避税行为范文10篇

避税行为范文篇1

[关键词]：税收；避税；方法；观念

中国的市场经济发展到今天，许多科学的经营理念已被广大的管理者所接受并适当地应用着．避税做为一种管理技巧也引起了企业的重视．避税是指企业在税收法律法规许可的范围内通过对经营活动和财务活动的巧妙安排以达到规避和减轻税收负担的管理活动．

理性的避税表明了企业管理者对待纳税的正确态度．它会促进企业有效地开展财务控制和合理地布置经营活动．使企业既提高了经营管理的水平，又达到增收节支的目的．

一、合法避税是经营者智慧的体现

(一)避税是政策给予的机会

必须明白，避税必须发生在国家税收法律法规许可的限度之内，即应是合法的．目前，中国税收法律法规不够健全，也不完善，法律效力较差，稳定性不强．不少税收政策仅是以条例、办法的计税方法和合法的成本核算方法来计算最小的、合法的税收负担．因此，避税既具有合法性、灵活性；又兼有一定限制性的特点．

(二)避税是企业经营理性的选择

企业之所以称为企业，就是因为它是以营利为主要目的的．所谓经营的理性也正是这种利益的驱动性．没有不想赚钱的企业，只要在合法的前提下采用各种措施以达到营利的目的，我们就必须承认企业的行为是合理合法的．企业正是本着这一原则，灵活采用避税方法来减轻税务负担．

(三)避税是企业竞争的需要

税是一种费用，但企业不应只把它看成费用，它深刻影响警企业发展的许多方面：首先，作为一项费用，它直接减少了企业利润；其次，中国的大部分税包含在产品价格内(即价内税)，因此它影响到产品定价，而产品价格又在相当大的程度上体现着企业在市场上的竞争力，因而税务负担又进一步影响了企业竞争．

富有竞争力的企业才能更好地发展，因此税务负担最终影响着企业发展．那么，只有在遵守和维护税法的前提下．在政府的默认和许可下，企业合法地减轻了税负，便可降低产品价格，便有更强的竞争力，就能够赚取更多的利润．

(四)遵税是管理者的智慧

既要避税，又要合理合法，这对企业来说可不是一件容易的事．其实，要想避税．管理者首先要懂税．只有在充分研究税收法律法规的基础上，运用科学的方法和巧妙的手段进行经营管理，才能达到盈利的目的．

二、现行税法政策条件下企业常用的避税方法

(一)内部交易遵税法

内部交易避税，是指关联企业间在互相购买材料、产品或提供服务、租赁设备、进行信贷活动时确定的内部交易价格．其目的在于均摊利润或转移利润从而降低税负．常用的技巧有：

1．内部压价交易．某集团公司下设A、B两个分支机构，A公司是生产企业，B公司是销售企业．A公司交纳增值税、消费税、企业所得税，B公司只交纳增值税和所得税．A公司压价将产品售给B公司．会因销售收入减少而相应减少应交增值税、消费税、所得税。B公司将产品以正常价格售出，其收入增加必增加应交增值税．同时，因进货成本偏低，故企业利润总额增加，所得税增加．但站在集团一体化的角度看，A、B公司增减的增值税．所得税均可相抵．最终有效地减轻应交消费税负担．该方法是企业应纳的流转税变为利润而相抵，进而避税．

2．内部低息无息信贷．对于关联企业．如果两企业所负担的税负不同．它们就会采用预先付款或无偿借款的方式来转移利息负担，实现避税．高税负企业将资金无偿或低息转移到低税负企业，而资金利息仍由高税负企业承担，以此来减少高税负企业利润．增加低税负企业利润．

3．内部资产无偿租赁．集团内关联企业之间通过有形资产或无形资产的转让和使用，采用不收报酬或少收报酬的方式，转移收入和利润，从而实现避税．

(二)材料成本高档避税法

材料成本高估避税，是指企业在计算材料成本时，生产中使用进价低的材料，合计成本时按现行材料高价估算，而从名义上提高成本，降低收入，从而减少纳税负担．

会计制度中确立了实际成本原则．允许企业对耗用材料采用先进先出法、后进后出法、加权平均法、移动加权平均法、个别计价法和毛利率等方法计算和结转成本．当材料价格上涨时，采用后进先出法和加权平均法，能相对增加发出材料的成本，降低收入，进而避税；当材料价格下跌时，采用先进先出法和加权平均法．能相对增加发出材料成本，降低收入．进而避税．

(三)产品结构调整避税法

产品结构调整避税．指企业及时调整产品结构．生产或经营那些享受国家税收优惠的产品，进而减轻纳税负担．达到超税目的．

1．合理选择固定资产投资．企业开发生严经营活动必定要进行相关生产设备和厂房设备的投资．而国家对此项投资要计征固定资产投资方向调节税．其调节税的计征税率有五档：o％、5％、10％，15％，30％．因此．企业应慎重安排产品结构，选择好产品生产方向进行投资，由高税率的投资项目转向低税率的投资项目，进而降低税负．

2．选择生产低税率产品．增值税的基本税率为17％，同时执行13％的低税率，但低税率只适用于部分纳税对象．纳税企业可结合市场走向，从自身利益出发，调整产品结构，使企业增值税率由17％降到13％，从而减轻税负．

(四)费用分配避税法

1．固定资产折旧与避税．计提折旧是对企业固定资产予以补偿的基本途径，没有折旧的提取，企业的简单再生产和扩大再生产都不可能实现．折旧作为企业的一项经营费用或管理费用，其大小直接影响到企业的当期损益，进而影响企业当期应纳所得税额．

计提固定资产折旧的方法很多，一般可归纳为以下三种：直线法、自然损耗法和快速折旧法．

不同的折旧方式表现为在固定资产的使用年限内．计入各会计期纳税期的折旧额会有所差异．在直线法下．计入企业各期的利润是均衡的，在快速折旧法下．计入企业各期的前期折旧多而后期折旧少，从而使利润前期少而后期多．折旧方式的不同选择．影响到企业利润在年度间是否均衡．一般来讲．快速折旧造成企业各年度利润被动较大，自然损耗法次之．而直线法则有利于各年度企业损耗的相对均衡．由此可知，如果企业所得税适用累进税率，从长期看快速折旧法和自然损耗折旧法将会导致平均边际税串偏高．进而增加企业的税收负担．在这方面，抉速折旧法较自然损耗法尤甚，而直线法下企业税负最轻．在企业所得税实行比例税率的情况下，在固定资产使用期内，上述三种方法使折旧影响纳税金额的总的帐面数相同，因为不管利润在何期实现．只要利润额不变，其应负担的所得税额也就不变。但进一步的分析会发现，同直线法相比．快速折旧滞后了纳税期，可以得到递延纳税的好处．而自然损耗法折旧则推前了纳税期，将遭受提前纳税的损失。在这一点上优化纳税的折旧方式的选择顺序是：快速折旧法、直线折旧法．自然损耗折旧法．

(五)转让定价避税法

转让定价是指关联公司间转让产品、半成品、原材料或互相提供服务、专有权利、秘密配方、资金信贷等活动所确定的企业集团内部价格．转让定价避税的主要方式有以下几种：

1．关联公司企业间商品交易采取压价定价的策略，使企业应纳的流转税变为利润而转移，进行避税．

2．关联公司间商品交易采取抬高定价的策略，转移收入．实现避税．

3．关联公司间采取无偿借款或支付预付款的方式，转移利息负担，以实现避税目的．

4．关联公司间劳务提供采取不计报酬或不按常规计收报酬的方式．转移收入避税．

5．关联公司间通过有形资产的转让或使用，采用不合常规的价格转移利润方式进行避税．

6．关联公司间通过无形资产的转移和使用，采用计报酬或不合常规价格的方式，转移收入，实现避税．

(六)利润分配中的避税

企业进行投资的目的，就是为了获得更多的利润，预期利润水平的高低，是确定投资规模和投资方向的重要因素．同时公司进行投资活动已经获得了利润，而利润如何分配的问题．不仅关系到公司未来的发展，同时也牵涉到一系列的税收问量．正视利润分配中税收征纳行为的存在，并尽量采取一定措施和手段．减少或降低利润分配过程中的税收成本，也是企业进行经营决策的一个重要环节．

1．税利的分配次序问题与避税

税利的分配次序问题，筒而言之．就是先税后利，还是先利后税的问题．先税后利．还是先利后税，其所导致的结果会有很大区别．从税收负担上石，在适用累进税率的情况下，若是先缀税后分利润，则由于所得额大而适用较高的税率．从而使税收负担很重，而先分利润后缴税．则由于各个投资者分到的利润数额相对较个，适用较低级的税率，从而使税负减轻．在税收政策上．国家往往给予投资者在利润分配次序上有一定选择余地，这样可以用来进行有效的税收筹划，达到减轻纳税义务的目的．

2．不合理保留利润与避税

由于公司的税后利润允许以股票增值的方式留在企业内部暂不分配，因而引起了不合理的留利问题．目前，从我国实际情况来看，个人所得税征收还不着及．股份制企业正在试运行中．这就给不合理留利避税提供了许多便利的条件．

(七)．利用税收优惠进行避税

利用税收优惠进行避税主要有以下几种形式：

1．利用减免的形式进行避税．主要通过政策性减免和困难性减免来进行避税．

2．适应免税条件．调整企业公司内部要素的组成结构，进而达到避税的目的，这种避税方法通常应用在已经享受了部分减免待遇的安置残工人员或安置下岗职工的企业中．

3．利用公司的组建、分析、嫁接、兼并．合并进行避税．

4．利用税收优惠的过杂过乱及泛化进行避税．

三、树立正确的避税观

1．在了解税法、掌握税法、依法纳税的前提下，正确理解避税活动，在税收政策允许的范围内获取最佳税负．

避税行为范文篇2

「关键词」避税；税法漏洞；税法原则

一：有关避税行为定性的几种观点

关于避税行为的法律性质，法学界曾有合法、违法与脱法的不同界定。认为避税具有合法性的理由是避税行为并不违反税法的文义规定，且是私法上适法有效的行为，选择何种行为方式是纳税人的行为自由，具有合法性。持违法观点者认为避税虽形式合法但实质违法，它违反了税法的宗旨，不符合量能课税的公平原则，有损税法的实质正义，因此应定性为违法，并予以法律规制。持脱法观点者认为避税既非合法行为也非违法行为，而是一种行为虽抵触法律的目的，但在法律上却无法加以适用的脱法行为。①其本质在于利用法律上的漏洞，实现一定的行为目标，同时达成法律无法对其适用的目的。第一种观点因为避税行为越演越烈及其导致的税收功能实现的严重障碍和避税规制的现实必要性而渐渐被多数学者所摈弃，而后二种观点应为税法学界现今的主流观点——即避税行为是非法（包括违法和脱法）的。

二：对避税概念的界定与分析

在对避税行为做具体分析以前，我们必须对避税的概念有一个清晰的界定，这是一切分析和探讨的前提。虽然各国立法都尚未对节税、避税和偷税做清晰界定，但我国学理已有较为一致的共识。即：节税是法所允许的，偷税是法所严禁的，而避税是界乎二者之间的。它因形式合法性及公示性与偷税相区分，又因对税法宗旨的违反与节税相区分。税收规避是指利用私法上的选择可能性，在不具备私人交易固有意义上的合理理由的情况下，而选择非通常使用的法律形式。一方面实现了企图实现的经济目的或经济后果，另一方面却免予满足对应于通常使用的法律形式的课税要素，以减少税负或者排除税负。②国际财政文献局（InternationalBureauofFiscalDocumentation）的定义是：税收规避是指描述纳税人为减轻税负而作法律上事务安排的一个用语。该用语一般在贬义上使用，如用来阐明纳税人利用税法的漏洞、含糊、不规范和其他缺陷，对个人事务或商业事务进行人为安排，从而实现税收规避目的。联合国税收专家小组认为：避税可以认为是纳税人采取利用法律上的漏洞或含糊之处的方式来安排自己的义务，以致减少其本应承担的纳税数额而这种做法不受法律约束。刘剑文教授认为，避税是指纳税人滥用法律形成的可能性，通过法律所未预定的异常的行为安排达成与通常行为方式同一的经济目的，谋求不正当减轻税负的行为③。简言之，避税是利用税法漏洞，规避税法以达到与税法宗旨相违背的减少或免除纳税人负担的行为。“利用税法漏洞、规避税法”这一条件是税法学界对避税的一种共识，这里就产生了一个问题——税收法律法规和其他规范性文件所明确禁止的一系列所谓的避税行为，如转移定价、利用避税港等行为是否还能被称做严格意义上的避税行为。若还称其为避税行为，那它与一般的税收违法行为的界线在哪里？如果它不再被称作避税行为，那法学界以其显著危害性为例论证避税行为的非法性，合理性何在呢？笔者认为，现行税法已予以规制的一系列所谓“避税”行为，不宜再称其为避税，而现实生活中广泛存在的避税行为，其非法性也值得质疑④。

三：避税非法性质疑

（一）避税产生之原因不可归责于纳税人

从避税产生的原因来看，经济学告诉我们，人是经济的人，具有趋利避害的本性。税收是对纳税人财产的强制性转移，是对其财产权的一种合法侵害，而且，税收不具有直接的、显性的、个体意义上对等的给付，以税收为对价的公共产品和公共服务的非排他性和竞争性品质又使其受益者具有“搭便车”的可能⑤。因此纳税人受利益驱动，有力图减轻直至排除其税收负担的本能欲望。客观上由于现实社会经济生活的不确定性和人的认识能力的非至上性，立法者会受制于认识力、表达力等立法技术能力以及时代显现的不足造成对行为的末预见性，使得立法意图和立法实效存在一定的差距。出现法律的漏洞、含糊、不规范和其他缺陷。税法同样避免不了这种成文法的局限性。从而使纳税人具有了规避税法的现实可能性。再者，各国税制的现实差异也使国际避税得以存在。这些都是不可归责于纳税人的，在税法存在漏洞和各国税制现实差异的客观前提下，仅因纳税人为追求税收负担减轻和排除所采用的税法所未明文禁止的行为与税法宗旨不符而予以否定性评价，是不合理的。税法是以私法秩序为前提的法律，宪法所保障的一般行为自由和私法自治原则并不能为税法所任意侵犯。征税必须严格遵循税收法定原则。只有全面地满足了法律所明文规定的课税要件，才能发生税收债权的给付请求权。如果某一交易行为或经济事实。并不为税法所预定调整，则除非有特别的法律根据，不得适用税法规范。商人既然有订立最合适的契约以追求其商业利益的经济自由，则同样应该有选择某种法律上的行为方式以达成最少税负的自由。因此，原则上，纳税义务人有权自由安排其事务，尽量减少税收支出，只耍不违反法律的规定，纳税人就有筹划其税收事务的权利。美国知名大法官汉德曾言：“法院一再声称，人们安排自己的活动以达到低税负的目的，是无可指责的。每个人都可以这么做，不管他是富翁，还是穷光蛋。而且这样做是完全正当的，因为他无须超过法律的规定来承担纳税义务；税收是强制征收的，而不是靠自愿捐献的。以道德的名义来收税，不过是分空谈而已。”英国议员汤姆林也曾针对“税务局长诉温斯特大公”一案指出：任何人都有权安排自己的事业，以依据法律获得少缴税款的待遇，不能强迫他多纳二）对“以避税有违税法宗旨和税法基本原则来认定避税非法性”观点之批驳认为避税行为非法的学者常以避税行为有损税法宗旨和有悖税法基本原则来论证自己的观点。那么，什么是税法的宗旨呢？税法的宗旨，是税法调整所欲达到的目标。由于税法的作用与税收职能的实现紧密相连，因此，税法的宗旨主要体现为保障税收三大职能的有效实现。即，保障有效获取财政收入、有效实施宏观调控和保障经济与社会的稳定三个目标。而这三个目标的实现应该是政府的任务，不应该是百姓的负担。要求纳税人行为符合税法的宗旨，无疑是把税收职能实现的任务负担在普通纳税人身上。纳税人只是普通的、具有一般智识的人，不是精英的立法者、执法者。纳税人只负有“依法”纳税的义务，至于税法宗旨的实现，则不是他们所应该也不是他们所能够保证的。政府应该有一系列制度设计来引导纳税人的行为符合税法的宗旨，做不到这一点，只能是政府的失职，而不是纳税人的责任。

从税法的基本原则方面看，持避税行为非法性观点的学者认为避税行为有害税法的税收公平和税收效率原则。认为避税人采取的复杂、迂回的异常行为安排，断开了税法预先设计的通常的法形式与税法的联结，使得享有同一经济效果的纳税人却减轻或排除了税收负担，破坏了量能课税原则。造成税负不公，从而使税收公平原则受到实质的损害。同时避税人常采用迂回、多阶段的行为方式，这种迂回曲折必然增加资源消耗和费用支出，因此这是有违经济性的。而且避税行为增加了政府反避税的负担，税收征管成本必然加大，税收效率当然受损，因此是有违税收效率原则的。然而，现实生活中许多避税行为正是对税收不公平现象的异化反击，或者说，税收不公平催生了许多避税现象。如采取异常的行为安排以达到享受税收优惠的目的、利用避税港等等，这正是税收不公平导致的恶果。在税收效率方面，税收效率分为征税效率和纳税效率，即保证税收征纳及税收本身对纳税人在经济上影响最小，及税务机关以最小的成本获得最多的税收收入。正如这些学者所指出的那样，避税也是需要成本的。纳税人选择避税与否取决于避税成本与应纳税额的比较。避税现象的广泛存在，是否也说明我们的税收负担过重呢？税收是政治、经济以及社会的敏感神经，当税负过于沉重时。纳税人的本能反映就是躲、逃、甚至偷抗税，税负不公、重复征税，也会引发纳税人的抵制、逃避心理。因此，从纳税人角度讲，避税与纳税效率是不违背的，而避税行为的存在从某种角度来讲也是税制设置非效率的一种体现。当今广为提倡的“降低税率、扩大税基”改革也有此方面考虑。从这些方面分析，认为避税行为有违税法的基本原则，是值得质疑的。最为重要的是，税法还有税收法定主义这一帝王原则。这一原则是对避税行为非法性的最大冲击。

税收法定主义是税法最高原则，其基本含义是课税要素法定、课税要素明确和程序合法性。它要求税收债务于税法所规定的课税要件被法律事实充分满足时才发生。也就是说，纳税人只在税收法律所确定的课税要件得以满足时才负担纳税义务。任何人不得要求纳税人负担税法规定以外的“纳税义务”。其深层涵义则在于保障宪法秩序下人民的基本财产自由权不受国家及其行政权力的任意侵犯。同时，人民以承担纳税义务为国家提供财源为代价，获得自由为私法行动的自治权利。在国家及征税机关享有不对等的优越权力的税收领域，税收法定主义无疑成为纳税人防御非法侵害的有力屏障。而且税收法定主义在中国这样一块缺乏民主与法治的土壤上是有着特殊意义的。税法学界一直将税收法定原则与刑法的罪刑法定原则相媲美。刑法的罪刑法定原则要求“法无明文规定不为罪”，税法的税收法定原则也要求“法无明文规定不纳税”。正如现代刑法的理念是越来越多的保障犯罪嫌疑人的合法权益，保证任何无确凿证据证明有罪的人不受刑罚追究一样，现代税法的理念也是越来越多的保障纳税人权利。自由、生命与财产是人的基本人权，刑法保障人的自由生命不受剥夺，而税法保障人的财产不受侵犯，尤其是，不受强大的国家权力的侵犯。税法不应该仅仅是赋予国家征税的权力，更应该是对这种权力的限制，这种“权力的限制”从税法产生的最初就是税法的要旨和生命所在，现在也越来越显示其重要意义。税法不只是告诉人们，国家可以在哪些领域、哪些经济环节、对哪些人、哪些物、哪些行为征税；他更重要的是告诉人们国家征税权力所不得侵犯的领域。

（三）避税非法性界定在实践中的困境

从实践意义上，对避税行为非法性界定的合理性也是值得怀疑的。从法理的角度讲，非法的，就是法律要予以规制的，否则界定其非法意义何在？更为重要的是，如果界定其为非法而不予规制或规制乏力的话。实际是在昭示民众非法的行为也是可行的，因为法不管它或管不着它，这无疑是降低了法律的权威性。让人们对守法和违法认识模糊从而变相地鼓励违法行为的发生。而且对非法行为不予规制，税务执法机关就是失职。规制的话，学理有两种规制手段，一般性规制和特殊性规制。特殊性规制前已论及，其规制对象不宜再称为避税行为，本文对其不再做具体分析。下面着重分析采用一般性规制的困境。

对这些法律没有明确规定而被认为是实质违法的避税行为予以规制，出发点是好的，然而，这些行为由谁界定，如何界定，界定后规制的后果如何却是一个难题。由税收执法机关予以认定？——对避税的认定要建立在征税机关具有较高的业务素质和职业道德基础上，且不说现有税务机关的业务素质是否已经上升到可以较为准确界定的高度，单是在征税利益驱动下的税收执法机关界定的公正性就值得怀疑。由一个独立于税务机关的行政机关或者法院界定？——避税行为的界定是一个专业性技术性极强的工作，在中国现有税法资源及其匮乏的情况下，谁能担此重任？而且，中国目前连税务行政复议机关尚且不独立、税务行政诉讼也没有专门的税务法院和税务法庭的情况下，由某个独立于税务机关的行政机关或者法院对避税行为进行界定也是不现实的。众所周知，避税和节税在现实中也是很难区分的，广泛的企业、单位都在进行所谓的税收筹划活动（事实上这些行为是避税还是节税、那些是避税、那些是节税是很难区分的），在公众普遍违法的情况下，如何予以规制呢？而且在没有一个公开的法律对具体“避税”行为予以确认的情况下（即特殊性规制），由征税机关或其他行政机关或者法院对其行为进行避税性界定能否得到他们的认可呢？在税务机关的规制明显缺乏法律依据的情况下，必然会引起与行政相对人的争议，导致税务行政复议，税务行政诉讼的发生——这岂不更是浪费资源，降低效率？而且，这种破坏纳税人合理预期⑥的对避税行为的一般规制，必然导致节税行为者甚至是普通纳税人在经济行为中忐忑不安，畏手畏脚，这是否也损害了他们的权益——法律的实施是不应该有如此大的负外部性⑦的！

避税行为的产生，很大部分原因是由于税制设计的不完善，如，个人所得税采分类所得税制而未采综合所得税制，应纳税项目采正列举而不采反列举。税法自身的缺陷不应是纳税人的责任。纳税人有根据税法予以选择的自由。这是宪法予以保障的。宪法56条规定：公民有依法纳税的义务。（只是依法纳税的义务）而且，对避税予以非法性否定、适用一般性规制也会一定程度上降低立法者修改税法，完善税制的积极性——既然税法漏洞可以借违背税法宗旨立法目的予以任意性的否定性界定予以填补的话，那又有何修改必要呢？在我国税法还极不完善、税制还极不合理的情况下，这对税法进步的损害是巨大的。

此外需要阐述的是，对避税行为予以非法性界定，适用一般性规制，这是一种广泛的授权，在中国这样一片缺少民主和法治的土壤上，这种广泛的授权后果可能是毁灭性。虽然许多发达国家如德国、法国、奥地利、荷兰、西班牙等都对避税采用一般性规制手段，但其是建立在高度的民主法治和完善的税收征管基础上的。在发达国家，民众是以纳税人的身份理直气壮的面对政府，要求政府提供各种服务，要求自己的权利被保障甚至是直接抗争政府的权力；而我国的纳税人却基本还是被要求以一种顺民的姿态出现在强大的国家权力面前。中国如果在现有的税收征管体制下、在缺少民主与法治的基础的情况下盲目跟风，后果只能是征管的进一步混乱和法治的再次被践踏。而且，即便是在这些有高度的法治和完善的税收征管基础的国家，一般性规制手段的采用效果如何，也是存在争议的。公务员之家:

任何税制的设计都是一个利益权衡的机制，在国库利益和个人权益间作出取舍，笔者不是反对制定各种反避税措施，那是现实而又必要的，笔者反对的是不份青红皂白的对避税予以非法性评价。反避税措施必须是法定的，是予以明示的。从某种意义上说，避税是一种成本，是推行法治、优化税制过程中的一种成本。正如改革牺牲了大量人的既得利益和国家的大量资产以求效率一样，如果避税导致的税款流失能换来一个更趋于法治的治理结构、更精巧的税制设计。笔者认为也是值得的。

「注释」

①台湾学者多持此种观点，参见[台]陈清秀：《税法总论》翰芦图书出版有限公司2001年10月第2版。笔者认为“脱法”这个概念本身就是存在问题的：合法和违法应是一种非此即比的关系，“法无明文禁止即为可”——这是现代法治、人权理论的基本要求。脱法概念模糊了合法与非法的界限，虽试图突显某些行为不符合立法意图却无“法”加以规制的特性，力图将其与符合立法意图的合法行为区分，但这会给守法、执法与司法带来困难。笔者认为，所谓的脱法就是合法，立法意图是一种隐性的、难以为一般人所确知的东西，不能因某一行为不符合立法意图就否定其合法性。但鉴于这种观点较具代表性，笔者仍予以介绍。

②［日本］金子宏著：《日本税法原理》，刘多田等译，中国财政经济出版社1989年版，第80页。

③刘剑文丁一《避税之法理新探》涉外税务2003.8④本文将力图否认对避税的非法性评价，即避税也是合法的，似乎导致了避税与节税难以区分。事实上，节税曾经属于广义的避税概念，如中国税务大词典的定义：避税是纳税人以不违法税收制度的前提而减少税收负担的行为。节税是纳税人为了达到避税的目的而制定的纳税计划，这种纳税计划是在税法规定范围内，当存在着多种可选纳税方案时，以税收负担最低的方式来处理财务、经营、交易事项。中国税务百科全书把避税分成两个基本类型：一是既不违反法律规定，也不违背立法意图（也就是我们现在所说的节税）；一是虽不违反法律规定，却违背了立法意图（也就是我们现在所说的避税）。在美国，避税被广泛的解释为除逃税以外的种种使纳税负担减至最低的技术，从而将节税包含在内。国际上也有人以是否违背法律意图将避税区分为可接受避税（节税）和不可接受避税（避税）。现在，税法学界已较为一致的区分了节税与避税，将节税定性为合法的、符合税法宗旨和立法精神的行为，而将避税定性为不符合税法宗旨和立法精神的行为。笔者赞同这种界定（虽然笔者并不赞同以此认定避税的非法性），而且笔者的以下分析也是建立在此基础上的。虽然笔者否认避税行为的非法性，但合法并不意味着不具有社会危害性。如****、性服务在许多国家是合法营业，但它们的社会危害性却是有目共睹的。避税行为也是如此，避税行为者毕竟是不正当的规避了本应承担的纳税义务，不仅危害国家财政收入，也可能使税法的宏观调控职能落空。避税是需要完善税法予以规制的一类行为。

⑤[美]曼昆著梁小民译《经济学原理》北京大学出版社2001年12月版第233页搭便车是指得到一种物品的利益但避开为此支付。

⑥苏力《法治及其本土资源》第6页苏力在其《法治及其本土资源》指出：法律的功能也在于建立一种合理的稳定的预期。

避税行为范文篇3

并从避税产生的原因、以避税有违税法宗旨和税法基本原则来认定避税非法性观点的不合理及避税非法性界定在实践中的困境来论证自己的观点。

「关键词」避税；税法漏洞；税法原则「正文」

一：有关避税行为定性的几种观点

关于避税行为的法律性质，法学界曾有合法、违法与脱法的不同界定。认为避税具有合法性的理由是避税行为并不违反税法的文义规定，且是私法上适法有效的行为，选择何种行为方式是纳税人的行为自由，具有合法性。持违法观点者认为避税虽形式合法但实质违法，它违反了税法的宗旨，不符合量能课税的公平原则，有损税法的实质正义，因此应定性为违法，并予以法律规制。持脱法观点者认为避税既非合法行为也非违法行为，而是一种行为虽抵触法律的目的，但在法律上却无法加以适用的脱法行为。①其本质在于利用法律上的漏洞，实现一定的行为目标，同时达成法律无法对其适用的目的。第一种观点因为避税行为越演越烈及其导致的税收功能实现的严重障碍和避税规制的现实必要性而渐渐被多数学者所摈弃，而后二种观点应为税法学界现今的主流观点——即避税行为是非法（包括违法和脱法）的。

二：对避税概念的界定与分析

在对避税行为做具体分析以前，我们必须对避税的概念有一个清晰的界定，这是一切分析和探讨的前提。虽然各国立法都尚未对节税、避税和偷税做清晰界定，但我国学理已有较为一致的共识。即：节税是法所允许的，偷税是法所严禁的，而避税是界乎二者之间的。它因形式合法性及公示性与偷税相区分，又因对税法宗旨的违反与节税相区分。税收规避是指利用私法上的选择可能性，在不具备私人交易固有意义上的合理理由的情况下，而选择非通常使用的法律形式。一方面实现了企图实现的经济目的或经济后果，另一方面却免予满足对应于通常使用的法律形式的课税要素，以减少税负或者排除税负。②国际财政文献局（InternationalBureauofFiscalDocumentation）的定义是：税收规避是指描述纳税人为减轻税负而作法律上事务安排的一个用语。该用语一般在贬义上使用，如用来阐明纳税人利用税法的漏洞、含糊、不规范和其他缺陷，对个人事务或商业事务进行人为安排，从而实现税收规避目的。联合国税收专家小组认为：避税可以认为是纳税人采取利用法律上的漏洞或含糊之处的方式来安排自己的义务，以致减少其本应承担的纳税数额而这种做法不受法律约束。刘剑文教授认为，避税是指纳税人滥用法律形成的可能性，通过法律所未预定的异常的行为安排达成与通常行为方式同一的经济目的，谋求不正当减轻税负的行为③。简言之，避税是利用税法漏洞，规避税法以达到与税法宗旨相违背的减少或免除纳税人负担的行为。“利用税法漏洞、规避税法”这一条件是税法学界对避税的一种共识，这里就产生了一个问题——税收法律法规和其他规范性文件所明确禁止的一系列所谓的避税行为，如转移定价、利用避税港等行为是否还能被称做严格意义上的避税行为。若还称其为避税行为，那它与一般的税收违法行为的界线在哪里？如果它不再被称作避税行为，那法学界以其显著危害性为例论证避税行为的非法性，合理性何在呢？笔者认为，现行税法已予以规制的一系列所谓“避税”行为，不宜再称其为避税，而现实生活中广泛存在的避税行为，其非法性也值得质疑④。

三：避税非法性质疑

（一）避税产生之原因不可归责于纳税人

从避税产生的原因来看，经济学告诉我们，人是经济的人，具有趋利避害的本性。税收是对纳税人财产的强制性转移，是对其财产权的一种合法侵害，而且，税收不具有直接的、显性的、个体意义上对等的给付，以税收为对价的公共产品和公共服务的非排他性和竞争性品质又使其受益者具有“搭便车”的可能⑤。因此纳税人受利益驱动，有力图减轻直至排除其税收负担的本能欲望。客观上由于现实社会经济生活的不确定性和人的认识能力的非至上性，立法者会受制于认识力、表达力等立法技术能力以及时代显现的不足造成对行为的末预见性，使得立法意图和立法实效存在一定的差距。出现法律的漏洞、含糊、不规范和其他缺陷。税法同样避免不了这种成文法的局限性。从而使纳税人具有了规避税法的现实可能性。再者，各国税制的现实差异也使国际避税得以存在。这些都是不可归责于纳税人的，在税法存在漏洞和各国税制现实差异的客观前提下，仅因纳税人为追求税收负担减轻和排除所采用的税法所未明文禁止的行为与税法宗旨不符而予以否定性评价，是不合理的。税法是以私法秩序为前提的法律，宪法所保障的一般行为自由和私法自治原则并不能为税法所任意侵犯。征税必须严格遵循税收法定原则。只有全面地满足了法律所明文规定的课税要件，才能发生税收债权的给付请求权。如果某一交易行为或经济事实。并不为税法所预定调整，则除非有特别的法律根据，不得适用税法规范。商人既然有订立最合适的契约以追求其商业利益的经济自由，则同样应该有选择某种法律上的行为方式以达成最少税负的自由。因此，原则上，纳税义务人有权自由安排其事务，尽量减少税收支出，只耍不违反法律的规定，纳税人就有筹划其税收事务的权利。美国知名大法官汉德曾言：“法院一再声称，人们安排自己的活动以达到低税负的目的，是无可指责的。每个人都可以这么做，不管他是富翁，还是穷光蛋。而且这样做是完全正当的，因为他无须超过法律的规定来承担纳税义务；税收是强制征收的，而不是靠自愿捐献的。以道德的名义来收税，不过是分空谈而已。”英国议员汤姆林也曾针对“税务局长诉温斯特大公”一案指出：任何人都有权安排自己的事业，以依据法律获得少缴税款的待遇，不能强迫他多纳税。

（二）对“以避税有违税法宗旨和税法基本原则来认定避税非法性”观点之批驳

认为避税行为非法的学者常以避税行为有损税法宗旨和有悖税法基本原则来论证自己的观点。那么，什么是税法的宗旨呢？税法的宗旨，是税法调整所欲达到的目标。由于税法的作用与税收职能的实现紧密相连，因此，税法的宗旨主要体现为保障税收三大职能的有效实现。即，保障有效获取财政收入、有效实施宏观调控和保障经济与社会的稳定三个目标。而这三个目标的实现应该是政府的任务，不应该是百姓的负担。要求纳税人行为符合税法的宗旨，无疑是把税收职能实现的任务负担在普通纳税人身上。纳税人只是普通的、具有一般智识的人，不是精英的立法者、执法者。纳税人只负有“依法”纳税的义务，至于税法宗旨的实现，则不是他们所应该也不是他们所能够保证的。政府应该有一系列制度设计来引导纳税人的行为符合税法的宗旨，做不到这一点，只能是政府的失职，而不是纳税人的责任。

从税法的基本原则方面看，持避税行为非法性观点的学者认为避税行为有害税法的税收公平和税收

效率原则。认为避税人采取的复杂、迂回的异常行为安排，断开了税法预先设计的通常的法形式与税法的联结，使得享有同一经济效果的纳税人却减轻或排除了税收负担，破坏了量能课税原则。造成税负不公，从而使税收公平原则受到实质的损害。同时避税人常采用迂回、多阶段的行为方式，这种迂回曲折必然增加资源消耗和费用支出，因此这是有违经济性的。而且避税行为增加了政府反避税的负担，税收征管成本必然加大，税收效率当然受损，因此是有违税收效率原则的。然而，现实生活中许多避税行为正是对税收不公平现象的异化反击，或者说，税收不公平催生了许多避税现象。如采取异常的行为安排以达到享受税收优惠的目的、利用避税港等等，这正是税收不公平导致的恶果。在税收效率方面，税收效率分为征税效率和纳税效率，即保证税收征纳及税收本身对纳税人在经济上影响最小，及税务机关以最小的成本获得最多的税收收入。正如这些学者所指出的那样，避税也是需要成本的。纳税人选择避税与否取决于避税成本与应纳税额的比较。避税现象的广泛存在，是否也说明我们的税收负担过重呢？税收是政治、经济以及社会的敏感神经，当税负过于沉重时。纳税人的本能反映就是躲、逃、甚至偷抗税，税负不公、重复征税，也会引发纳税人的抵制、逃避心理。因此，从纳税人角度讲，避税与纳税效率是不违背的，而避税行为的存在从某种角度来讲也是税制设置非效率的一种体现。当今广为提倡的“降低税率、扩大税基”改革也有此方面考虑。从这些方面分析，认为避税行为有违税法的基本原则，是值得质疑的。最为重要的是，税法还有税收法定主义这一帝王原则。这一原则是对避税行为非法性的最大冲击。

税收法定主义是税法最高原则，其基本含义是课税要素法定、课税要素明确和程序合法性。它要求税收债务于税法所规定的课税要件被法律事实充分满足时才发生。也就是说，纳税人只在税收法律所确定的课税要件得以满足时才负担纳税义务。任何人不得要求纳税人负担税法规定以外的“纳税义务”。其深层涵义则在于保障宪法秩序下人民的基本财产自由权不受国家及其行政权力的任意侵犯。同时，人民以承担纳税义务为国家提供财源为代价，获得自由为私法行动的自治权利。在国家及征税机关享有不对等的优越权力的税收领域，税收法定主义无疑成为纳税人防御非法侵害的有力屏障。而且税收法定主义在中国这样一块缺乏民主与法治的土壤上是有着特殊意义的。税法学界一直将税收法定原则与刑法的罪刑法定原则相媲美。刑法的罪刑法定原则要求“法无明文规定不为罪”，税法的税收法定原则也要求“法无明文规定不纳税”。正如现代刑法的理念是越来越多的保障犯罪嫌疑人的合法权益，保证任何无确凿证据证明有罪的人不受刑罚追究一样，现代税法的理念也是越来越多的保障纳税人权利。自由、生命与财产是人的基本人权，刑法保障人的自由生命不受剥夺，而税法保障人的财产不受侵犯，尤其是，不受强大的国家权力的侵犯。税法不应该仅仅是赋予国家征税的权力，更应该是对这种权力的限制，这种“权力的限制”从税法产生的最初就是税法的要旨和生命所在，现在也越来越显示其重要意义。税法不只是告诉人们，国家可以在哪些领域、哪些经济环节、对哪些人、哪些物、哪些行为征税；他更重要的是告诉人们国家征税权力所不得侵犯的领域。

（三）避税非法性界定在实践中的困境

从实践意义上，对避税行为非法性界定的合理性也是值得怀疑的。从法理的角度讲，非法的，就是法律要予以规制的，否则界定其非法意义何在？更为重要的是，如果界定其为非法而不予规制或规制乏力的话。实际是在昭示民众非法的行为也是可行的，因为法不管它或管不着它，这无疑是降低了法律的权威性。让人们对守法和违法认识模糊从而变相地鼓励违法行为的发生。而且对非法行为不予规制，税务执法机关就是失职。规制的话，学理有两种规制手段，一般性规制和特殊性规制。特殊性规制前已论及，其规制对象不宜再称为避税行为，本文对其不再做具体分析。下面着重分析采用一般性规制的困境。

对这些法律没有明确规定而被认为是实质违法的避税行为予以规制，出发点是好的，然而，这些行为由谁界定，如何界定，界定后规制的后果如何却是一个难题。由税收执法机关予以认定？——对避税的认定要建立在征税机关具有较高的业务素质和职业道德基础上，且不说现有税务机关的业务素质是否已经上升到可以较为准确界定的高度，单是在征税利益驱动下的税收执法机关界定的公正性就值得怀疑。由一个独立于税务机关的行政机关或者法院界定？——避税行为的界定是一个专业性技术性极强的工作，在中国现有税法资源及其匮乏的情况下，谁能担此重任？而且，中国目前连税务行政复议机关尚且不独立、税务行政诉讼也没有专门的税务法院和税务法庭的情况下，由某个独立于税务机关的行政机关或者法院对避税行为进行界定也是不现实的。众所周知，避税和节税在现实中也是很难区分的，广泛的企业、单位都在进行所谓的税收筹划活动（事实上这些行为是避税还是节税、那些是避税、那些是节税是很难区分的），在公众普遍违法的情况下，如何予以规制呢？而且在没有一个公开的法律对具体“避税”行为予以确认的情况下（即特殊性规制），由征税机关或其他行政机关或者法院对其行为进行避税性界定能否得到他们的认可呢？在税务机关的规制明显缺乏法律依据的情况下，必然会引起与行政相对人的争议，导致税务行政复议，税务行政诉讼的发生——这岂不更是浪费资源，降低效率？而且，这种破坏纳税人合理预期⑥的对避税行为的一般规制，必然导致节税行为者甚至是普通纳税人在经济行为中忐忑不安，畏手畏脚，这是否也损害了他们的权益——法律的实施是不应该有如此大的负外部性⑦的！

避税行为的产生，很大部分原因是由于税制设计的不完善，如，个人所得税采分类所得税制而未采综合所得税制，应纳税项目采正列举而不采反列举。税法自身的缺陷不应是纳税人的责任。纳税人有根据税法予以选择的自由。这是宪法予以保障的。宪法56条规定：公民有依法纳税的义务。（只是依法纳税的义务）而且，对避税予以非法性否定、适用一般性规制也会一定程度上降低立法者修改税法，完善税制的积极性——既然税法漏洞可以借违背税法宗旨立法目的予以任意性的否定性界定予以填补的话，那又有何修改必要呢？在我国税法还极不完善、税制还极不合理的情况下，这对税法进步的损害是巨大的。

此外需要阐述的是，对避税行为予以非法性界定，适用一般性规制，这是一种广泛的授权，在中国这样一片缺少民主和法治的土壤上，这种广泛的授权后果可能是毁灭性。虽然许多发达国家如德国、法国、奥地利、荷兰、西班牙等都对避税采用一般性规制手段，但其是建立在高度的民主法治和完善的税收征管基础上的。在发达国家，民众是以纳税人的身份理直气壮的面对政府，要求政府提供各种服务，要求自己的权利被保障甚至是直接抗争政府的权力；而我国的纳税人却基本还是被要求以一种顺民的姿态出现在强大的国家权力面前。中国如果在现有的税收征管体制下、在缺少民主与法治的基础的情况下盲目跟风，后果只能是征管的进一步混乱和法治的再次被践踏。而且，即便是在这些有高度的法治和完善的税收征管基础的国家，一般性规制手段的采用效果如何，也是存在争议的。

任何税制的设计都是一个利益权衡的机制，在国库利益和个人权益间作出取舍，笔者不是反对制定各种反避税措施，那是现实而又必要的，笔者反对的是不份青红皂白的对避税予以非法性评价。反避税措施必须是法定的，是予以明示的。从某种意义上说，避税是一种成本，是推行法治、优化税制过程中的一种成本。正如改革牺牲了大量人的既得利益和国家的大量资产以求效率一样，如果避税导致的税款流失能换来一个更趋于法治的治理结构、更精巧的税制设计。笔者认为也是值得的。

「注释」

①台湾学者多持此种观点，参见[台]陈清秀：《税法总论》翰芦图书出版有限公司2001年10月第2版。笔者认为“脱法”这个概念本身就是存在问题的：合法和违法应是一种非此即比的关系，“法无明文禁止即为可”——这是现代法治、人权理论的基本要求。脱法概念模糊了合法与非法的界限，虽试图突显某些行为不符合立法意图却无“法”加以规制的特性，力图将其与符合立法意图的合法行为区分，但这会给守法、执法与司法带来困难。笔者认为，所谓的脱法就是合法，立法意图是一种隐性的、难以为一般人所确知的东西，不能因某一行为不符合立法意图就否定其合法性。但鉴于这种观点较具代表性，笔者仍予以介绍。

②［日本］金子宏著：《日本税法原理》，刘多田等译，中国财政经济出版社1989年版，第80页。

③刘剑文丁一《避税之法理新探》涉外税务2003.8④本文将力图否认对避税的非法性评价，即避税也是合法的，似乎导致了避税与节税难以区分。事实上，节税曾经属于广义的避税概念，如中国税务大词典的定义：避税是纳税人以不违法税收制度的前提而减少税收负担的行为。节税是纳税人为了达到避税的目的而制定的纳税计划，这种纳税计划是在税法规定范围内，当存在着多种可选纳税方案时，以税收负担最低的方式来处理财务、经营、交易事项。中国税务百科全书把避税分成两个基本类型：一是既不违反法律规定，也不违背立法意图（也就是我们现在所说的节税）；一是虽不违反法律规定，却违背了立法意图（也就是我们现在所说的避税）。在美国，避税被广泛的解释为除逃税以外的种种使纳税负担减至最低的技术，从而将节税包含在内。国际上也有人以是否违背法律意图将避税区分为可接受避税（节税）和不可接受避税（避税）。现在，税法学界已较为一致的区分了节税与避税，将节税定性为合法的、符合税法宗旨和立法精神的行为，而将避税定性为不符合税法宗旨和立法精神的行为。笔者赞同这种界定（虽然笔者并不赞同以此认定避税的非法性），而且笔者的以下分析也是建立在此基础上的。虽然笔者否认避税行为的非法性，但合法并不意味着不具有社会危害性。如、性服务在许多国家是合法营业，但它们的社会危害性却是有目共睹的。避税行为也是如此，避税行为者毕竟是不正当的规避了本应承担的纳税义务，不仅危害国家财政收入，也可能使税法的宏观调控职能落空。避税是需要完善税法予以规制的一类行为。

⑤[美]曼昆著梁小民译《经济学原理》北京大学出版社2001年12月版第233页搭便车是指得到一种物品的利益但避开为此支付。

避税行为范文篇4

国际避税是指跨国纳税人利用各国税法规定的差别，采取各种合法手段，跨越国境或税境以谋求最大限度的减轻其国际税收负担的行为。具体分析可从一下几个方面理解国际避税的含义。

第一，国际避税的主体是跨国义务纳税人。即就是指税法上规定的直接负有纳税义务的单位和个人。跨国纳税人为了减轻或解除税收负担，事先往往经过周密的安排和决策，对税法的缺陷及固有漏洞有着深入了解，利用税法的不完善、不健全达到尽可能少纳税的目的。

第二，国际避税以不违反各国税法为前提。跨国纳税人虽然减轻或解除了税收负担，有效地避开了纳税义务，但这种行为又是在遵守税法，依法纳税前提下进行。

第三，国际避税的行为是跨越国境和税境的。这种行为主要是由于各国税法规定的差别，跨国纳税人利用这种差别规避税收的行为。

第四，国际避税的目的是为了税收负担的最小化。从跨国纳税人角度看，避税主要是出于经济方面的考虑。跨国纳税人的利润额与纳税额是一种此消彼长的关系，这样纳税人就必然设法使纳税数额最少而使其利润额最大。

从以上几方面的法律定义及实践经验可以看出国际避税行为有以下法律特征：

（1）国际避税是一种非违法行为，纳税人采用的避税手段是税收法规未明确禁止的，往往利用了某种合法的形式，并不直接触犯国家的有关税收法规。

（2）国家政府对于纳税人的避税行为只能采取修改与完善有关的税收法规，堵塞可能为纳税人再次利用的漏洞，而不能象对待逃税、偷税或抗税那样追究纳税人的法律责任。其根本原因就在于避税的非违法性。

（3）国际避税是纳税人主观故意采取的行为。纳税人就是为了避免或者减少税收负担，钻有关税收法规的空子，预先精心安排税收筹划，这点与偷、逃税行为有明显的区别。

（4）国际避税行为成功的前提是：一是各国税法规定的差异，税率及征收依据和方法的不同。二是各国税法及有关法律方面的不完善、不健全和规章制度中的缺陷；也就是说当税法规定漏洞过多或不够严密时，纳税人主观避税愿望可能通过对这些税法的不足之处的利用得以实现。

（5）国际避税行为成功的主观前提是：跨国纳税人对各国政府征收税款的具体方法有很深的了解，同时具有一定的法律知识，能够掌握合法与非法的临界线。

以上这几点是国际避税行为的一般法律特征，是在实践中区别国际避税与有关税收行为的主要依据。

二.国际避税的本质及其与国际逃税的法律区别

国际避税的主体是应纳税义务人，它所规避的不仅是应纳税额的多少，从更深的层次上讲是纳税义务的大小。应纳税义务人如果具有税法规定的应税事实则应据此事实依法纳税，亦即有了实际的纳税义务。当然各个应纳税人由于应税事实不同因而他们的实际纳税义务也是不同的。而国际避税的本质就在于：当税收法律存在着一种可能，即应纳税义务人能够对其纳税地位做出选择时，应纳税义务人在他成为纳税人时就选择税收负担的最小化。这也就是说，国际避税行为实质上就是纳税人在履行强制性法律义务的前提下，运用税法及各国税法的差距和漏洞保护既得利益的手段。

国际避税、逃税是性质不同的概念。避税是指跨国纳税人利用各国税法的差别和漏洞，通过人或资财的国际流动或不流动，减轻或规避纳税义务的行为。逃税是指跨国纳税人利用国际税收管理合作的困难和漏洞，故意违反税收法规，采取种种隐蔽的欺诈的手段，偷漏国家税收的行为。虽然避税与逃税的客观效果都是损害国家财政利益及扭曲公平税负，但两者又有着明显的区别:（1）减轻纳税义务行为所依托的条件不同。避税主要是以各国税法的差别和漏洞为依托；逃税主要是以各国税务合作的困难和漏洞为依托。（2）运用的手段不同。避税一般是运用如转让定价、资本弱化、通过人或资财移动等等较公开的手段进行；而逃税一般是通过欺骗、迷惑、不陈述、隐匿等等较隐蔽且欺诈的手段进行。（3）法律的判定与处理不同。对避税行为，各国基于本国财政经济政策及法律标准，合法与违法的判定兼有之，但在处理上，对避税一般是补税而不加以惩罚；而对逃税各国都判定为违法行为，除补税外还要依法加以处罚。由此可见，避税与逃税是两个性质不同的概念。

三.国际避税产生的原因及其造成的后果

任何事物的出现总是有其内在原因和外在客观条件的，国际避税行为的产生也同样是内部和外部两种原因作用的结果。

内在原因：主要是跨国纳税人追求利益最大化的强烈欲望。众所周知，税收是国家为了实现其职能，凭借其国家权力，运用法律手段，无偿地征收实物或货币，以取得财政收入的一种形式。它具有无偿性、强制性、固定性的特征。所谓无偿性就是指国家征税的时候，既不向纳税人支付任何报酬，也不向纳税人提供相应的服务或者某种特许权利；并且，税款一经征收，即转归国家所有和支配，而不再直接归还给纳税人。正为列宁说的：“所谓赋税，就是国家不付任何报酬而向居民取得东西。”因此，从纳税人的角度来说，纳税使他“损失”了一部分收入，而并没有得到相应直接的“回报”，所以许多纳税者都有减轻自己纳税义务的愿望。为了实现这一愿望，跨国纳税人就有两种不同的选择：逃税或者避税。在这两种方式中，无疑“国际避税”不失为一种最为可靠和保险的办法。因为逃税是违法的，要受到税法的制裁。而避税相对风险就小的多，由于其非违法性，不会受到法律的严格制裁。

外在原因：第一，各国的税收制度的差异，如税收管辖权的不同运用，各国征税的客观依据不一及税率水平，税率形式的不同。第二，随着全球区域性经济一体化的迅速发展，国际经济交往活动日益增加，各国的税收立法并不能跟上这种经济发展的步伐，难免出现一些能为跨国纳税人利用的漏洞空隙。第三，各国避免国际双重征税办法的差异，不同的方法会使纳税人税负失衡，象国际上常用的免税法，抵免法以及饶让抵免法等。第四，各国征管水平及其他非税因素的差异。由于各国税务当局及其官员的征收管理水平不一，也会导致纳税人的税负不同，产生国际避税。

无论国际避税的原因怎样，但其产生的后果是十分严重的。

第一，国际避税的最直接的后果就是减少了政府的税收收入。不管是避税还是逃税都会使纳税人的税负减轻，并同时也会使国家的税收收入相应减少。第二，导致国际资本不正常流动。为逃避税收，跨国纳税人经常采取各种手段转移利润，从而导致国际资本流动秩序的混乱，并进而影响到一些国家外汇收支平衡，妨害正常的国际经济合作与交往。第三，避税形成了纳税人之间的税负的不公平。避税违背了“公平税负”的原则，不利于企业间的公平竞争，久而久之会严重地扰乱国来源:公务员之家（）家正常的经济秩序，不利于国家经济持续稳定的发展。第四，外资企业避税行为对我国的投资环境产生不良影响。由于某些外商为了逃避税收将企业利润转移到境外，造成了外商来我国投资长期陷于亏损状况的假象。这种由于外商的避税行为产生的我国投资环境差、投资回报率低的负效应，不仅会影响不明真相的外商来华投资的积极性，而且还会在政治上造成不良的影响。

四.纳税人进行国际避税的主要方式

（一）转让定价。转让定价是指多国企业的联属企业对相互之间销售货物，提供劳务，转让无形资产的价格和提供货款的利息的制定。由于联属企业之间关系不同于一般独立企业之间的关系，其价格不是在公平市场竞争中形成，其制定出来的价格往往不同于一般市场价格，联属企业之间的这类销售称为转让，这样制定出来的价格称转让价格。其主要做法是：高税率国企业向低税率国联属企业转让制定低价，低税率国企业向高税率国联属企业转让制定高价，这样，利润从高税率国转移到低税率国。

（二）资本弱化。资本弱化又称资本隐藏、股份隐藏或收益抽取，是指跨国公司为减少税额，采用贷款方式替代劳务方式进行投资或者融资。由于各国对股息和利息的税收对策不同，当跨国公司选择跨国投资时，需确定新建企业的资本结构，此时，它们会在贷款或发行股票之间进行选择，以达到税收负担最小的目的。

（三）利用国际避税地避税。国际避税地，也称避税港或避税乐园，是指一国为吸引外国资本流入，繁荣本国经济，弥补自身资本不足和改善国际收支情况，或引进外国先进技术以提高本国技术水平，在本国或确定范围内，允许外国人在此投资和从事各种经济贸易活动取得收入或拥有财产可以不必纳税或只需支付很少税收的地区。避税最常见、最一般的手法就是跨国公司在国际避税地虚设经营机构或场所转移收入，转移利润，实现避税。

（四）滥用税收协定避税。国际税收协定是两个或两个以上主权国家为解决国际双重征税问题和调整国家间税收利益分配关系，本着对等原则，经由政府谈判所签订的一种书面协议。为达到消除国际双重征税目的，缔约国间都要做出相应的约束和让步，从而形成缔约国居民适用的优惠条款。一些原本无资格享受某一特定税收协定优惠的非缔约国居民，采取种种巧妙的手法，如通过设置直接的导管公司、设置踏脚石导管公司、直接利用双边关系设置低股权控股公司而享受税收协定待遇，从而减轻其纳税义务。

（五）利用电子商务避税。电子商务是指交易双方利用国际互联网、局部网、企业内部网进行商品和劳务的交易。目前全球大多数的企业都先后进行电子商务活动，根据《2004年中国B2B电子商务研究报告》数据显示，到2004年底全球电子商务交易总额已经达到了2.7万亿美元。电子商务活动具有交易无国籍无地域性、交易人员隐蔽性、交易电子货币化、交易场所虚拟化、交易信息载体数字化无形化、交易商品来源模糊性等特征，而这些特征使得国际税收中传统的居民定义来源:公务员之家（）、常设机构、属地管辖权等概念无法对其进行有效约束，无法准确区分销售货物、提供劳务或是转让特许权，因而电子商务的迅速发展既推动世界经济的发展，同时也给世界各国政府当局提出国际反避税的新课题。

五.反避税的法律措施

（一）防止转让定价避税的法律措施。根据正常交易原则，各国制定的管制转让定价税制针对关联企业内部进行的贷款、劳务、租赁、技术转让和货物销售等各种交易往来，规定了一系列确定评判其公平市场交易价格的标准和方法。主要有：（1）可比非受控价格法。也称为不被控制的价格法，即比照没有任何人为控制因素的卖给无关联买主的价格来确定；（2）再售价格法。如无自比照价格，就以关联企业交易的买方将购进的货物再销售给无关联企业关系的第三方时的销售价格扣除合理的购销差价来确定；（3）成本加利润法。对于无可比照的价格，而且购进货物通过加工有了一定的附加值，已不再适用再销售价格法的情况，则采用以制造成本加上合理毛利，按正规的会计核算办法组成价格的办法。（4）其它合理方法。如果上述三种方法均不能使用时，税务机关有权决定采用其它合理替代方法。

（二）针对资本弱化避税的法律措施。（1）正常交易法。在确定贷款或募股资金的特征时，要看关联方的贷款条件是否与非关联方的贷款条件相同，如不同，则关联方的贷款可能被视为隐藏的募股，要按有关法现对利息征税；（2）固定比率方法。规定法定的债务／资本比率，凡超过法定比率的贷款或利率不符合正常交易原则的可疑贷款利息不允许税前扣除，视同股息进行征税。

（三）防止利用避税港进行国际避税的法律措施。鉴于跨国纳税人利用避税港从事国际避税，主要是通过在当地设立基地公司，虚构避税港营业以转移和累积利润，各国对这类避税行为的法律管制措施可分为三种类型。第一类是通过法律制裁阻止纳税人在避税港设立基地公司。第二类管制措施是通过禁止非正常的利润转移来制止基地公司的设立。第三类管制措施则是取消境内股东在基地公司的未分配股息所得的延期纳税待遇，以打击纳税人在避税港设立基地公司积累利润的积极性。

（四）防止滥用税收协定逃避纳税的法律措施。在管制跨国纳税人滥用税收协定方面，目前大多数国家主要是通过在对外签订税收协定中设置有关反滥用税收协定条款的方式来阻止第三国居民设立的导管公司享受优惠待遇，或者是运用国内税法上禁止滥用税法、实质优于形式等一般性反避税法律原则来源:公务员之家（），在具体案件中否定各种中介性质的导管公司适用税收协定的资格。

避税行为范文篇5

国际避税是指跨国纳税人利用各国税法规定的差别，采取各种合法手段，跨越国境或税境以谋求最大限度的减轻其国际税收负担的行为。具体分析可从一下几个方面理解国际避税的含义。

第一，国际避税的主体是跨国义务纳税人。即就是指税法上规定的直接负有纳税义务的单位和个人。跨国纳税人为了减轻或解除税收负担，事先往往经过周密的安排和决策，对税法的缺陷及固有漏洞有着深入了解，利用税法的不完善、不健全达到尽可能少纳税的目的。

第二，国际避税以不违反各国税法为前提。跨国纳税人虽然减轻或解除了税收负担，有效地避开了纳税义务，但这种行为又是在遵守税法，依法纳税前提下进行。

第三，国际避税的行为是跨越国境和税境的。这种行为主要是由于各国税法规定的差别，跨国纳税人利用这种差别规避税收的行为。

第四，国际避税的目的是为了税收负担的最小化。从跨国纳税人角度看，避税主要是出于经济方面的考虑。跨国纳税人的利润额与纳税额是一种此消彼长的关系，这样纳税人就必然设法使纳税数额最少而使其利润额最大。

从以上几方面的法律定义及实践经验可以看出国际避税行为有以下法律特征：

（1）国际避税是一种非违法行为，纳税人采用的避税手段是税收法规未明确禁止的，往往利用了某种合法的形式，并不直接触犯国家的有关税收法规。

（2）国家政府对于纳税人的避税行为只能采取修改与完善有关的税收法规，堵塞可能为纳税人再次利用的漏洞，而不能象对待逃税、偷税或抗税那样追究纳税人的法律责任。其根本原因就在于避税的非违法性。

（3）国际避税是纳税人主观故意采取的行为。纳税人就是为了避免或者减少税收负担，钻有关税收法规的空子，预先精心安排税收筹划，这点与偷、逃税行为有明显的区别。

（4）国际避税行为成功的前提是：一是各国税法规定的差异，税率及征收依据和方法的不同。二是各国税法及有关法律方面的不完善、不健全和规章制度中的缺陷；也就是说当税法规定漏洞过多或不够严密时，纳税人主观避税愿望可能通过对这些税法的不足之处的利用得以实现。

（5）国际避税行为成功的主观前提是：跨国纳税人对各国政府征收税款的具体方法有很深的了解，同时具有一定的法律知识，能够掌握合法与非法的临界线。

以上这几点是国际避税行为的一般法律特征，是在实践中区别国际避税与有关税收行为的主要依据。

二.国际避税的本质及其与国际逃税的法律区别

国际避税的主体是应纳税义务人，它所规避的不仅是应纳税额的多少，从更深的层次上讲是纳税义务的大小。应纳税义务人如果具有税法规定的应税事实则应据此事实依法纳税，亦即有了实际的纳税义务。当然各个应纳税人由于应税事实不同因而他们的实际纳税义务也是不同的。而国际避税的本质就在于：当税收法律存在着一种可能，即应纳税义务人能够对其纳税地位做出选择时，应纳税义务人在他成为纳税人时就选择税收负担的最小化。这也就是说，国际避税行为实质上就是纳税人在履行强制性法律义务的前提下，运用税法及各国税法的差距和漏洞保护既得利益的手段。

国际避税、逃税是性质不同的概念。避税是指跨国纳税人利用各国税法的差别和漏洞，通过人或资财的国际流动或不流动，减轻或规避纳税义务的行为。逃税是指跨国纳税人利用国际税收管理合作的困难和漏洞，故意违反税收法规，采取种种隐蔽的欺诈的手段，偷漏国家税收的行为。虽然避税与逃税的客观效果都是损害国家财政利益及扭曲公平税负，但两者又有着明显的区别:（1）减轻纳税义务行为所依托的条件不同。避税主要是以各国税法的差别和漏洞为依托；逃税主要是以各国税务合作的困难和漏洞为依托。（2）运用的手段不同。避税一般是运用如转让定价、资本弱化、通过人或资财移动等等较公开的手段进行；而逃税一般是通过欺骗、迷惑、不陈述、隐匿等等较隐蔽且欺诈的手段进行。（3）法律的判定与处理不同。对避税行为，各国基于本国财政经济政策及法律标准，合法与违法的判定兼有之，但在处理上，对避税一般是补税而不加以惩罚；而对逃税各国都判定为违法行为，除补税外还要依法加以处罚。由此可见，避税与逃税是两个性质不同的概念。

三.国际避税产生的原因及其造成的后果

任何事物的出现总是有其内在原因和外在客观条件的，国际避税行为的产生也同样是内部和外部两种原因作用的结果。

内在原因：主要是跨国纳税人追求利益最大化的强烈欲望。众所周知，税收是国家为了实现其职能，凭借其国家权力，运用法律手段，无偿地征收实物或货币，以取得财政收入的一种形式。它具有无偿性、强制性、固定性的特征。所谓无偿性就是指国家征税的时候，既不向纳税人支付任何报酬，也不向纳税人提供相应的服务或者某种特许权利；并且，税款一经征收，即转归国家所有和支配，而不再直接归还给纳税人。正为列宁说的：“所谓赋税，就是国家不付任何报酬而向居民取得东西。”因此，从纳税人的角度来说，纳税使他“损失”了一部分收入，而并没有得到相应直接的“回报”，所以许多纳税者都有减轻自己纳税义务的愿望。为了实现这一愿望，跨国纳税人就有两种不同的选择：逃税或者避税。在这两种方式中，无疑“国际避税”不失为一种最为可靠和保险的办法。因为逃税是违法的，要受到税法的制裁。而避税相对风险就小的多，由于其非违法性，不会受到法律的严格制裁。

外在原因：第一，各国的税收制度的差异，如税收管辖权的不同运用，各国征税的客观依据不一及税率水平，税率形式的不同。第二，随着全球区域性经济一体化的迅速发展，国际经济交往活动日益增加，各国的税收立法并不能跟上这种经济发展的步伐，难免出现一些能为跨国纳税人利用的漏洞空隙。第三，各国避免国际双重征税办法的差异，不同的方法会使纳税人税负失衡，象国际上常用的免税法，抵免法以及饶让抵免法等。第四，各国征管水平及其他非税因素的差异。由于各国税务当局及其官员的征收管理水平不一，也会导致纳税人的税负不同，产生国际避税。

无论国际避税的原因怎样，但其产生的后果是十分严重的。

第一，国际避税的最直接的后果就是减少了政府的税收收入。不管是避税还是逃税都会使纳税人的税负减轻，并同时也会使国家的税收收入相应减少。第二，导致国际资本不正常流动。为逃避税收，跨国纳税人经常采取各种手段转移利润，从而导致国际资本流动秩序的混乱，并进而影响到一些国家外汇收支平衡，妨害正常的国际经济合作与交往。第三，避税形成了纳税人之间的税负的不公平。避税违背了“公平税负”的原则，不利于企业间的公平竞争，久而久之会严重地扰乱国家正常的经济秩序，不利于国家经济持续稳定的发展。第四，外资企业避税行为对我国的投资环境产生不良影响。由于某些外商为了逃避税收将企业利润转移到境外，造成了外商来我国投资长期陷于亏损状况的假象。这种由于外商的避税行为产生的我国投资环境差、投资回报率低的负效应，不仅会影响不明真相的外商来华投资的积极性，而且还会在政治上造成不良的影响。

四.纳税人进行国际避税的主要方式

（一）转让定价。转让定价是指多国企业的联属企业对相互之间销售货物，提供劳务，转让无形资产的价格和提供货款的利息的制定。由于联属企业之间关系不同于一般独立企业之间的关系，其价格不是在公平市场竞争中形成，其制定出来的价格往往不同于一般市场价格，联属企业之间的这类销售称为转让，这样制定出来的价格称转让价格。其主要做法是：高税率国企业向低税率国联属企业转让制定低价，低税率国企业向高税率国联属企业转让制定高价，这样，利润从高税率国转移到低税率国。

（二）资本弱化。资本弱化又称资本隐藏、股份隐藏或收益抽取，是指跨国公司为减少税额，采用贷款方式替代劳务方式进行投资或者融资。由于各国对股息和利息的税收对策不同，当跨国公司选择跨国投资时，需确定新建企业的资本结构，此时，它们会在贷款或发行股票之间进行选择，以达到税收负担最小的目的。

（三）利用国际避税地避税。国际避税地，也称避税港或避税乐园，是指一国为吸引外国资本流入，繁荣本国经济，弥补自身资本不足和改善国际收支情况，或引进外国先进技术以提高本国技术水平，在本国或确定范围内，允许外国人在此投资和从事各种经济贸易活动取得收入或拥有财产可以不必纳税或只需支付很少税收的地区。避税最常见、最一般的手法就是跨国公司在国际避税地虚设经营机构或场所转移收入，转移利润，实现避税。

（四）滥用税收协定避税。国际税收协定是两个或两个以上主权国家为解决国际双重征税问题和调整国家间税收利益分配关系，本着对等原则，经由政府谈判所签订的一种书面协议。为达到消除国际双重征税目的，缔约国间都要做出相应的约束和让步，从而形成缔约国居民适用的优惠条款。一些原本无资格享受某一特定税收协定优惠的非缔约国居民，采取种种巧妙的手法，如通过设置直接的导管公司、设置踏脚石导管公司、直接利用双边关系设置低股权控股公司而享受税收协定待遇，从而减轻其纳税义务。

（五）利用电子商务避税。电子商务是指交易双方利用国际互联网、局部网、企业内部网进行商品和劳务的交易。目前全球大多数的企业都先后进行电子商务活动，根据《2004年中国B2B电子商务研究报告》数据显示，到2004年底全球电子商务交易总额已经达到了2.7万亿美元。电子商务活动具有交易无国籍无地域性、交易人员隐蔽性、交易电子货币化、交易场所虚拟化、交易信息载体数字化无形化、交易商品来源模糊性等特征，而这些特征使得国际税收中传统的居民定义、常设机构、属地管辖权等概念无法对其进行有效约束，无法准确区分销售货物、提供劳务或是转让特许权，因而电子商务的迅速发展既推动世界经济的发展，同时也给世界各国政府当局提出国际反避税的新课题。

五.反避税的法律措施

（一）防止转让定价避税的法律措施。根据正常交易原则，各国制定的管制转让定价税制针对关联企业内部进行的贷款、劳务、租赁、技术转让和货物销售等各种交易往来，规定了一系列确定评判其公平市场交易价格的标准和方法。主要有：（1）可比非受控价格法。也称为不被控制的价格法，即比照没有任何人为控制因素的卖给无关联买主的价格来确定；（2）再售价格法。如无自比照价格，就以关联企业交易的买方将购进的货物再销售给无关联企业关系的第三方时的销售价格扣除合理的购销差价来确定；（3）成本加利润法。对于无可比照的价格，而且购进货物通过加工有了一定的附加值，已不再适用再销售价格法的情况，则采用以制造成本加上合理毛利，按正规的会计核算办法组成价格的办法。（4）其它合理方法。如果上述三种方法均不能使用时，税务机关有权决定采用其它合理替代方法。

（二）针对资本弱化避税的法律措施。（1）正常交易法。在确定贷款或募股资金的特征时，要看关联方的贷款条件是否与非关联方的贷款条件相同，如不同，则关联方的贷款可能被视为隐藏的募股，要按有关法现对利息征税；（2）固定比率方法。规定法定的债务／资本比率，凡超过法定比率的贷款或利率不符合正常交易原则的可疑贷款利息不允许税前扣除，视同股息进行征税。

（三）防止利用避税港进行国际避税的法律措施。鉴于跨国纳税人利用避税港从事国际避税，主要是通过在当地设立基地公司，虚构避税港营业以转移和累积利润，各国对这类避税行为的法律管制措施可分为三种类型。第一类是通过法律制裁阻止纳税人在避税港设立基地公司。第二类管制措施是通过禁止非正常的利润转移来制止基地公司的设立。第三类管制措施则是取消境内股东在基地公司的未分配股息所得的延期纳税待遇，以打击纳税人在避税港设立基地公司积累利润的积极性。

（四）防止滥用税收协定逃避纳税的法律措施。在管制跨国纳税人滥用税收协定方面，目前大多数国家主要是通过在对外签订税收协定中设置有关反滥用税收协定条款的方式来阻止第三国居民设立的导管公司享受优惠待遇，或者是运用国内税法上禁止滥用税法、实质优于形式等一般性反避税法律原则，在具体案件中否定各种中介性质的导管公司适用税收协定的资格。

（五）针对利用电子商务避税的法律措施。电子商务避税是一种新兴的国际避税方式，究其本质，它主要还是利用转让定价、避税港、资本弱化等形式。但由于电子商务有如下特点：①消费者可以匿名；②制造商容易隐匿其往所；③税务当局读不到信息无法判断电子贸易情况；④电子商务交易本身也容易隐藏。所以对反避税工作提出了新的要求，随着电子商务在国际上的广泛运用，我国政府在研究制定电子商务税收的同时，应针对电子商务活动可能存在的种种避税手法，制定符合国际规范的反避税条款，以适应我国全方位反避税工作的需要。

参考文献：

1.余劲松，吴志攀.国际经济法北京大学出版社2000

2.陈安.国际经济法概论北京大学出版社2005

避税行为范文篇6

在现代社会，财政是一个国家存在和发展的经济基础，而税收则是财政的源泉。没有了税收，财政就将成为无源之水，并进而危及国家的政治和经济的发展。由此可见，税收对于社会发展的作用是不言而喻的。然而在实践中，基于人的自然理性，为实现自身利益的最大化（这可以作为“唯利其图”的另一种解释，传统的解释包含了太多道德评价的因素，不在法律的考量范围之内），对于不利于利益最大化之后果的躲避——避税就成为了行为主体的内在需求。特别是随着市场经济的发展和国家对偷、漏、逃税行为进行规制的力度不断加强，避税日益成为利益最大化的首选之策。因此有必要对避税行为进行深入的法学研究。本文拟从行为性质的角度对避税行为作一简要分析。

一、避税的概念和脱法性

关于避税的概念问题，理论上历来众说纷云，形成了不同的观点，并且都在一定程度上与避税行为的法律性质存在着一定的内在联系，刘剑文教授在《避税之法理新探（上）》一文中，把避税界定为：“避税是指纳税人滥用法律形成的可能性，通过法律所未预定的异常的行为安排达成与通常行为方式同一的经济目的，谋求不正当减轻税负的行为。”[1]这一概念界定也包含了对避税行为的法律评价。

首先，这一概念排除了所谓的“合法避税”。合法避税是指纳税人依据税法规定所作出的符合税法宗旨的行为[2]，从形式上看，合法避税是纳税人依据税法规定对自己的经济行为进行的调整，是一种守法行为；从实质上看，合法避税行为符合税法的具体规范，当然也与税法的宗旨相符合，与作为经济杠杆的税法所欲实现的规制目的是一致的。因此，从本质上说，这种行为与税法设置的初衷相吻合。从严格意义上讲，合法避税（原文称之为顺法性避税。笔者注）不属于真正的避税范畴[3].

其次，这一概念把避税行为界定为兼具形式合法性和实质违法性的脱法行为。

所谓脱法行为，是指行为虽抵触法律的目的，但在法律上却无法加以适用的情况。脱法行为的本质，在于利用法律上的漏洞，实现一定的目标，同时造成法律无法对其适用的目的[4].纳税人利用税法的漏洞，采取税法及其他法律并未禁止的手段，调整确定自己的经济行为，规避税法的适用，从而实现减轻或免除税负的目的。从形式上看，这种行为并不违反法律的禁止性规定，但却在客观上造成了税收收入的减少。这种形式合法性和实质违法性二者兼有的行为，“脱离并溢出了税法的文义规定，因而是一种脱法行为”[5].

二、避税脱法性的法理基础

把避税界定为脱法行为，首先遇到一个法理学问题：从一般意义上讲，在合法行为和违法行为之间，是否存在一个中间地带呢？

行为法学者认为，在合法行为与违法行为之间还存在着法律未授权、不要求、但又不禁止的行为。这种观点认为，法律产生于对行为控制的需要，具体的控制手段有确认权利（授权）、规定义务（要求）和禁止，以及规定相应的法律后果。合法行为是行为主体在意识支配下，根据法律授权和要求实施的行为，因而应受到法律的保护。违法行为是主体在错误意识支配下，违反法律规范要求实施的具有社会危害性的行为，理应受到法律的制裁。从法律后果的角度讲，违法行为是法律应予制止的行为，合法行为是法律保护的行为。但从另一角度讲，法律不禁止的行为未必都是合法行为，都应受到法律的保护；法律不予保护的行为也未必都是违法行为，都应加以取缔。在合法与违法之间存在着一个中间地带，表现为法未授权、不要求但又不禁止的行为。对这类行为没有具体的法律保证措施，是法律所不控制的行为[7].

我们讲避税的脱法性，是指避税行为因形式合法和实质违法而“脱离并溢出了税法的主义规定”[8]，需要强调的是，形式合法是不违反法律的具体规定，这里的法是形式意义上的法律，是具体的法律规范；而实质违法中的法是实质意义上的法，是蕴含在具体法律规范中的“法的精神”，具体体现为法的宗旨和目的，并不是具体的法律规范本身。正是在这个意义上，我们讲避税行为脱离了税法的控制，从而从行为人的角度，成为一种排除税法适用的脱法行为。

三、避税行为脱法性的合理基础

避税行为的脱法性是对避税行为的法律评价，那么，在社会生活中，纳税人为什么要采取避税行为呢？也就是说，避税行为的脱法性是否存在实践中的合理性基础呢？在这一部分，笔者试图从税收是纳税人“享受政府提供的公共产而支出的费用”[9]，以及避税是纳税人对政府规制行为的对策行为两个角度，探寻税法脱法性在实践中的合理基础。当然，这里的合理指的是符合理性，并不包括太多的道德评价因素。

1、税收是纳税人享受政府提供的公共产品而支出的费用，而避税是纳税人一种“搭便车”的行为。

经济学研究表明，税收就是人们享受国家（政府）提供的公共产品而支出的价格费用，纳税人纳税是为了享受国家（政府）提供的公共产品，而国家（政府）征税正是为了给纳税人提供公共产品[10].从国家和社会的整体角度考虑，为了更好地提供公共产品，政府应该尽可能地多征税，为了更好地享受公共产品，纳税人应该尽可能地多纳税。但这无疑会对纳税人的利益最大化产生影响：多纳税则意味着利润的降低。这时从纳税人的角度考虑，为了追求最大的利益，他就会想方设法地降低税负，因为他认识到：如果大家都降低税负或不纳税，则他纳不纳税对公共产品的提供不会产生影响；如果有足够多的人纳税，那他就可以享受公共产品而不纳税——“搭便车”了。因此，避税是追求利益最大化的纳税人“搭便车”的行为。

2、避税是纳税人对政府规制行为的对策行为。

所谓对策行为，是“主体为了实现一定的目标，而进行的一种有利于自己的安排”[11].在市场经济条件下，政府为履行其职能，采取了多种规制手段，税收就是其中之一，而作为税收法律关系另一方主体的纳税人并不仅仅是被动地接受，他可以在遵从与不遵从、合作与不合作之间进行选择。在这一过程中，国家政府的目标不是直接的经济利益，而是一种政策目标，是其合法性的最大化，是其权威的建立[12]；而对于纳税人而言，其最重要的目标即是直接的经济利益，当国家（政府）的规制行为对其有利时，他会遵从，不利时就会逃避，这是纳税人主体内在理性的要求。当然，这种逃避是以不违反法律的强制性规范为前提的，否则就会受到法律的严惩，也与行为主体理性的要求不一致。

基于上述分析，避税是纳税人为了在享受国家（政府）提供的公共产品的同时，实现自身利益最大化而采取的“搭便车”的行为，从与国家（政府）的关系来讲，是根据国家（政府）的规制行为对自己的行为进行的有针对性的选择，是一种对策行为。无论是作为“搭便车”行为还是对策行为，纳税人避税行为都是为了追求自身利益的最大化，符合理性经济人的内在要求。由于避税行为并不违反法律的强制性规范（违反法律不是一种

理性的选择），同时也符合经济人理性的假设，从而使避税行为脱法性的界定在实践中找到了合理基础。

四、避税行为的脱法性与可规制性

基于对避税行为性质的认识，不同的学者对避税行为可规制性的理解也颇有不同。有的学者在确认避税不违法、但也不合法的基础上，肯定避税对完善税收立法、增强纳税人税法意识和增强国际贸易竞争力的积极效用，认为避税是不应予以提倡的行为，但实践中国家（政府）不得不予以规制[13]；有的学者认为避税是在守法的前提下对税法的不足加以利用，事实上可以促进税制的完善和合理化，因而不能用超越法律的权力去缩小避税的影响[14].笔者对避税能够在一定程度上促进税制的完善同样持肯定态度，同时认为不应对避税行为进行规制。

在法治社会中，法律对行为的规制是通过在具体法律规范中设定行为模式的方式来实现的。笔者认为，这种预设的行为模式不仅包括个体的行为模式，也包括国家（政府）的行为模式。通过行为模式的法律设置，一方面可以形成对个体行为的激励和制裁机制，同时也可以形成对国家（政府）的约束机制。具体到税法领域，则体现为依法纳税和依法征税。但对于法律并未预设的行为模式，笔者认为这是行为主体可以自由选择的领域，只要不违反法律的强制性规范，国家（政府）不应进行规制，因为没有法律的授权。避税行为则属于这种情况，在其不违反法律强制性规范的情况下，国家（政府）没有法定权力对其进行规制。同时，由于法律预设的行为模式对人们行为具有导向作用，强行规制则会破坏人们对法律规范的合理预期，不知应该如何行为和不应该如何行为，从而影响在经济领域进行创新的积极性，进而影响到经济的发展。所以，笔者认为对避税行为不应进行法律规制，这也与避税行为的脱法性相适应。只有在法律对特定的避税行为预设了行为模式时，才能予以规制，而此时的“避税行为”，其性质已发生了变化，不再具有脱法性了。

综上所述，避税行为是纳税人为追求自身利益的最大化而采取的“搭便车”行为，是对国家规制行为的对策行为，由于其存在形式上的合法性和实质上的违法性，是一种脱法行为。对于这种脱法行为，由于缺乏法律预设的行为模式，在现有法律框架内不应进行强行规制，只有在税收法律制度进一步完善的基础上，才能对其进行依法规制。

「注释」

1、刘剑文，《避税之法理新探（上）》，载《涉外税务》，2003年第8期。

2、同注1.

3、刘隽亭、刘李胜，《纳税、避税与反避税》，社会科学文化出版社，2002年9月版，第354页。

4、5、6、同注1.

7、本部分观点参见：谢邦宇等著，《行为法学》，法律出版社，1993年4月版，第110—117页。

8、见注5.

9、刘剑文主编，《税法学》，人民出版社2003年6月版，第17页。

10、同注9.

11、张守文著，《经济法理论的重构》，人民出版社，2004年4月版，第134页。

12、张守文著，《经济法理论的重构》，人民出版社，2004年4月版，第55页。

避税行为范文篇7

一、避税行为的效应分析

（一）避税行为产生的最直接效应是减轻纳税负担，获得了更多的可支配收入

纳税人在从事某项经济活动时，最主要的目的是获取尽可能多的财产或收入，而纳税与之相悖，税收是构成纳税人可支配收入最直接的威胁因素。本来纳税人将收入单方面转移给政府就是一件较为痛苦的事，而税收单方面转移，又有别于购买政府公债的单方面转移，前者是无偿的所有权转移，公债是有偿的、暂时的，这更加重了纳税负担的“痛苦”性。纳税人通过逃税、转嫁等手法也能获得更多可支配收入，从而减轻税负；但逃税为非法，转嫁受价格抵制，搞避税最为高明和圆满。纳税人避税愈多，国家税收收入蒙受损失愈大，反之亦然。

但若从全国资源配置角度来看失大于得，国家损失更大。

（二）避税行为的第二个效应是国家税收收入减少

避税对国家税收收入减少的影响表现在三个方面：其一，避税本身导致税收收入减少；其二是避税不良效应使国家要投入更多的人力、物力、财力进行反避税；其三，避税成功后导到更多的逃税和避税。

（三）避税的再分配效应

纳税人通过避税可获得更多的税后收入，这种行为本身的直接效应，一是纳税人收入增加，二是国家财政收入减少。这种直接效应联系起来就是收入再分配效应，即通过减少财政收入来增加纳税人可支配收入，一增一减看起来得失相当，其实不然，由于避税行为所产生的增加收入要扣除纳税人避税成本，加上财政投入反避税成本，真正的增加要比想象的少，而损失则比想象的多。因此一增一减不是简单的收入分配，而是更为复杂的再分配效应，影响资源配置效率，失大于得。避税行为整体效应是全社会福利减少，降低了资源配置效率。

（四）避税的价格效应

作为避税者，一旦避税成功，即可能获得额外收入，税收负担愈轻。税收负担则是另外一种意义上的成本，为此，对同样条件的纳税人来说，避税成本更为“低廉”，由此产生价格效应。这种价格效应是避税愈多，价格可愈低，竞争力愈强，市场占有率也愈高。因此对避税者来说，除了可获得更多可支配收入，同时，还可以增加其市场竞争力，获得类似于政府补贴的效果。从这个意义上看，避税有其更强的内在动力。

（五）避税的转嫁效应和逃税效应

避税的动机与逃税和转嫁的动机基本上是一致的，都立足于减少税收负担，获得更多的可支配收入。由此派生出，一旦避税不成功，自然想到逃税和转嫁。通过逃税和转嫁也可能减少税负，这种情况称之为避税的逃税效应和转嫁效应。由避税不成功派生出逃税行为或转嫁行为，实际操作过程中与直接逃税和转嫁很难区别，有的是同一过程。

（六）避税的法律效应

避税行为在很大程度上是“钻法律的空子”，因此纳税人很自然地要研究法律，在法律条款中寻求避税途径，这样从另一方面刺激了税法的立法机关，制定更为严格、科学的税收法律，从而产生研究法律的社会效果。从这个意义上说，避税的法律效应具有积极意义。

二、避税客观原因分析

任何事物的出现总是有其内在原因和外在刺激因素。就避税而言，其内在动机可以从纳税人尽可能减轻纳税负担的强烈欲望中得到根本性答案。就我国发生的避税而言，其因素有以下几方面。

（一）纳税人定义上的可变通性

任何一种税都要对其特定纳税人给予法律上的界定。这种界定理论上包括的对象和实际包括的对象差别极大。这种差别的原因在于纳税人定义的变通性。正是这种变通性诱发了纳税人的避税行为。特定的纳税人交纳特定的税收，如果能说明不使自己成为该税的纳税人，那么自然也就不必成为该税的纳税人。如我国营业税是指在中华人民共和国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的行为按其营业额征收的一种税。也就是说，凡是在中华人民共和国境内从事应税劳务、转让无形资产、销售不动产的单位和个人，只要经营的收入额属于国家税法列举的征税收入款就要按其营业额的金额和规定的税率纳税。现在某企业从事某项销售不动产业务，但该企业熟知纳税人是指营业税法中列举的征税收入款和产品，那么，只要该企业能证明它的业务不属于列举范围，它就不是营业税的纳税人。这种不成为纳税人一般有三种情况：一是该企业确实转变了经营内容，过去是营业税的纳税义务人，由于经营内容的变更，成为非纳税人；二是内容和形式脱离，企业通过某种非法手法使其形式上证明了不属于营业税的纳税人，而实际上按经营内容仍应交纳营业税；三是该企业通过合法形式转变了内容的形式，使企业无须交纳营业税。这三种情况下都是通过改变纳税人定义而成为非纳税人。其中第一种情况合情合理也合法。第二种情况虽然在情理之中，但由于手段非法属于“不容忍避税”，是反避税打击的目标。第三种情况有时属于“不容忍避税”，在打击之列；有时是合法避税，只能默认。

（二）课税对象金额上的可调整性

税额的计算关键取决于两个因素。一是课税对象金额，二是适用税率。税额就取决于金额的大小和税率的高低。纳税人在既定税率前提下，由课税对象金额派生的计税依据愈小，税额也就愈少，纳税人税负也就愈轻。为此，纳税人想方设法地调整课税对象金额使其税基变小。如企业按销售收入交纳产品营业税时，纳税人尽可能使其销售收入变小。由于销售收入有可扣除调整的余地，从而使有些纳税人在销售收入内任意扣除不应扣除的项目。又如我国中间产品应纳税额的计算必须计算组成计税价格，而组成计税价格与成本成正比，因此企业可通过人为缩小成本，来缩小计税价格，从而达到减少税额的目的。

（三）税率上的差别性

税额的多少，一方面取决于课税对象金额，另一方面取决于税率，在课税对象金额一定的前提下，税率愈低税额愈少。税率正是征纳双方纳税数额的焦点，称为税制构成要素的核心。税率与税额的密切相关性诱发纳税人尽可能避开高税率。税制中不同税种有不同税率，同一税种不同税项也有不同税率，“一种一率”和“一目一率”上的差别性，为避税提供了客观条件。如我国目前产品税中，甲级卷烟税率60％，而丙级卷烟税率为56％，通过将中级卷烟改为丙级卷烟纳税就可以少纳税款。又比如我国粮食酒税率为50％，而薯类酒税率为40%.若纳税人成功地将粮食酒转为薯类酒，而又不影响经营则能避开高税率，从而成功地避税。

（四）起征点诱发避税

起征点是指课税对象金额最低征收额。低于起征点可免征。由此派生出纳税人尽可能将自己课税对象金额申报为起征点以下。如筵席税本意是通过征收筵席税抑制公款吃喝的目的，增加税收收入，然而由于起征点是300元，导致299元无须交税，这样，纳税人通过合法途径来避税十分方便，如果筵席税规定凡公款吃喝一律征收10％税，则难以避税，除非没有证据。又比如，对有些个体户每月销售收入或服务收入，达不到规定的起征点，可免于征收营业税和所得税，但由于两项收入额各有不同的起征点，所以不能简单地加以确定，而应通过换算来确定是否征税。如果同时有销售收入和服务收入额，其中一项达到起征点，则要对两项计算税额；如果两项都在起征点以下，则要按比例换算成一项，看是否达到起征点。如果换成一项后达到了起征点，则两项都要征税。由此派生出纳税人尽可能通过合法形式使某一项或两项合并后的收入额在起征点以下，以便避税。为此，反复核实起征点是征税中一大重点。

（五）各种减免税是避税的温床

税收中一般都有例外的减免照顾，以便扶持特殊的纳税人。然而，正是这些规定诱发众多纳税人争相取得这种优惠，千方百计使自己也符合减免条件。如新产品可以享受税收减免，不是新产品可出具新产品证明或使其产品具有某种新产品特点来享受这种优惠。某企业将女用高跟鞋的跟提高到市场没有过的高度，借此证明是新产品，税务局一旦承认是新产品则应给予此项优惠。又比如，伤残人的福利企业可享受税收减税，某正常企业可挂福利企业招牌，雇用几个伤残人来看工厂的大门而享受此优惠。如此不胜枚举。

避税行为范文篇8

关键词：国际避税法律特征反避税法律措施

一、“国际避税”及其法律特征

国际避税是指跨国纳税人利用各国税法规定的差别，采取各种合法手段，跨越国境或税境以谋求最大限度的减轻其国际税收负担的行为。具体分析可从一下几个方面理解国际避税的含义。

第一，国际避税的主体是跨国义务纳税人。即就是指税法上规定的直接负有纳税义务的单位和个人。跨国纳税人为了减轻或解除税收负担，事先往往经过周密的安排和决策，对税法的缺陷及固有漏洞有着深入了解，利用税法的不完善、不健全达到尽可能少纳税的目的。

第二，国际避税以不违反各国税法为前提。跨国纳税人虽然减轻或解除了税收负担，有效地避开了纳税义务，但这种行为又是在遵守税法，依法纳税前提下进行。

第三，国际避税的行为是跨越国境和税境的。这种行为主要是由于各国税法规定的差别，跨国纳税人利用这种差别规避税收的行为。

第四，国际避税的目的是为了税收负担的最小化。从跨国纳税人角度看，避税主要是出于经济方面的考虑。跨国纳税人的利润额与纳税额是一种此消彼长的关系，这样纳税人就必然设法使纳税数额最少而使其利润额最大。

从以上几方面的法律定义及实践经验可以看出国际避税行为有以下法律特征：

（1）国际避税是一种非违法行为，纳税人采用的避税手段是税收法规未明确禁止的，往往利用了某种合法的形式，并不直接触犯国家的有关税收法规。

（2）国家政府对于纳税人的避税行为只能采取修改与完善有关的税收法规，堵塞可能为纳税人再次利用的漏洞，而不能象对待逃税、偷税或抗税那样追究纳税人的法律责任。其根本原因就在于避税的非违法性。

（3）国际避税是纳税人主观故意采取的行为。纳税人就是为了避免或者减少税收负担，钻有关税收法规的空子，预先精心安排税收筹划，这点与偷、逃税行为有明显的区别。

（4）国际避税行为成功的前提是：一是各国税法规定的差异，税率及征收依据和方法的不同。二是各国税法及有关法律方面的不完善、不健全和规章制度中的缺陷；也就是说当税法规定漏洞过多或不够严密时，纳税人主观避税愿望可能通过对这些税法的不足之处的利用得以实现。

（5）国际避税行为成功的主观前提是：跨国纳税人对各国政府征收税款的具体方法有很深的了解，同时具有一定的法律知识，能够掌握合法与非法的临界线。

以上这几点是国际避税行为的一般法律特征，是在实践中区别国际避税与有关税收行为的主要依据。

二、国际避税的本质及其与国际逃税的法律区别

国际避税的主体是应纳税义务人，它所规避的不仅是应纳税额的多少，从更深的层次上讲是纳税义务的大小。应纳税义务人如果具有税法规定的应税事实则应据此事实依法纳税，亦即有了实际的纳税义务。当然各个应纳税人由于应税事实不同因而他们的实际纳税义务也是不同的。而国际避税的本质就在于：当税收法律存在着一种可能，即应纳税义务人能够对其纳税地位做出选择时，应纳税义务人在他成为纳税人时就选择税收负担的最小化。这也就是说，国际避税行为实质上就是纳税人在履行强制性法律义务的前提下，运用税法及各国税法的差距和漏洞保护既得利益的手段。

国际避税、逃税是性质不同的概念。避税是指跨国纳税人利用各国税法的差别和漏洞，通过人或资财的国际流动或不流动，减轻或规避纳税义务的行为。逃税是指跨国纳税人利用国际税收管理合作的困难和漏洞，故意违反税收法规，采取种种隐蔽的欺诈的手段，偷漏国家税收的行为。虽然避税与逃税的客观效果都是损害国家财政利益及扭曲公平税负，但两者又有着明显的区别:（1）减轻纳税义务行为所依托的条件不同。避税主要是以各国税法的差别和漏洞为依托；逃税主要是以各国税务合作的困难和漏洞为依托。（2）运用的手段不同。避税一般是运用如转让定价、资本弱化、通过人或资财移动等等较公开的手段进行；而逃税一般是通过欺骗、迷惑、不陈述、隐匿等等较隐蔽且欺诈的手段进行。（3）法律的判定与处理不同。对避税行为，各国基于本国财政经济政策及法律标准，合法与违法的判定兼有之，但在处理上，对避税一般是补税而不加以惩罚；而对逃税各国都判定为违法行为，除补税外还要依法加以处罚。由此可见，避税与逃税是两个性质不同的概念。

三、国际避税产生的原因及其造成的后果

任何事物的出现总是有其内在原因和外在客观条件的，国际避税行为的产生也同样是内部和外部两种原因作用的结果。

内在原因：主要是跨国纳税人追求利益最大化的强烈欲望。众所周知，税收是国家为了实现其职能，凭借其国家权力，运用法律手段，无偿地征收实物或货币，以取得财政收入的一种形式。它具有无偿性、强制性、固定性的特征。所谓无偿性就是指国家征税的时候，既不向纳税人支付任何报酬，也不向纳税人提供相应的服务或者某种特许权利；并且，税款一经征收，即转归国家所有和支配，而不再直接归还给纳税人。正为列宁说的：“所谓赋税，就是国家不付任何报酬而向居民取得东西。”因此，从纳税人的角度来说，纳税使他“损失”了一部分收入，而并没有得到相应直接的“回报”，所以许多纳税者都有减轻自己纳税义务的愿望。为了实现这一愿望，跨国纳税人就有两种不同的选择：逃税或者避税。在这两种方式中，无疑“国际避税”不失为一种最为可靠和保险的办法。因为逃税是违法的，要受到税法的制裁。而避税相对风险就小的多，由于其非违法性，不会受到法律的严格制裁。

外在原因：第一，各国的税收制度的差异，如税收管辖权的不同运用，各国征税的客观依据不一及税率水平，税率形式的不同。第二，随着全球区域性经济一体化的迅速发展，国际经济交往活动日益增加，各国的税收立法并不能跟上这种经济发展的步伐，难免出现一些能为跨国纳税人利用的漏洞空隙。第三，各国避免国际双重征税办法的差异，不同的方法会使纳税人税负失衡，象国际上常用的免税法，抵免法以及饶让抵免法等。第四，各国征管水平及其他非税因素的差异。由于各国税务当局及其官员的征收管理水平不一，也会导致纳税人的税负不同，产生国际避税。

无论国际避税的原因怎样，但其产生的后果是十分严重的。

第一，国际避税的最直接的后果就是减少了政府的税收收入。不管是避税还是逃税都会使纳税人的税负减轻，并同时也会使国家的税收收入相应减少。第二，导致国际资本不正常流动。为逃避税收，跨国纳税人经常采取各种手段转移利润，从而导致国际资本流动秩序的混乱，并进而影响到一些国家外汇收支平衡，妨害正常的国际经济合作与交往。第三，避税形成了纳税人之间的税负的不公平。避税违背了“公平税负”的原则，不利于企业间的公平竞争，久而久之会严重地扰乱国家正常的经济秩序，不利于国家经济持续稳定的发展。第四，外资企业避税行为对我国的投资环境产生不良影响。由于某些外商为了逃避税收将企业利润转移到境外，造成了外商来我国投资长期陷于亏损状况的假象。这种由于外商的避税行为产生的我国投资环境差、投资回报率低的负效应，不仅会影响不明真相的外商来华投资的积极性，而且还会在政治上造成不良的影响。

四、纳税人进行国际避税的主要方式

（一）转让定价。转让定价是指多国企业的联属企业对相互之间销售货物，提供劳务，转让无形资产的价格和提供货款的利息的制定。由于联属企业之间关系不同于一般独立企业之间的关系，其价格不是在公平市场竞争中形成，其制定出来的价格往往不同于一般市场价格，联属企业之间的这类销售称为转让，这样制定出来的价格称转让价格。其主要做法是：高税率国企业向低税率国联属企业转让制定低价，低税率国企业向高税率国联属企业转让制定高价，这样，利润从高税率国转移到低税率国。

（二）资本弱化。资本弱化又称资本隐藏、股份隐藏或收益抽取，是指跨国公司为减少税额，采用贷款方式替代劳务方式进行投资或者融资。由于各国对股息和利息的税收对策不同，当跨国公司选择跨国投资时，需确定新建企业的资本结构，此时，它们会在贷款或发行股票之间进行选择，以达到税收负担最小的目的。

（三）利用国际避税地避税。国际避税地，也称避税港或避税乐园，是指一国为吸引外国资本流入，繁荣本国经济，弥补自身资本不足和改善国际收支情况，或引进外国先进技术以提高本国技术水平，在本国或确定范围内，允许外国人在此投资和从事各种经济贸易活动取得收入或拥有财产可以不必纳税或只需支付很少税收的地区。避税最常见、最一般的手法就是跨国公司在国际避税地虚设经营机构或场所转移收入，转移利润，实现避税。

（四）滥用税收协定避税。国际税收协定是两个或两个以上主权国家为解决国际双重征税问题和调整国家间税收利益分配关系，本着对等原则，经由政府谈判所签订的一种书面协议。为达到消除国际双重征税目的，缔约国间都要做出相应的约束和让步，从而形成缔约国居民适用的优惠条款。一些原本无资格享受某一特定税收协定优惠的非缔约国居民，采取种种巧妙的手法，如通过设置直接的导管公司、设置踏脚石导管公司、直接利用双边关系设置低股权控股公司而享受税收协定待遇，从而减轻其纳税义务。

（五）利用电子商务避税。电子商务是指交易双方利用国际互联网、局部网、企业内部网进行商品和劳务的交易。目前全球大多数的企业都先后进行电子商务活动，根据《2004年中国B2B电子商务研究报告》数据显示，到2004年底全球电子商务交易总额已经达到了2.7万亿美元。电子商务活动具有交易无国籍无地域性、交易人员隐蔽性、交易电子货币化、交易场所虚拟化、交易信息载体数字化无形化、交易商品来源模糊性等特征，而这些特征使得国际税收中传统的居民定义、常设机构、属地管辖权等概念无法对其进行有效约束，无法准确区分销售货物、提供劳务或是转让特许权，因而电子商务的迅速发展既推动世界经济的发展，同时也给世界各国政府当局提出国际反避税的新课题。

五、反避税的法律措施

（一）防止转让定价避税的法律措施。根据正常交易原则，各国制定的管制转让定价税制针对关联企业内部进行的贷款、劳务、租赁、技术转让和货物销售等各种交易往来，规定了一系列确定评判其公平市场交易价格的标准和方法。主要有：（1）可比非受控价格法。也称为不被控制的价格法，即比照没有任何人为控制因素的卖给无关联买主的价格来确定；（2）再售价格法。如无自比照价格，就以关联企业交易的买方将购进的货物再销售给无关联企业关系的第三方时的销售价格扣除合理的购销差价来确定；（3）成本加利润法。对于无可比照的价格，而且购进货物通过加工有了一定的附加值，已不再适用再销售价格法的情况，则采用以制造成本加上合理毛利，按正规的会计核算办法组成价格的办法。（4）其它合理方法。如果上述三种方法均不能使用时，税务机关有权决定采用其它合理替代方法。

（二）针对资本弱化避税的法律措施。（1）正常交易法。在确定贷款或募股资金的特征时，要看关联方的贷款条件是否与非关联方的贷款条件相同，如不同，则关联方的贷款可能被视为隐藏的募股，要按有关法现对利息征税；（2）固定比率方法。规定法定的债务／资本比率，凡超过法定比率的贷款或利率不符合正常交易原则的可疑贷款利息不允许税前扣除，视同股息进行征税。

（三）防止利用避税港进行国际避税的法律措施。鉴于跨国纳税人利用避税港从事国际避税，主要是通过在当地设立基地公司，虚构避税港营业以转移和累积利润，各国对这类避税行为的法律管制措施可分为三种类型。第一类是通过法律制裁阻止纳税人在避税港设立基地公司。第二类管制措施是通过禁止非正常的利润转移来制止基地公司的设立。第三类管制措施则是取消境内股东在基地公司的未分配股息所得的延期纳税待遇，以打击纳税人在避税港设立基地公司积累利润的积极性。

（四）防止滥用税收协定逃避纳税的法律措施。在管制跨国纳税人滥用税收协定方面，目前大多数国家主要是通过在对外签订税收协定中设置有关反滥用税收协定条款的方式来阻止第三国居民设立的导管公司享受优惠待遇，或者是运用国内税法上禁止滥用税法、实质优于形式等一般性反避税法律原则，在具体案件中否定各种中介性质的导管公司适用税收协定的资格。公务员之家

（五）针对利用电子商务避税的法律措施。电子商务避税是一种新兴的国际避税方式，究其本质，它主要还是利用转让定价、避税港、资本弱化等形式。但由于电子商务有如下特点：①消费者可以匿名；②制造商容易隐匿其往所；③税务当局读不到信息无法判断电子贸易情况；④电子商务交易本身也容易隐藏。所以对反避税工作提出了新的要求，随着电子商务在国际上的广泛运用，我国政府在研究制定电子商务税收的同时，应针对电子商务活动可能存在的种种避税手法，制定符合国际规范的反避税条款，以适应我国全方位反避税工作的需要。

参考文献：

1.余劲松，吴志攀.国际经济法北京大学出版社2000

2.陈安.国际经济法概论北京大学出版社2005

避税行为范文篇9

关键词：国际避税法律特征反避税法律措施

一、“国际避税”及其法律特征

国际避税是指跨国纳税人利用各国税法规定的差别，采取各种合法手段，跨越国境或税境以谋求最大限度的减轻其国际税收负担的行为。具体分析可从一下几个方面理解国际避税的含义。

第一，国际避税的主体是跨国义务纳税人。即就是指税法上规定的直接负有纳税义务的单位和个人。跨国纳税人为了减轻或解除税收负担，事先往往经过周密的安排和决策，对税法的缺陷及固有漏洞有着深入了解，利用税法的不完善、不健全达到尽可能少纳税的目的。

第二，国际避税以不违反各国税法为前提。跨国纳税人虽然减轻或解除了税收负担，有效地避开了纳税义务，但这种行为又是在遵守税法，依法纳税前提下进行。

第三，国际避税的行为是跨越国境和税境的。这种行为主要是由于各国税法规定的差别，跨国纳税人利用这种差别规避税收的行为。

第四，国际避税的目的是为了税收负担的最小化。从跨国纳税人角度看，避税主要是出于经济方面的考虑。跨国纳税人的利润额与纳税额是一种此消彼长的关系，这样纳税人就必然设法使纳税数额最少而使其利润额最大。

从以上几方面的法律定义及实践经验可以看出国际避税行为有以下法律特征：

（1）国际避税是一种非违法行为，纳税人采用的避税手段是税收法规未明确禁止的，往往利用了某种合法的形式，并不直接触犯国家的有关税收法规。

（2）国家政府对于纳税人的避税行为只能采取修改与完善有关的税收法规，堵塞可能为纳税人再次利用的漏洞，而不能象对待逃税、偷税或抗税那样追究纳税人的法律责任。其根本原因就在于避税的非违法性。

（3）国际避税是纳税人主观故意采取的行为。纳税人就是为了避免或者减少税收负担，钻有关税收法规的空子，预先精心安排税收筹划，这点与偷、逃税行为有明显的区别。

（4）国际避税行为成功的前提是：一是各国税法规定的差异，税率及征收依据和方法的不同。二是各国税法及有关法律方面的不完善、不健全和规章制度中的缺陷；也就是说当税法规定漏洞过多或不够严密时，纳税人主观避税愿望可能通过对这些税法的不足之处的利用得以实现。

（5）国际避税行为成功的主观前提是：跨国纳税人对各国政府征收税款的具体方法有很深的了解，同时具有一定的法律知识，能够掌握合法与非法的临界线。

以上这几点是国际避税行为的一般法律特征，是在实践中区别国际避税与有关税收行为的主要依据。

二、国际避税的本质及其与国际逃税的法律区别

国际避税的主体是应纳税义务人，它所规避的不仅是应纳税额的多少，从更深的层次上讲是纳税义务的大小。应纳税义务人如果具有税法规定的应税事实则应据此事实依法纳税，亦即有了实际的纳税义务。当然各个应纳税人由于应税事实不同因而他们的实际纳税义务也是不同的。而国际避税的本质就在于：当税收法律存在着一种可能，即应纳税义务人能够对其纳税地位做出选择时，应纳税义务人在他成为纳税人时就选择税收负担的最小化。这也就是说，国际避税行为实质上就是纳税人在履行强制性法律义务的前提下，运用税法及各国税法的差距和漏洞保护既得利益的手段。

国际避税、逃税是性质不同的概念。避税是指跨国纳税人利用各国税法的差别和漏洞，通过人或资财的国际流动或不流动，减轻或规避纳税义务的行为。逃税是指跨国纳税人利用国际税收管理合作的困难和漏洞，故意违反税收法规，采取种种隐蔽的欺诈的手段，偷漏国家税收的行为。虽然避税与逃税的客观效果都是损害国家财政利益及扭曲公平税负，但两者又有着明显的区别:（1）减轻纳税义务行为所依托的条件不同。避税主要是以各国税法的差别和漏洞为依托；逃税主要是以各国税务合作的困难和漏洞为依托。（2）运用的手段不同。避税一般是运用如转让定价、资本弱化、通过人或资财移动等等较公开的手段进行；而逃税一般是通过欺骗、迷惑、不陈述、隐匿等等较隐蔽且欺诈的手段进行。（3）法律的判定与处理不同。对避税行为，各国基于本国财政经济政策及法律标准，合法与违法的判定兼有之，但在处理上，对避税一般是补税而不加以惩罚；而对逃税各国都判定为违法行为，除补税外还要依法加以处罚。由此可见，避税与逃税是两个性质不同的概念。

三、国际避税产生的原因及其造成的后果

任何事物的出现总是有其内在原因和外在客观条件的，国际避税行为的产生也同样是内部和外部两种原因作用的结果。

内在原因：主要是跨国纳税人追求利益最大化的强烈欲望。众所周知，税收是国家为了实现其职能，凭借其国家权力，运用法律手段，无偿地征收实物或货币，以取得财政收入的一种形式。它具有无偿性、强制性、固定性的特征。所谓无偿性就是指国家征税的时候，既不向纳税人支付任何报酬，也不向纳税人提供相应的服务或者某种特许权利；并且，税款一经征收，即转归国家所有和支配，而不再直接归还给纳税人。正为列宁说的：“所谓赋税，就是国家不付任何报酬而向居民取得东西。”因此，从纳税人的角度来说，纳税使他“损失”了一部分收入，而并没有得到相应直接的“回报”，所以许多纳税者都有减轻自己纳税义务的愿望。为了实现这一愿望，跨国纳税人就有两种不同的选择：逃税或者避税。在这两种方式中，无疑“国际避税”不失为一种最为可靠和保险的办法。因为逃税是违法的，要受到税法的制裁。而避税相对风险就小的多，由于其非违法性，不会受到法律的严格制裁。

外在原因：第一，各国的税收制度的差异，如税收管辖权的不同运用，各国征税的客观依据不一及税率水平，税率形式的不同。第二，随着全球区域性经济一体化的迅速发展，国际经济交往活动日益增加，各国的税收立法并不能跟上这种经济发展的步伐，难免出现一些能为跨国纳税人利用的漏洞空隙。第三，各国避免国际双重征税办法的差异，不同的方法会使纳税人税负失衡，象国际上常用的免税法，抵免法以及饶让抵免法等。第四，各国征管水平及其他非税因素的差异。由于各国税务当局及其官员的征收管理水平不一，也会导致纳税人的税负不同，产生国际避税。

无论国际避税的原因怎样，但其产生的后果是十分严重的。

第一，国际避税的最直接的后果就是减少了政府的税收收入。不管是避税还是逃税都会使纳税人的税负减轻，并同时也会使国家的税收收入相应减少。第二，导致国际资本不正常流动。为逃避税收，跨国纳税人经常采取各种手段转移利润，从而导致国际资本流动秩序的混乱，并进而影响到一些国家外汇收支平衡，妨害正常的国际经济合作与交往。第三，避税形成了纳税人之间的税负的不公平。避税违背了“公平税负”的原则，不利于企业间的公平竞争，久而久之会严重地扰乱国家正常的经济秩序，不利于国家经济持续稳定的发展。第四，外资企业避税行为对我国的投资环境产生不良影响。由于某些外商为了逃避税收将企业利润转移到境外，造成了外商来我国投资长期陷于亏损状况的假象。这种由于外商的避税行为产生的我国投资环境差、投资回报率低的负效应，不仅会影响不明真相的外商来华投资的积极性，而且还会在政治上造成不良的影响。

四、纳税人进行国际避税的主要方式

（一）转让定价。转让定价是指多国企业的联属企业对相互之间销售货物，提供劳务，转让无形资产的价格和提供货款的利息的制定。由于联属企业之间关系不同于一般独立企业之间的关系，其价格不是在公平市场竞争中形成，其制定出来的价格往往不同于一般市场价格，联属企业之间的这类销售称为转让，这样制定出来的价格称转让价格。其主要做法是：高税率国企业向低税率国联属企业转让制定低价，低税率国企业向高税率国联属企业转让制定高价，这样，利润从高税率国转移到低税率国。

（二）资本弱化。资本弱化又称资本隐藏、股份隐藏或收益抽取，是指跨国公司为减少税额，采用贷款方式替代劳务方式进行投资或者融资。由于各国对股息和利息的税收对策不同，当跨国公司选择跨国投资时，需确定新建企业的资本结构，此时，它们会在贷款或发行股票之间进行选择，以达到税收负担最小的目的。

（三）利用国际避税地避税。国际避税地，也称避税港或避税乐园，是指一国为吸引外国资本流入，繁荣本国经济，弥补自身资本不足和改善国际收支情况，或引进外国先进技术以提高本国技术水平，在本国或确定范围内，允许外国人在此投资和从事各种经济贸易活动取得收入或拥有财产可以不必纳税或只需支付很少税收的地区。避税最常见、最一般的手法就是跨国公司在国际避税地虚设经营机构或场所转移收入，转移利润，实现避税。

（四）滥用税收协定避税。国际税收协定是两个或两个以上主权国家为解决国际双重征税问题和调整国家间税收利益分配关系，本着对等原则，经由政府谈判所签订的一种书面协议。为达到消除国际双重征税目的，缔约国间都要做出相应的约束和让步，从而形成缔约国居民适用的优惠条款。一些原本无资格享受某一特定税收协定优惠的非缔约国居民，采取种种巧妙的手法，如通过设置直接的导管公司、设置踏脚石导管公司、直接利用双边关系设置低股权控股公司而享受税收协定待遇，从而减轻其纳税义务。

（五）利用电子商务避税。电子商务是指交易双方利用国际互联网、局部网、企业内部网进行商品和劳务的交易。目前全球大多数的企业都先后进行电子商务活动，根据《2004年中国B2B电子商务研究报告》数据显示，到2004年底全球电子商务交易总额已经达到了2.7万亿美元。电子商务活动具有交易无国籍无地域性、交易人员隐蔽性、交易电子货币化、交易场所虚拟化、交易信息载体数字化无形化、交易商品来源模糊性等特征，而这些特征使得国际税收中传统的居民定义、常设机构、属地管辖权等概念无法对其进行有效约束，无法准确区分销售货物、提供劳务或是转让特许权，因而电子商务的迅速发展既推动世界经济的发展，同时也给世界各国政府当局提出国际反避税的新课题。

五、反避税的法律措施

（一）防止转让定价避税的法律措施。根据正常交易原则，各国制定的管制转让定价税制针对关联企业内部进行的贷款、劳务、租赁、技术转让和货物销售等各种交易往来，规定了一系列确定评判其公平市场交易价格的标准和方法。主要有：（1）可比非受控价格法。也称为不被控制的价格法，即比照没有任何人为控制因素的卖给无关联买主的价格来确定；（2）再售价格法。如无自比照价格，就以关联企业交易的买方将购进的货物再销售给无关联企业关系的第三方时的销售价格扣除合理的购销差价来确定；（3）成本加利润法。对于无可比照的价格，而且购进货物通过加工有了一定的附加值，已不再适用再销售价格法的情况，则采用以制造成本加上合理毛利，按正规的会计核算办法组成价格的办法。（4）其它合理方法。如果上述三种方法均不能使用时，税务机关有权决定采用其它合理替代方法。

（二）针对资本弱化避税的法律措施。（1）正常交易法。在确定贷款或募股资金的特征时，要看关联方的贷款条件是否与非关联方的贷款条件相同，如不同，则关联方的贷款可能被视为隐藏的募股，要按有关法现对利息征税；（2）固定比率方法。规定法定的债务／资本比率，凡超过法定比率的贷款或利率不符合正常交易原则的可疑贷款利息不允许税前扣除，视同股息进行征税。

（三）防止利用避税港进行国际避税的法律措施。鉴于跨国纳税人利用避税港从事国际避税，主要是通过在当地设立基地公司，虚构避税港营业以转移和累积利润，各国对这类避税行为的法律管制措施可分为三种类型。第一类是通过法律制裁阻止纳税人在避税港设立基地公司。第二类管制措施是通过禁止非正常的利润转移来制止基地公司的设立。第三类管制措施则是取消境内股东在基地公司的未分配股息所得的延期纳税待遇，以打击纳税人在避税港设立基地公司积累利润的积极性。

（四）防止滥用税收协定逃避纳税的法律措施。在管制跨国纳税人滥用税收协定方面，目前大多数国家主要是通过在对外签订税收协定中设置有关反滥用税收协定条款的方式来阻止第三国居民设立的导管公司享受优惠待遇，或者是运用国内税法上禁止滥用税法、实质优于形式等一般性反避税法律原则，在具体案件中否定各种中介性质的导管公司适用税收协定的资格。公务员之家

（五）针对利用电子商务避税的法律措施。电子商务避税是一种新兴的国际避税方式，究其本质，它主要还是利用转让定价、避税港、资本弱化等形式。但由于电子商务有如下特点：①消费者可以匿名；②制造商容易隐匿其往所；③税务当局读不到信息无法判断电子贸易情况；④电子商务交易本身也容易隐藏。所以对反避税工作提出了新的要求，随着电子商务在国际上的广泛运用，我国政府在研究制定电子商务税收的同时，应针对电子商务活动可能存在的种种避税手法，制定符合国际规范的反避税条款，以适应我国全方位反避税工作的需要。

参考文献：

1.余劲松，吴志攀.国际经济法北京大学出版社2000

2.陈安.国际经济法概论北京大学出版社2005

避税行为范文篇10

德勤会计师事务所高级税务咨询师宋宁认为跨国公司的避税行为有三种：第一是符合国家立法意图的避税；第二种是利用国家政策的避税，但该种行为虽不为法律所支持，但也不明显违反法律之规定；第三种即为非法的避税，包括了非法的转移定价等行为。北京大学税法专家刘剑文教授将跨国公司的避税行为分为两类：合法的税务筹划或税务安排行为以及非法的避税行为。前者税务筹划或税务安排行为是在法律范围内的合法行为或至少由于其本身不具有非法性，因此无可罚的前提基础。税务筹划或税务安排既包括税法所鼓励的税务安排行为也包括税法虽然不鼓励但也未明确禁止的行为。其中税法不鼓励但也未明确禁止的行为相当于上文所称的中性行为，即“法无明文”的行为。一般意义上的避税(税务筹划或税务安排)就是指这种不应当接受税法苛责的中性行为。但是，正是由于避税这个概念的混用使得一些非法的逃税行为也批上了合法的外衣冠冕堂皇地称着为税务筹划或合法避税。这些行为即属于本文所称的非法避税行为从实质上触犯了我国的税法，但却一直被理所当然地认为是一种合法的避税或税务筹划行为。由此可见，简单地将跨国公司转移定价及资本弱化或滥用税收协定等行为认定为中性的避税的观点缺乏必要的法律支持。笔者认为一种行为是否属于违法行为应当严格按照现有的法律法规的规定进行。依据现有法律法规跨国公司的涉税行为大致可以分为以下几种：

第一是跨国公司合法的税收行为。所谓跨国公司合法税收行为是指跨国公司严格按照法律的规定行使权利和履行纳税义务，即严格按照我国现行有效法律法规所做出的行为。应当指出，依照我国的现行税法体制这里的法律包括了全国人大及其常委所通过的法律及国务院颁布的行政法规和国务院部门所制定的部门规章，同时也包括地方性法规和规章等具有效力的法律性文件。跨国公司按照这些法律的规定所为的涉税行为属于合法行为，在立法未改变前国家应当予以肯定。

第二种划分即处于合法与非法之间的行为。从法理学的角度来看，这相当于一种中性行为。即“法无明文”的行为。这种中性行为处于法律调整的范围之外，既没有得到法律允许但亦不为法律所禁止的行为。因此它既不属于合法行为，也不属于违法行为，故在法律性质上称其为“中性”。详言之该中性行为无论其产生于何种出发点，因其属于企业未能落入现有法律所调整的范围因此不应当做出否定性判断。

跨国公司第三种行为：非法逃避税收法律义务的行为。在实践中这种行为有着极为复杂的表现形式。传统观点否定避税行为的不法性就是将该避税行为的产生一概归究于法律漏洞。事实上问题集中在第二种避税行为与第三种避税行为的界限上，即何种行为是中性避税行为，何种行为又应当被认定为是逃税。诚然，由于法律立法技术的限制及法律本身的缺陷所导致的不利后果的确不应当由当事人予以承担。但，何谓避税?是否跨国公司的所有涉税行为都可以为此避税行为所包含，显然答案是否定的。

鉴于此，以跨国公司最常使用的转移定价为例，我们有必要借助税法基本原理及其它一些基本原则和对我国税法框架下的跨国公司避税问题进行进一步的探讨以确定其法律性质。二、跨国公司避税行为性质——以转移定价为视角

如本文所述，转移定价是跨国公司通过关联交易等特殊手段及安排该达到减少在东道国应该交纳的税收，造成该东道国的税收流失的行为。对于跨国公司转移定价行为的性质，我们可以从税法基本原则出发进行必要分析。

实质课税原则作为我国税法的基本原则具有“公理”性效应。它是租税法律主义原则之外的解释和适用税法的最重要的原则。因此有学者认为其是构筑税法独立基础的契约性原则。与租税法律主义原则不同的是实质课税原则强调经济现象的“实质”，即去伪存真的效果。“如果是通过假装行为隐藏真实行为时，尽管它是假装行为，也要以真实的行为作为课税基础”。如果从法律所规定的表面形式出发，假装行为可能由于其欺骗性而不落入法律所规定的形式要件之中，但是按照实质课税原则，假装行为并不因为表面的欺骗性而丧失其“应税性”。

公平税负原则又称应能税负原则或量能课税原则。穆勒和庇古将相对牺牲的概念引入税法，认为凡具有相同纳税能力者应负担相同的税收，不同纳税能力者应负担不同的税收。这个观点也被税收立法者引进税法的观念中，并最终形成公平税负原则。如果说在流转税和所得税这样不同类型的税收横向比较上难以体现公平税负原则的话，那么在课税对象相同的同一种税目下税负的公平性问题就体现得极为突出。事实上由于我们国家特殊的商品课税体制与国外不同，实行增值税与营业税并行征收。增值税的征收贯穿了商品生产及流通整个环节且存在先征后，即征即退免征等诸多税收优惠措施以及企业自身的混合经营及兼营行为使得脱逃税大有可为。这些因素的存在使得名义税率与实际税率差别较大，企业的实际税负不均。如果认为诸如资本弱化等行为是一种投资战略上的避税行为，那么跨国公司为逃避纳税义务而人为地调整商品或服务价格使其背离市场公允价值的行为则不能不说是一种明显故意的逃税行为。这种行为的存在使得其税收义务非法地减小从而相对其他正常企业获得更强的市场竞争力。但是目前众多企业正是借者税务筹划的名义进行逃之实。

因此，实践中简单地否决跨国公司避税行为的违法性是不适当。我们尚需要进一步研究如何应对跨国公司的此种行为。

参考文献：

[1]黄茂荣.法学方法与现代民法.台湾：三民书局，1987.

[2]北野弘久.陈刚，罗永箴译.税法学原论.成都：四川人民出版社，1994.

[3]丁以升.论法律调整之外的中性行为.法律出版社，1993.