国际税收的意义范文

导语：如何才能写好一篇国际税收的意义，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公文云整理的十篇范文，供你借鉴。

篇1

内容提要: 作为条约争议的解决方式，战争因对国家主权造成严重侵犯，已被禁止；包括诉讼和仲裁在内的法律方式也因对国家主权构成一定的影响和限制，各国在使用时比较谨慎；只有协商对国家主权的影响最小，因而被广为接受。国际上并不存在解决国际税收专约争议的专门机构，也没有可用于解决国际税收专约争议的国际法。相互协商程序是当今国际税收专约争议解决的基本方式，而法律的方式无法得到运用。在相互协商程序中，一国税务主管当局适用的法律是本国的国内法，而且纳税人被排除在协商主体之外。这种国际税收专约争议的解决机制体现了国家税收主权的绝对性。

一、条约争议的解决方式及其对国家主权的影响

历史上，对条约的争议曾出现过三种解决方式，即战争、协商和法律。根据格劳秀斯由神学发展而来的观点，只要有正当的依据，为了正当的目的，采用正当的手段，战争就是合法的；在缔结有条约的情况下，如果一方违反了条约，另一方就可以对其发动战争。[1]然而，随着人类文明的进步和国家主权原则的确立，国家的战争权逐渐被废止。1907年海牙和平会议禁止以武力实现因条约形成的债权。第二次世界大战以后，战争或武力被禁止用于解决包括条约争议在内的任何国际争端。[2]

随着法治观念的深入人心，条约争议的法律解决方式已被普遍认为是一种应然选择。法律解决方式具体又可分为诉讼与仲裁。严格地说，在国际关系中，并不存在类似于国内诉讼的国际诉讼。不过，随着国际法院的建立，国际诉讼的概念也随之产生。晚近以来，诉讼方式开始用于解决国际经济贸易争议。世界贸易组织（WTO）的争端解决机制可以说就是一种通过诉讼来解决争议的方式。[3]但是，我们必须认识到，法律诉讼在一定程度上也会对国家主权构成某种限制。因此，才出现了在乌拉圭回合谈判结束后美国国会有议员反对接受WTO争端解决机制，并引发后来被美国学者杰克逊教授称之为“1994年主权大辩论”的争论。[4]这些国会议员反对接受WTO争端解决机制的主要理由是，接受WTO的争端解决机制将损害美国的主权。[5]还有一些议员担心，授予WTO决策权会损害美国独立自主的最高决策权。[6]对此，杰克逊教授虽然在美国国会参议院财政委员会作证时认为，根据美国宪法的规定，美国政府的权力不会受到WTO的损害，美国可以根据美国宪法的规定而不受WTO约束，但也承认“参加或接受一项条约，在一定意义上就是缩小了国家政府行动自由的范围。至少某些行动如不符合条约规定的准则，就会导致触犯国际法”。[7]美国国会虽然最终同意接受WTO争端解决机制，但却设计了一种主权如果受到损害即退出WTO的防范程序。[8]

条约争议的诉讼解决方式对国家主权可能产生影响的关键因素主要体现在以下三个方面：（1）争议解决的机构；（2）争议解决的程序；（3）解决争议所适用的法律。如果从维护国家主权的角度看，在对条约争议采用诉讼的解决方式时，最理想的诉讼应是争议由本国法院审理，也就是根据本国法律规定的程序、按照本国法律进行判决或裁决的诉讼。任何非由本国法院审理，或者非依本国法律进行判决或裁决的诉讼，都会对本国的主权产生一定的影响。从美国“1994年主权大辩论”中我们可以发现，争端解决机构的非美国性是反对接受WTO争端解决机制的美国国会议员们最为关心的问题之一。杰克逊教授也指出，美国人经常关注的问题是美国是否有义务允许一个国际机构对与美国有关的事务作出决策，而不把这种权力保留在美国政府手中；美国“1994年主权大辩论”的实质和关键就在于权力分配，即决策权力如何在国际机构和美国政府之间恰如其分地分配。[9]在杰克逊教授看来，反对接受WTO争端解决机制的一方认为，只有决策权由美国政府行使，美国的主权才能得到较好的维护，而如果决策权是由国际机构行使，美国的主权就可能受到损害。美国国会的一部分议员反对接受WTO争端解决机制或许只是为了表达对过去美国单方面解决贸易争端历史的留恋而并非真正担心美国的主权受损，但他们关于法律诉讼与国家主权之间关系的认识却不无道理。[10]

在法律解决方式中，与诉讼相比，仲裁对国家主权的影响则要小的多。因为在整个仲裁过程中，从仲裁庭的设立到仲裁程序的确定，再到所适用法律的选择，无不是由争议双方共同决定的，体现了当事人意思自治原则。在国际关系中，通过仲裁解决国家间争议的做法由来已久，最早可以追溯到1794年旨在解决英、美两国国界争议的《杰伊条约》。1907年在海牙达成的《和平解决国际争端公约》和《限制使用武力索偿契约债务公约》就规定了仲裁解决国际争议的方式，并将国际仲裁庭的活动定义为由当事人指定的尊重其权利的仲裁官解决国家之间的争议。仲裁在当今国际经济争议解决活动中正发挥着越来越重要的作用。然而，仲裁只是在程序上体现了争议各方的平等，并不能确保争议各方的实质平等，更不能确保国家主权不被侵犯。在历史上，无论是在国际贸易领域没有涉及国家利益的商事争端的仲裁，还是在国际投资领域涉及国家利益的国家与他国国民之间投资争端的仲裁以及其他国际公法领域的仲裁等，仲裁机构作出不公平裁决的案例可谓屡见不鲜。而且，平等与公平并不是国家主权的全部内容，即使对国际争端的裁决是公平的，也并不等于国家主权没有受到损害。因为仲裁机构毕竟是独立的第三方或国际机构，即便其对法律的适用是公平的，其对涉及国家主权事项的争端进行裁决这一活动本身就已经包含了对国家主权的限制。况且，在涉及国家利益的情况下，仲裁机构能否公平地适用法律，不可避免地会受到有关国家的干涉甚至威胁。

相比之下，最有利于维护国家主权的争议解决方式当属协商。在协商解决争议的过程中，争议双方地位平等，协商方法灵活多样。正因为如此，在涉及国家主权核心的领域，就相关争议的解决，争议国家通常不愿采用法律的方式，而更倾向于采用协商的方式。在国家领土争议的解决中如此，在有关核武器等条约争议的解决中也莫不如此。

国家经济主权的观念已被人们广为接受。国家经济主权的内涵十分广泛，我们可以将其划分为国家贸易主权、国家投资主权、国家货币金融主权与国家税收主权等几大部分。如果说WTO争端解决机制的法制化意味着国家贸易主权受到了限制的话，那么国际税收专约争议解决的非法制化，则表明国家税收主权并没有受到国际税收专约争议解决机制的影响。

二、国际税收专约争议解决的基本机制

（一）相互协商程序

国际税收专约（international tax convention）是条约的一种，[11]其缔结与履行也必然伴随争议的产生与解决。关于国际税收专约争议的解决，传统上采用的是相互协商程序。经济合作与发展组织（OECD）《关于避免对所得和财产双重征税的专约范本》（以下简称《OECD范本》）和联合国《关于发达国家与发展中国家避免双重征税的专约范本》（以下简称《联合国范本》）都在第25条规定了争议解决条款，其标题均是“相互协商程序（mutual agreement procedure）”。2007年以前，《OECD范本》第25条由以下4款构成：“（1）当一个人认为缔约国一方或双方的措施，导致或将导致对其不符合本专约规定的征税时，可以不考虑国内法律所规定的补救方法，将案情提交本人为其居民的缔约国主管当局；或者如果案情属于第24条第1款，可以提交本人为其国民的缔约国主管当局。该项案情必须在不符合本专约规定的征税行动第一次通知起3年内提出。（2）主管当局如果认为提出的意见合理，又不能单方面满意地解决时，应设法与缔约国另一方主管当局相互协商解决本案，以避免不符合本专约的征税。达成的任何协议应予执行，而不受该缔约国国内法律的任何时间限制。（3）缔约国双方主管当局应相互协商设法解决在解释和实施本专约时发生的困难和疑义。缔约国双方主管当局也可以为避免本专约未规定的双重征税进行协商。（4）缔约国双方主管当局为对以上各款达成协议，可以直接相互联系。包括通过缔约国双方主管当局或其指派的代表组成的联合委员会进行联系”。《联合国范本》第25条也由4款组成，其前3款与《OECD范本》第25条前3款完全相同，只是第4款略有不同，其内容是：“缔约国双方主管当局为对以上各款达成协议，可以直接相互联系。为执行本条规定的相互协商程序，主管当局应通过协商确定适当的双边程序、条件、方法和技术。此外，主管当局可以设法采取适当的单方面程序、条件、方法和技术，以促进上述双边行动和相互协商程序的执行”。可以说，世界各国之间的税收专约关于税收专约争议解决的条款基本上都是参照《OECO范本》或《联合国范本》的争议解决条款制定的。中国和其他国家之间签订的税收协定关于税收协定争议解决的条款一般也是由4款组成，前3款基本上与上述两个范本前3款的规定相同，只是第4款稍有不同，其内容一般为：“缔约国双方主管当局为达成第2款和第3款的协议，可以相互直接联系。为有助于达成协议，双方主管当局（的代表）可以进行会谈，口头交换意见”。例如，《中华人民共和国政府和美利坚合众国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》（以下简称《中美税收协定》）第24条、《中华人民共和国政府和科威特国政府关于对所得和财产避免双重征税和防止偷漏税的协定》第26条等均作了如此规定。

（二）仲裁的引入

根据2007年1月30日OECD财政事务委员会批准的《改进税收专约争议解决方法》的规定，《OECO范本》第25条“相互协商程序”增加了第5款即关于税收专约争议仲裁解决的规定。根据《OECD范本》第25条第5款的规定，如果主管当局在启动相互协商程序两年后不能全部达成解决争议的协议，则争议的未决问题可以被提交仲裁。同时，《改进税收专约争议解决方法》还对《OECO范本》第25条第5款的内容进行了说明，并对第25条的注释进行了相应的修改。不仅如此，《改进税收专约争议解决方法》第1部分的附件还提供了一个含有仲裁的相互协商程序条款的样本，详细列举了适用仲裁的方式，包括仲裁申请、提交仲裁的时间、授权调查事项、仲裁员的选择、仲裁程序、合格仲裁员和仲裁员的任命、情报的交流与保密性、程序规则和证据规则、申请仲裁者的参与、组织安排、费用、适用法律的原则、仲裁裁决、仲裁裁决的通知时限、最终裁决、仲裁裁决的执行等。其实，早在1990年，当时的欧共体12国缔结的《关于避免因调整关联企业利润而引起的双重征税的公约》第7条就涉及仲裁问题。此外，美国、德国、法国、墨西哥、荷兰、奥地利、瑞典、爱沙尼亚以及亚美尼亚等国在大约50个税收专约中规定了仲裁条款。[12]

仲裁之所以被引入国际税收专约争议的解决，主要原因在于相互协商程序并不能有效地解决有关争议。因为相互协商程序只要求相关国家的主管当局设法就争议的解决达成协议，而不是必须要达成协议。众多的国际税收专约争议往往由于相关国家的主管当局达不成协议而最终得不到有效解决。这种情况严重威胁着国际税收专约存在的价值，也严重阻碍了国际投资与贸易的发展，人们期望仲裁能够改变这一状况。然而，实践并未像人们所期望的那样。到目前为止，笔者尚未发现有通过仲裁解决国际税收专约争议的实践。即便欧盟各国之间，也未有通过仲裁解决国际税收专约争议的实践出现。或许，从仲裁作为一款被规定在相互协商程序之中而不是作为独立的一条被纳入国际税收专约这一设计来看，我们就应该认识到，采用仲裁解决国际税收专约争议可能在短期内很难被广泛采纳，相互协商程序在相当长的一段时期内仍是国际税收专约争议解决的基本方式。

三、国际税收专约争议解决机制的特点及其对国家税收主权的影响

国际税收专约争议解决机制的特点及其对国家税收主权的影响，可以通过四个方面的考察来体现：

1.争议解决机构

国际税收专约争议解决机制的首要特点是，没有专门负责解决国际税收专约争议的国际机构。相互协商程序虽然是解决国际税收专约争议的基本方式，但协商只是在缔约国主管当局之间进行，没有国际机构的参与，也没有任何第三方的参与，甚至协商的代表也不组成任何形式的机构。早在1927年，国际联盟在制订国际税收专约范本草案时就曾设想将常设国际法院作为解决国际税收专约争议的机构，[13]但这一设想最终没能实现。从理论上说，随着联合国和国际法院的成立，国际法院可以用来解决国际税收专约争议，而且有关国际公约和双边税收专约也曾试图将国际税收专约争议交由国际法院解决。例如，根据《国际法院规约》第56条的规定，有关国际税收专约的法律解释纠纷也可通过寻求国际法院的意见解决。[14]《瑞典王国与联邦德国关于对所得和财产避免双重征税和防止偷漏税的专约》第41条第5款也规定，如果争议不能通过仲裁解决，经双方同意，可根据1957年《关于和平解决争端的欧洲公约》来解决，继而两国间的税收专约争议可以诉诸国际法院。[15]不过，迄今未见有任何通过国际法院解决国际税收专约争议的实践。目前世界各国之间虽缔结有数以千计的国际税收专约，却没有对这些国际税收专约负责监督的国际组织，更没有负责解决由这些国际税收专约的实施所引起争议的专门机构。

在国际税收专约争议解决机制中，不存在专门负责争议解决的国际机构是国家税收主权没有受到影响的重要体现。国家把其与其他国家之间的争议提交给国际机构或独立的第三方解决，可以说是国家对主权的一种让渡。而由国际机构或独立的第三方解决与本国有关的争议也可以说是对有关国家主权的一种侵蚀。美国之所以在1994年就是否接受WTO争端解决机制产生了一场大辩论，就是由于一些国会议员担心将美国与其他国家的贸易争端提交WTO争端解决机构（DSB）解决会损害美国的主权。杰克逊教授反复强调美国这场大辩论的实质和关键就在于权力分配，也说明了由国际机构掌握与国家事务有关的决策权力即可构成对国家主权的侵害。[16]其实，根据国际税收专约“相互协商程序”条款的规定，有关国家主管当局之间达成协议的可能性往往并不是很大。“一项共同协议的达成，在很大程度上取决于国内法律赋予主管当局可做让步的权力。”[17]然而，在很多国家，立法者并不愿意赋予税务主管当局自由处置权以通过与另一国税务主管当局协商的方式来解决与个人或公司的纳税义务有关的国际税收专约争议。[18]从一定意义上说，国际税收专约争议的解决方式几乎完全是缔约国自身的选择，因而可以充分地保障国家的税收主权。

2.争议解决方式

国际税收专约争议难以通过法律的方式解决是国际税收专约争议解决机制的又一重要特点。在缔约国国内，可能会发生纳税人与税务当局之间的诉讼，但这种诉讼属于国内诉讼，而不是关于国际税收专约争议的诉讼，其所解决的争议是国内税收争议，而不属于国际税收专约争议。[19]由于国际上并不存在负责解决国际税收专约争议的专门机构，因此，就国际税收专约争议而言，目前也就不存在通过国际法律诉讼的方式对争议进行解决的可能。美国学者亨金曾指出：“在各国的关系中，文明的进展可以认为是从武力到外交，从外交到法律的运动。”[20]通过诉讼方式解决条约争议一方面可以说是文明进步的成果，另一方面也可能对国家主权造成影响。第二次世界大战以后，国际经济法得到了快速发展，WTO成为世界的经济联合国，也成为国际贸易争端解决的权威机构。原来许多属于国家主权范围内的贸易事项现在已成为WTO的调整对象，国与国之间的贸易争端也越来越需要在DSB通过诉讼解决。这种国际贸易争端的诉讼解决方式虽然不能被认为是对国家主权的否定，但确实在一定程度上严重影响了国家主权。国际税收专约争议不存在诉讼解决的可能，也说明了国家税收主权不会受到国际税收专约争议解决机制的影响。

如前文所述，仲裁对国家主权也可能构成一定的影响和限制。但是，通过现有国际税收专约仲裁条款的设计，我们不难发现解决国际税收专约争议的仲裁与传统的仲裁存在很大不同，甚至可以认为其并非真正的仲裁；而且从目前看，在相当长的一段时期内，此种仲裁也很难付诸实施。如前所述，现有国际税收专约关于仲裁的规定并不是作为独立的一条被纳入国际税收专约之中的，而是作为一款被纳入“相互协商程序”之中。《OECD范本》也不是在“相互协商程序”之外规定一个专门的“仲裁程序”，而是在第25条“相互协商程序”的框架内新加入了一款。由此可见，OECD并非意欲采用一种全新的、颠覆性的争议解决方法。根据现有国际税收专约仲裁条款的设计，有关国家主管当局之间的“相互协商程序”是提起仲裁的必要前置程序，纳税人不可直接要求仲裁。有关国家的主管当局也不可直接要求启动仲裁，只有在相互协商没有达成协议或所达成的协议并未解决所有问题时，才可要求启动仲裁程序。根据《OECD范本》第25条的规定，只有有关国家的主管当局在启动相互协商程序两年后不能全部达成解决争议的协议时，争议的未决问题才可能被提交仲裁。《OECD范本》注释还详细规定，如果有关国家的主管当局未留有任何未决问题，则不能将案情提交仲裁，任何一国的主管当局不能单方面决定结案，所涉纳税人也不能要求对未决问题进行仲裁；如果有关国家的主管当局一致认为已经结案，没有未决问题，即使所涉纳税人认为主管当局已经达成的协议并没有正确地解决争议，也不能提交仲裁；被提交仲裁的事项只能是争议中未达成协议的某个特定问题，而不是全部争议，已经达成协议的那部分争议不能被提交仲裁。

在通常情况下，一国的仲裁裁决在另一国应该能够得到承认和执行。根据1958年《承认及执行外国仲裁裁决公约》第3条的规定，各缔约国互相承认仲裁裁决具有约束力，并且依照裁决地的程序规则以及该公约规定的条件予以执行；承认或执行适用该公约的仲裁裁决时，不得较承认或执行内国仲裁裁决附加过苛的条件或征收过多的费用。1965年《关于解决国家与他国国民之间投资争端公约》第53、54条也规定，关于国家与他国国民之间的投资争端，可以提交投资争端解决国际中心仲裁，仲裁裁决一旦生效，对各当事方均有拘束力，不可上诉和采取其他补救手段；各缔约国应将这种裁决视为本国法院的判决来执行。但是，国际税收专约争议仲裁裁决的承认与执行却不同。现有国际税收专约的仲裁条款关于仲裁裁决的效力和执行问题的规定很不明确。例如，《联邦德国与美利坚合众国关于对所得和财产的税收以及其他税收避免双重征税和防止偷税漏税的专约》（以下简称《德美税收专约》）议定书第24段规定：“在特定案件中，仲裁庭的裁决就该案对缔约双方具有约束力。”其他一些国家间的税收专约所作的相关规定也大同小异。《OECD范本》第25条第5款则作出了一个有条件的规定，即只有经纳税人接受，仲裁裁决对缔约双方才具有拘束力。然而，仲裁裁决具有约束力是一回事，其能否得到执行又是另一回事。现有国际税收专约中的仲裁条款均未涉及仲裁裁决的执行问题。根据《OECD范本》第25条第5款的规定，有关国家的主管当局应在收到裁决通知后6个月内就引发仲裁的争议达成协议以执行仲裁裁决。也就是说，国际税收专约争议的仲裁裁决是由税务当局执行而不是像其他的仲裁裁决那样由法院执行，而且是由主管当局达成协议后才执行，如果达不成协议则可能得不到执行。1984年OECD财政事务委员会的《转让定价与多国企业：三个税收问题》曾指出，仲裁程序标志着对财政主权不可接受的放弃，“暂时”还不宜采用。笔者认为这一观点目前并不过时。仲裁即使在将来得到运用，也不应对国家的税收主权造成不利影响。

3.法律适用

通过对国际税收专约争议解决机制的考察，我们不难发现解决国际税收专约争议所适用的法律往往只是缔约国的国内法，而不是国际法。这是国际税收专约争议解决机制的另一显著特点。国际税收专约虽然能对各缔约国的征税权进行协调和划分，但不能对各缔约国的税法进行统一。国际税收专约的缔结是以缔约国的国内法为基础的，其实施也是以缔约国的国内法为根据的；国际税收专约争议产生后，缔约国主管当局在协商过程中尤其是在对有关条款进行解释时，也是以国内法而非国际法为根据的。例如，《中美税收协定》第3条第2款就规定：“缔约国一方在实施本协定时，对于未经本协定明确定义的用语，除上下文另有规定的以外，应当具有缔约国关于适用本协定税种的法律所规定的含义。”

关于国家主权问题，在理论上存在着绝对主权和相对主权两种观点。“绝对主权论”者主张国家主权不受国际法的约束，而“相对主权论”者则主张国家主权须受国际法的约束。[21]此两种观点究竟哪一种正确，不在本文的探讨范围之内。但是，无论是哪一种观点正确，都说明了一个问题，即国家主权是否受国际法的约束以及受到多大程度的约束，是衡量一个国家的主权是否受到限制以及在多大程度上受到限制的重要标志。格劳秀斯就曾认为：“凡行为不从属其他人的法律控制，从而不致因其他人的意志的行使而使之无效的权力，称为主权。”[22]如此，在考察国际税收专约争议解决机制对国家税收主权的影响时，我们就应考察在解决国际税收专约争议时所适用的法律。如果所适用的法律是国际法，则说明国家的税收主权受到了国际法的约束；如果所适用的法律不是国际法而是本国的国内法，则说明国家的税收主权没有受到影响。如上所述，目前在国际税收专约争议解决中所适用的法律是国内法而不是国际法的事实，说明国家的税收主权并未受到国际法的影响。其实，在国际税收领域，并不存在真正的国际税法。国际上既不存在关于国际税收实体法规范的统一公约，也不存在相关的国际惯例。各国仍是根据本国的经济发展需要而制定本国税法并根据本国税法进行征税的。

4.争议解决机制的主体

在国际税收专约争议解决的过程中，纳税人被排除在争议解决的主体之外也是国际税收专约争议解决机制的一个重要特点。在国际贸易和国际投资争议的解决机制中，贸易者和投资者都可以根据有关贸易、投资的条约成为诉讼或仲裁的主体；而在国际税收专约争议的解决机制中，纳税人是不能成为主体的。根据国际税收专约中“相互协商程序”条款的规定，相互协商是在缔约国主管当局之间直接进行的，没有第三方的参与。相互协商程序虽然是由纳税人的请求而启动的，然而程序一旦启动，协商就仅在缔约国主管当局之间进行，纳税人完全被排除在程序之外。在采用仲裁的方式解决争议时，根据有关的仲裁条款，纳税人也不能成为主体。例如，《德美税收专约》第25条第5款规定：“缔约国之间关于本专约的解释与适用的争议应尽可能地由当局进行解决。如果一个争议不能由当局解决，若双方当局同意，可将该争议提交仲裁。仲裁程序应达成一致，并通过外交途径的换文方式在缔约国之间建立”。由此可见，在国际税收专约争议中仲裁的提起需要纳税人的同意，但仲裁一旦提起，即与纳税人无关。[23]一般地说，国际税收专约争议是由纳税人引起的，因而也只有纳税人才有可能主张其被重复征税并启动相互协商程序或仲裁。在国际税收专约争议中，总是会有相关纳税人的存在，而且该纳税人通常也应是以利益受损者的身份存在。可以说，在国际税收专约争议中，真正的受害人应是纳税人而不是税务主管当局。如果说只有纳税人本人最关心自己的利益。那么也只有纳税人本人才会尽最大的努力维护自己的利益，因而在国际税收专约争议解决的过程中，只有让纳税人亲自参与争议解决的过程，才会更有利于维护纳税人的利益。既然如此，那么在理论上就应让纳税人成为争议解决的主体之一。笔者认为，纳税人之所以被排除在国际税收专约争议解决主体之外，一方面是因为国际税收专约是国际条约，是国家与国家之间缔结的，纳税人不是国际法的主体，不是国际税收专约的缔结者；另一方面是因为国家的税收利益必须得到维护，国家的税收主权也必须得到维护，不能因为外国税收管辖权的行使而受到影响。在国际税收专约争议中，纳税人与对其享有税收管辖权的国家并非利益共同体。纳税人无论是与其所得来源地国之间还是与其居民国之间，在利益上往往都体现为对立的关系。无论是纳税人所得来源地国还是纳税人居民国，都不愿意为了纳税人的利益而放弃自己的税收利益。不仅如此，与纳税人的利益相比，国家的税收主权是至上的。为了维护国家的税收主权，有时只能牺牲纳税人的利益。纳税人被排除在国际税收专约争议解决的主体之外显然是国家税收主权的必然结果。[24]

注释:

[1][22]See Hugo Grotius，On the Law of War and Peace，Oxford Press ，1925，pp.38-39，p.102.

[2]例如，《联合国》第2条第4款规定：“所有成员国均不得在国际关系中针对他国的或者政治独立采取与联合国宗旨不符的武力威胁或者使用武力”。

[3]根据WTO《关于争端解决规则与程序的谅解》的规定，如果WTO成员间的贸易争端不能通过协商解决，则应提交WTO争端解决机构（DSB）解决，而不能单边解决。DSB可以对争端进行斡旋、调解和调停，或者直接进入专家组程序。进入专家组程序后，专家组一般应在6个月内就争端的解决提出报告。如果争端方对专家组的报告不服，可以向上诉机构上诉。上诉机构将组织另外3名专家，就专家组报告中的法律问题和法律解释提出新的报告，交由DSB全体成员表决。如果表决通过，则上诉机构的报告生效。但是，上诉机构的报告除非受到DSB全体成员的一致反对，否则即可生效。也就是说，即只要有1票赞同，该报告即可生效。这种程序实际上也就意味着上诉机构的报告属于自动通过，至少可以说是准自动通过。这种准自动通过说明了DSB全体成员的投票程序并不具有多大的实际价值，真正具有价值的是专家组的报告和上诉机构的报告。从该程序我们可以发现，上诉机构的报告虽然最后需要由DSB全体成员表决通过，但由于其所具有的准自动通过的特征，DSB成员代表的意见基本上不具有作用。因此，WTO争端解决机制下的争端解决属于法律的解决方式，而且属于诉讼解决方式。

[4][5][6][9][10]See J. Jackson，The Great 1994 Sovereignty Debate：United States Acceptance and Implementation of the Uruguay Round Results，Columbia Journal of Transnational Law，Vol. 36. Special Double Issue，1997.

[7]杰克逊教授还认为：“就像美国国会处理最近几项贸易协定的情况一样，WTO和乌拉圭回合订立的各项条约并不会自行贯彻在美国法律之中，因此他们不能自动地变成美国法律的一部分。同理，WTO专家小组争端解决程序作出的结论也不能自动地变成美国法律的一部分。相反，通常是经过美国国会的正式立法，美国才必须履行各种国际义务或执行专家小组报告书作出的结论。一旦美国认为问题十分重要，以致明知自己的某种行为可能不符合自己承担的国际义务，却仍然有意地违背有关的国际性规范准则（international norms），那么，根据美国的宪法体制，美国政府仍然享有如此行事的权力。这种权力能够构成为事态严重错误时的重要抑制力量。当然，这种权力不宜轻易动用。”转引自陈安：《国际经济法刍言》（上卷），北京大学出版社2005年版，第116页。

[8]该程序的具体规定是：由美国5名联邦法官建立一个委员会专门负责审查日后DSB通过的、不利于美国的各种专家组报告，评估和判断它们是否违反了以下4项标准：（1）是否逾越了授权范围或审理范围；（2）是否既不增加美国承担的WTO条约义务，也不减少美国享有的WTO条约权利；（3）办事处断是否公平公正，是否有专横武断或失职不端行为；（4）是否违反了应有的审查标准，包括针对反倾销问题设定的审查标准。经仔细审议评估之后，这个专门委员会应向国会报告审查结论。如果该专门委员会断定DSB通过的专家组报告书违反了上述4项标准之一，且此类专家组报告在5年内累计达到3份之多，则美国国会就应考虑作出决定，退出WTO这个全球性组织，自行其是。参见陈安：《国际经济法刍言》（上卷），北京大学出版社2005年版，第116-117页。

[11]在西方国家，关于双重征税的“条约”一般用英文“convention”来表示，而“convention”一词翻译成汉语应为“公约”或“专约”。笔者认为，在国际税收条约的语境下，“convention”翻译成“专约”更为适当。“专约”一般是对国家重要事务进行规定的一种较为正式的条约，其重要性基本上可以与狭义的“条约（treaty）”一词相比。我国对外缔结的税收条约一般用“协定”表示，其英文是“agreement”。一般而言，“协定”常用于行政性条约——不需要立法机关批准的条约。在西方国家，国际税收条约需要立法机关批准，而在我国不需要。因此，本文在讨论税收条约时，通常情况下使用“专约”一词，而在讨论我国所签订的税收条约时则采用“协定”一词。

[12]See Turro，J.，EC Arbitration Treaty to Provide Solution to Transfer Pricing Disputes，Tax Note.，International，May 1991；Bor-deaux，R.and alphen，C.，International Issue Resolution Through the Competent Authority Process，Tax Notes，August 1994.

[13]See Edwin van der Bruggen，Compulsory Jurisdiction of the International Court of Justice in Tax Cases：Do We Already Have an“In-ternational Tax Court”，Intertax，Vol. 29，Issue 8/9，2001.

[14]参见刘剑文主编：《国际税法学》，北京大学出版社2004年版，第499页。

[15]See Dahlberg，Settlement of Disputes in Swedish Tax Treaty Law，in M. Zuger，Conflict Resolution in Tax Treaty Law，Intertax，Vol. 30，Issue 10，2002.

[16]其实，发展中国家的主权也随着对WTO争端解决机制的接受而受到一定的侵蚀，只不过这种被侵蚀总比在双边解决方法中由某个大国为所欲为要好得多。对于发展中国家来说，如果缔约国都采用统一的机制，总体而言还是有利的。在国际关系中，一个国家的主权是否受到了侵蚀，笔者认为最重要的是看其得与失的衡量。

[17]《经合组织税收协定范本注释》，国家税务总局国际税务司译，中国税务出版社2000年版，第202页。

[18]参见王铁军编著：《转让定价及税务处理上的国际惯例》，中国财政经济出版社1989年版，第269页。

[19]国际税收专约争议一般包括三类，即缔约国的征税不符合税收专约的争议、关于解释和实施税收专约的困难和疑义的争议以及关于税收专约未规定的双重征税的争议。

[20]Luois Henkin，How Nations Behave：Law and Foreign Policy，2nd edition，Columbia University Press，1979，p.1.

[21]参见杨泽伟：《国际法析论》，中国人民大学出版社2003年版，第117-118页。

篇2

关键词：增值税；税收转移；统计分析

2014年《深化财税体制改革总体方案》提出在保持中央和地方收入格局大体稳定的前提下进一步理顺中央和地方收入划分，可以看出我国现行财政体制主要致力于协调中央和地方财力分配，而地方政府间税收转移没有得到应有的重视。税收转移是指税收与税源不一致的现象，导致税源地难以获得税收，非税源地获得税收困境。税收转移由现行税收制度缺陷引起，主要体现在增值税制度和企业所得税制度方面，税收转移逐渐拉大地方政府间财力差距，不利于实现基本公共服务均等化，严重影响经济社会和谐发展。因此，税收转移问题理应获得关注。

一、导致增值税税收转移的原因分析

1.增值税计税方法导致税收转移。增值税计税方法是以每一生产销售环节销售额为计税依据，乘以适用税率计算销项税额，同时允许抵扣外购项目以前环节已纳税款，全部税款最终由消费者承担。我国制造业集中在中东部地区，商品生产地在销售货物时获得了增值税地方分享部分，而西部欠发达地区属于商品消费地，负担了生产地所征增值税。

2.资源产品跨区流动导致税收转移。我国主要针对销售货物征收增值税，生产产品需要投入大量的资源产品，例如煤炭、石油等，因此大量的增值税由资源输入地流向资源输出地，我国中西部地区多为资源输出地，获得增值税地方分享部分，而东部地区多为资源输入地，负担了大部分增值税。

3.出口免税制度导致税收转移。我国对出口商品实行增值税免税制度，商品生产地获得增值税却不需要进行出口退税，商品出口地没有获得增值税却需要承担部分出口退税，出口贸易额越多，增值税转出越多。

二、增值税税收转移程度的统计分析

本文借鉴区域税收占比与经济总量占比比较分析法，运用某省增值税税额占全国增值税总额比重与该省工业增加值与批发和零售业总额占全国工业增加值与批发和零售业总额比重比较分析法测算增值税税收转移程度。选择工业增加值与批发和零售业总额而未选用GDP的原因是我国国内增值税主要来自制造业、采矿业、电力生产和供应业、批发和零售业。用公式表示为：

Di=Ti∑Ti-Pi∑Pi （1）

其中Di为i地区增值税税收转移程度，Ti表示i地区增值税收入，Pi表示i地区工业增加值。如果Di大于0，表明该区域为增值税转入区；如果Di小于0，表明该区域为增值税转出区；如果Di等于0，表明该区域税收与税源一致。根据公式（1）得到我国31省份2004-2012年增值税税收转移情况，见表1。

从表1中平均值可以看出，17个省份为增值税转入区，14个省份为增值税转出区。增值税转入区主要集中在西部地区，西部地区10个（四川、贵州、云南、、陕西、甘肃、青海、宁夏、新疆、内蒙古），中部地区2个（山西、黑龙江），东部地区5个（北京、天津、上海、江苏、海南）。增值税转出区主要集中在中部地区和东部地区，中部地区6个（吉林、安徽、江西、河南、湖北、湖南），东部地区6个（河北、辽宁、浙江、福建、山东、广东），西部地区2个（重庆、广西）。其中背离程度较高省份主要有北京（216%）、上海（437%）、山东（-366%）、河南（-216%），背离程度较低省份有海南（012%）、安徽（000%）、内蒙古（002%）、（003%）、青海（012%）、宁夏（011%）。

从表2中平均值可以看出，东部地区平均值为-004%，可近似认为增值税税收与税源比较一致，但从2009年开始变为转入地；中部地区转移程度一直为负，平均值为-024%，为增值税主要转出地；西部地区转移程度一直为正，平均值为020%，为增值税主要转入地。

三、政策建议

1.建立增值税税收横向分配制度。我国由中央政府和地方政府共享增值税收入，不存在地方政府间的横向分配制度，我国应该依据税收贡献程度建立地方政府间税收分配机制，协调地方政府间利益，实现区域间税收公平分配。税收横向分配具体方案可以在明确增值税转移影响因素的基础上，合理确定权重，列明分配公式。

2.将消费环节作为增值税唯一征税环节。我国增值税主要向企业征收，但是企业在销售产品时通过提价方式将税收负担转嫁给消费者，因此增值税理应由消费者所在地政府获得。可以借鉴美国销售税（sales tax）模式，将增值税道道征收改为仅在消费环节征收，从而在很大程度上解决增值税税收转移问题。（作者单位：中南财经政法大学财政税务学院）

基金项目：2014年中南财经政法大学“研究生创新教育计划”研究生实践与科研创新课题：增值税税收转移的规模、经济效应及其影响因素分析（项目编号：2014S0304），本文系阶段性成果。

参考文献：

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关键词：财政税收；存在问题；建议

中图分类号：F812 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2012）11-000-01

当前，我国尚处于社会主义初级阶段，财政收入可以说是取之于民，并用之于民。与改革开放初期相比，我国的经济社会已经有了极大的发展。但是，伴随着改革的逐步深化，原有的财政税收制度暴露出越来越多的缺点，我们应当从实际出发深入调研，结合我国自身国情和外国先进经验的基础上，逐步改革、完善现行的财政税收体制，才能满足社会发展的需要、为我国社会主义建设做出新的贡献。

一、我国财政税收体制存在的问题

1.财税管理难以控制在现行的财政税收管理体制下

管理人员受业务、行政双重管理体制的影响，不可避免地产生了诸多弊端。主要表现在对有关财政税收管理的难以有效控制和管理，甚至有的不能坚持原则，不把法律法规放在心上。加上现行的财政税收管理体制没有一套行之有效的监督约束机制。许多财政税收管理人员缺乏紧迫感、责任感和使命感，往往会造成一些违法违纪行为的发生。

2.财政税收对经济行为的调控弱化

我国是一个发展中国家，又处于经济体制从计划经济体制向市场经济转轨的过渡期，这就决定了我国的财政税收的发展完善不可能一蹴而就，需要有步骤地进行改革和完善。目前我国财政税收存在着一系列同社会要求不相适应甚至产生摩擦冲突的情况，主要是财政税收政策的结构性失调，对经济行为的调控弱化；部分财政政策存在着相互交叉或某些税收政策的税种本身存在亟待解决的突出问题，如增值税和营业税在征税的范围上就存在着交叉重叠的问题；社会经济的发展对财政税收政策提出新的要求，如财政政策必须适应瞬息万变的国际国内经济情况，税收要适应社会需要开辟新税种。然而在这一系列的问题，笔者认为最为重要的是财政税收调控经济行为的法制化问题，众所周知，社会主义市场经济是法制经济，我国财政政策和税收政策在法制化方面还存在着较大问题，其稳定性连续性由于缺少法制或受到行政权力的过度干预得不到保证，其公平性和规范性仍然任重道远，如虽然我国的税费改革已经在某些方面取得进展，但是乱收费的现象仍然广泛存在，政府收入的形式缺少法制规范，在财政政策与税收政策上存在诸多疏漏和薄弱环节。

3.政府财政职能尚未转换到位

公共财政体制仍处于建立过程之中。各级政府尤其是多数地方政府仍将发展经济、开辟财源作为政府的首要职责，把公共服务作为第二位职责。不少地方政府直接筹划和投资竞争性项目，而用于公共服务的资金长期不足，缺口很大，越是基层财政上述表现越突出，矛盾也越尖锐。财政还没有从它“越位”的领域完全退出，“缺位”的领域进入不足。

二、深化我国现有财政税收体制的建议

1.调整财政支出结构，加快公共财政体系建设

按照公共性、市场化和引导性原则，明确政府支出范围，进一步调整财政支出结构，财政支出要加大对重点支出项目的财政保障力度，更多地向农业和农村基础设施建设倾斜，向教育、科技、卫生、社会保障等方面倾斜；政府资金要逐步减少直至退出在一般竞争性领域的直接投入，而投向提供公共服务的行业。

2.正确处理财政与经济之间的良性互动关系

长期以来，政府财政过多地介入竞争性领域，以直接投资或财政补贴形式资助国有企业发展，这不仅无助于优化资源配置，导致财政资源在使用过程中的巨大浪费，而且也扭曲了公共财政的目标，无助于促进经济社会的长期稳定健康发展。从发展经济学角度看，经济发展不同于经济增长，它是一个伴随着社会成员整体生活质量提高和社会进步的经济增长过程，是一个综合性社会指标。公共财政过度注重经济增长，忽视其他的目标，可能导致“没有发展的增长”格局。为此，从优化资源配置方式的角度来看，财政对经济发展的促进作用，不应体现在财政对竞争性领域的直接投资，对国有企业的补贴，而应按公共财政原则的要求，体现在如何投资于基础设施和其他公共品领域，如何为社会经济的协调发展以及各经济主体的公平有序竞争提供一个适宜的环境，如何促进社会公平，消除二元经济带来的不良后果，以此促进社会经济的结构优化和整体质量的提高，形成财政与经济之间的良性互动关系。

3.深化改革财政预算体制

国家中长期预算与中长期发展规划相协调的新型复式国家预算体系和相应的预算管理体制。要扩大国家预算覆盖范围、健全完善复式预算体系。国家复式预算体系应该包括经常性预算、资本性预算，社会保障预算以及国有资本经营预算等，尽量把政府的所有涉及财政性收支的活动纳入预算管理的框架之中。

4.围绕主体功能区划分、区域统筹协调发展和基本公共服务均等化，推进转移支付制度

一是建立转移支付的稳定资金来源进一步加大中央对地方和省对县乡的转移支付力度；二是稳步提高一般性转移支付比例，改进转移支付分配方法；三是加强和改进专项转移支付的管理，提高转移支付资金使用效率；四是完善主体功能区转移支付体系。

篇4

美国众议院常设特别情报委员会的报告中指出，华为、中兴产品有威胁美国国家安全问题。

对这份“意料之中”的报告，华为、中兴公开反驳。华为称这一报告本质是阻止中国企业进入美国市场，充满了传闻和臆测。中兴通讯全球新闻发言人戴澍目前正在华盛顿，他在电话中对时代周报记者表示，中兴提供给所有美国运营商的可信赖交付解决方案不会威胁美国通信安全，虽然再受挫折，但中兴不会放弃美国市场。

就在华为、中兴再次成为美国贸易保护主义的牺牲品之际，因“中兴涉嫌将思科网络设备出售给伊朗”，思科已经中止与中兴的七年合作。

华为、中兴征战海外市场之途，唯独在美国市场屡屡受阻，被美国以“安全”名义拒之门外。

人们不得不问：阻挠中国通信企业进入美国市场，到底谁是受益者？

传闻和臆测的背后

10月8日，美国众议院情报委员会的报告中强调，华为和中兴通讯这两家公司未能配合这一长达一年的调查，也未能解释他们在美国的商业利益以及与中国政府的关系。报告称：“根据可用的机密和非机密信息，我们不能相信华为和中兴未受外国政府影响，也不能相信他们不会对美国和美国的系统构成安全威胁。”报告还指出，应当禁止华为和中兴参与美国市场的电信设备业务。

在阻挠华为、中兴入美一事上，“国家安全”历来是常打常新并能博得政治资本的一张牌。严格算起来，从华为收购3COM公司未果开始，安全这张牌美国人已经打了五年多。

2007年和2008年，华为两次计划收购美国网络设备厂商3COM公司，最终美方以国家安全为由阻止了这一收购。2010年，华为竞购2Wire公司、摩托罗拉移动网络部门，也未能获得美方批准。2011年，华为收购美国通讯技术公司3Leaf，最终也功亏一篑。

自2011年2月开始，美国国会就对华为和中兴进行调查，以确定这两家公司的产品和服务是否威胁了美国的国家通信安全。在此期间，华为和中兴一直积极配合美国方面的各项调查。

今年的9月13日，美国众议院举行听证会，就所谓的“威胁美国国家安全”接受质询。华为和中兴分别派出高级副总裁丁少华和高级副总裁朱进云参加听证会，这也是中国企业首次在美国国会参加此类听证。在这次听证会上，对于美国众议院的刁难，华为和中兴都表示，自身的产品并不存在威胁美国国家通讯安全的地方。

但美国方面并没有重视华为和中兴的申诉。中兴通讯戴澍强调，自2012年4月，已用事实向美国众议院情报委员会证明中兴是中国独立的、透明的、致力于全球贸易的上市公司。在中兴提供给所有美国运营商的可信赖交付解决方案里，中兴设备是由一个独立的受美国政府监督的美国安全评估实验室进行评估的。“但是，美国人明显忽略了这一切，”戴澍说。

针对美国众议院情报委员会的报告，华为发言人表示，这份报告充满了传闻和臆测的信息，来证明这些根本不存在的指控。这个报告根本就没有关注ICT行业所面临的挑战。几乎每个ICT企业都在全球进行研发、软件编码和生产，共享同一个供应链，网络安全挑战超越于某个公司或国家。委员会的调查报告对于这一事实，始终无视。

华为在美国公关游说多年，并一直积极配合调查，此次面对如此莫须有的指责，华为公开表示：“我们不得不怀疑，这样的一个报告的唯一目的，就是阻碍竞争、阻挠来自中国的ICT公司进入美国市场。”

直接受益者：思科

自2003年思科华为开始，思科与华为的较量就已经开始。一直以来，思科都将华为视为最大竞争对手。

2007年，思科CEO钱伯斯来华访问，被问及对手时，他直言不讳，其中之一就是华为。思科与华为的竞争在路由器与交换机领域，从电信市场延伸到企业网市场，是电信网络产品的全方位竞争。

早在1994年，华为就开始谋划海外市场，近年来华为海外市场扩张步伐的加快显然加剧了思科的危机感。曾有人警告钱伯斯说：“华为将是思科的全球性的噩梦。”尤其是在中国市场，在过去的几年里，华为以及其后的华为3Com在中国市场给思科带来了不小的障碍。

钱伯斯对华为很警惕，每每被问及竞争对手，钱伯斯一定提到华为。2012年3月份在华为被禁止参与澳大利亚NBN项目投标时，钱伯斯拒绝就困扰华为的安全问题作评论，然而，他却提供了一个相对不太直接的回应， “华为有信任问题”，钱伯斯称，并认为澳洲禁止华为参加NBN项目“有意思”。

这两家多年宿敌的竞争，在2011年开始，走到了新的“厮杀”境地。2011年，华为进一步明确了未来发展思路，从电信市场向企业级、消费者市场拓展。同时，华为招兵买马，扩军企业业务BG。

美国电信市场仍是全球的重要市场，市场研究机构ABI Research预计，2013年美国网络基础设施支出或将出现增长的拐点。但在电信设备制造商领域，行业变化之下，曾经的摩托罗拉、朗讯、北电等北美企业都已经转手，当下，全球前几名的电信设备供应商，除了华为、中兴之外，还有爱立信、诺基亚西门子、阿尔卡特朗讯。但这些企业，已经与美国公司无关。

事实上，华为、中兴进入美国市场，真正会冲击到的无非是企业级市场。

企业市场，是思科的看家法宝。而华为基于多年的积累，在企业市场的冲击也来得极为迅猛。5月6日，在美国拉斯维加斯举办的Interop 2012上，华为的展台就矗立在思科的对面，打起了擂台。华为展出的Cloud Engine 12800核心交换机产品线甚至把思科这个对手震撼了：“思科很多人跑来华为展台看这个产品，”华为公司内部人士称。

篇5

就微观层面而言，会计属于税收微观基础内容，税收制度以及税收法律会对会计发展产生直接的影响。且会计制度的制定与落实过程中，需要以国家税收制度为准绳。而税收工作需要在会计工作的基础之上展开，需要将会计信息作为税收工作的重要依据。由此可以看出，两项制度之间有着密不可分的直接关联。

会计制度与税收制度之间的关联

会计确认方面。通过对税收制度研究可以发现，税法对税收相关经济业务的核算有着明确要求，税法会对会计确认情况产生直接影响。例如：按照相关规定，会计人员不能将非应税项目购进货物以及用于集体福利、个人消费的购进货物的进项税额纳入到可抵扣税额项目之中，已经抵扣税额的购进货物改用于非应税项目或者集体福利、个人消费的，也应做进项税额转出。在此类业务中，充分显示出税收制度对会计核算过程的影响。

会计计量方面。会计计量是为了将符合确认条件的要素登记入账，并列报于财务报表而确定其金额的过程。是成本计算、存货计价、折旧处理、损益计处、递延摊销、税金处理、盈利分配、投资计算、价格变动调整等诸多会计计量内容的反映。在税法之中，对计量数值、尺度以及属性等内容都有着明确规定。例如：企业会计制度和会计准则中规定：销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定商品销售收入。税法中规定纳税人销售货物给购货方的销售折扣，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额计算流转税和所得税；如果将折扣额另开发票，则不得从销售额中减除折扣额。在此，税法直接从会计原始凭证入手影响计量。

税法目标方面。设立税法的目的，就是期望运用征税手段，来对国家财政进行调整，以保证国家经济体系的稳定运行。而这一目标实现的前提与关键，就是要通过会计核算的方式，来对税款征收质量进行保证，所以会计制度与税法目标有着直接关联，会计制度不仅是税法目标实现的前提，同时还能为税法目标实现提供相应的服务。

会计制度与税收制度之间的差异

资产处理方面的差异。在会计制度之中，资产指的就是通过以往交易产生的，企业拥有所有权且能够对其进行使用，以实现企业经济收益的资源。而税收制度并没有对其进行规定，只对无形资产以及固定资产等项目定义进行了明确，且资产基本概念和会计制度中的概念相一致。在新的会计准则中，公允价值计量属性开始加入到其中，会计准则与税务对于资产处理有了更加明显的差异，资产价值转移、确认以及计价等环节都有所不同。

收入类项目方面的差异。在会计准则中，权责发生制原则是会计确认、计量、报告的基础，实质重于形式是会计信息质量要求的基本特征之一。企业会计更加注重实质性，税收制度则更加注重对应税收入内容的制定。

《关于确认企业所得税收入若干问题的通知》规定，企业销售商品确认收入的条件为：商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；收入的金额能够可靠地计量；已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。而《企业会计准则》规定的销售收入确认条件中还包括“相关的经济利益很可能流入企业”。增加了人为判断因素，可操控性增加。税法认为经济利益是否能流入企业，属于企业自身的经营风险，国家不该承担。两者在收入类项目确认中出现了分歧。

成本费类项目方面的差异。设置会计制度的目的，就是为了对会计行为进行规范与约束，使会计工作能够将自身功能充分发挥出来，为企业经营者以及其他相关人员提供真实数据支持，保障企业资本安全与发展。会将资本保全作为该项工作前提，来对各项经济业务的成本以及费用进行明确；而税收制度的制定，是为了对国家财政收入进行保障，所以该项制度更加注重税收工作的公平性，会按照税基基本要求对费用以及成本进行消除，所以两者在原则以及目标方面都有所不同。

税收制度与会计制度差异协调建议

将协调内容加入到制度制定中

为了对两项制度存在的差异进行协调，相关人员应从制度制定入手，将协调内容加入到其中，使法制度和会计制度进行适当靠拢，以确保动态化协调工作的顺利落实。现在，国内已经加大了两者之间的协调力度，开始将公允价值加入到了会计准则之中，而税收制度是以公允价值为基准来对计税价格进行确定的，所以这项举动会使会计制度与税法制度目标趋近同步的状态，可以实现对两者差异的有效协调。

对会计制度和税收制度同步进行优化

会计制度的优化：在对会计制度进行优化时，一方面要对国内财务会计概念体系进行完善，要降低会计准则间矛盾的产生，要保证会计准则系统的多样性以及全面性，有效提升准则制定科学性与规范性；一方面要促进税务会计体系在我国的落实，要对税务会计理论以及实践方面的特点以及内容进行掌握，使其能够顺利在我国实行；另一方面要按照我国企业制度框架结构特征，寻找到税法与会计之间的相同之处，以便合理对两者之间的矛盾进行协调。

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关键词：内部转移定价；国际税收；运用

中图分类号：F811.6 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）02-0-01

一、内部转移定价的作用

内部转移定价是指集团企业内部相关联的各方在交易过程中所采用的价格，它直接改变了集团企业内部的资金流向和集团内部各公司的盈利水平。

目前，转移定价法在各个跨国经营公司的税收筹划过程当中得到了广泛的应用，从而为企业乃至国家带来了巨大的影响。具体体现在以下这些方面。第一，通过内部转移定价的充分运用，能够使得集团企业的利润向某一些特定的子公司转移，从而促使子公司的效益提升，这样一来，为处在创业阶段的子公司提供了强大地经济支持。第二，通过对内部转移定价的充分运用，来使其在企业集团各个子公司之间实行利润的分配，并对整体的资源做出统一的调配，最终有助于实现资源最优化配置的目的。第三，通过内部转移定价的充分运用，能够使得企业的基本成本得到改变，通过此，来把政府的价格管制摆脱掉，从而有效地避免了反倾销以及反垄断的指控。第四，通过内部转移定价的充分运用，可以有效地使得企业的税前利润由原本的高税率国家向低税率国家转移，这样一来，就能使得跨国集团的税收负担得到大大的减轻，从而对集团的利润最优化目标的实现起到根本的保障作用。

二、内部转移定价在国际税收管理中的运用

（一）通过内部转移定价利用各国所得税税率差异实现避税

这种方式是跨国企业国际避税所普遍采用的一种方式，它主要是在世界各国建立起子公司以及分公司，利用它们所在国的不同的所得税税率，来充分运用好内部转移定价，从而实现有效的避税。采用这一方式，最关键之处就在于把高税率国家的公司的利润降低，将利润转移到低税率国家的公司，并有机地将税收转化成为收入。最常用的内部转移定价方式主要有以下几种：

第一，关联企业之间的商品交易采用压低定价的方式，来把商品卖出，从而实现避税。举例来说，如果甲公司是高税率国家的公司，那么，他就可以通过把自己的产品价格压低至市场价格之下并出售给与之关联的乙公司，当然，乙公司应该是低税率国家的公司。这样一来，虽然甲公司的利润降低了，但是乙公司的利润则是上升了，由于这两个国家的税率存在差异，所以甲公司就能够有效地把税收的差额转化成为与之关联的乙公司的利润，进而使得避税的目的得到实现。

第二，关联企业之间的商品交易采用提升定价的方式，从而达到避税的目的。这一方式与上一种方式刚好相反，主要是在高税率国家企业购买低税率国家企业的原材料或者是半成品的时候使用的，通过高定价的采购，来使自己公司的生产成本增加，减少利润和税负。而与之进行关联交易的公司就会得到高额利润，但因为该国税率低，从而获得税收利益。

第三，在关联企业之间，通过对无形资产的充分利用、资金的统筹借贷，或者是通过对服务转移定价方式的充分利用，来把利润转移。比如关联企业之间采用提高或压低专利、专有技术等转让费用的手段、利用资金的借贷成本差异，或者利用服务或者劳务费用的高低调节来实现利润的转移。

（二）通过内部转移定价利用避税港实现避税

避税港也叫做避税地，目的是使人们在获得收入或者是资产的时候，不缴税或者是少缴税，使得实际税收负担低于国际一般水平。从避税地的类型上来看，主要包括以下三种。第一种就是不征收所得税的那些国家或者地区，比较典型的就是百慕大群岛、开曼群岛以及瑙鲁等。第二种就是征收所得税但是税率比较低的那些国家或者地区，例如瑞士、海峡群岛以及爱尔兰等。第三种就是那些实行所得税征税，但是对于纳税人的境外所得税是不需要征收的国家或地区，例如中国香港、巴拿马以及塞浦路斯等等。

跨国公司通过在避税港设置关联企业，并利用内部转移定价向避税港转移利润和收入，以达到避税的目的。

（三）通过内部转移定价利用关税环节实现节税

对于每一个国家来讲，其所实行的关税制度都是各不相同的，在很多时候，要想实现关税以及所得税的同步降低是存在很大的困难的，甚至是不可能的，所以，很多的跨国公司在实行内部关联的交易的过程中，往往会按照其所分设于各个不同国家以及各个不同地区的子公司的税制，进行具体的衡量分析，并据此来详细的制定出能够实现整个集团公司利润最优化的内部转移价格方案，均衡各类税负，以实现节税效益最大化。

三、内部转移定价在国际税收管理中运用的风险以及防范

转移定价虽然能给企业来带来丰厚的利润收益，但是却会造成一个国家税收收入的流失。因此每个国家都采取了相应的政策和法律手段来防止企业采取不正当的手段转移利润，逃避税收。内部转移定价是把双刃剑，企业在运用内部转移定价进行纳税筹划时，既要合理合法的实现节税，又要避免滑入偷税的误区，并且对多税种、多税率间的税种结构、整体和局部、眼前利益和长远利益的关系加以综合考虑，以防范内部转移定价和经营过程中的税收、法律等各种风险。

总之，通过内部转移定价的这一方式的有效运用，能够使得设立在各个国家的与之相关联的企业的收入以及费用等等都发生改变，对于跨国企业来讲，可以通过这样的方式，来实现多种方式的利润转移和实现税负的调节，从而有效的避税，最终实现企业利润的最大化。

参考文献：

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关键词：房地产行业 税收流失 措施 逃税漏税

目前我国经济总量已经跃居世界第二位，经济快速发展。近年来，尤其是房地产行业发展异常迅猛，成为我国国民经济重要的支柱产业，并且对我国的财政税收起着很大的贡献。但由于当前我国的房地产行业财政税收政策还不完善，总是存在着偷税漏税的现象发生。这种税收流失现状对我国当前的发展十分不利。因此本文根据我国房地产行业税收流失的现状，探讨了治理房地产行业税收流失的措施和方法，国家财政税收部门应采取有效的措施，减少房地产行业税收流失的现象发生。

1 我国房地产行业税收流失的现状

（1）在我国的基层房地产行业中存在这种现象，基层政府部门在当地房地产开发过程中设有专门的项目指挥部门或城建公司，通常都是政府人员组成。从表面上看由这些指挥部门或城建公司对当地土地进行征集或转让，项目指挥部门在房地产初期负责土地的操作事宜，由于实际上是政府操作，因此在征收税收时会存在不能快速地代扣税款，擅自减少税率或者根本不收税收等，指挥部门还会以招商引资的名义与土地购买大户协商，存在各种暗箱操作的现象，在多种利益条件下，指挥部门将实际转让价低于同类市场价格，这样对地方税收造成了很大的损失。

（2）房地产商在销售商品房时，故意将公司房源以超低于同期商品房市场价的价格或成本价卖给公司职工，在这个转卖过程中由于不办理“三证”，因此这个过程不受任何部门约束，因此在这个过程中就逃脱了商品房市场价和卖给员工之间形成的差价造成的公司营业额的提高，但这部分使房地产商偷逃了营业税的征收。而由于目前商品房市场销售火爆，员工可以很轻易的以较高的价格将商品房卖出，因此员工也逃脱了在商品房交易过程中的转让收益所必须要交纳的个人所得税。这种方法随着目前国家在房地产行业施行限购令以来有所缓解。但在限购令出台之前还是存在这种现象。

（3）房地产项目成本核算不规范，偷逃所得税。通常情况下，房产商从项目开发、工程施工、竣工到楼盘销售等有很多的环节，因此造成工程结算较为复杂，有些房地产商故意拖延工程结算期限，一般房地产商的房产项目都是几个一起进行，当一个项目完成之后房地产商就会把上一个项目中的利润投入到下一个房产项目中，通常造成结算周期延长。并且我国企业税收制度是以年度为单位，因此房产商的结算周期就会延长，这实际上就导致了少申报企业所得税或造成了企业收入与项目支出不对等，造成税收流失的现象。

（4）在我国现行的二手房交易中涉及的税收制度规定：个人将购买不足5年的普通住房对外销售，应全额征收营业税；个人将购买超过5年（含5年）的普通住房对外销售，免征营业税。根据这种制度，转让方就利用这一时间差来逃税，买卖双方可以通过签订一份书面协议就可以进行二手房交易，等买房住满5年之后再通卖方一起办理过户手续，这样的话就逃脱了营业税的征收。还有就算买方购买了没到5年得普通住房，要求办理房产过户手续等，通常都是提供给房产局一份价格明显缩水的报价，使房产税收部门征收的营业税也有所降低，造成了税收流失的现象。

2 房地产业税收流失治理对策

根据以上所介绍的我国目前房地产行业存在的税收流失的现状，国家财政税收、审计及相关财政部门应制定有效的措施，相互之间信息共享，加强和完善我国房地产税收征收的方法，坚决抵制税收流失的现象发生。

2.1加大对房地产企业的税收征管力度，防止税款流失

（1）加强税务稽查力度，严肃税收法纪。税收稽查人员应对房地产企业房产项目的立项、施工许可证、征用土地面积、商品房预售许可证、房产项目建设规模、项目投资总额等情况有应非常了解。督查房地产企业每年都要做一次税收自查，税收稽查人员及相关部门根据自身了解的房产企业资料对自查内容仔细分析，严查是否有偷税漏税的现象发生。另外稽查人员还要不定期的对某些有逃税漏税前科或有重点嫌疑对象的企业应重点进行税务稽查，加大对房地产企业的税收稽查力度。

（2）财政税收部门应根据本地区的房地产开发商及其项目具体情况制定详细的档案，跟踪房地企业的房产项目的承建、施工、竣工以及房产销售等情况，并按照实际情况记录在档案中，加强对房地产企业的日常税务监督能力。另外还要督促房地产企业每个月都要上报销售合同、发票清单、存量房产盘点表等一些涉及到税收的资料，全面了解房地产企业的承建、施工、竣工以及房产销售等情况，加大对房地产企业的税收监督力度。

2.2全面实施房地产税收一体化征管，建立房地产业各税种的税源控管

目前我国对房地产企业征收的税收种类较多，税务部门在征税使难度较大，对税源的控制和管理有着许多的不足之处。但是，税务部门在对房地产企业征收不同的税种时所依据的资料基本上一样，因此税务部门可以通过加强对房地产税源的管理和控制，可以很好的减少税收流失，使房地产企业的税收工作形成一体化管理，要实现这一步通常情况下要采取下列措施：

（1）财政税收部门应加快建设与土地管理、房产管理、城市规划管理等相关行政之间信息共享平台，能够全面了解房地产企业的涉及到税收的相关资料。

（2）税收部门应统一要求房地产企业预缴房地产交易企业所得税和土地增值税，到房地产项目楼盘销售完毕之后再对房产企业的营业额进行结算，多退少补。

（3）税收部门应对房地产企业开发的楼盘实行定向税收管理制度，即对楼盘每一栋商品房的交易建立台账，详细标明该栋商品房的详细地址，对其楼盘交易进行跟踪管理，防止房地产企业通过暗箱操作偷逃税款。

（4）税收部门在对商品房交易过户进行税收审核时，稽查人员应对房地产企业必须征的相关税收情况进行详细核查，对没有缴清税款的不予办理过户，直到房地产商缴清税款方可办理。

（5）政府应组织建立房地产交易管理信息系统，该系统涵盖了商品房交易过户过程中的税收受理、审核、审批、查询以及纳税通知书、完税证明等与税收相关的内容。对整个税收征管流程实现网上办理，对房地产交易的各种税源可以进行有效地控制。

2.3加强部门协作,提高征管效率

（1）税务部门应加强与房地产相关行政部门的配合，防止漏征的现象发生，要从一开始就控制房地产企业的信息，防止新办房地产企业的税收漏征现象。政府各个行政职能部门应对那些没有缴纳税务证明的房地产企业，不予办理房地产立项，不允许房地产项目施工，还应要求银行等金融机构不予办理开户或贷款事宜。相关部门只有凭借房产企业纳税证明才能给予办理相关业务，如此以来，就可以促进房地产企业积极缴纳税收。

（2）国税部门和地方税务部门应加强业务之间的协作，目前我国房地产税收中规定：房地产企业所得税应在国税部门缴纳，而营业税则去地方税务部门缴纳。因此特别是对于一些新成立的房地产企业，国税和地税部门应加强协作，防止因职能属性不同而造成房地产企业的税收流失形象发生。

3 全文小结

综上所述，房地产行业的税收流失现象必须要得到各个税收部门的重视，加强对税收流失的治理，采取行之有效的措施，政府各个职能部门通力协作，改善我国目前房地产行业税收流失的现状，使我国税收工作达到一个新的高度。

参考文献：

[1]李中华.我国税收流失的深层原因及治理对策[J]．经济师，2003(2).

[2]刘保胜.国家税收流失问题的对策性研究[D] ．山东师范大学，2009.

[3]张双兰.浅议我国房地产税收制度的改革[J]．财会研究，2007(7).

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关键词：电子商务；国际税收利益；常设机构

一、电子商务对国际税收利益分配的冲击

在传统的贸易方式下，国际间长期的合作与竞争已经在国际税收利益的分配方面形成了被各国所普遍遵守的基本准则和利益分配格局。

在所得税方面，国际上经常援引常设机构原则，并合理划定了居民管辖原则和收入来源地管辖原则的适用范围，规定了对财产所得、经营所得、个人独立劳务所得、消极投资所得等来源地国家有独享、共享或者适当的征税权。在流转税方面，国际税务中一般采用消费地课征原则。在消费地课税惯例下，进口国（消费地所在国）享有征税权，而出口国（生产地所在国）对出口商品不征税或是实行出口退税。绝大多数国家对于这些基本准则的共同遵守以及由此形成的相对合理的国际税收利益分配格局，在一定程度上分别保障了对生产国和来源国的利益，促进了国际间的经济合作和经济发展。

在电子商务环境下，国际税收中传统的居民定义、常设机构、属地管辖权等概念无法对其进行有效约束，传统贸易方式下所形成的国际税收准则和惯例难以有效实施，由此使国际税收利益的分配格局发生了重大变化。

（一）电子商务在所得税上对国际税收利益分配的影响

1.电子商务环境下所得来源国征税权不断缩小

（1）在个人独立劳务所得方面。由于电子商务形式给个人独立劳务的跨国提供造就了更为方便的技术基础，越来越多的个人独立劳务将会放弃目前比较普遍得到劳务接受地提供的形式，采取网上直接提供的方式，而被判定为在劳务接受国有固定基础的个人独立劳务会越来越少，也在实际上造成了来源国对个人独立劳务所得征税权的缩小。

（2）在财产转让所得方面。由于按现行规则，证券转让所得、股票转让所得等，转让地所在国没有征税权，而由转让者的居民国行使征税权。而随着电子商务的出现和发展，跨国从事债券、股票等有价证券的直接买卖活动的情况会越来越多。来源国（转让地所在国）征税的规则，将使税收利益向转让者居民国转移的矛盾更为突出。

（3）在消极投资方面。由于电子商务形式的出现和发展，工业产权单独转让或许可使用的情况会越来越少，工业产权转让或许可使用与技术服务同时提供的情况会越来越多。因此，一些目前表现特许权使用的所得，将会改变存在形式而转变经营所得。这也会影响到来源国在特许权使用所得方面的征税利益。

2.常设机构功能的萎缩影响了各国征税权的行使

常设机构概念是国际税收中的一个重要概念，这一概念的提出主要是为了确定缔约国一方对缔约国另一方企业或分支机构利润的征税权问题。《OECD范本》和《UN范本》都把常设机构定义为：企业进行全部或部分营业活动的固定营业场所。按照国际税收的现行原则，收入来源国只对跨国公司常设机构的经营所得可以行使征税权，但是随着电子商务的出现，现行概念下常设机构的功能在不断地萎缩。跨国贸易并不需要现行的常设机构作保障，大多数产品或劳务的提供也不需要企业实际“出场”，跨国公司仅需一个网站和能够从事相关交易的软件，在互联网上就能完成其交易的全过程。而且由于因特网上的网址与交易双方的身份和地域并没有必然联系，单从域名上无法判断某一网站是商业性的还是非商业性的，因此无法认定是否设有常设机构，纳税人的经营地址难以确定，纳税地点亦难以掌握，从而造成大量税收流失。

3.税收管辖权冲突加剧，导致各国税收利益重新分配

税收管辖权的冲突主要是指来源地税收管辖权与居民税收管辖权的冲突，由此引发的国际重复课税通常以双边税收协定的方式来免除。但电子商务的发展，一方面弱化了来源地税收管辖权，使得各国对于收入来源地的判断发生了争议；另一方面导致居民身份认定的复杂化，如网络公司注册地与控制地的分化。这些影响都在原有基础上产生了新的税收管辖权的冲突。

（1）居民（公民）税收管辖权也受到了严重的冲击。现行税制一般都以有无“住所”、是否“管理中心”或“控制中心”作为纳税人居民身份的判定标准。然而，电子商务超越了时空的限制，促使国际贸易一体化，动摇了“住所”、“常设机构”的概念，造成了纳税主体的多元化、模糊化和边缘化。随着电子商务的出现、国际贸易的一体化以及各种先进技术手段的广泛运用，企业的管理控制中心可能存在于任何国家，税务机关将难以根据属人原则对企业征收所得税，居民税收管辖权也好像形同虚设。

（2）电子商务的发展弱化了来源地税收管辖权。在电子商务中，由于交易的数字化、虚拟化、隐匿化和支付方式的电子化，交易场所、产品和服务的提供和使用难以判断，使所得来源税收管辖权失效。外国企业利用互联网在一国开展贸易活动时，常常只需装有事先核准软件的智能服务器便可买卖数字化产品，服务器的营业行为很难被分类和统计，商品被谁买卖也很难认定。加之互联网的出现使得服务也突破了地域的限制，提供服务一方可以远在千里之外，因此，电子商务的出现使得各国对于收入来源地的判断发生了争议。各国政府为了维护本国的主权和经济利益，必然重视通过税收手段（比如扩大或限制来源地管辖权）来维护本国的利益，给行使来源地税收管辖权带来了相当大的困难，加剧了国际税收管辖权的冲突。

（二）电子商务在流转税上对国际税收利益分配的影响

在流转税方面，现行消费地原则在实施时将遇到很大的障碍。在国际电子商务中，在线交易的所有商品交易流程都在网上进行，在现实中几乎不留下任何痕迹，消费地要对之征税就显得困难重重；而在离线交易中，由于购买地和销售地分离，买卖双方并不直接见面，出口国一家企业销售商品可能面对众多进口国的分散的消费者。这样，消费地要对所有的消费者课征税收也存在很大难度。例如，数字产品（如软盘、CD、VCD、书、杂志刊物等）如果以有形方式进口，在通常情况下是要征收进口关税的，但如果这些产品通过网上订购和下载使用，完全不存在一个有形的通关及交付过程，因而可以逃避对进口征税的海关的检查。因此，在电子商务状态下由消费者直接进口商品的情况将会越来越普遍，而对消费者直接征收流转税将会使税收征收工作出现效率很低而成本很高的现象。相对而言，由销售地国课税更符合课税的效率要求。

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关键词：技术进步；税收支持政策；财政支持政策

“十一五”时期是全面建设小康社会的关键时期。在这一时期，顺应全球化的技术进步潮流，从本国国情出发，通过对现有的税收支持政策进行清理和进一步完善，继续实行一些有效的和创新地采用一些可行的税收支持政策，进一步推动我国企业的技术进步，对于增加我国企业的科技含量、调整产业结构、推动产业升级、提升国际竞争力，促进经济社会全面协调可持续发展，实现中华民族的伟大复兴具有重要意义。为此，借鉴国际经验，结合我国实际，提出以下建议：

一、巩固和完善“两项政策”

为促进企业的技术进步，我国曾先后出台了一批税收支持政策，主要有以下两项政策（下文简称“两项政策”）：1997年，国务院出台政策，对国家鼓励的投资项目进口自用设备，给予免征关税和进口环节增值税的优惠；2000年，有关部门再次出台政策，对符合国家产业政策的技术改造项目采购的国产设备，可以在项目投产5年内抵免40％的企业新增所得税。这两项政策对鼓励企业投资、促进企业技术进步方面已经取得了较好的效果，这是实践证明了的。虽然在“十一五”期间会出现一些环境变化和挑战，但是总体上看施行这两项政策的基本面并没有完全改变，包括施行两项政策的经济基本面、税收增长率、经济结构调整的方向和任务、我国企业自主创新的技术进步的客观需要等等。因此，为进一步促进企业技术进步，需要进一步巩固和完善两项政策，可根据我国“十一五”规划中国家鼓励的技术进步产业、行业等，进一步完善国家鼓励的项目企业名单，把这两项政策的正效应发挥到最佳。

从我国继续施行两项政策的国库收入来看，我国这些年的税收增长幅度同经济增长率一样是喜人的。比如我国企业所得税的逐年增长态势，从1985年的696.06亿元上升到2003年的2 919.51亿元，特别是2001年以后有了明显的上升，从2000年的999.63亿元上升到2001年的2 630.87亿元。

但在同期内，企业所得税占税收总额的比例却呈逐年下降的趋势，从1985年的34.11％下降到2003年的14.58％。

1978～2003年，我国用于挖潜改造资金和科技三项费用呈逐年增长趋势，从1978年的63.24亿元上升到2003年的1 092.99亿元，其占财政总支出的比例却呈“先升后降”的趋势，即从1978年的5.99％上升到1993年的11.16％，而后又下降到2003年的6.42％。

1978～2003年，我国科技三项费用呈逐年增长的趋势，从1978年的25.47亿元上升到2003年的416.64亿元，而其占国家财政用于科研支出的比例却略有下降，即从1978年的48.16％下降到2003年的42.71％。

表1 中央和地方财政主要支出项目（2003年） （单位：亿元）

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┃ 项 目 ┃国家财政支出┃ 中 央 ┃占 比％ ┃地 方 ┃占比％┃

┣━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━╋━━━━╋━━━━╋━━━┫

┃挖潜改造和科技三项费用┃ 1092.99 ┃ 268.36┃ 24.55 ┃824.63 ┃75.45┃

┃企业挖潜改造资金 ┃ 676.35 ┃ 42.10┃ 6.22 ┃634.25 ┃93.78┃

┃科技三项费用 ┃ 416.64 ┃ 226.26┃ 54.31 ┃190.38 ┃45.69┃

━━━━━━━━━━━┻━━━━━━┻━━━━┻━━━━┻━━━━┻━━━

数据来源：《中国统计年鉴2004》。

如表1所示，以2003年为例，在国家财政支出中，挖潜改造和科技三项费用共计1 092.99亿元，其中中央财政支出268.36亿元，占24.55％；地方财政支出824.63亿元，占75.45％，成为其主要来源。在企业挖潜改造资金中，中央财政支出42.10亿元，占6.22％；地方财政支出634.25亿元，占93.78％，成为其主要来源。在科技三项费用中，中央财政支出226.26亿元，占54.31％，成为其主要来源；地方财政支出190.38亿元，占45.69％。因此，国家可以对企业技术进步采取更积极的财政政策。

二、推进增值税转型

把生产型增值税转为消费型增值税，是我国增值税改革的方向。增值税是对生产和经营中新增加的价值征收的税收。从世界各国实践看，增值税“进项税额”的扣除，主要有三种方式：第一种是只允许扣除购入的原材料等所含的税金，不允许扣除外购固定资产所含的税金，理论上称为“生产型增值税”；第二种是允许扣除购入原材料以及固定资产折旧部分等所含的税金，理论上称为“收入型增值税”；第三种是所有外购项目包括原材料、固定资产在内，所含税金都允许扣除，理论上称为“消费型增值税”。

显然，这三种对固定资产价值扣除的不同处理方法，使三种不同类型增值税税基所包括的范围大不一样，生产型增值税税基最大，收入型增值税次之，消费型增值税最小。从不同类型增值税税基可以看出，生产型增值税对购入的固定资产价值不作任何扣除，实质上是对生产过程中的固定资产耗费支出部分进行了重复课征，虽保证了财政收入的稳定，但它在一定程度上存在重复课税，导致抑制投资的现象。收入型增值税允许将购入固定资产所含税额分次扣除，每次扣除额与其折旧额相配比。它能够避免重复课税，符合增值税的理论要求，但是增值税分次扣除额统一计算，而且收入型增值税不能与发票抵扣制度结合。消费型增值税明细表将购入固定资产所含税金一次扣除，完全避免了重复课税，有利于鼓励厂商投资；因而备受西欧各国推崇，但它容易导致在投资高峰期因税款抵扣量大而致使财政收入锐减。

生产型增值税、收入型增值税因允许进项税额扣除的范围小，税基较大，在税率相同的条件下，与消费型增值税相比，能取得更多的财政收入。而收入型增值税计算及管理十分繁杂。我国1994年税制改革时选择实行生产型增值税，一方面是出于保证收入的需要，另一方面是考虑到当时投资膨胀、经济过热是社会经济中的主要矛盾，而生产型增值税有利于抑制投资膨胀。

随着知识经济时代的到来，现行生产型增值税存在的问题日益凸显出来：一是对扩大投资、设备更新和技术进步有抑制作用。企业外购固定资产所含税金不能抵扣，设备投资越多，不能扣除的税金就越大，税负就越重，客观上具有抑制投资、阻碍设备技术更新、影响企业向资本和技术密集型产业转型的负面作用。二是造成基础产业和高新技术产业税负重于其他产业，不利于相关产业的发展。基础产业和高新技术产业多数资本有机构成较高，产品成本中长期资本投入的费用较多。企业外购固定资产所含的税款得不到抵扣，这些产业的税收负担就相对较重，并使增值税税负在不同产业间出现不平衡。三是国产品税负重于进口产品，不利于内外产品公平竞争。虽然进口产品在进口环节按照法定税率征收了增值税，但由于对国内生产的产品还存在一定程度的重复征税因素，因而，国产品税负重于进口产品，使国产品在竞争中处于不利地位。增值税由生产型向消费型转换，可以进一步消除重复征税，有利于鼓励投资，特别是民间投资，拉动经济增长，有利于促进产业结构调整和技术升级，有利于提高国产品的竞争力。

三、统一内外资企业所得税

实际上，对内、外资企业分别实行不同的所得税制，也不利于促进企业技术进步。比如，这种对外资企业的税收支持，主要是以税率的降低为手段，没有以产业结构优化和技术进步为导向，因而外商投资的产业雷同，容易导致我国产业结构失衡。同时，外商投资的技术水平一般，有的甚至是国外淘汰技术，没有达到通过吸引外资引进国外先进技术的目的。长此下去，必将延缓产业结构优化和企业技术进步。这种税收支持尤其为那些劳动密集型、技术含量不高的投资项目带来好处，这反映在一个事实上，即流人我国的外商投资中，港澳台地区的投资大于欧美国家的投资，劳动密集型产业的投资比重大于资本和技术密集型产业的投资比重。

更严重的后果表现在人才竞争方面。现代企业竞争，尽管手段很多，但最重要的还是人才竞争，促进企业技术进步，根本上说靠的也是人才。目前，外资企业对人才最具竞争力的吸引方式是高工资。外资企业之所以能够采取这种方式，主要原因之一就在于内资企业存在计税工资概念，而外资企业不存在计税工资概念。对内资企业来说，实际工资超过计税工资的部分，要计入应纳税所得额，缴纳企业所得税，因而内资企业实际负担的员工工资，高于支付的员工工资。对外资企业来说，企业员工工资可以在税前据实抵扣，没有任何限制，因而，外资企业实际负担的员工工资与其支付的员工工资是相同的。

以北京地区为例，目前北京地区的内资企业计税工资为960元，即对于实际工资超过960元的部分，都要计入应纳税所得额缴纳企业所得税。假定内资企业为吸引某个人才，支付的工资为每月10 000元，则每月要为此支付企业所得税为：（10 000-960）×33％=2 983.2元，企业实际负担12 983.2元。而外资企业如果吸引该人才，它可以将工资提高到12 000元，即使这样，它比内资企业的负担还要低983.22元。因此，随着外资的大量进入，内资企业必将出现人才流失现象，尤其是对企业核心竞争力影响较大的科技人才流失，显然将影响企业技术进步。

从国际范围看，当前大部分发达国家都已经陆续实行减税措施。oecd成员国的税率由1997年的37％降到2003年的30.9％，欧盟国家税率由1997年的38％降至2003年的31.3％[1].中国的税率水平也需要顺应全球减税的趋势，以保持在国际竞争中的有利地位。

中国税收收入的大幅增长对结构性税改提供了强大支持。税收收入已由1994年的5 130亿元增长到2004年的25 720亿元，复利年增长率达16％。税收收入占gdp百分比由1994年的11％增长到2004年的19％[1].

因此，统一内外资企业所得税无论从哪个视角看，都应该提上议事日程。特别是中国财政收入几年来的持续高速增长，给平稳推行这项改革提供了强大的税收支持。目前还有一个有利时机是，增值税转型已经在东北试行，这为把企业所得税的并轨改革和增值税转型的改革捆绑在一起，提供了一个难得的机遇。增值税的改革是皆大欢喜的改革，方方面面都会得利，只不过有人得利大一点，有人得利小一点。但是企业所得税的改革，无论如何设计，总是有人利益受损。如果单纯地推出企业所得税的改革，相对来讲，阻力就会大一点。而如果把所得税并轨改革和增值税转型改革捆绑起来同时推进，则无疑会减少改革的阻力。

需要指出的是，统一内外资企业所得税，并不是简单的内资和外资税率合在一起，提高外资企业的税负，减低内资企业的税负。实际上，我们的宗旨在于给内外资企业在税收上营造一个平等竞争的环境，是为了体现市场经济的效率、平等竞争和透明公正的原则，这是建立社会主义市场经济体系的需要，也是吸引外资的根本措施。我们承认，企业所得税并轨改革，会对吸引外资产生一定程度的影响，但可能不如想象的那么严重。其实，统一内外资企业所得税对外资企业的影响主要是来自于心理压力。两税合并可看作是一种信号，意味从今以后要对外资企业实行国民待遇，而之前我们对外资企业一直实行的是超国民待遇。跨国公司更多的把此事看作是政府态度，而这种态度的改变将会使他们对今后在国内获利前景的预期有所改变。

因此，在设计所得税并轨方案时，应给予外资企业一些存量利益的过渡和照顾，充分考虑世界和周边国家地区税收改革的趋势和税负的水平，以使该政策对吸引外资的影响减到最小，这样分歧就会缩小。同时应该明确，税改的方向应当是将以前仅仅给予外资的优惠，也给予内资企业。而不是相反将内资企业身上的束缚，再加在外资企业身上。在目前改革压力大的情况下，可以考虑先降低内资企业的所得税税率，再逐步向外资企业所得税税率靠拢，也就是说，逐步推进改革的步伐。同时，所得税合并方案还要增加透明度，多听听企业的意见，多作解释性工作，把方案弄得更完善，以减少误解和负面影响，使外商的担心降到最低点。

四、进一步完善各项具体政策

税收支持政策是促进企业技术进步的重要手段，这已为各国经济发展实践所证明。目前，我国对促进企业技术进步，也有税收支持政策的相关规定，但存在许多问题，需要进一步完善。在“十一五”期间，需要系统规划设计税收支持政策，与国家产业政策密切配合，坚持“有所为，有所不为”的原则，突出政策重点，减少“撒胡椒面”式的盲目性，根据高新技术产业发展的特点，尽量发挥有限税收支持政策资源的最大效能，完善同财政支持政策的配合使用，实现税收支持政策资源的优化配置。要逐步实现由税收支持以直接为主向间接为主转变，间接优惠具有较好的政策引导性，有利于形成“政策引导市场，市场引导企业”的有效优惠机制，也有利于体现公平竞争。税收支持实施的对象即“受益人”应定位于科技活动过程和科研成果，而不是像现行的税收支持措施那样大多是以企业作为优惠受益人。同时，为促进企业技术进步，还要完善一系列的税收支持措施，形成良好的税收激励创新机制，具体建议如下：

（1）对企业研究与开发费用准予当年税前列支，或允许对当年新增的研究开发费用，给予一定比例的税额扣除，甚至还可以采用类似澳大利亚的做法，允许企业研究开发费用按实际支出的150％在税前列支，加大激励力度。

（2）建立科技发展准备金制度。对有发展科技愿望，但经济实力不足的企业，允许按销售（营业）收入的一定比例提取科技发展准备金。该项资金必须在规定的期限内用于研究开发、技术革新和技术培训等方面，逾期不用，应补税并加收利息。

（3）推行快速折旧政策。对企业用于研究开发的仪器设备、科研用房等固定资产允许加速折旧。

（4）完善亏损结转办法。对科技投入亏损可以允许一定期限的前转，即退还一部分以前年度已纳所得税款。高风险的科技投入，由于其失败的可能性很大，而失败就谈不上今后产生收益，仅允许“亏损后转”对其意义不大。因此有人认为，所得税加剧了科技投入的风险。为了减缓这种风险，允许亏损前转，对非新办企业来讲，可能是一种比较有效的方法。

（5）对“中试”产品免税。一项技术创新通常要经过课题立项和实验室研究、开发研究（即中间试验阶段）、产业化或商品化等三个阶段。而实现科技成果转化的关键环节“中试”阶段，由于投入多、风险大，常常是企业界和科技界都不愿涉足的“无人区域”，需要政府进行协调，如直接资助建立“中试”基地等。在税收支持政策上，对“中试”产品销售收入免征增值税和所得税也能起到一定的鼓励作用。

（6）对科技成果转让免征或减征营业税和所得税。此项优惠，对研究单位来说，可以增加科研收入；而对科技成果的使用单位来说，则可以降低科技成果的使用成本。因此，对技术市场的形成、促进科技成果转化为现实生产力有着重要的意义。

（7）对科技成果使用实行税收支持。企业不但是技术创新体系的核心，同时也是知识应用系统的核心，因此鼓励企业对新知识、新技术的应用也是使其成为创新体系主力军的重要一环。税收支持政策可采用对新产品免征增值税，对购买无形资产的特许权使用费支出允许当年税前列支，对科研单位和企业购进先进生产设备允许其进项税额从其销项税额中抵扣等措施。需要说明的是，按增值税原理和实行消费型增值税的国家的做法，这原本谈不上税收支持，但在我国尚没有条件全面实行消费型增值税的情况下，可以考虑暂采用税收支持的形式，先对科技行业中用于科研的研究设备和技术先进的生产设备的进项税额予以抵扣。

（8）加大对中小企业技术进步的税收支持力度。我们应当看到，一国经济成长不仅仅要有领先的少数大企业，更要倚重数量庞大、机制灵活、创新活跃的中小企业，特别是科技型中小企业。美国经济之所以赢得20世纪90年代以来的长期经济增长，其中最重要的原因之一是其在20世纪60～70年代开始实施的中小企业促进政策。日本能够度过20世纪70年代两次石油危机和两次美元危机，也主要是中小企业的若干创新成果有效地消化了这些负面影响。目前，科技型中小企业已成为我国技术创新和发展高新技术产业的重要力量。国家发改委的数据显示，改革开放以来，约占全国中小企业总数3％的科技型中小企业发明了约65％的专利，实现了75％以上的技术创新，完成了80％以上的新产品开发[2].因此，加大国家政策的扶持，制定相应的促进中小企业技术进步的税收支持政策，激励科技型中小企业的研发创新行为，是我国未来税收支持政策改革的一个重点。

总之，政府促进企业技术进步的税收支持措施，应该根据国家科技发展规划，形成多税种、多层面、多手段协调作用机制，当然对这一系列税收支持措施，还应该进行成本-效益分析，并使之规范化和法制化。

五、完善鼓励产学研结合的政策

尽管企业技术进步主要是企业的事，但实现产学研结合，无疑为企业技术进步插上了腾飞的翅膀，而且能够实现专业化、集约化和规模化研发，节约研发成本。当前，我国已经出现了一批创新能力较强的企业，并建立了相应的研发机构，为促进企业技术进步发挥了重要作用。但从总体上看，我国企业自主创新能力不强，研发机构数量较少，研发动力不足、水平不高，难以满足企业技术进步的需求。

据统计，到2001年我国2万多家大中型企业中有研发机构的仅占25％，有研发活动的仅占30％，研发投入平均仅占销售收入的0.76％，平均每个企业年研发投人为193万元[3]，难以适应激烈的国际竞争的要求。因此，必须借助于产学研的结合，发挥联合效应。

我们既要鼓励企业在依靠自身技术力量的同时，通过多种形式与科研院所、高等学校开展合作，增强企业技术开发能力；也要鼓励和支持科研院所、高等学校直接进入大中型企业或企业集团，成为企业的技术开发机构，也可以通过联营投资、参股、控股或者兼并等方法实现与企业的联合，促进企业逐步成为技术开发的主体。可采取的税收支持政策有：

一是鼓励企业与其他单位（包括企业、事业单位、科研院所和高等院校）进行联合开发，对技术要求高、投资数额大、单个企业难以独立承担的技术开发项目，按照联合攻关、费用共摊、成果共享的原则，报经主管税收机关批准后，可以采取由集团公司集中收取技术开发费的办法。其中成员企业交纳的技术开发费在管理费用中列支，集团公司集中收取的技术开发费，在核销有关费用支出后，形成资产的部分作为国家投资，在资本公积金中单独反映。

二是企业科研机构，包括研究所、技术中心等，直接用于科学研究、科学试验的进口仪器、设备、化学试剂和技术资料，在新的免税办法下达以前可以按照《中华人民共和国增值税暂行条例》和财政部、海关总署《关于修订“科技用品报送进口免税”的通知》的规定，免征增值税，并享受减免关税的各项支持政策。

六、完善激励人力资本开发的政策

如果说，创新是企业技术进步的灵魂，那么，高素质的人力资本，则是创新的灵魂，是实现企业技术进步的根本。以教育和培训系统为核心的国家知识传播系统的宗旨，就是要为国家培养具有较高技能、最新知识和创新能力的人力资本。需要特别指出的是，除了强调正规的学校教育外，还要大力加强职业培训，逐步健全继续教育（终生教育）制度，促进各类专业人员的知识更新与技能提高，以适应不断创新的需要。政府在其中起着主导作用，但同时也要利用市场机制，充分调动企业、个人及社会各界开发人力资本的积极性。这看起来与促进企业技术进步距离较远，实际上更具有决定性作用，是一个深层次的问题。

为促进企业技术进步，对于人力资本开发，税收方面的激励措施主要包括：一是鼓励民间办学的税收支持政策。鼓励民间办学是发展我国教育事业的一条重要途经，在我国现阶段财政困难、教育经费严重不足的情况下，显得尤为重要。对于企业、个人和社会团体投资兴办的各种学校和培训机构，可对其营业收入和所得予以减、免营业税和所得税的优惠。二是鼓励社会捐资办学的税收支持政策。对企业、个人和社会团体向教育培训机构和科研机构的捐赠，准予其按实际捐赠额在企业或个人所得税前列支，而不必设置允许税前列支的最高捐赠限额。三是鼓励企业对在职职工培训的税收支持政策。

为适应新技术、新工艺的要求，企业培训职工的任务繁重，适当提高允许税前列支的职工教育费用的计提标准，已显得十分必要。四是鼓励个人对人力资本自我投资的税收支持政策。一方面，实行对教育投入的直接鼓励或照顾。在日益知识化的社会中，终生学习、接受终生教育，将成为一个人在社会中安身立命、谋求发展的必需条件，个人及被赡养人口的教育费用将成为一项重要的生计费用，并且其在生计费用中所占比重将日益提高。因此，在修订个人所得税法时，应将教育支出作为生计费用的一个重要组成部分，在制定扣除标准时予以充分考虑。另一方面，通过提高教育投入的回报率来激励人力资本的自我投入。如通过对知识产权（专利权、著作权、非专利技术使用权等）转让所得或特许权使用费所得，予以低税负优惠，直接鼓励知识创新，从而达到鼓励教育投入的目的。

七、增设低技术污染税

人类越来越认识到，经济发展的目标，不仅在于提高经济增长率，更重要的是提高人们的生活质量和全社会的福利水平。然而，在经济增长过程中，环境污染问题日益严重，不仅破坏了人类的生活环境，危害了人类的健康，而且降低了经济生产率——劳动力健康受损会降低劳动生产率，环境退化会降低许多由人类直接使用的资源的生产力。因此，针对目前我国普遍存在的技术水平低、生产工艺落后、高能耗、污染严重且大量重复建设的现象，建议一方面增设低技术污染税，来引导企业改进或提高技术水平，积极倡导高技术、低能耗、高产出的新型生产方式，大力发展新技术产业，贯彻实施环保和可持续发展战略；另一方面，对有利于防止污染的投资活动应给予适当的财政支持。

至于污染税的税制设计问题，主要包括纳税人的认定、课税基础的选择以及税率的确定等几个方面。首先，污染税的纳税人应该是有污染物排放行为的污染性企业。其次，污染税的税基应该在污染物排放量、污染性企业的产量、生产要素或消费品所包含的污染物数量等几个方面选择，其中最适当的税基应是污染物的排放量。再次，污染税的税率可以根据不同地区、不同行业污染的机会成本不同而采取有差别的定额税率，同时税率不能定得过高，也不能固定不变。比如芬兰根据燃料中碳的含量超过一定的标准来征收资源税（即环境污染税）。

另外，也可考虑对有利于减少和防止污染的投资活动给予一定的税收和财政支持。这方面可以广泛借鉴美国、日本、德国和中国台湾的成功经验。例如，美国早在20世纪60年代就对研究污染控制新技术和生产污染替代品予以减免所得税。中国台湾自1984年12月起，污染防治的研究与开发费用超过过去5年最高部分的，可以扣减20％[4].英国一直对用水及排放污水的服务设施免征增值税。

八、完善税收与财政支持政策的配套使用

在市场经济国家，企业技术进步主要依靠市场力量的推动，但政府通过税收与财政政策在科技进步方面的支持作用也是不可缺少的。在发达国家，在每一个特定的历史发展阶段，政府都有一个明确的产业技术政策，并通过研发补助金、委托费和政策性融资等财政手段配合税收支持政策，确保产业技术政策的贯彻落实。根据经济成长、技术进步和结构调整所处阶段的不同，发达国家通过财政政策配合税收政策对科技进步的支持范围和手段也会有所不同。在经济发展初期，财政政策一般主要通过补助金、开发委托费、政策性贷款和优惠税收政策等形式重点支持主导产业的技术开发。进入知识经济时代，政府财政政策的重点主要转向对高新技术产业的支持。政府通过资助各种基金会、研究院所和产学研联合体等进行产业技术开发，并通过知识产权的转让，实现科技成果向现实生产力的转化。

在技术进步的产业化和规模化环节上，西方国家一般通过财政投入、政策性融资、引导风险投资、建立科研基金等财政政策与手段予以扶持和引导。总之，在西方国家，财政政策对技术进步的扶持和引导，一般都是以项目为核心，以客观标准为尺度，实施非专向性补贴政策。

参考文献：

[1]邓体顺。内外资所得税并轨对外商直接投资无负面影响[j].新财富，2005，（5）：25—28.

[2]高昌林。中国基础科研状况：中小企业研发急需政策扶持[j].了望周刊，2004，（11）：54—55.

篇10

关键词：融资租赁 增值税 企业所得税 税收优惠政策

融资租赁业在我国已经有将近30年的发展历程，在这一过程中不仅经历了法律法规的逐步健全，也经历了税收政策的从无到有。可以说融资租赁业的蓬勃发展极大的盘活了我国的经济市场，促进了企业的固定资产投资，推动了金融市场工具的创新。在我国经济中低速增长已经成为新常态的背景下，在去库存的口号下，企业固定资产的投资规模也逐渐放缓，有必要以税收政策的完善激励高质量的固定资产投资。

一、我国现行融资租赁税收政策有待完善的方面

（一）“营改增”的过渡政策在融资租赁业的不完善之处

“营改增”政策中将融资租赁业根据业务实质的不同，分为以贷款业务为实质的融资性售后回租和融资租赁两大板块，同时在每个板块下面又分设有形动产和不动产。根据以上的分类情况有着6%、11%、17%几档不同的税率级次。

就融资性售后回租业务来说，将其划分为贷款业务并且按照金融业的6%计算缴纳增值税，同时还享受3%即征即退的政策。但是增值税的抵扣链条在此发生中断，即售后回租这部分的增值税是无法进行抵扣的。

此外，对于融资租赁中直租业务中有形动产以17%征税，而对于无形资产按照11%征税，体现出对于不同业务的差别对待，但是这种税率的划分是否真正的能够做到在不同征税对象之间的公平，在短期也是难以预见的。融资租赁企业可能会因为有形或无形资产融资租赁税后利润的不同而更倾向于选择其中的某一种作为重点发展的业务，开发市场并进行金融创新，从而在一定程度上抑制另一种融资租赁方式的发展。

（二）企业所得税在融资租赁业现行规定中存在的问题

我国现行的《企业所得税法》中对融资租赁业的折旧按照实质重于形式的方式，而国际上通用的则是由资产的所有人计提折旧。

同时，融资租赁企业的资产的使用寿命相对于一般企业来说会短一些，而我国对于资产的折旧年限有着明确的最低限额。资产的折旧虽然可以全额在税前扣除，但是这种扣除与资产的实际损耗相比却是滞后的，这样就会占用企业的资金同时限制企业进一步用于投资的资金额度，不利于融资租赁业的长远发展。

我国税法中有融资租赁企业投资税收抵免的条款，但是这仅仅是针对融资租赁期间的规定，而对于租赁期满之后与资产的所有人以及受益人的税务处理方式却没有明确的规定。

（三）税收优惠政策在融资租赁业激励及刺激作用的缺失

我国在融资租赁业方面并未形成完整的税收优惠政策的体系。

从关税方面来讲，融资租入的进口设备是要征收进口关税的，同时也有免税的情况存在。但是这些免税的融资租赁设备都是以各种批复的形式存在，在审批过程中存在着较大的主观随意性。同时这种个案的存在是针对个别企业的，因此也会导致融资租赁行业内部出现税收不公平的现象，扰乱融资租赁市场的正常运转。

此外，从流转税和所得税的角度来说，对于融资租赁业都缺乏相应的税收优惠政策的激励。融资租赁其实是一种金融创新工具，但是我国的税收优惠政策更多的是关注货币相关的金融工具，而对于实物资产相关的金融创新工具的激励不够。

二、我国现行融资租赁税收政策完善的建议分析

（一）增值税税收政策及未来立法应当完善方面的建议

就“营改增”来说，不论是对于金融业，还是融资租赁业，税收政策的规定都相对笼统、不够细致规范的，在实务操作中存在盲区。

“营改增”中对于金融业的规定本来就相对简单，同时关注点也都在传统的金融行业，涉及到金融创新工具的则少之又少。财政部和国家税务总局在公布试点政策之后，又陆续出台了关于税收征管，或者集中于某一行业的税收问题的集中解答的文件，但这其中关于融资租赁业的也是寥寥。税收政策的完善能够使融资租赁企业提高税务处理的合规性，增加税务处理的确定性，降低税务处理的风险，减少税务管理的成本。也就是说融资租赁业的税收政策的完善离不开健全的税收政策的支持。

所以对于融资租赁业来说，十分有必要建立健全“营改增”的税收政策，以提高融资租赁企业的税收遵从度，减少税企双方的税务摩擦给双方带来的成本。同时，还应当注意的是仅仅完善融资租赁业还是远远不够的，而是需要将“营改增”的整体打通，将融资租赁业的上下游打通，加快增值税的立法工作。

同时，还应当平衡融资租赁业不同种类之间的税收负担，简化税种，减少税率级次，降低增值税税收征管的复杂程度。以公平税收的方式促进融资租赁业全面协调可持续的发展。

（二）以企业所得税促进融资租赁业进一步的税收公平

首先，应当对于融资租赁业的经营范围和适用的税收政策有一个明确的定位，在此基础上实现融资租U业与企业行业的纵向的税收公平，同时实现融资租赁业内部横向的税收公平。

比如，税法将融资性售后回租定义为贷款服务，但是却不能享受金融业贷款损失准备金税前扣除的待遇，这就会增加融资租赁业相对于传统金融业的税收负担，加剧融资租赁行业与其他行业之间的税收不公平。

此外，从承租方的角度来说，从金融租赁企业融资租入的固定资产产生的利息费用可以税前扣除，而从非金融融资租赁企业租入固定资产形成的利息费用能否全额扣除还是一个问号，因为要参考金融业同期的利率水平并以此作为扣除限额的标准。所以，从承租方企业的角度考虑，为了增加税务处理的确定性同时降低税务处理的风险，选择金融租赁公司进行交易将会更为有利。以上这些具有导向性的政策就会造成融资租赁行业内部的税收不公平的现象。

所以，从所得税的角度来说，既然将融资租赁的部分业务划分为贷款业务，就应当享受与金融业同等的税收政策。同时，减少税收政策对融资租赁行业内部的扭曲，保持税收的中性，均衡行业内部的发展。

（三）以税收优惠政策积极引导融资租赁业的再发展

积极的税收优惠政策将会引导社会资本向融资租赁业的流动，推动行业的发展，这就需要形成以流转税和所得税为主体的税收优惠政策。

首先，在增值税方面应当将视同金融业的那部分融资租赁业务享受金融业的税收优惠政策。融资租赁业务作为金融创新工具在我国的发展有很大一部分的原因就是出于税收筹划的目的，可见税收政策的些许变动都会对融资租赁业产生巨大的影响，并且这个影响是十分深远的。所以对融资租赁业给予一定增值税的税收优惠也将会产生相似的刺激效果。同时，在进口关税免税方面应当制定统一的行业标准，这样融资租赁可以以此进行税收筹划，也使得海关和企业能够做到有法可依，双方的行为都有可以依据的标准。

此外，在所得税方面的税收优惠政策应当从税前扣除入手。比如，融资性售后回租的利息可以全额扣除，或者扣除条件适当放宽。融资租赁企业的所得税具体操作可以更多的参考金融企业的税收优惠政策，比如贷款损失准备金的税前扣除方面。

融资租赁业的税收优惠必须能够形成一个相对完整的体系才能更好的发挥作用。

三、结束语

融资租赁业的经营形式较多，而税收政策相对来说具有一定的滞后性，因此对于融资租赁业税收政策的完善不是一蹴而就的，而是一个逐步完善的过程。这需要税务机关和融资租赁企业之间的不断的沟通和磨合，才能更好的以税收政策促进融资租赁业的长远发展。

参考文献：