事务所审计论文十篇

事务所审计论文篇1

企业融资的方式包括两种，一种是股权融资，另一种是债权融资，也可以称为债务融资。股权融资是指企业股东同意出让部分企业所有权，并通过企业增资的方式引进新股东的融资方式。股权融资所获得的资金，企业无须还本付息，但新股东将与老股东同样分享企业的赢利和增长。债券融资是指企业通过向个人或者机构投资者出售债券、票据等方式筹集营运资金或资本开支。个人或者机构投资者借出资金，成为公司的债权人，并且获得该公司还本付息的承诺。融资成本是指融资过程中发生的各种费用。融资费用是企业在资金筹资过程中发生的各种费用；资金使用费是指企业因使用资金而向其提供者支付的报酬，如股票融资向股东支付股息、红利，发行债券和借款支付的利息，借用资产支付的租金等等。股权融资成本的研究方法，一般有资本资产定价模型、股利折现模型、股利增长模型等。股利增长模型是基于一固定的股利增长率，并不十分符合实际，现阶段应用也比较少。股利折现模型虽然考虑了资金的时间价值，在一定的范围内具有相应的合理性。但是，多数研究者利用此模型计算出的股权融资成本，明显低于银行贷款利率，有时甚至低于银行存款利率，这样的计算结果显然不符合常理。而资本资产定价模型，为经典的计算模型，相比来看简单易懂、操作方便，数据获取较容易一些，在整个估算过程中所涉及的主观因素影响较小，客观性较强，测算结果的可比性相对较好。因此，本文采用资本资产定价模型来估计股权融资成本。资本资产定价理论是探讨资产风险与资产收益的关系，是现代金融市场价格理论的基础并且具有一系列的严格基础假设。它集合了资产的预期收益率、无风险收益率即选取选择国债的收益率以及所有股票或者所有债权的平均收益率等变量，整理出的较为全面的研究模型。资本资产定价模型认为，投资者面临两种风险，即系统性风险和非系统性风险，而现资的组合理论指出，非系统风险可以采用分散投资的方法来消除。就是因为投资者面临着系统风险和非系统风险，投资者所要求的报酬就包括无风险报酬和风险溢价，股权融资成本则为无风险报酬率与其股票的风险溢价率之和。国内关于事务所审计质量在债务市场作用的研究较少，并且目前仅有的研究也没有一致性的定论，本文采用利息费用占比这一指标来衡量公司债务融资成本。利息费用占比，即利息支出占公司总负债的比例，利息费用占总负债的比例越高，说明债务融资成本也就越高，相反就越低。由于西方的经济起步较早，因此西方对于市场的经济学研究也就比较早，同时西方的研究学者对审计质量与审计师声誉的研究过程也较为全面，在这一过程中，出现了两类经典理论:“声誉机制”理论（DeAngelo，1981）与“深口袋”理论（Dye，1993）。DeAngelo（1981）认为，当客户公司决定聘请审计师时，由于不同的客户公司。

二、事务所审计质量对上市公司融资成本影响的实

有了不同的市场竞争优势，而事务所的每次审计都能够增加其对客户公司的了解及业务熟悉度，从而能够为其自身带来专有优势，但同时审计师也随着熟悉的加深而面临丧失独立性的问题。DeAngelo认为这一问题可以依靠审计师声誉(审计师规模)使事务所独立于客户公司从而得到解决。因为，如果享有市场声誉的大型事务所，为其自某一客户公司牺牲了审计的独立性，其行为又恰恰被市场参与者观察到，那么该事务所相比于小型事务所来说，由于自自身处于大型事务在客户公司资产专用性投资更高的现状中，从而面临着更大的、其他的潜在准租金的损失。最终DeAngelo得出结论：会计师事务所规模越大即越有市场声誉，则越能够持审计独立性，并具有更为准确的审计报告动机。与“声誉机制”理论相对应的另一个著名理论是“深口袋”理论，Dye（1993）提出该理论认为，维持高质量审计可以减少法律诉讼，审计师规模越大，越有市场声誉，越有可能遭遇法律诉讼，因此得出与DeAngelo相似的推论依据，会计师事务所规模越大、越有市场声誉，保持审计的独立性和准确的审计报告的动机越强烈。审计质量是指审计工作过程及其结果的优劣程度。广义的审计质量是指审计工作的总体质量，包括管理工作和业务工作；狭义的审计质量是指审计业务工作即审计项目质量，包括选项、立项、准备、实施、报告、归档等一系列环节的工作效果和实现审计目标的程度。到目前为止，西方学者大部分关于审计质量与审计师声誉的结论均支持两者存在正相关，并认为国际四大确实代表了高质量审计服务。而对于我国的事务所审计情况而言，国内研究学者认为，国内优秀的审计师集中于国内“十大”所中，并且排名前十位的事务所具有相对较大的规模，因此认为国内“十大”所代表了较高质量的审计。综上所述，本文选择国内“十大”所为高质量的审计的替代指标，并且将数据控制在标准无保留审计意见的基础之上，以避免干扰。对于股权融资成本的样本选取2009到2010年的深沪股票，剔除奇异值和缺失数据后，保留了88个数据样本，并采用几何平均法进行计算而得出，其中大所审计21个观测量，非大所审计67个观测量，配比较为均衡。债务融资成本的样本选取2010—2012年深沪股票，并选择其剔除数据缺失值和奇异数据后的3年里5个时间点即1月、3月、6月、9月、12月的共131个观测量进行计算，其中包括大所审计46个观测量，非大所审计85个观测量，做到均衡的配比。本文对于股权融资成本和债务融资成本的数据均来源于国泰安数据库和新浪资讯。本文将排在前十位的国内事务所定义为高质量事务所，在spss分析工具中取值为1，非前十位所取值为0，为了排除其他审计因素干扰，数据选择中，均选择被出具标准无保留意见的公司数据。Myers和Majluf（1984）指出，在由于信息不对称的制约，对外融资成本较高，借鉴“声誉机制”理论和“深口袋”理论的结论，会计师事务所规模越大，则越能够持审计独立性，并具有更为准确的审计报告动机，而我们普遍认为，较高质量的审计报告能够降低市场信息的不对称性，增强投资信息，这可以帮助市场参与者获得准确的高质量的信息，从而降低投资风险，最终影响融资成本，即审计质量先通过影响信息的对称性，从而信息情况影响了公司的融资成本。因此，本文提出如下研究假设：假设1：上市公司股权融资成本与审计质量为负相关关系。假设2：上市公司债务融资成本与审计质量为负相关关系。将名次排在前十位的国内事务所即高质量事务所与非高质量事务所的股权融资成本与债务融资成本均值分别进行对比。高质量事务所对应的股权融资成本均值为0.090808421，而非高质量事务所对应的股权融资成本均值为0.100546377。可以看出，高质量的事务所可以降低股权融资成本，即上市公司股权融资成本与审计质量为负相关关系。同样，高质量事务所对应的债务融资成本均值为0.000196936，非高质量事务所对应的债务融资成本均值为0.002283012。高质量的事务所同样可以降低债务融资成本，即上市公司债务融资成本与审计质量为负相关关系。通过均值初步分析，得出的结论同假设1和假设2相吻合。第一步，运用spss分析工具进行独立样本T检验，考察大所审计和非大所审计对股权融资成本影响的方差显著性差异，得到高质量事务所与非高质量所对股权融资成本的影响的两组数据，分析结果如下所示：独立样本T检验中，显著性概率为0.705，大于5%，意思为在95%的概率下接受两者方差相等的原假设；方差相等时的T检验的结。

事务所审计论文篇2

（一）审计服务市场需求不足

我国的审计并非出于因所有权与经营权的分离所产生的委托关系，而是出于政府部门监督管理的需要，这种状况导致了我国注册会计师服务的最大需求者是政府部门。并且，小型会计师事务所的审计对象为中小非上市企业，这些企业往往是迫于政府监管机构的压力而委托事务所审核其财务报表，从而引起审计服务市场处于供过于求的状态。在这种状态下，一些事务所为了求生存，谋利润，以降低审计收费来吸引客户，有的甚至同企业经营者共同粉饰财务报表，出具虚假审计财务报告。

（二）相关法律法规与监管制度不完善

2006年2月15日我国出台新的审计风险准则，在准则及相关的法律法规中明确规定了审计目标、一般原则、评估重大错报风险等。对追究会计师事务所与注册会计师的行政责任的相关规定较为完善，而对其民事责任承担方法、损失赔偿的范围及计算方法，则没有任何具体的规定，且政府相关部门对其监督和我国注册会计师协会的行业互查措施流于形式。由于对审计违规惩治力度不够，监管措施不到位，使得审计人员忽视违反法律法规会带来的后果，为了自身的利益而出具虚假财务报表。

（三）审计三方关系失衡

审计三方关系包括第一关系人，即审计主体（审计机构或人员）；第二关系人，即审计客体（被审计单位，财产经营者）；第三关系人，即审计委托者（财产所有者）。审计三方关系是保证审计独立性的必要条件。小型会计师事务所的审计对象，即第二关系人（审计客体），大部分为中小非上市企业，这些企业特别是一些私营企业往往由一人或几人创建，企业所有权与经营权一致，即审计客体与审计委托者一致。审计三方关系变为两方关系，独立的、客观公正的审计也将不复存在。

（四）注册会计师缺乏必要的职业判断

在小型会计师事务所中，存在严重的人才缺乏、知识结构两极化现象。一部分注册会计师还是早期考核通过的年龄较大的一批人员，知识结构仍停留在80年代水平；一部分是刚毕业，工作经验严重不足。且事务所不重视注册会计师的后续教育，后续教育的机会和渠道少。虽然一部分注册会计师具有丰富的工作经验和能力，但后续教育的缺少，使得先前的工作经验并不能及时跟上快速发展的经济步伐，在审计过程中不能提供合理恰当的审计方法和程序。而部分注册会计师因缺少必要的工作经验和能力并不能弥补该漏洞，从而影响审计质量，增大了审计风险。

（五）注册会计师职业道德水平有待提高

注册会计师的职业道德是指对注册会计师的职业品德、执业纪律、业务能力、工作规则以及所负的责任等思想方式和行为方式所作的基本规定和要求，它要求注册会计师遵循独立、客观、公正原则。注册会计师应具备较强的工作责任心，高尚的品德，扎实的会计、审计、法律知识和审计基本技能，敏锐的分析能力和准确的判断能力。在小型会计师事务所中，注册会计师的职业道德水平高低不一，事务所内部激励机制不合理，内部章程不完善，审计人员工作涣散，无责任心，甚至有些事务所因为将工资与审核数量挂钩，促使了一些注册会计师为了金钱迎合被审计单位，与其串通作弊。二、小型会计师事务所审计风险应对建议

（一）创造审计市场的有效需求，拓展业务范围。

明确市场定位政府相关部门应采取措施加强对中小型企业审核财务报表重要性的灌输，而不是简单地硬性规定，使中小型企业经营者真正意识到审核财务报表的重要性，主动地寻求会计师事务所审计其报表。相应地增大了审计市场的有效需求，避免会计师事务所在竞争压力下以降低收费或其他不正当手段来招揽客户。小型会计师事务所除了一般地审计业务外，还可增加税务服务业务、会计服务业务。私营或小型企业的账务处理情况混乱，事务所可为私营企业或小型企业提供记账、编制财务报表、工资单处理等业务。这样既为事务所提供了其他业务收入，又借助注册会计师的能力减少了企业舞弊现象的发生。现在企业越来越关注自身的纳税义务和权利，关注自己的纳税负担是否合理、合法，是否能享受税收优惠政策。事务所可为企业提供税收筹划服务，办理企业的各种税务工作等。小型会计师事务所在拓宽业务范围时，应明确自身的市场定位，合理利用人才，以一项业务为主体，其他业务为副体，办出自身特色，提供高水平专业服务。

（二）完善法律法规与监管机制

我国相关法律应出台对审计违规的民事责任以及刑事责任承担方法，加大惩罚力度。从国家审计署到地方各级财政审计局应建立一套完整的审计监管系统。注册会计师行业协会作为行业自律管理组织，应充分发挥其统一监管、服务及协调的职能。政府也须意识到小型会计师事务所在整个经济发展过程中起到的积极推动作用，要重视小型事务所的发展，加强对其的监管与督促。各级财政审计机关应真正落实不定时地抽查会计师事务所的审计状况的举措，并将抽查情况公布，增加监管的透明度。此外，还可充分发挥民间监督的作用，使其同政府监管力量共同形成社会监督压力，并鼓励社会公众向监管机关提供违规审计的线索。

（三）重构审计三方关系

在审计三方关系失衡的状态下，需要新增一个审计关系人，即第三关系人，即审计委托者。由于中小型企业规模小，内部控制制度不健全或者不存在，更没有公司监事会或者审计委员会；也不是上市企业，没有预期的使用者。我国注册会计师服务的最大需求者是政府部门，因此笔者认为：可在注册会计师协会下成立一个组织作为审计委托者，中小型企业经营者可以该组织作为审计委托人，寻求事务所审核其财务报表，对事务所出具的审计报告，组织作为预期使用者可鉴定这份审计报告的真实合法性。这样既重新构造了审计三方关系人，保证了审计的独立性。组织也可起到监管作用，减少事务所同企业勾结、粉饰财务报表、出具虚假财务报表的现象。

（四）加强学习与培训，提高注册会计师职业判断能力

事务所应定期组织审计人员学习，并针对学习内容进行考核。特别是在新准则颁布或法律法规有变动后，应及时组织相关人员学习新知识，尽快将新准则运用到工作当中，但是鉴于小型会计师事务所本身资金缺乏，存在着无力支付培训费用的困扰。因此笔者认为：事务所可与某个学校签定协议书，事务所的工作人员定期到学校进行培训，学习最新的准则、法律法规；学校可派实习生到事务所实习，让学生尽早地接触实务操作，积累工作经验，为以后进入工作岗位扎下坚实的基础。注册会计师应在审计过程中积累经验，自觉主动地学习，提高自身业务能力；在实际工作中结合实际情况确定合适正确的审计方法和程序，在保证审计质量的前提下减少审计成本。如在新准则中提出了现代风险导向审计模型，新审计模型将企业经营风险纳入整个审计体系，扩大了审计范围。增加了审计成本。审计人员在采用审计模型时应结合被审计单位的特点，具体确定审计模型。对于小型会计师事务所，可采用传统风险导向审计与现代风险导向审计相结合的方法，这样既能降低审计成本，又能保证审计质量。

（五）加强注册会计师的职业道德建设

事务所审计论文篇3

关键词：审计收费；非审计服务；董事会特征；四大事务所

中图分类号：F239.4　文献标识码：A　文章编号：1003-7217(2009)01-0061-04

一、引言

当前，我国审计市场处于买方市场阶段，事务所通过市场竞争机制向企业提供审计服务，审计产品定价是供需双方博弈后的结果。审计定价的研究可以协助分析会计师事务所的成本结构，预测未来的审计费用，衡量审计效率，以及考察会计师事务所的独立性问题，并为监管部门提供依据。为此，本文将寻找我国审计定价行为的特征，推导审计定价预测模型。后安然时代，随着美国萨班斯法案的颁布，国际事务所以客户公司治理状况作为识别重大错报风险的依据，风险导向审计得到加强，同时，由于近年来审计界发生多起审计失败案件均与会计师事务所同时提供非审计服务有关，如安达信审计安然公司半数以上收入来自咨询，环球电信的咨询收入高达审计收费6倍，为了排除人们对其收取客户大额非审计费用影响独立性的质疑及降低审计风险，国际四大事务所纷纷剥离提供非审计服务的咨询部门。那么，随着全球公众对审计收费的高度关注，我国上市公司在规范公司内部治理的同时，是否更为重视规范与外部治理者――独立审计的审计收费呢?四大事务所在发生了一系列审计失误之后，在我国是否仍可获得声誉溢价?非审计服务是否影响我国审计定价?这些是本文的研究重点。在证监会监管之下，近几年我国上市公司的治理情况得到改善，随着2001年12月上市公司开始披露会计师事务所的报酬至今.披露政策日益透明化，因此，本文将基于2006年深沪两市的经验数据，从审计产品的供需两方建立审计定价理论研究模型，同时考察非审计服务、董事会特征、事务所品牌对我国审计定价行为特征的影响。

二、文献回顾

国外许多学者较早地对各国审计定价进行了实证研究。Simunic最早考察企业的经营风险对审计费用的影响。绝大部分研究都认为客户规模是决定审计费用的首要因素，此外，审计的复杂性和客户的风险性亦是重要的影响因素(Francis，1984TM；Firth，1985；Simon，1986；Chung和Lindsay，1988；Anderson和Zeghal，1994等)，且不同行业审计费用的影响因素不同(Low，1990)。本文重点梳理审计定价与公司治理、非审计服务和事务所品牌的相关实证文献。

(一)审计定价与非审计服务

非审计服务主要包括税务咨询、系统咨询、管理建议、内部经营咨询、人力资源管理、财务和投资咨询、会计信息系统战略管理策划、财务诊断、内部控制设计、设计会计制度、企业重组、协助企业进行股份制改造和安排上市、资产评估等。Simunic(1984)提出，事务所向审计客户提供非审计服务可降低审计的边际成本，由此降低审计收费，或者理解为事务所将降低的审计成本间接地回馈给客户，从而收取较低的审计费用。然而，Simunic(1984)、AbdekhaIik(1990)、Barkess和sirnnett(1992)，以及郭葆春(2008)的实证检验结果未能支持这一观点。Palrnrose(1986)及Firth(1997)对北美审计收费的实证研究证实了二者的正相关关系，即事务所提供非审计服务将导致较高的审计费用。另外，部分文献实证探讨非审计服务对审计独立性的影响，如Sinning(1982)，Jenkins，Gregory(2001)等，国内刘星等(2006)和陈丽蓉(2006，2007)未发现我国非审计服务与审计独立性、盈余管理的相关关系。

(二)审计定价与公司治理

目前学术界对公司治理是否与审计定价相关存在三种观点：无关论、正相关论和负相关论。O’Sul-livan(1999)没有发现董事会特征对审计定价的影响，原因是董事会监督职能的加强所降低的审计费用被增加的审计工作所抵消。Tsui等(2001)的实证结论是审计费用与董事会特征负相关关系。他认为良好的公司治理将降低控制风险，从而减少审计费用。而Carcello等则认为，董事会主导的治理结构将会注重购买外部审计以加强外部治理，从而增加审计费用，其实证结果支持审计费用与董事会特征正相关关系。Abbott等(2003)实证验证审计委员会的独立性和专业技能与审计费用显著正相关。国内的研究结论也存在分歧。刘峰、郭文博(2004)的实证研究发现，上市公司年度审计费用与独立董事人数正相关。李补喜、王平心(2005)的研究表明：独立董事相对规模大的董事会支持高质量的审计服务，而绝对规模大的董事会更可能改善公司内部控制环境。刘明辉、胡波(2006)则认为独立董事制度、高管层持股与审计费用负相关，董事长与总经理两职设置情况与审计费用正相关。胡莲(2007)实证检验未发现董事会领导权的设置对审计定价产生影响。

(三)审计定价与事务所品牌

Firth(1993)认为大型会计师事务所对小型客户审计可以获得审计费用溢酬(premium)。伍利娜(2003)实证验证审计费用与“四大”审计正相关。周福源、刘峰(2006)发现第一大股东持股比例小于50％时，持股比例越高(越低)，品牌事务所能获取的品牌溢价越小，超过50％，将无法获取品牌溢价。

此外，部分文献同时还考虑另外一些审计定价的影响因素，如更换会计师事务所、完成审计工作的时间、特殊审计报告的提供、客户输入数据所减少的审计费用，以及企业营运的行业数量等。

纵观国内外文献，直接考察非审计服务、董事会特征、事务所品牌与审计定价的文献较少，为此，以下将构建一个审计产品定价的研究模型。

三、研究假设

在审计市场中，审计产品的价格受市场供需状况的影响。审计产品的供给方是独立审计人员，需求方是被审计单位的相关委托者。为此，从审计产品需求方和供应方两个方面构建一个分析审计定价的理论框架，详见图1。

本文提出以下三个基本假设：

假设1：审计定价与非审计服务负相关。假设审计师为客户提供一揽子审计和非审计服务时，非审计服务在一定程度上可减少审计服务的工作量，降低审计成本，从而导致审计费用的降低。

假设2：审计定价与客户的董事会特征正相关。与Carcello等(2002)的观点相一致。本文认为，“高质量”的董事会，即独立、勤勉和专业的董事会将加强外部审计的监督功能以保证公司财务报告的公允

性，为此更愿意扩大审计的范围，或寻找品牌事务所审计，从而增加审计费用。

假设3：审计定价与事务所品牌正相关。知名品牌事务所，即国际四大事务所在我国境内合资成立的事务所由于具有较好的声誉而可以获得品牌溢价，为此，本文假设其审计收费较高。

四、研究设计

1　样本选择与数据采集。选取2006年度沪深两市A股上市公司，剔除金融企业与无法获取完整信息以及按照收付实现制报告审计费用的上市公司，总样本数为914家，其中深圳412家、上海502家。数据来源于巨潮资讯网，以及CSMAR2005年和2006年财务数据库和公司治理数据库。

2　研究模型设计。本文所估计的线性模型的表达式为：

模型中的变量界定如下：LnAF=Ln(年度财务审计费用)，年度审计费用不包括中期以及专项审计费用；LnNF=Ln(非审计费用)；BOARD=董事会开会次数；NUMBER=上市公司专门委员会的个数；RID=董事会中独立董事所占的比例；AUDIT=1，上市公司成立审计委员会为O，表示未成立审计委员会；BIG4=1，上市公司由国际四大事务所在国内的合营所审计为0，表示不由四大事务所在国内的合营所审计；LOSS=1，上市公司2005年度发生亏损为0，表示2005年度未发生亏损；CACL=流动资产与流动负债之比；SWITCH=1，上市公司2006年度发生审计师事务所变更为0，表示未发生事务所变更；LnTA=Ln(年度资产总额)；SQSUB=子公司的数目的开平方根；QUAL=1，为非标准审计意见，包括带强调事项说明段的无保留意见、拒绝表示意见、保留意见和否定意见为0，为标准审计意见；e=随机扰动项。

五、统计结果与结论

本文的数据加工处理主要通过SPSS13.0统计软件完成，统计结果见表1和表2。

从表1可以看出，年度财务审计费用最小值为10万元／年，最大值为每年1070万元，均值为60.73万元／年；非审计费用每年在0～2 414万元之间，均值为30万元；董事会的开会次数最少为3次，最多为33次，平均每年8次；董事会规模为5～18人，平均9人；独立董事占董事会的比例在13％--56％之间，平均35％；流动比率最小值为8％，最大值为100％，均值是86.5％；资产总额在2.73×107―5.21×1011元范围内，平均为3.85×109元；子公司数目为0N68个，平均达7个。 从表2可见，模型的调整R2为0.511，F值为74.288，整个模型通过显著性测试，且模型不存在序列相关性和多重共线性，据此本文得到以下结论：

1　我国事务所同时向客户提供非审计与审计服务不影响审计收费。与Abdekhalik(1990)及Barkess和Simnett(1992)的结论一致，本文未能找到审计定价与非审计服务之间的相关关系的经验证据。我国事务所的主营业务是审计服务，事务所同时向客户提供一揽子审计和非审计服务的情况较少发生，因此，二者的相关关系不明显。

2　经验检验表明，董事会规模、董事会开会次数与独立董事在董事会所占比例与审计费用正相关。这说明“高质量”的董事会重视外部审计机构对公司治理的促进作用并愿意支付更多的费用以加强外部监管力度。与胡莲(2007)实证结果一致，本文未发现董事会领导权力对审计定价的影响。此外，由于我国设立审计委员会的上市公司数目不多，审计委员会的功能尚待进一步发挥，因此，实证模型也未能证实审计委员会对审计定价的影响。

3　事务所品牌与审计费用显著正相关。由于我国独立审计行业发展时间不长，尽管国内许多规模较大的会计师事务所积极地进行品牌投资，但国际四大事务所在中国买方审计市场中，仍占有一定的优势，能够获得品牌溢价，验证了firth(1993)的观点。

4　审计风险与审计费用正相关。通过用流动比率和上期是否发生亏损两个变量考察审计风险对审计费用的相关关系，结果发现，流动比率越大，审计费用也越高。同时，若公司上期发生亏损，则审计风险的加大将使事务所要求获得相应的风险补偿，为此，审计费用也较高。

5　企业规模和复杂程度与审计费用显著正相关。这一结论与大部分文献的实证结果一致，企业的资产规模和子公司数目是影响审计费用的重要因素之一，与审计费用显著正相关。

本文未发现Simon和Francis(1988)以及Gre―gory和Collier(1996)提及的审计师发生变更将产生系统性审计收费降低的现象，也未找到审计意见类型与审计费用的相关关系。

事务所审计论文篇4

abstract: independence is the essence of the social audit and is the fundamental guarantee to perform social responsibility for cpa. taking the cpa audit as the perspective, this thesis analyzed the factors that impact the cpa audit independence, explained the threat made by lacking independence to society, explored the relevant measures, conducted deep and innovative mathematical reasoning on cost-benefit relationship caused by expanding the size of accounting firm, and thus obtained inevitable conclusion that through the expansion of the scale of the audit firm to improve the audit independence.

关键词： 独立性；影响因素；防护措施；扩大规模；成效分析

key words: independence；factor；protective measures；expand the scale；cost-benefit analysis

中图分类号：tp309 文献标识码：a文章编号：1006-4311（2011）01-0150-02

1审计独立性的一般性研究

纵观国内外不少大公司的舞弊行为，其揭露和曝光往往不是cpa（注册会计师），而是看来比较外行的新闻媒体或其他报表分析人。当一个上市公司因虚假财务报表轰然倒塌时，愤怒的持股人抑制不住满腹怨气，大声谴责：“cpa都在哪里？”cpa审计独立性的重要程性赫然出现。

现代经济管理的一个显著特征是两权分离，投资人不直接管理经济，而将经营管理权委托给经理层。当经理层把几百万笔经济业务，几千万条经济信息浓缩成三张会计主表展现在投资人面前时，没有受过专门训练、缺乏专业知识的投资人面对天文数字只是一头雾水，一片茫然。解决的办法是委托cpa审计，提供审计意见，投资人再根据审计意见作出判断。这就要求cpa在审计中要严守中立、严于独立、严格履行审计程序，以完成审计受托责任。受托责任自身必然要求cpa在审计中保持独立性。只有超然独立才能发现问题揭露舞弊，完成受托责任。

独立性是cpa职业道德最基本的要求，是执行审计业务的灵魂。传统观点认为，cpa的独立性包括实质上的独立和形式上的独立。

2审计独立性影响因素研究

2.1 影响审计独立性的因素

2.1.1 会计师事务所规模的影响一般来说，规模大的会计师事务所审计质量要远高于小所。因为事务所规模越大，与特定客户相关联的准租占准租总和的比重越小，以机会主义行事的可能性就越小。原因在于，一是大所拥有较多专业胜任能力强、执业经验丰富的从业人员，对审计中存在的问题比较敏感，发现错弊的把握和概率相对较高。二是大所一般非常重视发展的未来并保持审计质量的信誉品牌，面对审计风险可能带来的品牌信誉损失更倾向于维护信誉，这就极大地增强了执业独立性，避免像小所那样为了保留一两个客户而不惜违规，即“购买审计意见”。品牌信誉会提高大所在审计中发现问题后披露的概率，保证应有的独立性和审计质量。

2.1.2 审计收费与时间的影响对于审计质量与审计收费的关系，多数学者的实证研究表明了，审计费用与审计质量呈正相关，即审计质量越好，审计收费越高。不言自明的是，审计时间与审计质量也呈正相关。一般说用于审计的时间越长，工作越深入，越容易作出客观公正的评价。很难设想，对于一个业务复杂繁多的上市公司，靠三五个cpa的三两天审计能保证质量上乘。

2.1.3 职业道德的影响cpa职业道德是指cpa在审计中应遵循的行为规范，是对审计人员思想意识、品德修养等方面的基本要求。由于cpa的服务对象是社会公众，其工作具有相当程度的社会性，所以在执业中必须恪守职业道德。主要包括，保持应有的独立性；不接受和从事不能胜任的业务；不能与被审计单位存在利益关系和冲突；不得从事与审计鉴证业务不相容的工作等。这就使得cpa能在审计中保持超然立场，保证在发现错弊时，不受客户和外界因素的影响，保证审计质量。

2.1.4 非审计业务的影响cpa提供非审计业务会否对独立性产生影响,长期以来众说纷纭。笔者认为，cpa对同一企业既提供法定审计服务又提供非审计服务,会过多过密地涉足企业事务,从而与客户当局形成某种亲密关系。虽然cpa不是决策者,而是决策参与者,在提出建议、可行性研究、判断最好方案中，与当局亲密接触。这种工作上的接触可能导致两者之间形成人格上的微妙关系，从而削弱cpa审计的独立性。

2.2 独立性不足对社会的威胁独立性的缺乏将会影响相关利益方对审计价值的认同。从短期看，审计客户可从中受益，但投资者与债权人短期内要承担审计客户转嫁的成本与风险，使经济利益受到现实损害。对cpa来说，会导致审计收费的暂时增加，同时承担由于风险增加所需支付的潜在成本。

从长期看，随着独立性风险的增加并导致不实财务报告，会造成四方面恶果：一是投资人和债权人要求得到额外风险补偿；二是审计客户不得不最终承担巨额的相关成本；三是审计价值的持续丧失；四是审计监管者、社会公众以更高昂的机制取而代之，比如安然事件后美国资本市场监管结构的巨大调整。

转贴于中国论文联盟

3审计独立性的防护措施研究

3.1 建立充分的审计市场

3.1.1 推行事务所合伙制合伙制事务所由于承担无限责任，合伙人利益与事务所的业绩和命运紧密相联，更有增强风险、责任、质量、品牌意识的压力和动力，为cpa的独立性提供更大的约束力。

3.1.2 改善公司治理结构改革委托人制度，变审计委托人为股东大会而非管理当局，促使股东大会真正履行应有的权力和义务，强化所有者对经营者的约束。中国论文联盟

3.1.3 提高审计市场的准入标准大型事务所具有更强的担保能力，有利于冲淡审计活动的地域性色彩。应采取强有力的措施，淘汰遍地开花的小型事务所，走合并、发展之路，扩大事务所规模形成充分的审计市场。

3.2 健全双重监管机制对cpa的监管机制，既有其自律机构即注册会计师协会，又有政府监管机构即财政部、审计署和证监会。必须明确这三个监管机构之间职责分工与合作，建立和完善外部监管机构与注册会计师协会之间的有机协调机制，避免多头监管或出现监管真空，充分发挥监管和自律双重监管机制的作用。3.3 强化民事赔偿责任民事责任是以牺牲cpa经济利益来约束cpa行业、规范cpa职业道德和诚信的。从法律角度分析，市场手段就是民事赔偿手段。美国对cpa和会计师事务所的处罚主要以民事赔偿为主，它对约束cpa和事务所行为、提高审计质量，起到重要作用。

3.4 提高执业水平其中包括提高专业胜任能力，严格审计回避制度，强化对cpa的职业道德教育。职业道德是cpa保持独立性的内在动力，只有具备较高的职业道德水平，cpa在执业中才能自觉抵制利益关系人的压力和诱惑，保持独立，公正、客观地对待各方利益关系人。

3.5 规范非审计业务表1是美国部分大公司支付审计费用与非审计费用统计资料。

表1中可见，目前美国各大公司所支付的非审计费用已经远远超过审计费用。sec认为，提供管理咨询有损cpa审计独立性，因此决定修改其独立性规则。在我国，尽管非审计业务对独立性确有影响,但不能因此而禁止。因为它不利于拓宽会计师事务所业务，加快行业建设。笔者认为理想的做法应是对非审计业务加以规范，如将审计业务和非审计业务由不同事务所的不同cpa承担。这种做法既能活络事务所业务又能保持审计独立性。

转贴于中国论文联盟

4扩大事务所规模的成本效益分析

4.1 独立审计的成本从信息经济学角度分析，审计成本包括两部分。一是为避免委托人与审计人员之间的逆向选择发生的成本，其中既包括因缺乏信号机制发生的委托人搜寻合适cpa的成本增加，也包括不合格cpa占领部分审计市场。二是为避免cpa道德风险发生的成本，其中既包括委托人因无法观察、控制cpa不履行鉴证责任所带来的损失，也包括为避免或降低cpa渎职促使内外监管机构采取措施所发生的成本。当然，审计过程中发生的工薪、差旅、办公等费用都属于审计成本。中国论文联盟

4.2 成本效益分析承前分析，扩大事务所规模是提高审计独立性的重要措施。扩所必然发生成本，也一定能带来效益，扩所成本和效益之间关系如何？

审计独立性水平是事务所权衡利弊得失博弈的结果，对应于事务所规模会产生两个特定成本，即在某种独立性水平下不同事务所因失去市场份额的损失费用（c1）和遭受惩戒的处罚成本（c2），且二者呈反比关系。比如若保持较高独立性水平，则失去市场损失费会较多，而遭受处罚的成本会相应降低。同理，若保持较低独立性水平，则失去市场的损失费会较低，但遭受处罚的成本会相应提高。作为一个理性经济体，事务所明智做法是使得总成本最低，即两种成本均衡。在一定独立性水平下，大所失去市场的损失费会低于小所。因为一个理性的上市公司，当事务所独立性水平相同时，宁愿选择大所。大所遭受处罚的成本会高于小所，因为相关部门对其监管更严，要求更高，上述推理可用图1表示。

图1中:c1s为在既定独立性水平下，小所失去市场的损失费用；c1b为在既定独立性水平下，大所失去市场的损失费用；c2s为因独立性水平未达要求，小所遭受监管机构惩罚的成本；c2b为因独立性水平未达要求，大所遭受监管机构惩罚的成本；cs为小所两种成本之和；sb为大所两种成本之和；d为在均衡状态下，小所独立性水平；e为在均衡状态下，大所独立性水平。

图1中显示，由于在特定独立性水平下，大所失去市场的损失费低于小所，而遭受惩罚的成本高于小所，在独立性水平与独立性成本的万千次博弈中实现两者均衡，均衡后的小所两种成本之和为cs，大所为cb。当cs与cb成本相等时，对应的独立性水平，e点总是落在d点右方，说明大所独立性水平高于小所，扩大会计师事务所规模客观上能够提高cpa审计的独立性水平。

5研究结论

综合分析，可得出如下研究结论：

5.1 独立性是社会审计的精髓，是cpa履行社会责任的根本保证；

5.2 缺乏独立性必将最终影响投资人、债权人影响证券市场和资本市场的稳定和发展；和事务所自身的利益；

5.3 扩大会计师事务所规模是提高审计独立性的重要措施之一；

5.4 组建横跨区域、走出国门、面向世界的会计师事务所，已历史地提到我国审计界议事日程上来；

5.5 扩所对审计独立性的影响可通过成本与效益的数理推论得到解释。

注：论文在石家庄经济学院刘三昌教授、华信学院范长缨教授指导下完成.二位教授对论文的框架、结构、论证方法和论述内容做了较多的补充和修正.

参考文献：

[1]崔宏，刘尔奎.独立性的含义与经济性质[j].中国cpa，2003，（3）.

[2]张清芳.cpa审计独立的因素及其对策分析[j]，财会研究，2007,（10）.

事务所审计论文篇5

一、文献回顾

会计师事务所规模与审计质量的研究一直以来都是实务界和理论界关注的重要问题。其中，会计师事务所规模与审计意见的相关性研究备受国内外学者及相关人士的关注。2009年10月3日，国务院办公厅转发财政部《关于加快发展我国注册会计师行业的若干意见》中提出，要力争在5年左右的时间重点扶持10家具有核心竞争力、能够跨国经营并提供综合服务的大型会计师事务所。在该文件的引导下，会计师事务所规模的扩大是否会影响其审计质量，本文拟就该问题进行探索并提供经验证据和政策建议。

从国外的研究来看，在研究会计师事务所规模与审计意见相关性时发现，绝大多数研究成果都支持大规模的会计师事务所具有更高的审计质量。从国内的研究来看，由于我国法制环境薄弱等原因，对会计师事务所规模与审计意见之间的关系的研究尚无定论。基于以上考虑，本文将采用会计师事务所业务收入这个单一指标来衡量会计师事务所规模，深入分析用业务收入指标衡量的会计师事务所规模与审计意见之间的关系，从而找出会计师事务所规模与审计质量之间的相关性。

二、研究设计

（一）研究假设。DeAngel（1981）提出审计质量可以视为审计师发现被审计对象在会计制度上违规并公开揭露这种违规行为的联合概率。前者取决于审计师的专业能力，后者则依赖于审计师的独立性。就专业能力而言，大规模会计师事务所拥有更多的资源，因而有能力进行人力资本的投入，从而提高本所审计师的专业能力。同时，依据声誉理论，大规模会计师事务所会十分关注其在本行业中的声誉和地位，同时较高的薪酬也容易吸引高素质的专业人才加入。所以认为大规模会计师事务所审计人员的专业能力强于小规模会计师事务所，在发现被审计对象在会计制度上违规的能力要好于小规模会计师事务所。

就独立性而言，随着我国相关法律制度的不断完善，我国注册会计师的民事诉讼风险也在加大。对大规模会计师事务所而言，其对待特定客户的经济依赖性较低，自身的抗压能力与博弈能力好于小规模会计师事务所。根据保险理论，规模较大的会计师事务所通常更有动力发表准确的审计意见，所以可以认为在面对客户的会计违规行为时，大规模会计师事务所更能保持其独立性。

审计意见作为审计工作的最后结果，在很大程度上可以反映审计质量。当投资人或管理者对公司的财务报表存在质疑时，规模越大的会计师事务所发现并报告问题的可能性越大，所以越有可能出具非标准审计意见。同时，会计师事务所规模的大小可以依据其业务量的多少来反映，而业务量的多少也已采用业务收入指标体现出来。因此，业务收入越多的会计师事务所比业务收入少的会计师事务所规模大的概率越大。所以，本文提出研究假设：

H0：在其他条件一样的情况下，业务收入多的会计师事务所出具非标准审计意见的概率更大。

（三）模型建立及变量定义。为了检验会计师事务所规模与审计意见之间的关系，本文通过建立以下模型来检验假设：

1.审计质量的度量。本文用审计意见的类型来反映审计质量。也就是说，如果会计师事务所出具的非标准审计意见占其全部审计意见的比例越大，就会被认为其越独立、客观公正，所以审计质量就越高。

2.会计师事务所规模的定义。本文利用会计师事务所年业务收入的自然对数作为会计师事务所规模的替代变量。因为在众多衡量会计师事务所规模的指标中，年业务收入可以反映出会计师事务所的年业务量，既体现出会计师事务所的行业竞争能力，又能够在一定程度上代表会计师事务所在行业中的排名。

3.控制变量的选取。控制变量的选取主要是考虑影响会计师事务所出具审计意见的客户公司的财务指标。本文选取了公司的资产规模、盈利能力、偿债能力、成长性等方面的指标。第一，公司资产规模。一般情况下，公司的资产规模越大，其内部控制制度越健全，经营活动的稳定性越高。而经营越稳定，获得审计师出具的标准无保留意见的可能性越大；第二，公司的盈利能力。本文用净资产收益率表示公司盈利能力。盈利能力不好的公司通常面临着未来发展的不确定性，有时甚至持续经营能力也会受到怀疑。盈利能力越好的公司，被审计师出具标准无保留意见的可能性越大；第三，公司的偿债能力。本文用资产负债率来表示公司的偿债能力。若公司的资产负债率较高，说明公司的偿债能力较差，企业面临着很大的财务压力，经营状况具有较大的不确定性。所以审计师出具非标准审计意见的可能性越大。

三、实证结果分析

（一）描述性统计。描述性结果见表2.从表2可以看出，各变量的标准差较小，可以推测样本数据分布较均匀稳定。

（二）相关性分析。对样本变量进行了Pearson相关性分析，结果见表3.由表3可知，审计意见与公司规模之间的相关系数-0.394，但其绝对值没有超过0.4.其他各个变量之间的相关系数的绝对值都小于0.4，说明模型不存在严重的多重共线性，初步验证了建立回归模型的科学性。同时，SIZE与OP之间的相关系数符号为正，说明会计师事务所规模与审计意见存在着正相关的关系，初步验证了本文提出的假设。

（三）Logistic回归分析。Logistic的回归结果见表4.由表4可知，会计师事务所规模SIZE与审计意见OP之间的回归系数为0.581，符号与预期的一致，并在5%的水平下显著。这说明会计师事务所规模与审计意见之间存在着显著的正相关关系。说明会计师事务所的规模越大，越有可能出具非标准审计意见。这与之前提出的假设相吻合。从理论分析来看，对于业务量多的大型会计师事务所而言，大型的会计师事务所客户众多，每位客户收入占收入总额较小，因而大型会计师事务所屈从于某一客户压力而出具不真实的审计意见的可能性比较小。同时，大型会计师事务所通过长久以来建立起的声誉造成其履约成本要远远高于小规模的会计师事务所，所以大规模的会计师事务所会在权衡收益和成本的前提下保持理性，将发现的问题披露出来，从而出具非标准审计意见。

从理论上分析，目前我国审计市场竞争激烈，尤其是对于国内会计师事务所来说更是如此。本文采用会计师事务所业务收入来度量其规模的大小，对于大规模的会计师事务所而言，其业务量大，所以业务收入必然很多，其拥有比小规模会计师事务所更多的资金和资源，越有可能对会计师事务所的从业人员进行培训。同时，大型会计师事务所在行业范围内十分注重自身的名誉，其提供的审计服务被认为是高质量审计的象征。尤其，国际四大会计师事务所十分注重长期以来在审计市场上树立的良好形象。一旦发生有损其诚信情况的出现，其丧失客户和声誉的成本要远远高于小规模会计师事务所。所以，大规模的会计师事务所比小规模会计师事务所更会严格按照审计准则来执行审计工作和防范审计风险。而本文的研究成果也恰恰说明，业务收入多的会计师事务所比业务收入少的会计师事务所出具非标准审计意见的可能性越大。即大规模的会计师事务所出具非标准审计意见的概率要大于小规模会计师事务所。

四、研究结论及建议

（二）政策建议。为了进一步发展和繁荣我国审计事业，提高国内会计师事务所的审计质量，本文提出以下几点政策建议：

第一，鼓励具有一定规模的会计师事务所做大做强。本文的研究表明，我国审计质量随着会计师事务所规模的扩大而显著提高。所以，按照2009年10月颁布的《关于加快发展我国注册会计师行业的若干意见》作为指导，继续扩大国内会计师事务所规模，是国内会计师事务所做大做强，满足市场竞争的一个关键要素。

第二，加强法律和监管制度的建设。DeAngelo（1981）认为规模越大的会计师事务所审计质量越高，因为如果要出现了审计失败，大规模会计师事务所的机会成本会更大。会计师事务所机会成本的产生来自于监管机构和法律的严格要求。在国外成熟的审计市场中，一旦被发现出现了审计失败等现象，会计师事务所就要付出高额赔付或者倒闭的重大代价。而在我国相对“宽松”的环境下，会计师事务所付出的代价要远小于在发达国家执业失败付出的代价。因此，在行业自律的基础上，要建立起完善的监管制度，增强监管的实效性，加强对违规会计师事务所的惩罚力度，加大会计师事务所的机会成本，才能迫使会计师事务所不得不去提供高质量的服务。

五、研究局限

事务所审计论文篇6

【关键词】会计师事务所规模；审计质量；研究评述

一、国外相关文献

（一）国外一些学者，以及一些规模较小的会计师事务所认为审计质量与会计师事务所规模之间并不存在相关关系。

Attett和Danos(1979)指出会计师事务所规模本身并不是影响审计质量的重要因素，由于会计师事务所都需要坚持相关执业准则以及具备注册会计师的任职资格，因此只要注册会计师具备相应的专业胜任能力以及所遵循的执业标准是相同的，那么他们提供的审计服务质量也是相似的。如果一定要在“”会计师事务所和其他会计师事务所之间作强制性的区分，则对小型会计师事务所是不公平的。

Chow和Rice(1982)与MeConnell(1983)在对变更会计师事务所现象的研究中，发现大规模会计师事务所并没有明显更高的动机出具“保留意见”，大规模会计师事务所的审计质量并不高于小规模会计师事务所。

（二）国外大部分学者都持相反的观点，认为会计师事务所规模越大，其所提供的审计质量越高。

DeAngelo(1981)开创性得提出了会计师事务所规模是审计质量的替代变量。在她的文章中，会计师事务所的规模以其所拥有的客户数目和审计公费收入两个指标来衡量，因为大规模会计师事务所拥有的客户数量较多，单个客户的准租在其所有客户准租之中所占的比例就越低(准租是指一定期间客户的收入超过可避免成本的部分)，没有任何单个客户对于事务所来说是重要的，所以大规模会计师事务所更独立，不会因为个别客户而降低自己的审计质量。

Watts和Zimmerman(1986)也证明了会计师事务所规模是审计质量的较理想替代指标，认为审计服务就是一种信用保证服务，只有规模最具备传递审计服务信誉和质量的信号效应，即对于规模大的会计师事务所，其信誉和审计质量都要好于规模小的会计师事务所。

Dye(1993)从事务所面临的法律诉讼的角度研究发现，在涉及法律诉讼时，由于大规模的事务所具有更深的“口袋”，因此它们所面临的诉讼风险更高。如果诉讼使事务所的财产损失较多，它们就有更多的动力去发表准确的审计报告。因此大规模的事务所为了避免诉讼风险以及由此带来的高额的诉讼赔偿，通常有更大的动力来保证审计质量，并发表准确的审计意见。因此Dye也认为事务所规模与审计质量之间存在正相关关系。

Teoh和Wong(1993)指出若以盈余反映系数代表审计质量，“六大”客户的盈余反映系数要高于“非六大”，“六大”的审计质量要高于“非六大”。

DeFond and Jiambalvo(2993)发现因公司进行盈余管理而发生的审计师与管理者意见冲突更多地发生在由“四大”审计的公司。DeFond and Jiambalvo(1991)证明由“四大”审计的客户比由非“四大”审计的客户更少发生报表错弊和违规现象。

近年来，国外学者们开始将法制环境纳入研究视野来研究会计师事务所规模与审计质量的关系。Khrana和Raman(2004)从会计信息的可信性来考察审计质量，他们以美国、英国、加拿大和澳大利亚四国为研究对象，以权益资本成本作为审计质量的替代变量，研究发现在美国，“四大”客户的权益资本成本低于非“四大”，但在法制相对弱于美国的英国、加拿大和澳大利亚，二者则没有显著差异。Francis and Wang(2008)系统地研究了法制环境与“四大”的审计质量之间的关系，他们发现，随着法制环境的强化，“四大”的审计质量变得更高，体现在“四大”客户的会计信息的质量高于非“四大”。

可以看出，在国外的早期研究中，理论界对于会计师事务所规模与审计质量的关系并未取得一致的意见。在稍后几年的研究中，国外大部分的实证研究结果都支持大规模事务所能提供更高质量的审计服务。而近年来，当一些学者将法制环境纳入研究后，又得出了不同的结论。

二、国内相关文献

近年来，国内许多学者也对我国会计师事务所规模与审计质量的关系进行了大量研究，但得出了两种完全不同的结论。

（一）一些学者认为，在我国，会计师事务所规模越大，审计质量越高的结论仍然成立。

李树华(2000)对我国1993年至1996年证券审计市场的运行情况进行了研究，认为大规模会计师事务所比小规模会计师事务所能提供更高质量的审计服务。

章永奎、刘峰(2002)以1998年被出具非标准意见的上市公司为研究样本，并选择了控制配对样本，利用修正JoneS模型来估计公司盈余管理，实证研究得出:大型会计师事务所出具较严厉审计意见的能力显著强于小型会计师事务所。

漆江娜、陈慧霖、张阳(2004)的研究结果表明经“一四大”审计的公司每单位资产操控性应计利润额略低于本土事务所审计的公司，说明“四大”在中国审计市场保持了较好的审计质量。

武晓玲等(2005)用分析性研究方法研究了会计师事务所规模与审计质量之间的关系，通过引入成本变量，研究发现会计师事务所规模的扩大可以促进审计质量的提高，但前提是完善的内部控制制度和健康的审计市场。

蔡春、黄益建、赵莎(2005)的研究结果发现“非前十大”会计师事务所被审计公司的操控性应计利润显著高于“前十大”会计师事务所被审计公司的操控性应计利润，进而说明规模较大的会计师事务所审计质量较高。

（二）但是有些学者的研究却得出了截然相反的结论。

卢文彬(2003)以1999-2001年的数据检验了“五大”与“非五大”审计的上市公司样本，没有发现“五大”审计的财务报表与非五大审计的财务报表的稳健性存在差异。

李常青、王澎(2003)选取沪、深制造业118家上市公司为样本，收集其2001年审计公费和相关财务数据，研究结果表明相对于本土小所，本土大所未能提供更高质量的审计服务。

原红旗、李海建(2003)研究了会计师事务所的组织形式和规模与审计意见之间的关系，研究发现，目前影响我国上市公司审计报告意见类型的主要是公司本身的财务特征，会计师事务所的组织形式和规模没有对审计意见产生明显影响。

刘峰、周福源(2007)从非标准无保留审计意见出具的概率、可控应计的数量和会计盈余的持续性三个角度来研究事务所规模与审.计质量的关系，发现国际四大与非国际四大的审计质量并不存在着显著的差异。

周海平、吕长江(2007)以会计盈余价值相关性来衡量审计质量，研究会计师事务所规模与审计质量之间的关系，发现规模大的会计师事务所在我国未能提供高于规模小的会计师事务所的审计质量。

李海燕、谢宁(2010)通过被审计公司的股权成本来度量审计质量，检验“大所”与“非大所”客户的股权成本是否存在显著差异，研究结果表明，“大所”客户的股权成本并不比“非大所”的低，证明“大所”并没有提供更高质量的审计服务，即会计师事务所规模与审计质量相背离。

三、国内外相关研究文献评述

在将法制环境纳入审计学研究之前，虽然大部分国外的相关研究都表明会计师事务所规模与审计质量之间存在着正向相关关系，该结论也在审计理论界和实务界都得到较多支持，而且往往成为审计研究中审计质量的替代变量，但是并不能因此认为我国事务所的规模化发展也必然意味着可以提高审计质量。国外的事务所发展时间较长，审计市场也有比较完善的法律制度，其市场环境已经相对稳定。成长于西方的市场环境和经济、法律制度条件下的“国际四大”，面对中国不同的制度背景和市场环境，能否继续保持高质量的服务水平?大规模的本土会计师事务所是否也能提供较高质量的审计服务?我国大量学者对此方面的问题进行了研究，但关于大规模事务所的审计质量是否高于小规模事务所的审计质量还存在着较多争议。争议可能是由于样本选择的年度不同、样本量不同和采用的研究方法不同等原因造成的；也可能是由于我国审计市场结构尚不稳定所造成的。也正是因为如此需要我们对这个问题进行更加深入而广泛的研究。

参考文献

[l]漆江娜,陈慧霖,张阳.事务所规模·品牌·价格与审计质量——国际“四大”中国审计市场收费与质量研究[J].审计研究,2004(3).

[2]原红旗,李海建.会计师事务所组织形式、规模与审计意见质量[J].审计研究,2003(l).

[3]刘峰,周福源.国际四大意味着高审计质量吗——基于会计稳健性角度的检验[J].会计研究,2007(3).

[4]王咏梅,王鹏.“四大”与“非四大”审计质量市场认同度的差异性研究[J].审计研究,2006(5):49-56.

[5]夏立军.政府干预与市场失灵—上市公司之会计师事务所选择研究[D].上海财经大学博士论文,2005.

[6]刘斌,叶建中,廖莹毅.我国上市公司审计收费影响因素的实证研究——深沪市2001年报的经验证据[J].审计研究,2003(1):44-47.

[7]张继勋,陈颖,吴璇.风险因素对我国上市公司审计收费影响的分析——沪市2003年报的数据[J].审计研究,2005(4):34-38.

[8]刘峰,许菲.风险导向型审计、法律风险、审计质量——兼论“五大”在我国审计市场的行为[J].会计研究,2002(2):21-28.

事务所审计论文篇7

关键词：NGO组织审计 外部审计师聘任机制 法定审计 自愿审计 基金会审计

一、引言

NGO组织是非政府（Non-Governmental Organizations，NGO）的非营利组织（Non-Profit Organization， NPO），也就是民间非营利组织，这类组织同样存在问题和次优问题，外部审计和内部审计同样是治理机制的组成部分（郑石桥，2016），一些国家还通过立法的形式，规定了NGO组织的外部审计（李习蓉，2013）。然而，外部审计需求必须通过聘任外部审计师来实现，而聘任不同的外部审计师，对NGO组织审计效率效果会产生重要影响（陈楚涵，2013；陈丽红等，2014；陈丽红等，2015；张立民、曹丽梅、李晗，2015），所以，外部审计师聘任机制是NGO组织审计的重要问题。

现有文献主要是研究了NGO组织的审计需求因素及聘任不同的外部审计师所产生的后果，对NGO组织外部审计师聘任机制缺乏系统的理论框架，本文拟建立这个理论框架。随后的内容安排如下：首先是一个简要的文献综述，梳理相关文献；在此基础上，基于NGO组织不同的审计需求，提出外部审计师聘任机制的一个理论框架；然后，用这个理论框架来分析我国关于基金会审计的制度规定及其实施效果，以一定程度上验证这个理论框架；最后是结论和启示。

二、文献综述

一些文献研究了NGO组织的审计需求因素（Gordon、Khumawala，1999；Behn、DeVries、Lin，2007；Trussel、Parsons，2008；Kitching，2009；张立民、李晗，2011；刘亚莉、解露莎，2014）。还有些文献研究了NGO组织选择不同的外部审计师所产生的后果，陈楚涵（2013）发现，审计报告披露与后期捐赠收入正相关；陈丽红等（2014）发现，捐赠者对基金会会计信息质量的变化给予了更显著的反应；陈丽红等（2015）发现，聘请高质量会计师事务所有助于增强会计信息与捐赠决策之间的关系；张立民、曹丽梅、李晗（2015）发现，当基金会选择百强事务所审计时，吸引更多的捐赠者进行捐赠。

未发现有文献直接研究NGO组织外部审计师聘任机制。但是，有些政府监管部门的规章中对NGO组织的外部审计师聘任机制做了规定，例如，我国财政部和民政部联合的《关于加强和完善基金会注册会计师审计制度的通知》（财会[2011]23号）规定，基金会及其登记管理机关可以从规定范围内自行选聘会计师事务所，使用财政资金聘请会计师事务所的，应当按照政府采购制度有关规定选聘会计师事务所。

上述文献综述显示，NGO组织聘任何种外部审计师对NGO组织审计效果有重要影响，但是，关于NGO组织的外部审计师聘任机制还缺乏一个系统的理论框架。本文拟建立这个理论框架。

三、理论框架

本文拟提出一个NGO组织外部审计师聘任机制的理论框架，其逻辑过程是，基于NGO组织特殊的委托关系，其外部捐赠者、受益人作为主要的利益相关者，虽然存在审计需求，但是，一般是没有行动能力的，所以，其审计需求要转换为现实的有效需求，需要通过政府立法来规定。同时，NGO组织的管理层基于信号传递的原因，也可能存在审计需求。不同的审计需求，其需求者不同，所以，对外部审计师的聘任机制也不同，对于每种不同的审计需求，可能选择的聘任方式也有多种，聘任者会基于其审计目的，从多种可能的聘任方式中选择最适宜的。上述逻辑过程如下图所示，这也是本文的研究框架。

（一）基于法定审计需求的外部审计师聘任机制

NGO组织的外部捐赠者通常不要求获得回报，其受益人也不存在明文规定的法定权益，所以，这些外部利益相关者即使存在外部审计需求，但是，作为单个的个体却没有这种行动能力，甚至也没有这种行动的激励，如此一来，NGO组织成为真正的内部人控制组织，NGO组织的管理层是这些组织的实际控制人，而外部利益相关者的监督需求又难以落实。在这种背景下，政府，主要是NGO组织的登记管理机关，应该通过立法的方式对NGO组织的外部审计需求予以明文规定，其中包括外部审计师聘任机制，不少的国家也确定这样做了。那么，谁可以充当这种法定审计的外部审计师的聘任者呢？聘任者通过什么样的方式来聘任外部审计师呢？可能的聘任者有两个，一是NGO组织管理层，二是NGO组织的登记管理机关，也就是政府监管部门；可能的聘任方式也有两种，一是招标聘任，二是非招标聘任。上述两个方面组合起来，NGO组织法定审计的外部审计师聘任机制如下表所示。

表1所示的四种聘任模式，各有利弊。从聘任者来说，NGO组织管理层充当聘任者，操作起来最为简捷，也能选到具有专业胜任能力的外部审计师。但是，NGO组织管理层并不一定能真正代表NGO组织外部利益相关者的审计需求，可能聘任低质量的外部审计师，甚至出现审计意见购买或合谋。NGO组织的登记管理机关充当聘任者，从理论上来说，登记管理机关最能代表NGO组织的外部利益相关者，所以，不存在购买审计意见或与审计师合谋的动机，也不一定会有激励聘任低质量的审计师。但是，由于登记管理机关监管的NGO组织很多，需要聘任的外部审计师也很多，并且，一般来说，审计费用不是登记管理机关支付，所以，外部审计师可能会寻租，通过寻租，一方面获得审计业务，另一方面，提高审计费用。所以，在寻租的影响下，登记管理机关聘任外部审计师也可能出现审计费用高、审计质量并没有保障。

从聘任方式来说，有招标聘任和非招标聘任。招标聘任方式下，外部审计师之间有竞争，并且，通过一定的招标程序，能较大程度上抑制外部审计师的寻租行为。但是，正是招标聘任通过一定的程序来确保公平公开，这可能增加聘任过程本身的成本。相对来说，非招标聘任程序则相对简单，聘任过程本身的成本不高。但是，@种聘任方式可能出现两方面的问题，一是难以抑制外部审计师的寻租行为，二是难以抑制聘任者基于自身利益的一些倾向性选择甚至舞弊行为。但是，对于NGO组织来说，由于是管理层实际控制的组织，抑制外部审计师的寻租行为、抑制管理层聘任外部审计师的不当行为，是非常重要的要求，所以，总体来说，招标聘任方式是优于非招标方式。

上述分析显示，对于NGO组织的法定审计，聘任外部审计师的适宜聘任方式是招标聘任，而聘任者可以是NGO组织管理层，也可以是登记管理机关。虽然两类聘任者各有利弊，但是，通过招标聘任方式，以较大程度上抑制聘任者及外部审计师的聘任过程中的机会主义行为。当然，招标聘任本身也有多种方式，由于NGO组织管理层和登记管理机关充当聘任者各有利弊，最适宜的方式是二者共同充当聘任者，在一个招标程序中分阶段发挥作用，这种招标方式就是选择性招标聘任，这种招标聘任分为两个阶段，第一个阶段由登记管理机关来聘任，主要是选择可以进入NGO组织审计的会计师事务所，但是，不确定会计师事务所审计的具体NGO组织，相当于外部审计师资格招标；第二个阶段由NGO组织管理层通过招标方式从具有资格的会计师事务所中选择。这种两阶段的招标聘任方式，兼有各类聘任者的优势，又发挥了招标方式的优势，是最适宜的法定审计聘任方式。当然，在一些特定的环境条件下，可能难以采用招标聘任方式，例如，财政部和民政部联合的《关于加强和完善基金会注册会计师审计制度的通知》规定，因参与处理自然灾害等突发事件需要开展的募捐活动，要进行专项审计。这种专项审计通常由于时间限制，难以采用招标聘任方式。但是，这种特殊情形，并不是常态。同时，即使是这种情形，并不妨碍从一定的范围内来聘任外部审计师，也就是说，类似于简化的选择性招标聘任，第一阶段是完整的，第二阶段是简化的。

当然，还是有人会担心，NGO组织管理层并不一定能代表NGO组织的外部利益相关者，既然是法定审计，为什么NGO组织管理层还能充当聘任者？除了前面分析的不同聘任者各有利弊之外，与此相关的另外一个原因是，外部审计师的独立性保障有多个机制，聘任者只是影响外部审计师独立性的一个因素，会计师事务所法律组织形式、内部治理、法律责任、审计行业监管等也是影响外部审计师独立性的因素，这些因素组合起来形成独立性保障机制，并不只是唯一信赖聘任者的选择来保障外部审计师独立性。

（二）基于自愿审计需求的外部审计师聘任机制

NGO组织的自愿审计需求，一般是NGO组织基于某种目的而做出的选择，通常是将外部审计作为一种信号传递机制。很显然，既然这种审计是NGO组织管理层的自愿选择，外部审计师的聘任者只能是NGO组织管理层。那么，管理层会采用什么样的聘任方式呢？一般来说，聘任方式还是招标聘任或非招标聘任这两类方式。一般来说，既然是自愿审计，政府不宜通过立法方式对聘任方式做出明文规定。管理层一般会基于其传递信号的需求来选择聘任方式，如果其传递信号的动机很强烈，可能会选择招标聘任方式；如果并非很强烈，则可能选择非招标方式。当然，选择的外部审计师信誉及规模也是其信号传递需求强烈与否的体现。所以，总体来说，基于自愿审计需求的外部审计师聘任机制不存在最适宜的机制，完全是管理层基于其传递信号需求的强烈程度而做出相应的选择。

四、例证分析

本文基于NGO组织的不同审计需求提出了一个关于NGO组织外部审计师聘任机制的理论框架，理论的生命力在于其解释力。下面，我们用这个理论框架来分析我国关于基金会审计的制度规定及其实施效果，以一定程度上验证其解释力。

财政部和民政部联合的《关于加强和完善基金会注册会计师审计制度的通知》（财会[2011]23号）规定，基金会应当聘用会计师事务所对本单位的财务会计报告及相关信息进行审计，审计类型包括年度审计、离任和换届审计、专项审计。对于会计师事务所的聘任，首先，将基金会分为在民政部登记的基金会和在省级及以下民政部门登记的基金会，对审计不同类别的基金会的会计师事务所做出了不同的条件限定，确定了能审计基金的会计师事务所范围。其次，在选定的会计师事务所范围内，基金会及其登记管理机关可以从上述范围内自行选聘会计师事务所，使用财政资金聘请会计师事务所的，应当按照政府采购制度的有关规定选聘会计师事务所。

财政部和民政部做出的上述规定是否有道理呢？根据本文的理论框架，法定审计的最适宜方式聘任机制是由NGO组织和登记管理机关共同参与的选择性招标聘任。《关于加强和完善基金会注册会计师审计制度的通知》规定的各类审计，都属于法定审计，文件中规定的外部审计师聘任机制事实上就是登记管理机关和基金会共同参与的选择性招标聘任，首先是登记管理机关通过规定有资格审计基金的会计师事务所的条件，确定了基金会可能选择的会计师事务所的范围，类似于选择性招标聘任的第一阶段；然而，基金会及其登记管理机关可以从上述范围内自行选聘会计师事务所，这类似于选择性招标聘任的第二阶段。所以，总体来说，《关于加强和完善基金会注册会计师审计制度的通知》规定的会计师事务所聘任机制与本文的理论框架基本一致。

然而，也有研究发现，按上述两阶段选聘的会计师事务所，审计效果并不理想。陈丽红等（2014）发现，选择 “百强”事务所能够显著增强基金会会计信息与捐赠决策之间的关系，且该影响主要体现在吸引国内机构捐赠者和限定性捐赠者，而选择民政部中标事务所未能显著增强二者的关系。张立民、曹丽梅、李晗（2015）发现，当基金会选择“百强”事务所审计时，能够吸引更多的捐赠者进行捐赠；当基金会选择民政部中标事务所审计时，不能显著增加捐赠收入。两篇文章的发现基本一致，选择“百强”事务所审计的效果好于民政部中标会计师事务所。

这个发现与本文的理论框架是否矛盾呢？其实并不矛盾。民政部中标会计师事务所和“百强”会计师事务所是不同的标准选择，一般来说，民政部中标会计师事务所的选择标准会低于“百强”会计师事务所，所以，选择“百强”会计师事务所，就是选择更高质量的会计师事务所，其信号传递功能更强，从而能够吸引更多的捐赠者。当然，这个研究结论也启示我们，由于NG组织的特殊性，如果要真正发挥外部审计的作用，选择较高质量的审计师是必要的条件之一，这也验证了另外一个有共识的认知――成本越高，高质量外部审计需求越强烈。

五、结论和启示

NGO组织外部审计师聘任机制是NGO组织审计的重要问题，本文基于NGO组织不同的审计需求，提出外部审计师聘任机制的一个理论框架，并用这个理论框架来分析我国关于基金会审计的制度规定及其实施效果。

NGO组织外部利益相关者的审计需求需要通过立法来规定，称为法定审计需求；其管理层基于信号传递的原因，也可能存在审计需求，称为自愿审计需求。基于不同审计需求的外部审计师的聘任机制不同，基于法定审计需求的外部审计师聘任机制，聘任者包括NGO组织管理层或登记管理机关，聘任方式包括招标聘任和非招标聘任，正常情形下，最适宜的聘任机制是登记管理机关和NGO组织管理层分阶段参与的选择性招标聘任，登记管理机关负责第一阶段，NGO组织管理层负责第二阶段；基于自愿审计需求的外部审计师聘任机制，其聘任者是NGO组织管理层，聘任方式需要根据其传递信号的需求程度而定。

财政部和民政部联合的《关于加强和完善基金会注册会计师审计制度的通知》对基金会外部审计师聘任机制的规定，类似于本文推荐的登记管理机关和NGO组织管理层分阶段参与的选择性招标聘任，首先，基金会登记管理机关确定可以选择的会计师事务所范围；然后，基金会登记管理机关或基金会在这个范围内选定审计特定基金会的会计师事务所。

本文的研究启示我们，在NGO组织审计方面，政府必须有所行动，一方面，对于基金会的审计业务类型、时间及情形要做出一些明文的规定；另一方面，如何聘任外部审计师也要有明文规定，如果任凭NGO组织自行聘任，则法定审计就可能变质，外部利益相关者的审计需求难以真实实现。X

参考文献：

[1]郑石桥.NGO组织的民间审计需求：基于不同需求者和不同审计主题的理论框架[Z].南京审计大学审计科学研究院工作论文，2016.

[2]李习蓉.非政府组织的监管模式：国际比较研究[D].东华大学硕士学位论文，2013.

[3]陈楚涵.慈善组织为何自愿披露年度审计报告探析――基于信号传递理论的实证研究[J].中国总会计师，2013，（7）：72-75.

[4]陈丽红，张龙平，杜建军，全红蕾.慈善基金会特征、审计师选择与捐赠决策[J].审计研究，2014，（5）：68-76.

[5]陈丽红，张龙平，李青原，杜建军.会计信息会影响捐赠者的决策吗？――来自中国慈善基金会的经验证据[J].会计研究，2015，（2）：28-35.

[6]张立民，曹丽梅，李晗.审计在基金会治理中能够有效发挥作用吗？[J].南开管理评论，2015，（2）：92-100.

[7]Gordon T P，Khumawala S B.The demand for not-for-profit financial statements： a model for individual giving[J].Journal of Accounting Literature，1999，（18）：31-56.

[8]Behn B K，DeVries D，Lin J.Voluntary disclosure in nonprofit organizations：and exploratory study[DB/OL].http：///sol3/papers.cfm？abstract_id=727363. 2007.

[9]Trussel J M，Parsons L M.Finanacial reporting factors affectong donations to charitable organizations[J].Advances in Accounting，2008，（23）：263-285.

[10]Kitching K.Audit Value and Charitable Organizations[J].Journal of Accounting & Public Policy，2009，28（6）：510-524.

事务所审计论文篇8

关键词：审计客户重要性；审计质量；度量方式

中图分类号：F239 文献标识码：A

收录日期：2016年6月23日

一、引言

客户重要性是学术界关注的影响独立审计质量的因素之一。一方面审计客户与注册会计师之间是一种双边垄断关系。为了挽留客户，审计师有动机牺牲他们的独立性并提交有利于客户的审计报告，注册会计师对其经济依赖性越强，更可能妥协独立性，降低审计质量；另一方面审计诉讼风险和注册会计师的名誉机制可以抗衡独立性的丧失，客户越重要越促使审计师提高发现财务报告错误或舞弊的可能性，从而提高审计质量。

对于审计客户重要性与审计质量的关系国内外文献没有得到一致的结论，国内外相关学者的观点大致有三种：审计客户重要性与审计质量负相关（Chen et al.，2010；陆正飞等，2012；薛高亮，2013；曲振帅，2014），即客户越重要就越会损害注册会计师的独立性，使得审计质量越低；审计客户重要性与审计质量正相关（Li，2009；Vineeta D.Sharma，2011；李明辉2013；王月悦，2015），即客户越重要就越会促使注册会计师的独立性，使得审计质量越高；审计客户重要性与审计质量无相关关系（Chung and Kallapur，2003；刘启亮，2006），即客户重要性不影响注册会计师的独立性和审计质量。以上三种观点的差异，可能是由于对审计客户重要性度量方式在选取上存在差异造成的，也可能与数据选取的完整程度、数据来源的国别、样本期间有关，也可能是研究视角的不同，也可能是由于审计客户重要性与审计质量的关系本身就是一种博弈现象。

本文专门综述国内外研究学者在研究审计客户重要性对审计质量影响研究设计环节，即审计客户重要性的度量，以评述审计客户重要性的不同度量方式下，审计客户重要性对审计质量的影响。

二、国内外学者主要研究综述

（一）客户重要性度量指标选取。国外学者对审计客户重要性对审计质量的影响的研究较早，审计客户重要性的度量方式一般采用相对数的形式，对于客户重要性的度量指标国际上尚无一个统一明确的指标，但是通过归纳以往学者的研究，通常采用的度量指标主要有准则现值的比重、事务所的收入比重、审计客户的审计费用的比重、审计客户的销售收入、审计客户的资产规模。

1、准则现值比重。理论上，客户重要性是指从某一客户处获得的准则现值与从所有客户处获得的准则现值的比率，但由于准租现值不可观察，且识别存在较大困难，因此理论上审计客户重要性的度量方式在实务中无法实现，研究学者开始探讨其他度量方式。

2、事务所的收入比重。由于理论上采用准则现值度量客户重要性的方法无法实现，相关学者提出了其他替代指标。DeAngelo（1981）率先提出从某一客户处获得的收入占会计师事务所总收入的比率可以作为客户重要性的较好替代变量。党文英和杜庆宁（2012）、吴溪（2014）都采取这种度量方式对审计客户重要性进行度量。采用该种度量方式下的研究表明审计客户重要性和审计质量的关系并不趋于一致。

3、审计客户的审计费用比重。随着研究的不断深入，大多数学者认为从某一客户处获得的收入占会计师事务所总收入的比率作为客户重要性的度量方式具有可观察性，有助于对审计客户重要性的理解，但是由于所有事务所收入信息尚未公开披露，数据较难获取。以审计客户的审计费用比重为度量指标并未使学术界的研究结果趋于统一。王兵（2011）研究发现审计客户重要性并不影响审计质量；但陆正飞（2012）的研究则表明审计客户重要性与审计质量呈负相关关系。

4、审计客户的销售收入比重。通常审计费用的高低与客户的规模是成比例关系的，客户的规模通常可以用客户销售收入或者资产总额表示，以审计客户的销售收入比重度量审计重要性，其在数据获取上存在一定优势。Francis J.（2001）、李明辉和刘彩霞（2013）得出审计客户重要性与审计质量不一致的观点。

5、审计客户的资产规模比重。以审计客户的资产规模比重度量审计客户重要性，既可以很好地代表审计收费，也方便数据的获取。这是因为审计收费是以公司的资产规模为基础的，其与审计费用的相关性最高。Michael C.Knapp（1985）首次提出以客户资产规模比重度量审计客户重要性，这是一次重大的突破，在以后的研究中应用较广，特别是解决了我国信息披露不充分时数据获取困难的问题。Douthett Jr（2012）认为审计客户重要性和审计质量无相关关系，而曹强、胡南薇和王良成（2012）、刘启亮（2006）、曲振帅（2014）认为客户重要性与审计质量显著负相关；喻小明（2008）、刘峰（2009）的研究则表明客户重要性与审计质量显著正相关。

（二）客户重要性度量数据来源。度量审计客户重要性所采用的数据来源，大致可以分为两种：一种是以事务所来自所有上市客户的收入为基数；另一种是以事务所来自所有客户的收入为基数。可见，第二种数据获取更加完整，更加符合理论上对审计重要性的定义，但是第二种数据来源较难获得，因此以往文献普遍采用第一种度量审计客户重要性，而吴溪利用中国注册会计师协会会计师事务所综合评价数据库，取得事务所来自所有客户的收入数据，发现审计客户重要性与审计质量成正相关。

（三）客户重要性研究角度。随着近年来越来越多的文献将分析视角细化到分布层面，还可能进一步体现在业务项目层面、注册会计师个人层次的分析上，这是因为相比事务所整体数据，事务所各个分部的业务、业务组数据、注册会计师个人层次更难以被完整观察。当把研究角度转换到分所层面、业务项目层面、注册会计师个人层次时，审计客户重要性对审计质量的影响研究是较新的领域。

1、总分所层面。在注册会计师行业的扩大和分所不断增加的背景下，Choi J et al（2010）从总分所层次度量审计客户重要性，研究表明审计客户重要性与审计独立性并不显著；吴溪（2014）将事务所分为总所和分所，考察了会计师事务所总所和分所审计质量的差异，以及分所规模大小对审计质量的影响。与此同时，又有研究学者进一步将总分所进行四大非四大划分，可见研究视角越来越细化。

2、项目组层面。除了在总分所层次，Chung和Kallapur（2003）认为审计业务具体是由项目组来实施的，而与事务所独立性无关。具体到项目组层次的研究目前比较少，更确切的说是提出过这样的观点，但是并没有在实证中加以运用。

3、个人层面。Ling Lei（2009）从注册会计师个人层次度量审计客户重要性。闫焕民（2015）试图从注册会计师个人层次进行相关的审计研究，当然这方面的研究目前很少有研究学者涉及，主要原因在于数据获取的难度很大，如果能够充分准确地获取注册会计师个人层次的收费水平将会大力推动在该方面的研究。

三、研究现状评价

（一）度量指标的评价。综合以上文献，会计师事务所对重要客户的经济依赖是否会损害审计质量目前还未达成一致的研究结论。审计客户重要性是审计质量的重要影响因素，它们的关系还受到其他因素的影响，如公司内部治理水平、法律环境等的影响，然而在两者关系中引入第三种因素的研究还不够丰富。

在衡量审计质量指标的选择上，我们应该结合我国资本市场的特点，不能一味地照搬国际作法。理论上采用会计师事务所收入比重（或审计收费）度量审计重要性最为合理，但是由于实际操作，应以各公司的资产总额取对数比重作为审计重要性的指标。

（二）数据来源的评价。在度量审计客户重要性时，往往受到数据可获得性的限制，研究者在完整度量事务所业务收入的基数方面存在挑战。当以上市客户（而非全部客户）的经济利益作为客户重要性基数时，不同事务所在客户收入来源结构上的差异被忽略，然而，如果采取更为完善的数据（所有客户），审计结论将改变，审计客户重要性与审计质量存在显著的负相关关系。因此，以往研究文献往往存在数据不全面的问题，这也是需要改进的，但这方面改进将取决于今后的信息披露水平。对这种度量偏差（吴溪，2014）的注意将意味着今后的研究者有必要尽可能获取完整的事务所客户收入基数，而不是仅限于上市客户，同时也使监管机构考虑对外披露每家会计师事务所的上市业务收入结构，因为该信息对包括研究者在内的公众准备理解客户重要性的经济后果具有价值，如果客户重要性仅基于上市客户度量，读者应该对研究结果保持警惕。

（三）研究视角的评价。审计客户重要性对审计质量的实证研究可以大致划分为会计师事务所整体、分所、项目组和注册会计师个人层次。

关于审计客户重要性对审计质量的影响方面的研究，近年来越来越多的文献将分析视角细化到分部层面。将研究推进至分所层次可以显著提高审计理论的解释力和预测力。对于研究视角细化到项目组和个人层面的研究，目前来说很少，主要原因还是归于数据的获取困难和缺乏理论支持，特别是在个人层面，影响个人能力的有很多因素。将涉及心理学、组织行为学相关知识，这两个层面的研究是新的研究领域，这将是未来的研究发展方向。

四、未来研究方向

（一）基于所有公司完整数据进行度量。基于以所有上市公司还是所有公司数据来源度量审计客户重要性，我们可以得出今后的研究方向更倾向于以所有公司数据度量审计客户重要性，研究的问题也不仅仅局限在审计客户重要性对审计质量的影响，还可以研究不同度量方式下产生的偏差对审计质量的影响，以及该偏差在总所、分所层次对审计质量的影响。

（二）分所层面的深入研究。分所层面的审计实证研究是未来大有可为的研究领域，值得研究的课题很多。以下研究方向尤其值得关注：

1、客户特征对于分所审计的影响研究。目前，客户特征中仅有客户重要性对于分所审计的影响得到了广泛重视，客户特征不仅仅限于客户重要性，客户的治理结构、组织结构对于分所审计的影响都应该值得引起足够的关注。

2、分所审计的经济后果研究。据我们所知，目前仅有Li等（2010）对分所审计的经济后果进行了直接的研究，其余一些文献（曹强，2012；吴溪，2014）虽然涉及到分所审计的某些经济后果。未来需要从不同角度直接研究分所审计的经济后果。

（三）个人层次的审计研究。今后的研究方向可以更进一步在注册会计师个人层次度量审计客户重要性，当然也可以参考吴溪（2014）的文章提出客户重要性度量偏差在审计师个体层面上的可能表现及其影响。

主要参考文献：

[1]吴溪，曾铁兵，王春飞.审计客户重要性：一项度量偏差及其影响[J].中国会计与财务研究，2014.12.

[2]刘启亮，陈汉文，姚易伟.客户重要性与审计质量[J].中国会计与财务研究，2006.4.

事务所审计论文篇9

[关键词] 感知的审计质量 事务所规模

公司会计盈余有着长长的生产链，受着诸多因素影响。审计是该生产链的最后一道工序，审计师相当于质检员，审计质量影响会计盈余质量。但是，审计师的审计质量并不整齐划一。一般认为，大事务所由于声誉机制与深口袋效应会更加注重其审计质量的提高。即大小事务所审计质量存在差异，且前者质量更高。对此，投资者能否感知呢？这是一个既关乎投资者理性，又关乎证券市场有效性的研究课题，有着极其重要的意义。

一、文献回顾与假设提出

理论分析认为：大事务所具有声誉机制，审计失败时客户流失与声誉价值损失也更多；大事务所还具有深口袋效应，审计失败时利益相关者要求的赔偿往往也更多。声誉机制与深口袋效应迫使大事务所致力于审计质量提高。但是，审计质量却是难以评估的。这不仅在于审计的产品——审计报告，已被格式化且绝大多数是标准无保留意见，还在于曝光的审计失败也较少见。通常，研究者只能以盈余管理程度、非标审计意见的准确性或概率等作为审计质量的替代，研究这些替代变量与大事务所的相关关系。大体上，这些研究获得了大事务所审计质量更高的经验证据。

若果真大事务所审计质量更高，对此，投资者能否感知呢？国外经验研究结论基本上是肯定的。我国经验研究结论是不一致的，有肯定与否定两种截然相反的结论。

虽然中国证券市场历史较短，投资者散户化特征也较明显，但证券市场的有效性、投资者理性等还是可以预期的。理论分析与经验研究显示事务所规模越大审计质量越高，对此，我国投资者应能够感知。

事务所规模的大小划分，典型方法是以是否国际知名会计师事务所作为区分。国际知名会计师事务所，指德勤、安永、毕马威和普华永道等会计师事务所。20世纪90年代末指“五大”、2002年后指“四大”（为叙述方便统称“四大”）。为此有假设一：相对于“非四大”，投资者认为“四大”的审计质量更高。

近两年，我国本土事务所在全国掀起了新一轮合并联合浪潮，展开了规模化运动。为深入研究本土所，再把“非四大”分为“本土大所”与“本土中小所”。并有假设一推论：相对于“本土大所”，投资者认为“四大”的审计质量更高，以及假设二：相对于“本土中小所”，投资者认为“本土大所”审计质量更高。

二、研究设计及数据

1.研究模型

为检验投资者对“四大”、“本土大所”、“本土中小所”审计质量差异的感知，以研究会计盈余与个股年持有回报间关系的报酬模型为基础。报酬模型中，会计盈余对个股回报的解释能力，表明了会计盈余的价值相关性，体现了会计信息的决策有用性。所以，在报酬模型中增加事务所规模变量、事务所规模变量与盈余的交互项。通过考察交互项的系数是否显著为正，即可考察投资者对不同规模事务所审计质量差异的感知。具体地，为检验假设一、二，构建模型（1）、（2）。

R=α+β1E+β2E·Big4+β3Big4+控制变量+ε （1）

R+α+β1E+β2E·Top10+β3Top10+控制变量+ε（2）

2.变量定义

(1)被解释变量。R，个股年持有回报。计算公式为∏（1+Rj）-1。其中，Rj为当年5月至次年4月的考虑现金分红再投资的月个股收益率。

(2)解释变量。E，会计盈余。计算方法为当年净利润与上年末总资产商，即总资产报酬率。选用总资产报酬率可使资不抵债公司包含于样本中。Big4，“四大”。公司当年审计师是“四大”时，Big4取值为1，否则为零。Top10，“本土大所”。公司当年审计师在“非四大”中排名前10名时，Top10取值为1，否则为零。排名依据A股客户总资产。

(3)控制变量。Size ，公司规模。以上年末总资产自然对数作替代。Lev ，公司偿债能力。以上年末公司负债总额与总资产商作替代。Eff，公司经营效率。以上年末公司主营业务收入与总资产商作替代。Ind1～Ind21，公司行业。以证监会《上市公司行业分类指引》为基础，把制造业（C类）再依第一位代码细分为十个行业，与其他行业构成22个行业。综合类上市公司为基准组。Year2～Year4，数据年度。样本数据包含2001年～2004年共4个年度。2001年为基准组。

3.数据来源及样本

研究所需的数据，除会计师事务所名称手工收集于上市公司年报外，其他均来源于国泰安信息技术有限公司开发的CSMAR数据库（2006版）。本文数据处理及统计分析使用Stata 8.1软件。各年度的样本及事务所聘任情况见表1。 

三、实证检验结果

1.“四大”与“非四大”的审计质量差异

表2的第（1）列的交互项系数显著为正，表明投资者对经由“四大”审计的盈余给以更高评价。假设一得到经验证据支持。

2.“四大”与“本土大所”的审计质量差异

表2的（2）列的交互项系数显著为正，表明投资者感知到“四大”与“本土大所”审计质量差异，并对经由“四大”审计的盈余给以更高的评价。假设一推论也得到经验证据支持。

3.“本土大所”与“本土中小所”的审计质量差异

 

表2的第（3）列的交互项系数显著为正，表明投资者能够感知两者审计质量的差异，并认为“本土大所”审计质量更高。假设二也获得经验证据支持。

注：*、**、***分别表示10%、5%、1%水平上显著（双尾）；括号中是t值；截距及控制变量结果未报告

四、结语

本文基于会计盈余与个股年持有回报间关系的报酬模型，将为我国A股上市公司提供审计服务的事务所分为“四大”、“本土大所”、“本土中小所”三个层级，就投资者能否感知各层级间审计质量差异进行研究。研究发现：投资者能够感知到“四大”与“非四大”、“四大”与“本土大所”、“本土大所”与“本土中小所”间审计质量差异，并对前者给以更高的评价。即投资者认为“四大”、“本土大所”、“本土中小所”三个层级间审计质量存在层级差。

研究在提供投资者对不同规模事务所审计质量评价经验证据同时，可解事务所是先“做大”还是先“做强”的困惑。“做大”并不意味着放弃“做强”。在投资者更认同大事务所审计质量的背景下，选择“做大”可向投资者传递审计质量提高的决心与行动。研究也可为中国注册会计师协会的事务所做大做强总体目标的落实提供经验证据支持。研究结论也潜在地呼吁我们对当前这一轮的事务所合并浪潮给以更多包容与肯定。

参考文献：

[1]DeAngelo, L.E. Auditor size and audit quality[J].Journal of Accounting and Economics ,1981(3):183～199

[2]Dye,R.. Auditing standards, legal liability and auditor wealth[J].Journal of Political Economy, 1993 Vol.101:887～914

[3]Teoh,S.H.and T.J.Wong. Perceived auditor quality and the earnings response coefficient[J].The Accounting Review,1993(April):346～366

[4]王咏梅 王 鹏:“四大”与“非四大”审计质量市场认同度的差异性研究[J].审计研究，2006（5）

事务所审计论文篇10

    就公司风险而言,Simunic(1980)指出,对于高风险企业,由于执行审计的成本较高及面临诉讼的可能性较大,会计师事务所将收取更高的审计费用。因此,审计收费存在一个风险溢价(李爽和吴溪,2004)。然而,经验证据上,关于公司风险是否与审计费用相关联,国内外的研究结论尚不统一(Francis,1984;GulandTsui,1998;Seetharamanetal.,2002;朱小平和余谦,2004;张继勋等,2005)。而且,已有文献都忽略了考察公司审计收费风险溢价时可能面临的内生性问题,制约了相关结论的可靠性。2008年爆发的全球金融危机为我们研究公司风险与审计收费间关系提供了一个难得的机遇。首先,作为一个波及面甚广的事件,金融危机影响了大多数企业的经营,由于需求减少,银根紧缩,企业经营风险骤然增加,由此便利了我们对公司审计收费风险溢价的考察。其次,因危机的不可预知性,金融危机下公司审计费用的调整应是针对经营风险变化后的反应,由此提供了近乎自然实验的研究环境,克服了以往研究的内生性问题。最后,鉴于危机影响在不同公司中的差异,我们可以对不同行业、性质和事务所审计公司的风险溢价进行比较,以此增进对公司风险与审计收费间关系的理解。本文的研究贡献体现如下。首先,尽管公司风险被认为是审计收费的重要影响因素,但具体结论尚不明晰,本文对公司审计收费风险溢价现象进行了检验,深化了我们对公司风险与审计收费间关系的理解。其次,金融危机下公司审计收费的考察也为认识2008年金融危机对企业经营的影响提供了一个视角,有助于增进了解此次危机及所产生的经济后果。第三,我们的研究表明,产权国有为企业经营提供了隐形担保,进而影响到会计师事务所审计,其对审计收费风险溢价的作用就是一个具体表现。最后,本文就方法论而言也具引申意义,金融危机的爆发提供了一个外生冲击,企业经营行为的调整应是基于这一外生事件的反应,由此避免了相关分析的内生性问题。文章后面的结构安排如下:第二部分是文献回顾,对已有研究进行了综述;第三部分在理论分析的基础上提出本文的研究假说;我们在第四部分介绍了样本、变量和模型;第五部分是实证分析,报告了公司风险与审计费用间关系检验的结果;第六部分进一步对公司审计收费风险溢价的生成机理进行了探究;为验证本文研究结论,我们在第七部分进行了敏感性测试;最后,对全文进行了总结。

    二、文献回顾

    自Simunic(1980)的开创性研究以来,公司审计收费的决定引起了学者的好奇,大量文献对可能影响公司审计费用的各种因素进行了讨论,归纳起来包括如下几方面。(1)客户规模。Simunic(1980)研究发现,被审计公司规模与审计收费间存在显着的正相关关系,客户规模越大,审计收费越高。(2)资产结构。Firth(1985)考察证实,公司的应收账款和存货影响了审计收费。(3)业务复杂性。Francis(1984)分析表明,客户子公司数目与审计收费相关联。(4)审计意见。有研究发现,审计意见也是影响公司审计收费的重要因素(Simunic,1980)。(5)会计师事务所特征。DeFondetal.(2000)研究显示,公司审计收费还受到会计师事务所规模和声誉的作用。(6)治理结构。最后,公司治理也是会计师事务所审计收费的决定因素,如审计委员会特征等(Abbottetal.,2003)。就公司风险而言,尽管理论上其构成公司审计费用的一个重要影响因素,但具体的实证结论尚不一致。如,Simunic(1980)研究发现,随着客户经营风险的增加,会计师事务所的审计收费提高。GulandTsui(1998)分析显示,以自由现金流衡量的公司风险与审计收费正相关。但Francis(1984)考察指出,公司经营风险对审计收费不具解释力。Seetharamanetal.(2002)也分析认为,上市公司的经营风险与审计收费无关。我国学者对公司风险与审计收费间关系也进行了探讨。张继勋等(2005)研究发现,随着公司对外担保的增加,会计师事务所收取了更高的审计费用,表明公司风险对审计收费有正影响。以商业银行为研究样本,刘继红和周仁俊(2007)分析发现,单一客户集中度、资产敏感性缺口、资本利润率及资本充足率等风险指标与公司审计收费正相关。然而,不同与上述结论,刘斌等(2003)、朱小平和余谦(2004)研究显示,不论是以公司负债还是经营业绩作为风险的度量,其对公司审计收费都不具解释力。由上看出,关于公司风险与审计收费间关系,现有结论尚不明晰,国内外研究都存在互为矛盾的研究发现。而且,更重要的是,上述文献都未对分析中可能面临的内生性问题加以考虑,由此制约了相关结论的可靠性。

    三、假说发展

    金融危机下,因需求减少,银根紧缩,企业的经营风险徒然增加,如销售下降、存货积压和应收账款无法收回等,在此情况下,企业永续经营的会计假设受到更多质疑。与此同时,因企业业绩下滑,为获取高额报酬及达到分析师盈利预期,公司管理者“粉饰”会计报表的动机增强,会计报表存在重大错报的可能性增大。因此,为避免发表不恰当审计意见,注册会计师将执行更多审计程序和扩大审计范围,审计收费提高。另一方面,金融危机下,由于经营风险的增加,公司陷入破产境地的概率增大,而且,当公司又具较高会计舞弊动机时,会计师事务所审计面临较大诉讼风险,审计收费要求的风险补偿相应提高。由此,我们提出本文的研究假说1。研究假说1:金融危机下,随着公司经营风险的增加,公司审计收费将提高。2008年的金融危机波及面甚广,影响了大多数企业的经营,但不同行业遭受危机影响的程度存在差异。此次危机源自美国,随着西方国家经济前景渐趋黯淡,失业率增加,居民消费支出减少,对新兴市场国家的产品需求逐渐下降。因此,危机对我国出口型企业影响较大。金融危机下,当出口型企业因出口受阻而业绩下滑时,基于获取高额报酬及满足分析师盈利预期动机,管理者操纵会计盈余的可能性增大。而且,受危机影响,出口企业破产的概率也更高,审计的诉讼风险增加。因此,对于危机下的出口型企业,会计师事务所将提高审计强度及要求更高的风险补偿,审计收费更高,由此我们得到研究假说2。研究假说2:相比非出口型企业,金融危机下出口型企业审计收费风险溢价现象更明显。我国资本市场的一个显着特征是国有公司占据上市公司的大多数。Kornai(1988)指出,产权国有为企业经营提供了隐形担保,出于避免失业及维护社会安定的考虑,国有公司经营陷入困境时更可能得到政府救助。由于政府救助降低了会计师事务所事后遭受诉讼的可能,相应的,要求的审计风险补偿降低,公司审计费用将下降。由此,我们预期,金融危机下国有公司的审计收费并不随经营风险的增加而提高,此为本文的研究假说3。研究假说3:相比民营公司,金融危机下国有公司审计收费风险溢价现象较不明显。最后,我们讨论会计师事务所类型对危机下审计收费风险溢价的影响。国际“四大”会计师事务所常被喻为高质量审计的代名词。因此,当危机下公司经营风险提高时,为降低审计风险,“四大”会计师事务所将执行更严格的审计程序,要求的诉讼风险补偿也更高,由此将提高公司审计收费。然而,对于中国这样的新兴市场,国际“四大”是否一定意味着更高质量的审计,还存在着不同的观点。由于受到特殊的政治礼遇及拥有强大的公关能力①,国际“四大”会计师事务所在中国审计市场面临比国内所更低的法律风险,而且,因国有股“一股独大”、股票发行的政府管制及对中小股东权益的弱保护,我国上市公司缺乏对高质量审计的需求。因此,国际“四大”在中国资本市场提供高质量审计服务的动机较弱(刘峰和周福源,2007)。基于此,关于“四大”会计师事务所审计对危机下公司审计收费风险溢价的影响,我们在此不做预测,而是通过后面的实证检验加以分析。

    四、研究设计

    (一)样本

    2008年金融危机发端于雷曼兄弟公司的破产,随后迅速波及其他国家,我国经济受其影响也在2008年出现下滑。因此,我们以2008年上市公司的全体为研究样本。同时,为分离出金融危机影响这一外生冲击,我们也将2007年经济平稳时期的上市公司纳入样本。最后,考虑到上市当年审计费用通常较高,我们剔除了IPO两年之内的公司样本。

    (二)数据

    本文用到的上市公司审计费用数据取自中国经济研究中心开发的《CCER中国证券市场数据库》;公司财务数据来自深圳国泰安公司开发的《CSMAR中国上市公司财务报表数据库》;上市公司最终控制人数据取自WIND数据库;最后,企业出口数据来自国家统计局编制的《中国工业企业数据库》。

    (三)模型

    为考察金融危机下公司风险与审计收费间关系,我们构造了如下模型,Fee_log=a0+a1ROA+a2Crisis+a3ROA×Crisis+a4Size+a5Lev+a6Liquidity+a7Diversify+a8Big4+a9Age+∑Industry+∑Region+ε(1)其中,Fee_log是上市公司审计费用的自然对数,且以年度通货膨胀率进行了调整;参照现有文献(Simunic,1980;Francis,1984),我们以经营业绩作为公司风险的度量,等于公司总资产收益率(ROA);Crisis是金融危机变量,若经营年度为2008年,取值为1,否则为0。控制变量包括:公司规模(Size),等于公司总资产的自然对数值;公司负债率(Lev),为公司借债与总资产的比值;资产结构(Liquidity),等于公司流动资产与流动负债之比;业务复杂性(Diversify),以公司经营的业务数表示;会计师事务所特征(Big4),若审计上市公司的事务所为国际“四大”,取值为1,否则为0;上市年限(Age);最后,Industry和Region分别是行业和地区哑变量。