会计核算实施细则范文

导语：如何才能写好一篇会计核算实施细则，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公文云整理的十篇范文，供你借鉴。

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关键词:新企业会计准则;施工企业;会计核算

中图分类号:F275.2 文献标志码:A文章编号:1673-291X(2010)08-0097-02

为了适应我国社会主义市场经济的发展,统一企业会计核算标准,规范会计确认、计量、记录和报告行为,保证会计信息质量,根据《中华人民共和国会计法》和其他有关法规,财政部制定了新企业会计准则。该准则体现了与国际财务报告准则趋同的原则。新企业会计准则是施工企业会计核算的基础,如何在新准则下强化会计核算职能、提高企业经济效益是施工企业当前必须解决的核心问题。

一、施工企业会计核算的行业特点

施工企业与其他行业相比,其生产的产品、周期、场所及其会计科目设置等都具有许多显著的自身特点,而这些特点又决定了施工企业会计核算具有与其他行业会计核算不同的特点。

1.施工企业生产的单件性。施工企业生产的单件性是由建筑工程项目产品的特性决定的,主要表现在:每一项建筑工程产品都有其特定的用途和建设要求。因施工条件多样性,即使是采用相同的图纸,也会因地质、气象、水文等自然条件的不同,而对其项目工程施工产生很大的差异。

2.施工企业生产的长期性。施工企业生产的长期性是由建筑工程项目的周期长所决定的,主要表现在:单项建筑工程产品规模一般都比较大,极少有当年开工当年完工的,建设工期一般都跨年。施工作业要求有一定的养护期,如因混凝土的强度等级要求,要求作业时必须保证一定的养护时间,否则,将严重影响建筑产品的质量。此外,因建设单位资金周转不足,施工企业无力垫资及不可测的天气原因,都会对施工作业周期产生影响。

3.施工生产场所环境的多样性。施工生产场所环境的多样性主要受施工所在地自然气候、交通、人文及政治经济条件的多样性影响。建筑产品由于施工位置固定、体积庞大,其生产作业一般需在露天进行,并且建筑工程常常伴有高空、地下、水下作业,直接承受着自然气候条件变化的制约。又如,交通便捷与否直接关系着施工作业所需人员、设备能否顺利进场施工及进场费成本。因此,施工企业必须充分考虑工地及其周边自然气候、交通、人文及政治经济条件给施工生产、机械作业带来的影响。

4.建筑行业会计科目设置相对集中。施工企业主要是通过承包工程项目,提供建筑施工、建筑安装施工、地基与基础工程施工、机械化吊装施工等经营活动获取收入、实现利润。这些特点决定了施工企业会计科目具有与其他行业会计科目显著不同的特点,会计核算主要集中在成本费用类科目。施工企业成本费用类科目分为直接费用和间接费用,其中直接费用又分为材料费、人工费、机械费、其他直接费用等四部分。相关收入类科目简单且数目较少。另外,根据施工企业行业特点设置“周转材料”、“临时设施”、“临时设施摊销”、“临时设施清理”、“工程结算”、“工程施工”和“机械作业”等科目。

二、新会计准则对施工企业会计核算产生的影响

新企业会计准则是我国会计改革的重要创新。新准则体系强化了为投资者和社会公众提供决策有用会计信息的新理念,实现了与国际惯例的接轨,首次构建了比较完整的有机统一的科学会计准则体系,也对施工企业的会计核算产生深远影响。

1.新会计准则影响施工企业的会计利润及信息质量。在新企业会计准则中,对企业利润产生影响的主要包括:《存货》、《资产减值》、《债务重组》等具体准则。如原会计制度规定发出存货的计价方法可采用个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法和后进先出法。新准则取消了后进先出的发出存货计价方法,在物价持续上涨的情况下,对企业报表将产生如下影响:当期存货增加,当期营业成本减少,利润增加;在物价持续下跌的情况下,对企业报表的影响则与之相反。再如,新准则将公允价值作为会计计量属性之一,意味着我国传统意义上单一的历史成本计量模式被历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值五种计量属性并存的计量模式所代替。公允价值计量属性的应用使会计信息更加相关和可靠,从而提高了会计信息质量。

2.新会计准则对施工企业的会计科目设置提出了新要求。新会计准则体系的主要变化包括:取消短期投资等科目,设置交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产等相关科目;将原“主营业务收入”、“主营业务支出”科目更改为“营业收入”、“营业支出”;将原“应付工资”、“应付福利费”科目合并为“应付职工薪酬”科目;增加“投资性房地产”等科目。这就要求施工企业会计及时转换会计科目,调整账项,做好相关新准则及老制度的衔接和调账工作。

3.新会计准则对施工企业会计人员职业综合能力提出了更高的要求。全面理解掌握新准则是执行新准则的前提条件。新会计准则要求会计人员根据所能获取的经济信息,运用会计理论知识主动作出职业判断,然后根据职业判断做出账务处理。这需要会计人员不断提高业务水平与分析能力,正确树立会计职业道德、坚持真实性、合法性、谨慎性、一致性等会计基本原则。例如,会计人员在进行资产减值准备测试时,首先要进行价值判断,减记的金额确认为资产减值损失,计入当期损益,资产持有期间不可转回。施工企业会计核算方法的改变,是对其企业经营管理水平的一种挑战,也是一种检验。严谨、扎实、灵活、高效的管理将会使新会计准则的实施更加便捷与迅速,更好的适应各项新的政策与制度。

三、新会计准则下如何加强施工企业会计核算

施工企业生产经营的特殊性决定了财务管理的特殊性。施工企业一般按单项工程为对象核算和管理成本,成本对比核算工作贯穿于工程预算到决算的始终。如何在施工过程中及时准确地归集分配成本是一个难点,因为建筑工程施工不象工厂那样在车间内封闭连续生产,具有工程分布广泛、范围分散、距离较远、人员复杂等特点,属于开放式生产经营,给财务管理增加了一定的难度。

1.充分认识会计信息质量的重要性和及时性。财务会计信息是投资人、债权人、经营者、政府监管部门和社会公众了解、评价企业和作出决策的重要依据,通过会计报表反映的财会信息可以了解企业资产负债状况、盈利水平、所有者权益变动及现金流量等情况。因此,要想客观、真实的向企业决策层等报表使用者反映会计信息就必须贯彻好新企业会计准则。财务核算及时性要求就是施工企业充分利用电子计算机、互联网、财务办公软件等现代信息技术对所有分支机构实行会计电算化、数据的远程交换和财务监控,以财务资金的活动为核心,采用集中的管理模式,实现财务信息充分共享,使得企业资源配置与业务同步发展,从根本上改变财务信息与业务活动互不对称的滞后现状,有效地提升财务核算的效能。

2.树立施工企业会计核算新意识、新理念。《会计法》明确规定了单位负责人是本单位会计工作的第一责任人。单位负责人要强化法制意识和责任观念,主动推动新会计准则在企业的贯彻执行。为构建适应现代施工企业制度的会计核算运行机制,施工企业必须转变会计核算旧思维,树立成本效益观、风险与收益均衡观,即充分考虑风险与收益的关系,通过资源合理配置,保证人尽其才,物尽其用,严格控制工程项目成本保质保量按时完成工程项目任务。在追求企业利益最大化的同时,企业应同时担负社会责任,实现企业经济效益与社会效益的双赢。

3.建立健全施工企业内部控制制度。由于施工企业点多线长的自身特点和财务核算的特殊性要求,建立健全施工企业内部控制机制显得尤其重要。内部控制是指在一个单位内部,为了保证业务活动的有效进行,保护资产的安全和完整,防止、发现、纠正错误与舞弊,保证会计资料的真实、完整而制定和实施的政策与程序。其内涵随着公司、企业经营规模的扩大、管理水平的提高而逐步完善和丰富。具体包括三个要素,即控制环境、会计系统和控制程序。控制环境包括治理职能和管理职能,以及治理层和管理层对内部控制及其重要性的态度、认识和措施。会计系统是指影响企业经营业绩和财务状况的事件进行日常处理的一整套记录、程序和设施。控制程序是根据各企业的性质、业务、规模不同而不同,主要有合法性控制、授权与分权控制,组织规划控制、业务程序批准控制等。企业加强内部控制,需要结合自身特点,优化控制环境,明确控制目标,改善控制技术,并在管理实践中不断完善内部控制系统,提高内部控制的效果。

4.提高财务人员职业素质。准确把握、深刻理解新会计准则的重要内容和精神实质,是贯彻实施新会计准则的重要前提。新准则提倡专业判断,会计人员要学会用新的思维、新的观念和新的方法来不断加强职业判断能力,解决新准则实践中出现的问题。施工企业的会计人员由于工作环境相对比较恶劣,有时要到工地现场进行业务处理和会计核算,除要有扎实的会计理论水平,还要具备一定的建筑知识。由于我国正处于社会主义市场经济的新环境,在财富主体各方利益导向不尽相同甚至出现矛盾时,会计人员必须以公共利益最大化为原则。为了保障财务人员秉公办事,探索会计职业保障的新途径,完善会计人员的职业保障十分必要。通过深入开展会计人员职业道德教育,定期轮岗换岗,把在岗学习与不定期脱产学习相结合,建立有效的奖惩激励机制。增加会计工作透明度,调动职工参与企业管理的积极性和创造性,遏止腐败行为,有效防范单位的经营风险。

总之,新企业会计准则的出台要求施工企业必须充分考虑其对财务管理、预算管理、人力资源管理乃至企业经营目标的影响。只有以新企业会计准则为核算基础,处理好财务部门与企业其他部门之间的相互关系,做到企业资源的最优配置,才能实现施工企业价值的最大化。

参考文献:

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收付实现制，也可以称作是现金制或者是实收实付制，就是说在会计核算时，是按照实际收到的现金或者是支付的现金，来完成有关的资金记录。与收付实现制有所不同，权责发生制是以权利义务为基础，以应收应付的款项为核算标准，来记录有关的经济活动。对事业单位来说，以权责发生制作为会计核算的基础，不仅能提高会计核算的科学化水平，还能够提高防范财务风险的能力。

一、权责发生制在事业单位会计核算中的必然性与重要性分析

（一）权责发生制是经济发展的必然要求

在市场经济发展的背景下，事业单位的体制改革不断深化，在不断完善各项职能的基础上，已经具备企业的部分特性。实践中，事业单位在会计核算时多采用收付实现制，虽然事业单位与企业在资产来源、资源管理等方面存在诸多差异，但随着事业单位不断发展，经济模式不断增多，收付实现制的弊端不断显现，已不能很好地满足事业单位会计核算的需求，给事业单位的发展带来诸多不便，这就需要积极的引入权责发生制来真实的反映事业单位的财政状况，提高财务报表的准确性与真实性，从而使得事业单位的发展能够与市场经济发展相接轨，实现单位的可持续发展。

（二）权责发生制有助于提高管理效率

事业单位采用收付实现制作为会计核算的基础，在一定程度上会忽视对单位资产消耗、负债信息等方面的管理，这就对单位内部的财务状况分析、管理决策等带来负面影响，从而进一步降低事业单位的管理效率。为此，事业单位就需要意识到收付实现制存在的不足，结合事业单位自身发展的状况，积极的引入权责发生制，并在权责发生制的基础上规范会计核算工作，使得会计核算更好的反映单位在一定时期内成本与绩效之间的关系，提高会计信息的真实性与准确性，从而为单位的决策提供更为科学的依据，进而提高管理效率。

（三）权责发生制有助于防范财务风险

收付实现制不能够全面真实的反映事业单位下期所需要偿还的利息与本金，在单位的财务报表上也不能够全面的反映出财务状况的信息，这就使得领导者没有办法借助于财务报表来得到可靠的会计信息，在一定程度上会影响决策的科学性，提高事业单位的财务风险。

二、收付实现制核算的不足之处

（一）无法全面反映工作事项的实际情况，降低会计监督的真实性与可靠性

事业单位在会计核算中使用收付实现制时，并不会全面考虑到每个经济项目所赋予的权利及所需承担的义务，而是仅仅考虑其收入资金是否到位作为核算该业务的时点，作为是否满足发生该项业务的标准。假使在实际中，事业单位没有开展某项经济业务，但是却收到了有关该项业务的资金，若以收付实现制来核算，这项资金就会在当期作为收入进行处理。从这个角度来说，采用收付实现制来作为核算的基础，就无法准确的记录会计核算的业务是否真实发生，进而阻碍会计监督工作的开展，降低会计监督效果的真实性与可靠性。

（二）无法全面还原资产使用的实际状况，影响会计核算的真实性与准确性

事业单位采用收付实现制来核算有关资产时，虽然说使用上较为简单方便，但是会存在着一些问题。一方面，事业单位以收付实现制作为核算的基础，对内部的存货、固定资产、无形资产与应收账款等项目都没有计提减值准备，也就不能够真实的反映资产的价值。另一方面，收付实现制不能够及时的反映出事业单位的负债信息，这就会降低其财务信息的真实性与完整性。

进一步看来，在对内部固定资产的处理上，收付实现制是不用计提折旧的。从这个角度来看，采用收付实现制来进行核算，不能够准确的反映固定资产的价值，也就不能够准确的反映固定资产的使用状态及其实际的损耗程度。随着时间的推移，单凭财务报表不能够有效的计量固定资产的账面价值。虽然说为了弥补这一不足，事业单位会提取一定比例的修购资金来对有关的固定资产进行损耗的补偿，但是该项补偿并不是在固定资产原有价格的基础上来衡量的，这就使得固定资产的账面价值与其实际价值产生巨大差异，极大的影响了会计核算的真实性与准确性。

三、权责发生制在事业单位会计核算中的应用

（一）在收入方面遵循权责发生制来处理

事业单位在开展经营性业务时，收入是一项重要内容，为了能够全面的反映出事业单位的经济业务状况，在收入核算上就需要加强权责发生制的应用力度。一方面，事业单位负责会计核算的人员，要严格的按照财政部门所审批的预算来实施有关的业务设计和规划，严格的遵循收入与支出两条线的有关规定来开展收入核算的工作，同时，事业单位在发生经济事项时，需要按照权责发生制相关原则，来确认有关工作。另一方面，涉及财政部门所安排的预算资金或专项资金时，应该根据事业单位的具体情况，开展全面的分析与计量，并且将其纳入到事业收入、财政补助收入等科目中，进而保证会计科目核算的准确性。此外，事业单位在进行会计核算时，还需要严格的按照权责发生制，详细的做好有关经济业务收入的记录工作，明确记录经济收入所发生的时点，关注该项收入是否到位，从而提高事业单位会计信息的准确性与真实性。

（二）在支出方面遵循权责发生制来核算

一方面，针对单位发生的借入款项利息支出方面的管理，鉴于借款利息的时限性、期间性，事业单位有关财务人员应当具备时间价值意识，能够按照资金的借款时间、利率，遵循会计周期来核算有关的利息。但是，因为事业单位性质较为特殊，其支出量较为零散，为此在记录整体支出的时候，还是可以借助于收付实现制来统一处理，从而减轻事业单位财务人员的工作负担，确保其能够准确的记录单位的有关支出情况。另一方面，事业单位的财务人员还需要严格区分收益性支出与资本性支出，二者的会计处理方式有所不同。对于收益性支出，就需要将其详细的归入到相关的成本上，而对于资本性支出，则需要按照具体的收益情况，按所属期间来分摊有关的支出。

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（一）制度建设不及时。随着央行会计核算模式和管理方式的不断更新，会计新业务、新系统迅速被推广应用，但相应的制度和实施细则却迟迟未出台，其操作规程和相关制度不配套，缺乏实际指导意义，基层央行会计运作处于摸索阶段。

（二）制度规定不详细。尽管《中央银行会计集中核算系统操作规程》系统、详细地介绍了各项核算业务处理的操作流程，但在诸如凭证、账簿签章、报表打印和装订等问题上还存在一些不明确的地方，各行根据自己的理解进行着日常处理，规范性差。

（三）内部管理不合理。随着人民银行机构改革的深化，会计职能部门由一个分化为几个，会计核算工作既接受会计部门管理又在支付结算部门指导下进行，导致一些制度规定在部门与部门之间相互割裂，有的甚至相互抵触，缺乏标准化和规范化。

二、完善基层央行营业部门会计核算工作的几点建议

（一）重新设计和完善会计凭证格式。

根据央行会计核算业务特点和处理模式，建议将再贴现凭证设计为四联复式凭证，增加“回购到期日”、“事后监督”、“附件张”和“再贴现方式”栏次；财政缴存款凭证不再分借贷方凭证，改为三联凭证。除总行规定的会计凭证外，人民银行省级分支机构应进一步完善、统一辖内各中心支行自制的凭证格式，强化会计凭证管理。

（二）进一步规范登记簿种类和格式。

对营业室登记簿种类和格式进一步规范，将登记簿设置为重要物品保管使用登记簿、系统运行维护登记簿、岗位人员交接登记簿、重要空白凭证保管领用登记簿、会计重要事项登记簿、凭证传递登记簿、账户核对登记簿、对账单发出（收回）登记簿、未达账项登记簿、会计检查登记簿等10种登记簿，并根据业务需要另设置再贴现登记簿和发出托收登记簿。

（三）从制度上强化会计核算管理。

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一、年应税销售额未超过标准的小规模企业及个体经营者小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，经主管税务机关批准，可以不视为小规模纳税人，依照本条例有关规定计算应纳税额。（摘自《增值税暂行条例》）

会计核算健全，是指能按会计制度和税务机关的要求准确核算销项税额，进项税额和应纳税额。（摘自《增值税暂行条例实施细则》）

年应税销售额未超过标准的小规模企业，会计核算健全，能准确核算并提供销项税额、进项税额的，可申请办理一般纳税人认定手续。（摘自国家税务总局国税发〔1994〕059号文件，市税务局京税一〔1994〕228号文件转发）

年应税销售额未超过标准的小规模企业（未超过标准的企业和企业性单位），帐簿健全，能准确核算并提供销项税额、进项税额，并能按规定报送有关税务资料的，经企业申请，税务部门可将其认定为一般纳税人。（摘自国家税务总局国税发〔1994〕116号文件，市税务局京税一〔1994〕321号文件转发）

（来源：文章屋网 ）

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    目前,基层央行会计核算监督模式主要有两种:一是分散监督,二是集中监督。随着金融业务和信息技术的发展,集中监督已成为普遍采用的模式。2010年11月颁布的《中国人民银行会计核算监督办法》(以下简称监督办法),在监督理念、定位、目标、程序等方面均做了重大修改,使会计核算监督工作的指导思想更加明确,但由于缺少相应的具体操作流程或实施细则,使监督工作出现很多难点和问题。

    (一)缴存款考核监督缺位

    现阶段,基层人民银行对商业银行缴存款考核包括财政性缴存款考核和一般性缴存款考核。国有商业银行一般性缴存款准备金由总行统一进行考核,基层人民银行主要对国有商业银行财政性缴存款和农村信用社的一般性缴存款准备金进行考核。一方面,现行基层人民银行对商业银行和农村信用社法定存款准备金考核方法比较单一,主要依据商业银行、信用社每旬报送的日计表、业务状况表考核,且当前部分商业银行、信用社所报送的报表仍是手工填制而成,大大降低了报表的可信度。有些商业银行、信用社为了增加其日常可用资金,有意降低日计表各科目余额,或设立二级科目,从而达到向人民银行少缴、漏缴法定存款准备金的目的。对商业银行、信用社的日计表缴存科目余额,事后监督部门难以保证其准确性、真实性,只能照表行事,监督乏力。另一方面,会计核算事后监督子系统对农村信用社缴存款考核存在缺陷。农村信用社一般性缴存款不足时,事后监督子系统没有一般性缴存款准备金不足提示,营业部门将缴存款不足情况反馈给信贷部门,由农村信用社依据缴存款准备金不足金额和罚息率填制一般性罚没款票据入账后,事后监督部门才能发现一般性缴存款准备金不足问题,造成被动监督局面。如果核算部门或信贷部门存在漏罚问题,事后监督部门无据可查,造成监督缺位。

    (二)监督子系统存在功能缺陷

    中央银行会计核算系统日常会计核算数据备份量较大,须定期由会计、科技和营业部门进行维护——删除前期已刻录的备份数据。一旦发生此项操作时,事后监督子系统在日常监督网点柜和联行柜重要空白凭证上便会出现上一工作日已监督过的重要空白凭证数据,与当日重要空白凭证发生额不符,需事后监督人员人为干预,再次监督上一工作日发生的重要空白凭证数据,造成了事后监督情况报告表中重要空白凭证监督项发生业务笔数与当日实际发生笔数不符现象,事后监督工作人员只能手工制表说明情况,逐柜组标注上日核销重要空白凭证号段,监督主管签字确认,并附在监督情况报告表后注明监督情况。这一方式一旦形成规律,将产生对重要空白凭证管理监督审核不严或监督不到位问题。

    (三)电子对账系统制度跟进滞后

    2009年下半年,中央银行会计核算电子对账系统在全国银行间已经全面运行,实现了人民银行与各金融机构之间电算化对账管理,并相应出台了《中央银行会计核算电子对账系统管理办法》(以下简称《办法》)。但从两年来的监督情况来看,《办法》存在一些制度缺陷。一是中央银行会计核算电子对账系统与《办法》要求上存在不明确事项。《中央银行会计核算电子对账系统》在信息查询、申请维护等模块中提供了输入打印功能,但目前《办法》没有规定事后监督部门每日应打印的报表种类,一旦对账出现某种问题以及监督超期、对账不一致等情况,备查资料将无法可查(内部网上对账无法备份);二是《办法》中未明确对账问题处罚部门。《办法》第二十八条规定:“开户单位有下列行为之一的,中国人民银行视其情节给予通报批评;情节严重的,中国人民银行暂停办理其会计核算业务”。而目前上级行没有明确制定相应的实施细则和管理办法,制度跟进措施比较滞后,导致对账出现问题时部门之间出现推诿,使部分对账制度难以执行到位,在一定程度上影响了人民银行的公信力。

    二、加强对中央银行会计核算监督的几点建议

    针对目前中央银行会计核算监督存在的问题,笔者认为,应着重建立健全中央银行会计核算监督体系,重点规范会计核算监督考核行为,使会计核算监督步入科学化、标准化和规范化的轨道。

    (一)建立较为完善的缴存款考核体系

    一是针对商业银行财政性缴存款和信用社一般性缴存款准备金考核缺位情况,建议总行尽快制定相关规章制度,明确财政性存款法律保护,并统一规范财政性缴存款科目,加强对商业银行财政性缴存款科目管理,同时要不定期对商业银行财政性缴存款行为进行检查,对出现迟缴、漏缴或不缴行为加大处罚力度,以确保国家债权人利益以及执法的严肃性和公正性。二是建议农村信用社上报日计表考核存款准备金时废弃现行的手工汇表方式,统一使用核算系统打印的报表,避免人为因素造成少缴、漏缴等差错。

    (二)研发中央银行会计核算实时综合监督系统,理顺监督时差和监督无力问题

    为了适应新形势下会计核算系统的发展需求,建立与国际会计体系接轨的长效监督机制。总行应结合公允价值的参考条件,尽早研发出综合监督系统,既满足即将上线运行的《中央银行会计数据集中监督管理系统》会计核算业务要求的实时监督内容,同时又能符合监督检查部门业务监督需求内容,保证实时监督与业务发生同步、监督信息调阅便捷、监督共享机制管理顺畅。

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关键词 视同销售 增值税 企业所得税

一、税收及会计上对视同销售的规定

（一）增值税视同销售的相关规定

《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条规定，单位或个体经营者的下列行为视同销售货物：第一，将货物交付他人代销。第二，销售代销货物。第三，设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外。第四，将自产或委托加工的货物用于非应税项目（指提供非应税劳务、转让无形资产、销售不动产和固定资产在建工程等）。第五，将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者。第六，将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者。第七，将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费。第八，将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。

（二）营改增应税服务、无形资产、不动产视同销售的相关规定

《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第十四条规定，下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：第一，单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。第二，单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。第三，财政部和国家税务总局规定的其他情形。

（三）视同销售在所得税上的相关规定

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条规定：企业发生非货币性资产交换以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

企业所得税法视同销售以资产所有权是否发生转移为判定标准。资产在法人主体内部流转，不视同销售；资产在不同法人主体之间流转，则视同销售。

（四）会计核算的相关规定

《企业会计准则》规定，需同时满足以下五个条件才能确认收入：第一，企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。第二，企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制。第三，收入的金额能够可靠地计量。第四，相关的经济利益很可能流入企业。第五，相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。

凡货物的所有权未发生转移，均不确认收入，如果货物的所有权发生转移，除了非货币性资产交换业务按照成本模式计量不确认收入外，其他情形均需按照公允价值确认收入。

二、会计、增值税及所得税对视同销售处理的区别

三、视同销售的增值税、所得税、会计核算的三方协调

（一）增值税视同销售，企业所得税、会计核算均不视同销售的情形

例：甲公司是增值税的一般纳税人，将自产的一批水泥用于在建工程，市场价为10000元，产品成本8000元。会计处理为：

借：在建工程 9700

贷：库存商品 8000

应交税费――应交增值税（销项税额）1700（10000×17%）

由此可以看出：第一，会计上按成本转账。第二，增值税上则视同销售计算销项税额。第三，企业所得税方面，由于货物未流转出企业内部，资产所有权在形式上和实质上均不发生改变，不视同销售确认收入。

（二）增值税、企业所得税视同销售，会计核算不视同销售情形

例：某家具公司为增值税的一般纳税人，将自己生产的一批课桌（下转第页）

（上接第页）500套赠送给希望工程，市场价每套100元，产品成本80元。会计处理为：

借：营业外支出 48500

贷：库存商品 40000

应交税费――应交增值税（销项税额）8500

可以看出对外捐赠的货物：第一，会计上按成本转账。第二，增值税上则视同销售计算销项税额。第三，企业在年终进行企业所得税汇算清缴时，要进行纳税调整，调整增加营业收入50000元，{税调整增加营业成本40000元。由于企业所得税法规定企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。会计上计入“营业外支出”账户的捐赠支出48500元，要看其是否超过年度利润总额的12%，如果没有超过，可以在税前扣除，此时会计和税收处理一致，不需纳税调整；如果超过，则超过部分不能在税前扣除，需纳税后调整。增值税、企业所得税视同销售，会计核算不视同销售情形，还有将外购的货物用于集体福利和个人消费，将本企业生产的产品用于市场推广、交际应酬等。

（三）增值税、企业所得税、会计核算均视同销售情形

例：甲公司为增值税的一般纳税人，将自己生产的一套设备作价80万投资于乙公司，该设备的生产成本为50万元。会计处理为：

借：长期股权投资 936000

贷：主营业务收入 800000

应交税费――应交增值税（销项税额）136000

同时结转成本：

借：主营业务成本 500000

贷：库存商品 500000

由此可见：第一，会计上按公允价值确认收入，同时结转成本。第二，增值税上则视同销售计算销项税额。第三，企业所得税上商品流转出企业，按规定应视同销售确认收入80万元，同时结转成本。企业所得税和会计核算规定一致，不存在税会差，因此无需作纳税调整。增值税、企业所得税、会计核算均视同销售情形，还有将外购的货物用于投资、分配，将自产或委托加工的货物用于集体福利和个人消费等情形。

综上所述，无论是会计核算体系，还是增值税、企业所得税都有视同销售的概念，三者既有交集，亦有并行。并行情况下，可能会出现纳税调整，该领域正是我们需要关注的领域。

（作者单位为湖北文理学院理工学院）

参考文献

[1] 财政部.企业会计准则[M].经济科学出版社，2006.

[2] 国务院.中华人民共和国企业所得税法实施条例[S]. 2008.

[3] 国务院.中华人民共和国增值税暂行条例实施细则[S]. 2008.

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关键词：增值税;生产型增值税;消费型增值税;煤炭行业

2008年11月5日,国务院第34次常务会议决定自2009年1月1日起在全国范围内实施增值税转型改革。作为我国重要的资源类行业的煤炭行业主要受两个增值税政策的影响:一是新购入设备所含增值税的抵扣;二是矿产品增值税从13%恢复到17%。

一、增值税的内涵和类型

增值税是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的企业单位和个人,就其货物销售或提供劳务的增值额和货物进口金额为征税对象所课征的一种流转税。

依据实行增值税的各个国家允许抵扣已纳税款的扣除项目范围的大小,增值税可分为三种类型:生产型增值税、收入型增值税和消费型增值税。三种类型增值税的根本区别在于对固定资产所含税金的扣除政策不同。生产型增值税对纳税人外购的货物和应税劳务已纳的税金允许抵扣,而对固定资产所含的税金不予扣除;收入型增值税对纳税人外购的货物和应税劳务已纳的税金允许抵扣,对固定资产所含的税金允许按当期折旧费分期扣除;消费型增值税对当期购入的包括固定资产在内的全部货物和应税劳务所含税金都予以抵扣。

二、2009年增值税转型的主要内容

我国增值税对销售、进口货物以及提供加工、修理修配劳务的单位和个人征收,覆盖了货物的生产、批发和零售各环节,涉及众多行业。1994年税制改革以来,我国一直实行生产型增值税。所谓增值税转型,是指从生产型增值税转变为消费型增值税。根据国务院常务会议精神,这次增值税转型改革的内容主要包括以下几个方面:

一是自2009年1月1日起,全国所有增值税一般纳税人新购进设备所含的进项税额可以计算抵扣。

二是购进的应征消费税的小汽车、摩托车和游艇不得抵扣进项税。

三是取消进口设备增值税免税政策和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策。

四是小规模纳税人征收率降低为3%。

五是将矿产品增值税税率从13%恢复到17%。

三、增值税转型中煤炭行业出现的主要问题

一是煤炭行业税收负担居高不下。2009年1月1日起增值税转型改革实施后,对煤炭行业最明显的变化有二:一是煤炭增值税率由13%恢复为17%;二是增值税一般纳税人购进或自制的固定资产进项税额可按规定从销项税额中抵扣。煤炭企业普遍反映税负偏高,煤炭行业年产规模受国家产业政策影响明显,国家要求煤矿在一定时间内必须达标,年产量不达标的煤矿必须进行改扩建。2010年进行改扩建的煤矿数量将比上年增加,产量将难有大的增长。税率的恢复和买方市场下的价格因素,决定了2010年煤炭税负将居高不下。

二是煤矿改扩建适用税法有争议。财税[2008]170号文规定“增值税一般纳税人购进(包括接受捐赠、实物投资)或者自制(包括改扩建、安装)固定资产的进项税额可根据增值税暂行条例和实施细则的规定,从销项税额中抵扣”,明确可以抵扣的前提条件是“根据增值税暂行条例和实施细则的规定”。新增值税暂行条例第十条规定:“用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利项目或者个人消费的购进货物或应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣。”新增值税暂行条例实施细则第二十三条规定:“条例第十条和本细则所称非增值税应税项目,是指提供非增值税应税劳务,转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程。前款所称不动产是指不能移动或移动后会引起性质、形状改变的财产,包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产属于不动产在建工程。”由此产生了两种争议,即煤矿的改扩建属不属于“非增值税应税项目”?煤矿的改扩建属不属于“不动产在建工程”?为改扩建而购进材料的进项税额是否能抵扣?煤矿在改扩建过程中也会产出一部分工程煤,在工程煤的销售记销项税额的同时,煤矿在改扩建中购进的货物和应税劳务能不能抵扣却困扰着基层税收管理员。

三是固定资产抵扣打“时间差”。增值税转型以前,使用年限超过一年,价值在2000元以上的固定资产进项税额不可以抵扣,新的增值税暂行条例实施细则取消了2000元以上的价值规定,第二十一条重新定义了固定资产:“前款所称固定资产是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等”,煤炭行业的固定资产主要有矿车、矿用电缆线、变压器、装载机、台秤、绞车、电机、刮板机、炸药库监控系统、电脑、货车、工字钢等等。因2009年之前固定资产进项税额不能抵扣,部分煤炭企业在购进固定资产时存在不索取发票、不入账等情况。财税[2008]170号文规定,“纳税人允许抵扣的固定资产进项税额,是指纳税人2009年1月1日以后实际发生,并取得2009年1月1日以后开具的增值税扣税凭证上注明的增值税额”。部分煤矿钻时间差的空子,将2009年前购买的固定资产补开发票以求抵扣税款。

四是煤炭行业税收管理转型滞后。增值税转型前的煤炭行业税收管理,主要聚焦于煤炭行业购进材料和固定资产的区分,严控将固定资产化整为零违规进行抵扣。对于煤炭企业会计核算特别是大额现金流动则监督不强,一部分煤炭企业聘请了兼职会计为其做账,即每月将收入、费用、成本等单据收集交给兼职会计,兼职会计按照有关会计制度的规定对其单据进行归集和整理,出凭证、登记账簿、填制报表,并按时向税务机关申报纳税,形式上无可挑剔,但实质上一些煤矿的现金日记账一个月做一次,银行存款日记账也只有税款的缴纳,其它生产经营发生的费用或购进大额设备或材料的资金都是现金支付,在银行网络业务发达的今天,几十万、上百万的现金交易是不符合常理的,但税法对大额现金的流入流出没有明确的规定,使得一些煤炭企业资金会计核算流于形式,难以体现其业务的真实性。

四、应对增值税转型,采取措施,强化行业税收管理

一是建议上级明确界定政策如何执行。即煤矿属不属于不动产,煤矿的改扩建属不属于不动产的在建工程,煤矿的改扩建属不属于增值税非应税项目。这样可避免基层管理人员在“是否”之间徘徊,减少执法风险,切实维护纳税人利益。

二是增值税转型后,应将税务管理的焦点尽快转移到煤炭企业购进固定资产的真实性、合法性审核上,对煤炭企业固定资产明细账进行严格管理。所谓真实,就是要有购进固定资产的资金流出、固定资产的货物流入、固定资产的发票取得。票、货、款是否一致,防止不法分子利用固定资产的增值税抵扣政策虚开发票,或是一些要货不要票的人,将票转让给可以抵扣的另一方,或购货人从销售方的第三方取得增值税专用发票用于进项抵扣,虚增进项税额,偷逃国家税款,还应对2009年以前购进的固定资产进行清查盘点,做好2009年固定资产的期初结转,防止2009年取得之前购进固定资产的补开发票。首先对于新增固定资产要求煤矿从银行账上划款给购货方,以证实真实的资金流向;新增固定资产的入库手续要完备,相关的保管人员、采购人员签字认可,以证实其固定资产的货物流向;新增的固定资产取得发票的时间、数量、金额要与资金、货物实物对照比对,以证实其票、货、款的一致。其次对煤矿企业从生产中更换的设备、工具、器具要作相应的减少。一方面是废弃物品的变卖要计收入,计提增值税的销项税额;另一方面,要及时核算固定资产的增、减变化,期末还应对固定资产进行盘点,促使煤炭企业的固定资产增加、减少、结存有依有据,真实合法。

三是抓住煤炭企业一般纳税人“资金流、物流、票流”三个流向,促使煤炭企业会计核算从形式的健全向实质的健全转变。新增值税实施细则第三十二条和第三十四条规定为煤炭企业的会计核算从形式上的健全向实质的健全提供了法律依据。根据这两条和税收征管法第十七条、第十九条规定向所辖煤矿下达《税务事项告知书》,规范“资金流、物流、票流”三个流向的会计核算,要求煤炭企业的资金流入流出应根据金融机构颁布的《现金管理制度》进行核算,大额资金必须通过银行转账,并按实际发生额及时做好《现金日记账》和《银行存款日记账》的登记;在货物的购进、销售方面要有交易双方的购销合同,相关责任人员认可的出库单、入库单,真实体现货物的流向;在购进或销售方面取得或开具的增值税专用发票、普通发票,要按规定及时入账,否则按增值税条例的规定,一般纳税人会计核算不健全的不得抵扣进项税额,也不得使用增值税专用发票,并按法定税率征收税款。

四是对内改进完善税源管理互动机制,形成横向、纵向管理合力。在数据分析、纳税评估联动、税收检查统筹、各类核查反馈等方面,横向上发挥征管、计统、税政、票管、稽查、信息中心等各部门协同作用,纵向上县局和分局两级合理分工,各有侧重,细分税源管理各个环节,整合税收分析、纳税评估,税源监控、税务稽查,形成控管合力。对外积极争取地方党政支持和相关部门配合协作,有效获取相关部门的涉税信息,建立长效机制,健全协税护税体系,形成综合治税合力。

五是强化信息采集,开展数据分析,搭建评估模型,遵守评估程序,规范评估过程和评估文书的运用,每月开展电费成本模型、工资成本模型、原料成本模型、矿产资源补偿费模型、以产控销模型、以进控销模型等六个方面的纳税评估,建立健全行业综合评估模型和指标体系。从行业生产经营规律中探寻征管规律,完善煤炭生产企业按“掘进图”计算产量、销量等征管手段,坚持每月对煤炭行业业户开展一次巡查,每月建立健全《煤炭开采产量表》、《煤炭销售情况表》、《电煤销售情况表》三个电子档案,每月开展煤炭销售价格、煤炭企业工资与产量、煤炭企业电耗与产量、煤炭企业炸药与产量四个方面的统计分析,依托综合征管信息系统,搭建行业管理信息平台,税负和进行税负预警,构建“四位一体”的行业管理体系。

参考文献

[1]中国注册会计师协会.税法[M].北京:中国财政经济出版社,2010.

[2]雷鸿.我国增值税转型所面临的主要问题及路径选择[J].金融与经济,2008(8).

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关键词：私营企业会计核算规范

随着我国整体经济的迅速发展，私营企业力量也在迅速壮大，对国民经济的贡献日益增大，已成为我国国民经济中不可或缺的组成部分。但是当前私营企业会计核算不规范的问题也显得日益突出，诸如现金交易、多头开户、白条入账、内外两套账、资金管理混乱、会计人员随意编制会计科目或混淆会计科目之间的关系、费用分摊混乱、违背会计原则等，在这种情况下私营企业偷漏税的现象也更是频频发生，所有这些问题的存在不仅不利于企业自身的发展壮大，而且也给国家财政收入造成巨大的损失。进一步规范私营企业会计核算已显得非常必要，以上种种问题究其原因，主要有以下几点：

一、宏观方面的影响

1.当前我国市场经济体制还不完善，相关私营企业方面的法律、法规不完备。我国现在的私营企业绝大部分是在改革开放之后新产生的，法制建设滞后，有关的法律法规少，基至不规范。如公司法、税法等有关私营企业部分的法律法规还不完善，而在执行中能与之配套的实施细则则更少，这样就不便于依法规范管理。

2.国家行政机关存在执法不到位，执法不严的现象。当前我国确实存在着有些国家机关执法不严，违法不究，对会计舞弊的打击不力的情况；有些地方部门为了达到政绩上的目标，如希望多开办一些企业，盈利企业多一些，对私营企业会计核算不规范、会计作假则采取睁一只眼闭一只眼的态度，甚至推行地方保护主义。所有这些更是使私营企业老板不重视加强会计核算规范，进而也助长部分违法行为，这其实也阻碍了私营企业经营的规范化，包括企业会计核算的规范，不利于私营企业的做强做大。

二、私营企业自身会计核算的现状及存在的问题

1.私营企业主不重视会计核算，或受利益驱使有意阻碍会计规范核算。我国相当数量的私营企业采取带有血缘关系或家族关系的亲友独办或合办的形式，实践证明这类私营企业往往管理滞后，私营企业主大部分既是投资者，又是经营管理者，他们会认为企业是其个人的企业，自己可以说了算，自己想怎么做就要怎么做，根本不重视会计核算工作，置国家会计法律法规、会计制度于不顾，使企业会计核算流于形式或会计核算混乱。另外有些私营企业老板为达到偷漏税等不法的目的，授意、指使、强令会计人员伪造、变造会计凭证、会计账簿，编制虚假财务报告，任意调整增减账面利润，而且想方设法为这些不法的行为披上合法的外衣，这种行为对规范会计核算最具有破坏性。

2.私营企业会计人员整体素质偏低，业务操作水准不高，独立性差。私营企业的会计人员整体素质参差不齐，在一些企业中有些做会计核算工作的人员根本不是会计专业人员，没有经过专业学习，更没有系统的会计知识，实务操作能力差，这也决定了他们即使想规范企业的会计核算也很难做到。另外一方面，在私营企业中会计人员独立地位差，会计监督功能很难起到作用，有的会计人员甚至在老板的示意下任意造假账、隐瞒收入、减少利润等，这也造成了国家税收的损失。

三、解决措施

1.政府要高度重视私营企业的发展，不断完善私营企业相关的法律法规，同时加大执法和宣传教育的力度。国家和地方政府要高度重视私营企业的财务管理，不断完善有关法律法规，进一步完善社会主义市场经济体制，加大执法和宣传教育的力度。为私营企业规范经营包括会计核算规范化创造有利的宏观环境。目前，一方面要抓紧制定及健全针对私营企业整体规范经营的法律法规；另一方面，要制定和完善有关涉及私营企业会计核算方面的法律、法规、实施细则，要增加对私营企业财务管理行为进行监督、约束、处理的具体内容，要做到定性准确、标准量化、可操作性强，以进一步提高政府在宏观上管理、监督和约束私营企业财务管理的能力。政府有关部门应着力营造一种适合私营企业发展的比较宽松的及有法可依的客观环境。改革对私营企业种种不合理的管理方式，平等地对待私营企业，使私营业主愿意积极主动地配合政府有关部门搞好此项工作，这样，不仅有利于规范私营企业的会计核算，而且有利于形成一种让私营企业不得不严格规范本企业会计核算的宏观氛围，进而也有利于我国私营企业的良性发展。

2.严格贯彻执行《会计法》，特别要对会计作假舞弊的私营企业老板严厉处罚。企业的会计核算必须按会计法的规定进行，我国《会计法》明确规定“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责。”单位负责人已成为单位会计执法的第一责任人，而在私营企业中老板就是企业的负责人，也就是会计责任第一人，因此对会计核算进行规范是私营企业老板的责任。在这里笔者想首先强调执法部门必须冲破种种阻力，从会计舞弊作假的这种引起会计核算不规范的主要根源处抓起，特别严肃追究私营企业老板的造假法律责任，只要单位出现违法会计行为，不论是何人所为，即使是会计人员的问题，也要首先追究企业老板的法律责任。对严重违法的行为，特别是针对私营业主违法乱纪，授意会计人员篡改数据、编造假账、披露假信息，给国家以及社会其他方面造成损害的，要坚决依法追究其法律责任，督促私营企业老板建立起规范本企业会计核算的法律意识。

3.认真贯彻企业会计制度特别是小企业会计制度。我国的私营企业大多数是中小企业，而我国财政部正式颁布的小企业会计制度已于2005年1月1日在全国小企业范围内实施，这个制度较简便易行，通用易懂，是专门为小企业量身打造的，便于行业监督，增加了会计信息的可比性，很有助于私营企业会计核算的规范化。在这一方面特别是我国财政部门一定做好制度实施的监督工作，力争使会计制度的执行落实到位。

4.切实推行会计持证上岗，加强会计人员的后续教育。按我国会计法律法规规定要求，单位会计岗位的会计必须有会计从业资格证书，对私营企业必须严格要求，所有会计人员必须持有会计从业资格证方可上岗，这样有利于提高私营企业会计人员的业务素质，把不符合要求的人员排除在私营企业会计岗位之外。还要针对我国私营企业会计人员的现状，加大现行会计制度特别是小企业会计制度的培训力度，强化会计职业道德教育，这是全面推进私营会计核算规范的重要环节。培训可以多种形式，如各级地方会计主管部门定期组织会计人员后续教育等等。通过各种渠道的培训和教育，以达到全面提高企业会计人员的专业操作能力和职业道德水准，切实做到“诚信为本，操守为重，遵守准则，不做假账”，确保私营会计核算规范化的顺利进行。

5.政府的财政、税务、工商、审计等部门加强管理力度，充分发挥注册会计师队伍的社会监督作用。国家财政部门应加强对会计法的宣传，加大执法力度，监督各企业单位对我国企业会计制度和小企业会计制度的贯彻执行，严格追究企业主违反会计法的法律责任，使其重视国家会计法律法规和制度，为企业会计核算的规范化创造良好的内部条件。国家税务机关则必须加强对私营企业的监督指导，引导企业合法经营，按国家税法及相关法规建账，履行纳税义务，对企业偷漏税的行为严惩不贷，从国家税收管理的角度为私营企业会计核算规范化进行引导和管理。同时，要进一步规范会计师事务所、审计师事务所、财务咨询公司等咨询中介机构的行为，充分发挥其监督检查功能和注册会计师队伍的社会监督作用。在市场经济条件下，国家财政、审计机关的作用其实有很多的局限性，一方面监督范围有限，力量有限；另一方面也易受政府其他部门的干扰。而注册会计师审计是由社会中介机构进行的，在社会上享有较高的权威性。注册会计师审计在经济发达国家已备受重视，已成为经济发达国家维护市场经济秩序的重要手段，而我国市场经济正在进一步深化完善，加强注册会计师的社会监督作用必将对企业会计核算的规范起到巨大的推动作用，比如全面推行私营企业财务报表注册会计师审签制度，使不规范的财务管理行为及时得到发现和纠正。这对提高会计信息质量，加强企业会计核算规范化将起到不可取代的作用。

四、结语

历史的发展总是向前的，只要我们在实践中不断完善会计规范制度，重视私营企业会计核算规范化，严厉打击会计作假行为，切实推行会计人员持证上岗制度，通过各种渠道加强其会计人员的后续教育和职业道德意识教育，从宏观和微观两方面为私营企业会计核算的规范化创造条件，那么私营企业会计核算就一定能真正做到“有效地指导和控制一个组织的人力和物质资源”（葛家澍，1988），使私营企业持续、健康地发展。

参考文献：

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关键词：高校会计制度；改革；财务管理；影响；策略近年来，随着高校的扩张和多元化发展，高校的会计核算环境越来越复杂，以收付实现制为基础的会计制度已不能适应高校新形势下管理的要求，改革的呼声不断。2009年，财政部会计司印发了《高等学校会计制度》（征求意见稿），对现行的《高等学校会计制度（试行）》进行了全面修订，主要变化有：适当引入权责发生制；对固定资产计提折旧；基建账并入“大账”；完善了报表体系；调整了收支类会计科目，并要求平行设置财务会计科目与预算会计科目等。从改革内容看，此次改革力度较大，在会计核算基础和内容、资产折旧、会计主体等方面都有很大突破和创新，这也必将对高校财务管理工作提出更高的要求。本文着重就新制度将对高校财务管理产生的影响和应对策略进行分析如下：

一、新高校会计制度改革将对高校财务管理产生的影响

（一）对财务部门职能产生的影响

现行的高校会计制度以收付实现制为会计核算基础，导致提供的会计信息不全面不真实，财务部门的职能主要体现在会计核算上。新制度适当引入权责发生制，要求财务部门不仅要进行事后的会计核算，还要同时具备资金筹集、财务风险的预测和控制以及对经济业务监督管理的能力，要从单一的部门职能向综合多元化部门职能转变。

（二）对预算编制体系的影响

一直以来，高校的预算只是以行政事业单位的预算为模板进行的预算管理活动，不切合高校具体情况。新制度在会计核算上要求会计科目与预算科目并行设置，并要求预测应收、应付项目和基建的收支情况，将基建和行政账户合并预算。这种制度的改革就增加了预算制定和执行的难度，对预算体系也产生较大影响，需对预算模式进行调整，因此对预算编制程序和预算数据的准确性、精细性提出了更高的要求。

（三）对会计核算工作的影响

新制度对会计核算方面的影响主要体现在以下几个方面：

1.以权责发生制为基础来确定各期的收支情况，在计量当期收支时，以会计业务的性质为标准，对应收业务确认为本期收入，应付业务确认为本期费用，转变了高校以收付实现制为基础的事后核算模式，这就要求会计人员核算前要做好各项收支的预测工作，同时要加强与其他职能部门的沟通协调，以保证全面准确地确认和计量各项收支。

2.新制度要求对固定资产计提折旧并对以前年度进行追溯调整，这是此次改革后会计核算工作的难点，而新制度在固定资产的分类、折旧年限和折旧率的选定上未统一，也未出台具体的链接细则，因此，对固定资产计提折旧将是繁重且复杂的工作，涉及部门多、难度较大，核算前需要投入较多人力进行清产核资，还须借助资产管理软件管理资产信息并自动计提折旧。

3.此外，新制度将基建账并入“大账”，这就要求对原有基建科目进行清理和合并，而新制度还未出台过渡的相关细则，在进行基建账的会计核算时难度也较大。

可见，新制度在会计核算方面要求会计科目设置更细、核算内容更广，更直观体现与部门预算和政府收支分类、国库集中支付体系的联系。

（四）对高校融资产生的影响

新制度不仅要求对固定资产计提折旧，还要确认以前未确认的隐性负债，如贷款利息。改革后，高校的账面资产价值必将大打折扣，负债也会因隐性债务的确认而增加，资产负债率必然上升，从而降低银行对高校还贷能力的评估，最终影响高校的再融资。

（五）对高校财务人员素质的影响

新制度增加了财务工作的难度，必然也对财务人员的素质提出更高的要求，要想圆满完成高校新旧会计制度的链接，除了要求财务人员具备基本的敬业精神、职业操守和学习能力外，还必须对财务人员进行必要的业务培训，使其熟练掌握新制度内容变化，改变长期以来以收付实现制为基础的会计工作流程和思维习惯，不断积累预算管理和财务风险控制方面工作经验，使新制度顺利在全国范围实施。

二、控制策略

（一）树立正确的思想观念

新制度在改革力度上可以说是前所未有的，不仅体现在会计核算的变化上，也体现在财务管理、资产管理等方面，改革涉及面广，要求各部门要协调配合共同转变，因此，高校各级要树立正确的思想观念，认真应对改革，从思想上认同改革、行动上支持改革，只有得到全院领导和各部门的支持配合，改革才能顺利开展。

（二）加强预算控制工作

新制度强化了预算控制作用，因此，各高校要加大预算的人力物力投入，加强业务培训，建立科学完善的预算体系，使预算从编制到执行都能严格按照规定进行，并建立严格的考核制度，对预算执行中出现的问题进行合理分析和控制，使预算工作更严肃更科学。

（三）采用有效的信息管理系统提高工作效率

由于高校的固定资产种类繁多、数量庞大，如果单靠人工来管理数据和计提折旧，不但工作量很大，而且难以保证数据的正确性，因此需要借助资产管理系统，每月自动提取折旧并生成凭证和有关报表，这样就可以大大提高工作效率和管理水平。

（四）不断完善具体操作办法和工作流程

另外，伴随新制度的改革，高校必须陆续出台相应的实施细则和操作流程，如预算管理制度、基建账务处理流程、折旧计提的具体操作办法等，来全面配合新高制度具体实施。

（五）提高财务人员综合素质

三、总结

新高校会计制度改革是高校近年来继政府收支分类改革和国库集中支付改革之后的一次重大改革，内容涉及广，牵涉部门多，工作难度大，对财务管理工作产生深远的影响，只有高校上下同心，高度重视，认真学习领会新制度内容并付诸实践，才能顺利推进改革。（作者单位：福建卫生职业技术学院）

参考文献

[1]财政部、教育部.高等学校会计制度（试行）[S].1998

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2009年新修订的《中华人民共和国营业税暂行条例》中规定,纳税人将建筑工程分包给其他单位的,以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额,缴纳营业税。而且财政部、国家税务总局联合公布下发并于2009年1月1日起施行的《营业税暂行条例实施细则》,也在第十一条规定:单位以承包、承租、挂靠方式经营的,承包人、承租人、挂靠人(以下统称承包人)发生应税行为,承包人以发包人、出租人、被挂靠人(以下统称发包人)名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的,以发包人为纳税人;否则以承包人为纳税人。

比较新旧营业税法对分包工程的规定,会发现

综合以上考虑,一般情况下,建筑业的总承包人将工程分包给他人,以工程的全部承包额减去付给分包人价款后的余额为营业额。分包人应该就其完成的分包额承担相应的纳税义务。如果承包人、承租人、挂靠人(以下统称承包人)发生应税行为,承包人以发包人、出租人、被挂靠人(以下统称发包人)名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的,以发包人为纳税人,则发包人属于法定的代扣代缴纳税义务人,在与分建方办理已完工程价款结算时,还应以与分建方结算的工程价款为依据计算并代扣代缴其营业税,并向分建方提供《建筑业总承包及分包单位结算工程款完税证明》。但如果承包人不是以发包人名义对外经营并由发包人承担法律责任的,则以承包人、挂靠人、承租人为纳税义务人,而不再由发包方缴纳税款并提供完税证明。笔者在实践工作中发现,自2009年1月1日起税务局已经不再开具分包工程完税证明,所以会计工作人员应合理区分分包工程成本与清单工程成本,在实务中分包工程成本主要以建安发票的形式入账。

因此施工企业的财务人员要对分建工程纳税义务的认识要加以区分,防范在实际操作中存在总承包方不提供相关凭证或分建方不接受代扣代缴等不规范行为而导致的漏税或重复纳税现象。

现阶段施工企业的会计核算主要依据的是2006年颁布实施的新企业会计准则,其中2006年颁布的《企业会计准则第15号――建造合同》仅仅是对原有会计准则的修订。然而,无论是在原来的《企业会计制度》、《施工企业会计核算办法》,还是在2006年颁布的新企业会计准则中均没有对分建工程的会计核算作出明确的规定。

目前在施工企业会计实务操作中,对分建工程的会计处理方法主要有两种:第一种作法将分建的工程收入纳入本公司的收入,将所支付的分建工程款作为本公司的施工成本,与自己承建的工程做同样的处理;第二种作法视分建工程与自己没有关系,分建工程的收入和支出均不通过本公司收支体系核算。

比较而言,第一种作法的特点是全面反映了总包单位的收入与成本,与《建筑法》、《合同法》中对总包人相关责任和义务的规定是吻合的;第二种作法却没有全面反映总包方的收入与费用;再者,按第一种作法确认的收入与《营业税暂行条例》营业额的差异,属于会计规定与税法规定的正常差异,并不影响对分建工程的会计核算。因此,承包方企业在核算分建工程在各会计期间的营业收入与费用时,可按照第一种作法的进行账务处理。现举例说明。

例:A建筑施工公司承包一项工程,工期12个月,总承包收入10000万元,其中结构工程1500万元,由B公司承包(由A公司代扣代缴营业税,一般的建筑施工工料费票具);其中装修分包工程1000万由C公司承包(由C公司自行缴纳营业税,提供专业建安发票)。A公司完成工程累计发生合同成本7000万元,项目在当年12月份如期完工。此处仅仅考虑营业税问题。其账务处理如下:

①A公司对完成项目发生成本费用的成本清单做会计分录,

借:工程施工――合同成本――清单成本(自建) 70,000,000

贷:原材料等70,000,000

A公司在与甲方结算时,

借:应收账款100,000,000

贷:工程结算100,000,000

A实际收到钱款时,

借:银行存款100,000,000

贷:应收账款100,000,000

②计提营业税金及代扣营业税时,

计提营业税金=(10000-1000-1500)x3%=225(万元)

应代扣营业税=1500x3%=45(万元)

借:营业税金及附加 2,250,000

应付账款450,000

贷:应交税金――应交营业税2,250,000

应交税金――应交营业税(代扣代缴)450,000

③缴纳营业税时,

借:应交税金――应交营业税2,250,000

应交税金――应交营业税(代扣代缴)450,000

贷:银行存款2,700,000

④对B分建工程完工验工结算时,

借:工程施工――合同成本――B清单成本 15,000,000

贷:应付账款15,000,000

⑤支付工程款时A公司要扣除代B公司代扣代缴的营业税税额,

借:应付账款――B14,550,000

贷:银行存款14,550,000

⑥对C公司结构分包工程款进行结算(A公司不作为营业税的代扣代缴义务人,不必扣除分包税金,C提供专业建安发票)

借:工程施工――合同成本――C分建成本 10,000,000

贷:银行存款10,000,000

⑦A公司确认该项目收入与费用时,

借:主营营业成本95,000,000

工程施工――合同毛利5,000,000

贷:主营业务收入100,000,000

⑧工程完工,A公司将工程结算与工程施工对冲结平,

借:工程结算100,000,000

贷:工程施工--合同成本--清单成本(自建) 70,000,000

工程施工--合同成本--B清单成本15,000,000

工程施工--合同成本--C分建成本10,000,000