科学预测、科学决策、科学评价，满足事业单位管理层的信息需要。

4.基于大稻萜教ㄕ合优势

在管理会计中，由于其更注重组织控制管理和价值活动分析，因此管理会计能够对现有会计报告进行必要的补充，同时也是财务会计未来发展的主要方向。特别是在当前大数据时代，财务会计报告发生了变革，财务会计报告中一些价值活动信息需要转化了标准化和结构化的财务报告语言。因此当前管理会计需要以信息技术作为重要载体，有效的将财务、人力和控制等一些非财务指标有效的集中为一体，实现信息的共享。当前各事业单位虽然加快了信息系统建设的进程，但仍存在不兼容及功能单一等问题，数据孤岛现象一直存在，这就对管理会计对不同部门之间的财务数据与非财务数据的整合、提取和利用带来较大的影响，因此需要加快大数据平台的建设，从而实现信息的真正共享，更好的强化事业单位管理会计的职责。

三、结束语

在当前事业单位各项改革不断深入的新形势下，为了能够更好的提高事业单位财务管理水平和运营管理水平，事业单位需要加快构建管理会计体系，并以全面预算管理控制作为基础，进一步强化内控管理，全面提升事业单位财务会计信息的质量，为事业单位的健康、持续发展奠定良好的基础。

参考文献：

[1]郭安明.浅谈行政事业单位管理会计体系建设[J].财经界，2015（3）

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关键词：会计信用 政府 企业 中介机构

一、会计信用体系

会计信用是信用概念在会计领域中的延伸，主要是指会计行为主体按照适用的会计准则，对其经济活动所产生的信息进行会计确认、计量、记录和报告等处理过程中所体现出来的诚实守信的思想观念和践约行为。会计信用是现代资本市场能够有效运作的媒介，其在资本市场上主要发挥两方面的作用，一是价值作用，另一个是对经济关系的调整作用。价值作用表现在货币流通和资金交换过程中，会计信用作为一种社会资本，一种特殊商品而存在，可以通过提供诸如商业信用等具体信用的使用产生一定的经济效益，进而体现会计信用的价值。而会计信用的调整作用，是由于会计信息作为市场经济条件下分配社会财富的依据、配置经济资源的基础、评价管理当局业绩的标准和管理当局受聘、解脱委托责任的手段，会计信息质量与会计信用紧密相关，会计信用以会计信息真实性为依托，指导和规范从事会计活动的各个主体间的相互信任关系，从而起到维护信用活动双方利益和会计市场秩序的作用。

会计信用体系是一种社会机制，是一个包括资料收集、加工处理和提供服务三个环节紧紧相扣的庞大信息系统，它旨在建立一个适应会计信息交易发展的市场环境，推进一国的会计市场向信用经济方向转变。这种机制会建立一种新的市场融资规则，使社会资本得以形成，保证一国的会计市场走向成熟，有利于整个资本市场规模的扩大和市场经济的繁荣。简而言之，会计信用体系是社会信用征信机构依据相关的法律、法规及行业准则、制度等，搜集、加工处理并向社会公开提供企业、单位以及相关中介机构的会计信用信息的一个涵盖全社会的操作系统。

会计信用体系框架主要包括三个层面的内容：一是以企业为主，通过对各单位和会计人员进行激励约束，切实贯彻“守信者多助，失信者寡助”的信用意识，这一层面是会计信用体系的基础；二是以中介机构为主，通过建立规范的信用评价制度，使会计信用信息的采集、整理、评价及后续的激励约束成为现实，这一层面是会计信用体系的制度保障；三是以政府相关部门为主，各部门有机结合，充分利用自身优势，制定规划，总体协调，推进信用管理的立法，推进失信惩治机制的建设，加强征信行业的管理，这一层面是会计信用体系的执行。

二、会计信用缺失的原因分析

企业是市场经济中最基本的单元，而会计信用是信用关系中最具生命力的部分，会计信用体系的建立将极大地影响社会信用体系的建立。因此，会计信用体系的构建自然就成为建立社会信用制度的关键。会计是一项专业性很强的经济管理工作，必须要为会计信息需求者生产、提供和鉴证高质量的会计信息，以消除对方的会计信息劣势，满足其经济决策需要。但在现实中，由于体制、理论、社会环境、政府管理等多种因素，造成会计信用缺失，导致整个会计行业面临严重的信用危机，极大地阻碍了市场经济的健康发展。会计信用缺失的原因如下：

（一）在失信的社会环境中，会计难以独善其身

当今社会，市场上充斥着各种“欺骗”和“虚假”现象，信用缺失已经渗透到社会的各个领域和层面，会计信用的基石摇摇欲坠。毋庸置疑，在这种社会和市场条件下，人们逐渐淡化信用意识，最终形成一种扭曲的社会现象：制假、贩假者可以获得高额回报或者达到某种个人目的，守信者却无法得到社会的认可和尊重。于是，越来越多的企业借会计之手来达到造假行骗的目的。会计人员由于受自身社会地位和经济地位的限制，凭自身力量往往很难顶住来自社会各方面的压力和干扰，于是， 自然就会发生“劣币驱逐良币”的现象。在此背景下，会计人员难以独善其身也就不难理解了。

为了使企业各项经济业务进行更符合实际的会计处理，使企业提供的会计信息真实、可靠、有用，会计制度对会计处理留有一定的选择空间，但如何合理选择制度，在很大程度上取决于会计人员良好的职业判断能力。2006年我国财政部的新会计准则更加注重会计人员的职业判断水平，会计主体的道德自由空间也因此扩大，这为粉饰会计信息提供了契机。

（二）政府惩治力度不理想，违规成本低是会计信用缺失的动力

我们运用博弈理论，分析会计信用建设中企业、信用中介机构与政府之间的三维博弈关系，看看政府的惩处力度大小是如何影响企业在会计信用方面的战略选择的。

假设我们现在处于一个以政府为主导、信用中介机构和企业共同参与，以信用中介机构科学评价、政府主管部门（权威机构）认定为纽带的会计信用评价体系模式下，企业、政府、信用中介机构是会计信用市场的参与主体。企业需要根据政府规定向信用评估机构提交资料，获得相应的信用等级。政府需要维护整个社会的市场经济秩序，根据信用评估机构做出的评价结果予以处理，并对被评单位进行抽查。而信用评估机构需要对企业做出信用评价，将结果上报政府主管部门。现在有两个博弈参与人：（1）某企业；（2）政府。企业在会计信用方面有两种战略选择：（1）破坏会计信用；（2）改善会计信用。政府也有两种战略选择：（1）检查企业会计信用状况；（2）不检查企业会计信用状况。而这一博弈关系可能处于两种不同的情况下：（1）信用中介机构诚信执业，对企业的真实情况做出客观评价；（2）信用中介机构违反执业道德，受利益的驱使出具虚假评价报告。

假设企业既不改善也不破坏会计信用时，政府的收益为Y1（包括企业业绩改善、市场会计信用改善等），政府因企业破坏会计信用造成的损失为B，政府的检查费用为J1，因将评价工作给信用中介机构做市场化运作而支付的费用为F1。若企业的评价结果为破坏会计信用，政府将要求其承担损失S（SB）。而企业破坏会计信用时的收益为Y2（包括会计造假带来的税收少交、融资便利等）。如果企业改善会计信用，需要付出成本C，此时获得的奖励与收益为Y3，但政府将给予企业奖励V，企业会计信用改善给政府带来收益为Y（YV）。根据以上假设可以建立信用中介机构评估结果为真情形下企业与政府的支付矩阵表（见表1）。

另一种情况，当中介机构受到利益驱使（如与企业的金钱交易、受权利压迫等）对企业的信用状况故意做出虚假判断时，当然这只针对企业试图掩盖自己破坏会计信用的事实，对企业改善会计信用并无影响。假设中介机构因此而获得的额外收益为M，如果政府检查发现中介机构造假，将要求其承担损失P，企业与政府的支付矩阵表见表2。

由此可知，信用中介机构诚信评估条件下，企业的行为选择取决于（Y2-S）与（Y3-C）的大小， 我国目前的状况是Y3很小，S也很小，所以（Y2-S）（Y3-C），也就是说，无论政府检查与否，企业的最优行为是破坏会计信用。当信用中介机构造假时，若政府不检查，企业破坏会计信用的收益最大；若政府检查，企业的行为选择取决于（Y2-S-M）与（Y3-C）的大小，而（Y2-S）（Y3-C），那么最终主要取决于M的大小，中介机构是否会冒险做出虚假评估，则取决于M+F与P的大小。目前我国的P很小，导致评估机构的造假肆无忌惮，企业只需用比（P-F）多一点点的成本就可以更改自己的信用状况，蒙蔽社会。也就是说，破坏会计信用是企业的占优策略。

从近三年我国对经济违规所作出的处罚情况可见，政府的惩处多是在行政方面，经济处罚很少甚至为零，违规所获得的收益远大于违规所付出的成本，这为会计信用的缺失提供了经济利益上的诱惑因素。因此，为了遏制信用中介机构造假和企业破坏会计信用，政府需加大对失信行为的惩治力度，提高S与P的处罚限度。

三、结论

通过以上对会计信用缺失的原因分析，我们发现：出现会计信用缺失是企业、政府与中介机构相互博弈的结果。因此，要建立会计信用评价体系，需要三方的共同努力。笔者认为，应建立一个符合我国国情的以政府为主导、信用中介机构和企业共同参与，以信用中介机构科学评价、政府主管部门（权威机构）认定为纽带的会计信用评价体系，从定量、定性两个方面制定会计信用评定考核标准，并依据考核评定结果划分等级，规范会计信用评价程序、评价结果应用、相应后续管理等会计信用评价体系内容，并从培育规范的信用评价机构、优化会计信用法制环境、强化会计信用激励约束机制、完善信息披露公示制度、强化信用意识与信用环境五个方面，为会计信用评价体系的正常运行提供制度保障，并与会计信用评价体系相互渗透，建立完善的会计信用体系。

参考文献：

1.耿菲.会计信用评价体系构建研究[D].青岛理工大学，2010.

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会计委派制存在的不足

容易忽略会计的管理职能。会计委派制的目的是监督。委派会计人员的人事关系、福利待遇游离于企业之外，会计主体不再是企业，而是会计委派机构，受派会计人员很难站在企业的角度行使管理职能。因此，会计委派制在加强了会计监督的同时，忽略了企业会计的管理职能。

委派会计的工作易受企业经营者控制。会计的职能是反映与监督。在委派会计情况下，委派会计与单位的其他人员处于一种信息不对称的地位，在很多情况下难以判断作为入账依据的原始凭证的真实性。而处于信息优势的企业经营者要想控制会计信息，有可能采取诸如“要什么会计信息就提供什么原始凭证”的行为，使委派会计人员难以发挥对企业活动进行反映和监督的职能。

难以建立会计人员的有效激励机制。相关性和可靠性是会计信息重要的质量指标，要求会计人员的工作要客观、公正。但是，在会计委派制下，委派会计的报酬不与企业的经济效益挂钩，委托者与会计人员又不在同一平面，对委派人员的工作不能进行直接观察和评估，无法做出奖惩判别，则有可能会挫伤委派会计的工作积极性。但是，委派会计的报酬若与企业经济效益挂钩，又很可能会出现会计与企业经营者合谋，致使会计信息的相关性、可靠性受损。

有可能挫伤企业经营者的积极性。现代企业制度改革，实行所有权和经营权分离，而委派会计由上级主管部门或会计管理部门统一委派和管理，这样使企业经营者在理财活动中自始自终处于被监督、被孤立的地位。委派会计人员为了履行会计的监督职能，很少考虑企业的投资机会、风险防范和盈利能力。这样，有可能会影响经营者的积极性，使其在管理过程中产生短期行为，不利于企业的长远发展和国有资产的保值增值。

会计委派制的成本和效益很难进行比较。一项新制度的采用应分析其投入产出之比，如果花费高成本得到低效益，那么这项制度至少是不经济的。会计委派的成本有二项，一是委派会计的工资费用；二是道德风险成本，即委派会计不认真履行职责而造成的信息虚假或经济损失。其产生的效益为：一是避免的直接经济损失；二是节约的信息成本。从以上可以看出会计委派制的成本和效益是很难量化和比较分析的，实践中也很难找到资料数据加以明证，这也会制约会计委派制的推行。

完善会计委派制的几点建议

明确会计委派制的实施范围。根据目前实际情况，实行委派制不应面向所有企业，这样做既不可能，更不现实。笔者认为会计委派制应尽可能的在行政事业单位实行，同时对于那些由国家统一拨贷款、建设和经营的国有大中型基建公司以及一些管理机制较好、经营理念较新的企事业单位实行委派制。并且应该区分单位的性质，按照单位的大小、行业等确定实施的范围、委派方式和委派对象。

明确委派人员的性质，设计好激励机制。根据委派会计的特殊性，应该制定统一的委派会计来源制度，加大对委派会计人员的管理力度，并对其进行定期考核；同时对于被录用的会计人员，我们可以将其定性为国家公务员，实行“高薪养廉”的策略，从而增强委派会计人员的工作积极性与主动性，使之更好的完成本职工作，实现会计委派的目的。

建立健全委派会计的再监督机制。委派会计工作业绩要经过有效的考核才能做出评价。被委派单位是否接受委派会计的监督与管理？是否存在委派会计视野之外的“两套账”？这些问题，必须借助一定的再监督才能解决。对此，笔者认为可以借鉴法国派驻会计的成功经验，实行财政稽核检查员与公共会计师的做法，以确保委派的会计人员顺利行使职权。

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【关键词】会计信息失真 博弈 效用

一、各方博弈与会计信息失真

会计信息失真究其产生的直接原因就是会计差错和舞弊。会计差错大多由于财会人员粗心大意或业务水平有限所造成，现在纯粹意义上的会计差错将越来越少。会计舞弊说到底也是一种会计差错，但这种会计差错是会计人员“有意”造成的。会计舞弊是财会人员出于自保或获利目的，违反有关会计法律法规的要求，编制和提供虚假会计信息，或在法律没有明文规定或虽有规定但规定具有较大弹性的情况下，财会人员利用法律空白或漏洞，通过内部串通，编制和提供具有合法外衣的虚假会计信息。

一直以来，遇到会计信息失真问题，人们往往将目光投向财会人员，似乎财会人员就是罪魁祸首。会计失真仅仅是因为财会人员未遵循职业操守所致。这是假设财会人员天然地具有职业操守。事实上，随环境的变化而改变是人与生俱来的天性，财会人员也不可避免地具有妥协性。那么谁能令财会人员产生妥协呢？显而易见，谁能左右财会人员的损益，谁就能对财会人员施加影响。损益包括经济上的得失，具体如雇佣者对财会人员聘用或解聘；损益还包括名誉上的褒贬，具体如政府有关部门对财会人员的奖惩以及舆论监督使财会人员受到道德的内外谴责等。

社会发展的客观规律告诉我们，任何经济行为都以成本效益（包括经济效益和社会效益）最大化为基本准则，因此，会计行为从某种角度上也可以视为一种受制于投入产出规律的经济行为。会计行为的最终结果是报告会计信息，而会计信息是利益分配、财富转移以及绩效考核的数据基础，具有利益协调功能，也正是它的这种功能诱导人们去遵守或违反财经法律法规。然而，经济或政治利益驱动并不必然产生会计舞弊，因为各个会计信息使用者的经济或政治利益或许并不一致，在他们之间还可能存在着利益博弈关系。如果以财会人员作为会计信息制作者，那么能够对财会人员施加直接或间接影响的会计信息使用者可以用下图表示：

为了便于用博弈论的方法对会计信息失真背后的各方关系进行分析和讨论，我们假定：财会人员有胜任的业务能力，在没有压力的情况下能够保持会计职业操守，与以上关联各方不存在特殊关系；监事会、董事会代表着持有绝大多数股权股东的利益要求；政府有关部门与企业互相独立；其他利益相关者包括债权人和潜在投资者，由此形成影响财会人员制作会计信息的四个决策主体。

1、外部监管者。从外部监管者设立使命来说，宏观上应该保证国民经济健康、有序地运行，微观上强调为企业创造合法公正的市场竞争环境，理论上来说，在法制完善，外部监管者依法积极作为的情况下，企业提供的会计信息应该是真实可靠的。但事实上，一方面，行政管理体制还远未理顺，“官出数字，数字出官”，包括gdp、财政收入在内的一些经济指标，对政府行政部门既有政绩考核的作用，又符合“吃饭财政”的现实需要，客观上存在着纵容企业做假账粉饰报表的内在冲动；另一方面，监管力量与全体被监管对象在数量上对比悬殊，且监管技术手段有限，全面监管难度很大，从成本效益角度考量，只能以随机抽查作为日常监管手段，因此也给有意造假的企业以可乘之机。

2、内部监管者。主要指股东、董事会，外部投资者的目标是确保资本安全完整和保值增值。在企业利益与国家和社会利益一致的情况下，会计信息的真实可靠是其内在必然要求， 但在企业利益与国家和社会利益发生冲突或市场环境存在不公平竞争时，外部投资者从自身利益最大化考虑，可能会容忍和默许一定程度上的会计信息失真。

3、内部人。指接受董事会或上级部门聘用或委派，对经济单元进行具体经营管理的人员，企业包括总经理、副总经理、厂长、财务总监等，行政事业单位包括各单位负责人以及能够对财会工作进行干预或有重要影响的各类管理人员。内部经营者在与内部监管者利益一致且内部监管者与国家和社会利益一致的情况下，将可能提供真实可靠的会计信息；而当内部管理者与内部监管者利益不完全一致或虽然一致但与国家和社会利益有冲突的情况下，将可能授意或指使财会人员隐瞒或编造虚假的会计信息。

4、利益相关者。在大多数情况下，其他利益相关者都将要求企业提供真实可靠的会计信息，但某些时候企业对外公布的会计信息不利于债权的收回或投资成本最低的情况下，其他利益相关者亦会对企业施加影响，降低会计信息的真实性和可靠性。

根据以上四类决策主体各种可能的“效用”要求，我们简单地将其策略集设定为“积极作为”和“消极作为”。“积极作为”指对会计信息的真实可靠起到正向作用，“消极作为”指对会计信息的真实可靠产生反向作用。满足了决策主体、策略集、效用三个基本要素，与企业会计信息有关存在四种博弈关系：(1)外部监管者与内部人之间的博弈；(2)外部监管者与内部监管者之间的博弈；(3)内部人与内部监管者之间的博弈；(4) 内部监管者与其他利益相关者（主要是债权人）之间的博弈。其中，前两个博弈是非合作博弈，后两个是合作博弈。

以外部监管者与内部人之间的博弈为例，对于经营者披露的会计信息是否真实,外部监管者要进行监督管理。如政府税收部门要征收税款，而企业则千方百计想要合理避税甚至编造虚假会计信息，以少交税不交税。因此,经营者与政府之间进行着博弈，双方的混合战略对策矩阵可用下表表示：

那么可以推知经营者的考虑就是：如果政府部门监督的概率很小（政府行政管理效率很低），经营者的最优选择是消极作为（hf)；如果政府部门监督的概率处于一般水平，经营者随机地选择消极作为或积极作为。在现实生活中，经营者出于长远利益考虑，以及监管机构、中介机构（审计师）及相关法律法规的存在，一般不会过分消极作为。然而无论如何，经营者在财务会计方面的消极作为对经济发展显然具有很大的负面效应，将会造成投资者利益和政府效益的大量流失。

二、会计信息失真问题的解决对策

1、制定具体的行业（业务）会计制度。应根据会计法和会计准则的要求按照行业特性制订具体的行业（业务）会计制度，便于同一行业按照同一标准进行财务处理和会计核算，同时减少企业内部监管者和内部人有目的地选择会计政策的自由度。同时，建立单位财务会计制度、会计核算方法备案制度：在新办企事业单位登记备案或已有企事业单位年检备案时，要求各单位根据会计法、会计准则和行业会计制度的要求，制订本单位具体的财务会计制度和会计核算方法，在进行登记和年检时，随同有关材料一并交由工商、社团管理、税务部门留作备案，在企事业单位存续期间，财务会计制度和会计核算方法的内容发生改变时，应及时将修改后的制度和方法送交有关部门备案。还要补充和完善现行的会计法律法规，从法律上明确监管部门和企业法人的会计责任，加大对会计信息监管强度，加重对虚假会计信息提供者的惩罚力度，进一步提高财会人员的从业门槛。

2、完善公司治理结构。完善公司的治理结构，必须完善公司内部的监控机制，具体措施包括:建立由公司的非执行董事和监事组成的审计委员会,负责对公司的经营和财务活动进行审计监督，并拥有聘用注册会计师的决定权；建立经理人员与董事会之间一种基于合约的委托关系；建立完善的股东代表诉讼制度，保护中小股东权益等等。此外，在经营者与所有者的博弈过程中，所有者可通过采取让经营者的报酬等于固定底限薪金与超额完成利润的一定百分比及公司的一定股份之和的对策，以达到纳什均衡。要使债权人与所有者的博弈达到均衡，可由前者制定符合双方利益的合约，限制股利发放水平的高低，限制企业的高风险项目投资；对企业有关融资政策加以规定，不得任意借入具有优惠条件的款项；要求企业定期向债权人提供财务报表等有关信息从而评价企业是否具有违约事项。

3、建立外部约束机制，充分发挥中介机构的职能。我国的会计监督体系由国家监督、社会监督和企业内部监督构成。应充分发挥中介机构监督的职能，使会计师事务所及税务师事务所成为中小企业外部监督的主导力量。因此，应该大力推广合伙制会计师事务所。按照国际惯例，作为中介机构的会计师事务所，由于其运行成本低，而其审计结果却具有相当大的社会性，为了有效提高其成本-效益原则，国际上所有的会计师事务所都采用负无限责任的合伙制。我国有必要在相关法律法规中重新倡导并支持事务所采取合伙制形式，明确规定：只有合伙制事务所才有资格负责上市公司的审计，以增强会计事务所的危机意识和风险意识，使注册会计师的收入与其风险相对应。政府部门今后可以逐渐脱身于直接监管企业会计信息，通过对中介机构加强管理，继而以购买服务的方式委托其对企业会计信息进行监管。当然，外部监督是促进中小企业的会计信息真实可靠的重要方法和途径，同时也不能忽视企业自身制度的建设。

4、建立民事赔偿制度。不进行严格的民事处罚，对审计部门及人员违法违规行为的处理就没有落到实处。另外除了从法律规范上制定更加严厉的法律责任外，更重要的是在法律程序上让法规能够行之有效地执行。目前，我国法律界亟待解决的问题是证券犯罪的诉讼机制、举证责任和法律审讯人才的培养，只有真正建立起一套严格执行的法律程序，才能让企图违规犯罪的人不敢以身试法。

【参考文献】

[1] 黄宏勤：会计信息失真治理失效的博弈分析 . 市场论坛, 2006, 9