试述税法的基本原则十篇

试述税法的基本原则篇1

营业税改征增值税

营业税改征增值税(以下简称营改增)是指以前缴纳营业税的应税项目改成缴纳增值税，增值税只对产品或者服务的增值部分纳税，减少了重复纳税的环节，是党中央、国务院，根据经济社会发展新形势，从深化改革的总体部署出发做出的重要决策，目的是加快财税体制改革、进一步减轻企业负税，调动各方积极性，促进服务业尤其是科技等高端服务业的发展，促进产业和消费升级、培育新动能、深化供给侧结构性改革。

营业税和增值税，是我国两大主体税种。营改增在全国的推开，大致经历了以下三个阶段。20xx年，经国务院批准，财政部、国家税务总局联合下发营业税改增值税试点方案。从20xx年1月1日起，在上海交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点。自20xx年8月1日起至年底，国务院将扩大营改增试点至8省市;20xx年8月1日，“营改增”范围已推广到全国试行，将广播影视服务业纳入试点范围。20xx年1月1日起，将铁路运输和邮政服务业纳入营业税改征增值税试点，至此交通运输业已全部纳入营改增范围;[1]20xx年3月18日召开的国务院常务会议决定，自20xx年5月1日起，中国将全面推开营改增试点，将建筑业、房地产业、金融业、生活服务业全部纳入营改增试点，至此，营业税退出历史舞台，增值税制度将更加规范。这是自1994年分税制改革以来，财税体制的又一次深刻变革。

营改增试点5月1日起全面展开，受消息影响，早盘地产股应声走高，截至发稿，板块大涨近2%，浙江广厦、西藏城投涨停，中航地产涨逾6%，新潮实业涨逾5%，滨江集团、世联行、福星股份涨逾4%，莱茵体育、万泽股份、深深房A、匹凸匹、亚通股份涨逾3%。

财政部昨日《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》表示，自20xx年5月1日起，在全国范围内全面推开营业税改征增值税试点，建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等全部营业税纳税人，纳入试点范围，由缴纳营业税改为缴纳增值税。其中，二手房仍按照5%的征收率计征。

“二手房交易环节的营改增，维持了原来的税率。整体看，对市场影响不大，基本平稳过渡。”中原地产首席分析师张大伟认为，营改增的本意是优化税制结构，减轻企业税负，避免重复征税，总体来看是好事，“在房地产企业层面的营改增，如果抵扣内容多，比如精装修等，可以降低税费。”

涉及远超1000万户纳税人的营业税改增值税(下称“营改增”)最后一战即将打响。

营改增实施细则

继全国两会期间释放营改增最积极信号后，3月18日，国务院常务会议部署全面推开营改增试点，今年预计减轻企业税负5000多亿元。3月20日，财政部部长楼继伟在中国发展高层论坛上表示，财税部门正在紧密配合，制发营改增文件，并将和纳税人充分沟通，确保在5月1日开始实施。目前税收信息、基础信息、档案的迁移工作都已开始。

《第一财经日报》记者从知情人士处获悉，营改增的政策文件和配套操作办法有望本周公布，方案文件有100多页。

财政部税政司负责人日前就营改增试点答记者问时称，建筑业和房地产业适用11%增值税税率，金融业和生活服务业适用6%增值税税率。这与市场此前的预期一致。

为确保所有行业税负只减不增，兼顾改革和稳增长，今年营改增的政策文件将祭出“大招”，即所有增值税纳税人都可抵扣新增不动产所含增值税。

上述知情人士表示，新增不动产抵扣可能分为2年，这将进一步加大营改增减税规模和力度，促进扩大有效投资。

同时，上述国务院常务会议提出，新增试点行业的原营业税优惠政策原则上延续，对特定行业采取过渡性措施，对服务出口实行零税率或免税政策，确保所有行业税负只减不增。

接受本报采访的专家认为，作为深化财税体制改革的重头戏和供给侧结构性改革的重要举措，营改增的全面推开将基本消除重复征税，进一步减轻企业税负，并打通了增值税抵扣链条，不动产被纳入抵扣范围也意味着中国比较完整地实现了消费型增值税制度，意义重大。

新增不动产纳入抵扣

今年政府工作报告提出，全面实施营改增，从5月1日起，将试点范围扩大到建筑业、房地产业、金融业、生活服务业，并将所有企业新增不动产所含增值税纳入抵扣范围，确保所有行业税负只减不增。

上述新增四大行业的试点纳税人近1000万户，涉及营业税规模1.9万亿元，而由于新增不动产首次被纳入抵扣，所有通过外购、租入、自建等方式新增不动产的企业都将因此获益。营改增实施方案备受关注，不动产抵扣则成为市场的焦点。

中国社科院财经战略研究院税收研究室主任张斌给本报记者举例，如果一家企业购置一栋价值1亿元的办公楼，那可抵扣的进项税为1100万元，如果全额一次性扣除，那这家企业可能今年就不需要缴纳增值税了，但如果分十年来进行抵扣，那每年可抵扣进项税为110万元。最终具体分期抵扣年限还需要等待营改增实施细则出台。

全国政协委员张连起告诉《第一财经日报》记者，将新增不动产纳入抵扣范围，是继上一轮发轫于东北的增值税转型改革将企业购进机器设备纳入进项抵扣范围之后，全面实施新增进项税抵扣的普惠性措施，因为这不仅包括营改增试点纳税人，还包括制造业、商业等原增值税纳税人。

他表示，允许不动产抵扣，不仅量大、面宽、比重高，大约占抵扣总额的60%，而且释放了鼓励投资的明确信号，吹响了打赢“三去一降一补”(去产能、去库存、去杠杆、降成本、补短板)攻坚战的财税号角，也是中国往现代增值税制度迈出的关键一步。

《第一财经日报》记者从上述知情人士处了解到，未来新增不动产抵扣有可能分为2年，第一年抵扣60%，第二年抵扣40%。此前的营改增早期方案中，新增不动产分期抵扣分为20xx年，但为了加大减税力度，支持企业发展，抵扣年限缩短至2年。

根据财政部数据，截至20xx年底，全国营改增试点纳税人共计592万户，其中一般纳税人113万户，小规模纳税人479万户;累计实现减税6412亿元，其中，试点纳税人因税制转换减税3133亿元，原增值税纳税人因增加抵扣减税3279亿元。

税率终敲定

对于即将披露的营改增实施方案，增值税税率是一大关注焦点。

上述财政部税政司负责人表示，房地产和建筑业增值税税率为11%，金融业和生活服务业增值税税率为6%。此前，房地产、金融业、服务业的营业税税率为5%，建筑业营业税税率为3%。

张斌告诉《第一财经日报》记者，在简并税率的原则下，对四大行业不宜新设税率档次，在此基础上需要考虑企业不增加税负，然后确定四大行业税率。

目前，中国一般纳税人增值税税率有17%、13%、11%和6%四档，其中标准税率为17%。在综合考虑之后，最终官方选择了6%和11%两档较低税率。

普华永道中国中区流转税业务主管合伙人李军对本报记者表示，像餐饮、酒店等生活服务业和金融业的增值税税率接近此前营业税，税负稳定，而房地产和建筑业采纳11%的增值税税率也是经过很多测算的，从行业反响和测算结果来看，11%是比较合适的税率。

增值税税率针对一般纳税人，而针对小规模纳税人则采用征收率。

张斌告诉本报记者，四大行业中小规模纳税人主要集中在生活服务业，适用3%的征收率。

李军告诉本报记者，对大部分小规模纳税人而言，若采用3%的征收率，相较之前5%的营业税，税负将下降。

营业税优惠政策延续

上述国务院常务会议明确，新增试点行业的原营业税优惠政策原则上延续，对特定行业采取过渡性措施。

张斌告诉本报记者，营业税优惠原则上保留是为了保证试点行业税负稳定，营改增后如果没有这些优惠，企业税负可能上升。

针对老百姓(46.900, 0.91, 1.98%)关心的二手房交易营改增后，原有营业税优惠会否延续的问题，张斌认为，二手房营业税优惠政策很有可能平移，即以前二手房持有两年以上转让免征营业税，未来二手房持有两年以上转让也将免征增值税，实现税负稳定。

上述知情人士告诉本报记者，5月1日全面实施营改增前后的二手房转让的增值税政策会有所区分，但总体不会增加老百姓税负。而对于新房子则是开发商开的发票直接作为进项进行抵扣。

李军告诉本报记者，营业税优惠政策延续成为业内关注的焦点问题，比如对金融业而言，业内人士非常关心之前银行业同业间拆借利息免征营业税，未来是否会继续免征增值税。

新老合同如何处理也是试点行业关注的一大焦点问题。此次官方明确将对老合同、老项目以及特定行业采取过渡性措施，这将有利于减轻相关行业税负。

李军表示，目前新老合同如何划分还有待具体的政策实施细则出台，比如目前房地产业在关注，新老合同划分是以项目立项时间、企业拿到土地时间还是房屋完工到一定程度为基准?这都需要等待实施细则。

试述税法的基本原则篇2

近百页约四万字的《通知》，明确了将建筑业、房地产业、金融业和生活服务业等全部营业税纳税人纳入试点范围的具体实施细则。

《通知》共包含四个附件，包括试点实施办法、试点有关事项规定、过渡政策规定、适用增值税零税率和免税率政策的规定。此前市场揪心的政策安排，一一落地。

据测算，这四大行业涉及的纳税人总数近1000万户，是前期营改增试点纳税人总户数的近1.7倍，年营业税规模约1.9万亿元，占原营业税总收入的比例约80%。

“所以这四大行业才是营改增真正的重点和落点所在。”中国政法大学财税金融法研究所中心主任施正文在接受《中国经济信息》记者采访时如是评价。

不动产抵扣政策明确年限

新增不动产所含增值税可以在两年内抵扣。第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。《通知》中，不动产抵扣政策得以明确。

此前，财政部税政司四张王建凡接受媒体采访时曾指出，此次全面推开营改增试点，基本内容是实行“双扩”。一方面，是扩大了试点行业范围，将建筑业、房地产业、金融业、生活服务业4个行业纳入营改增试点。至此，现行营业税纳税人全部改证增值税。

另一方面，就是继上一轮增值税转型改革将企业购进机器设备纳入抵扣范围之后，本次改革又将不动产纳入抵扣范围。今后，无论是制造业、商业等原增值税纳税人，还是营改增试点纳税人，都可抵扣新增不动产所含增值税。

在施正文看来，此次营改增中，带来的最大减税额莫过于不动产纳入抵扣，预计全年带来减税额度超3000亿元。2016年营改增预计减税5000亿元，其中因为不动产纳入抵扣，将带来占比超60%的减税规模。

据财政部有关人士向《中国经济信息》记者透露，不动产纳入抵扣曾经想分十年，而两年则是彼时所提年限中最短的一个。征求行业等各方意见后，最终确定为两年，而且还允许第一年抵扣60%。

“这无疑是超出市场预期的。政府下决心要刺激企业加大不动产的投入，扩大经营规模。帮企业减负的同时，也有楼市‘去库存’的要求。”这位有关人士说。

《通知》中所指的取得不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股、自建以及抵债等各种形式取得不动产，不包括房地产开发企业自行开发的房地产项目。融资租入的不动产以及在施工现场修建的临时建筑物、构筑物，其进项税额不适用上述分2年抵扣的规定。

而对于前期试点行业和原增值税纳税人，总体税负也会出现下降。上海金融与法律研究院研究员聂日明告诉《中国经济信息》记者，这是因为，将营改增试点范围扩大到建筑业等四大行业，并将所有企业新增不动产所含增值税纳入抵扣范围后，各类企业购买或租入上述项目所支付的增值税都可以抵扣。

“特别是将不动产纳入抵扣范围，减税规模较大、受益面较广，通过外购、租入、自建等方式新增不动产的企业都将因此获益，前期试点纳税人总体税负会因此下降。”聂日明分析。同时，原增值税纳税人可抵扣项目范围较前期试点进一步扩大，总体税负也会相应下降。

施正文认为，此次营改增将不动产纳入抵扣范围，增强了企业的经营活力，更重要的是较完整地实现了规范的消费型增值税制度。

二手房改征增值税后，税负提升还是降低？这一问题一度引发市场热议。《通知》确定，个人二手房买卖交易中的增值税，完全平移原营业税政策，交易环节税负不会加重。

《通知》称，个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的住房对外销售的，免征增值税。上述政策适用于北京市、上海市、广州市和深圳市之外的地区。

对北上广深而言，与上述政策唯一区分在于个人将购买2年以上（含2年）的非普通住房对外销售的，以销售收入减去购买住房价款后的差额按照5%的征收率缴纳增值税，而普通住房则免征增值税。

聂日明发现，个人转让住房营改增后，营业税优惠政策平移到增值税，而且由于计税方法不同，二手房改征增值税后税负还略有下降。

建筑业的过渡性政策最多

今年的《政府工作报告》明确提出，全面实施营改增将确保所有行业税负只减不增。在经济下行的压力下，如何兑现这一承诺，备受市场关注。

“在设计全面推开营改增试点方案时，政府作了充分考虑，按照改革和稳增长两兼顾、两促进的原则，妥善安排。”北京营改增工作小组组长陈志坚对《中国经济信息》记者说。

《通知》明确新增试点行业的原营业税优惠政策原则上予以延续，对老合同、老项目以及特定行业采取过渡性措施等，如建筑业和房地产新老项目划分也终于清晰。

一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。而建筑工程老项目，是指《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目；未取得《建筑工程施工许可证》的，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。

同样，房地产老项目，是指《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目。

从营业税3%的税率，提高到增值税11%的税率。建筑业是这四大行业中，税率提升最多的一个。

《中国经济信息》记者翻阅《通知》发现，建筑业是享有过渡性政策最多的行业。这也难怪有业内人士预估，建筑业的税率有望在试点之后降低。

聂日明分析，建筑业上游建材可抵扣的项目很多，能抵消掉税率的上升。对于那些进项不多的业态，一些人员成本占比较高的业务模式，如清包工等业务模式，允许企业选择简易计税方法计税。简易计税办法征收率为3%，与营业税3%的税率基本相当，还略有下降。

对于建筑服务，营改增试点有关事项的规定里明确，一般纳税人以清包工方式提供建筑服务、一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务、一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法。

增值税是对货物和服务流转过程中产生的增值额征收的税种，一般计征办法是逐节征收、环环抵扣，简易计征办法则类似营业税做法、对销售额一定比例（即征收率）缴纳增值税。

在陈志坚看来，这些过渡性政策将有助于缓解市场应对改革的“阵痛”。

但施正文表示，过渡性政策毕竟不是长久之计。以房地产业老项目采用的征收率与此前营业税税率相同为例，“营改增后这类项目如选择简易征收方式则税负不变。那不还是老一套！”施正文认为，政府应缩短过渡性政策的实行时间，以免造成避税漏洞。

此外，增值税的减税幅度增大，并不代表着整体税收收入降低幅度大。聂日明肯定了营改增的最大受益者将会是小微企业。但由于小微企业的税收本身占整体贡献率就很小，所以对整体税收收入影响并不大。

“虽然供给侧改革强调税收收入整体要减，但考虑目前财政的需求和财政政策的需要，恐怕近期也不可能减税幅度太大。”施正文认为。

施正文也提醒企业，虽然整体上看，《通知》能确保所有行业税负基本上只减不增，但由于每个企业情况不同，仍需要根据营改增细则测算本企业税负变化情况，以提前应对。

将倒逼财税体制改革

不少企业忧心的是现实中，营改增后可能出现“高（税额）征低（税额）扣”，甚至“有征无扣”的现象，导致税负有增无减。

一些企业的成本支出多为个人劳务、没有开具增值税专用发票资格的供应商等，像建筑业的沙石辅料、金融业的借款利息、房地产业的佣金、生活服务业的小额零碎开销等等，可能无法取得发票，也无法抵抗进项税。

在增值税体系中，税率跳增而无法抵抗，就意味着承担更高税负。据《中国经济信息》记者了解，税务部门对此的回应是“会增加代开发票点”，方便为上游如沙石等供应商代开增值税发票。

“虽然营改增肯定会降低名义税负，但金融业、房地产业和生活服务业的营改增想要降低实际税负，还有进一步推进改革的继续扫尾空间。”聂日明说。

增值税是中央与地方共享税种，营业税为地方的主体税种。“营改增”不仅关系着税收体制全局稳定，也关系到中央和地方各自的利益分享。

据财政部统计，2015年前11个月，剩下4个行业的营业税收入实现1.75万亿元，占地方一般公共财政收入比重为23%。而增值税为中央和地方共享税，目前中央和地方按75∶25分成。

全面推进“营改增”后，地方原有主体税种变成地方分享25%，可能会对地方财力造成冲击，增加本已沉重的地方事权负担。

“加快立法，授权地方。必须培育其他税种成为主体税种。”这是施正文提出的解决方案。例如，在省一级政府实行消费税改革。

在央地增值税分享比例的讨论上，曾传出五五分的提议。施正文认为这并不科学，建议适当优化分享方案，比如分享比例因地制宜，让地区之间有适当的差异。

施正文解释：“税收征管中长期存在着因税源与收入背离的问题，所以，地区之间也存在着税收负担分配不公、财政收入分配不公、征管中宽严程度不一等问题。”

国外相关经验的借鉴当属德国――按照各个地方商品服务的零售总额占全国的比例还确定增值税收入的分配，因为税收最终是消费者承担。这种分配方式有其科学性和合理性，但施正文不否认这种做法很可能打破现在发达地区的既得利益。

在施正文看来，“营改增”本身是一种税制改革，同时其减税功能又为其他税制改革提供空间，铺平了道路。

税制改革是配套改革、联动改革。施正文认为，“营改增”改革更全面的意义就是倒逼财税体制改革。

“像房地产税等地方税种都还没有发展起来，第一大税种营业税又改成了增值税，势必要调整、理顺中央地方财政分配的体制，调整这个体制势必要引导配套改革。” 施正文说。

离5月1日仅有不足一个月的时间，落实营改增的细则迫在眉睫。税制转换过程中，要做的后续工作繁杂、沉重。

试述税法的基本原则篇3

关键词：EBIT-EPS分析法 最佳资本结构 基本原理图 直线关系 直线斜率

佳资本结构应当是使企业的总价值最高，在企业总价值最高的资本结构下，企业的资本成本也是最低的。在企业资本结构决策中，合理地利用债务筹资，科学地安排债务资本的比例，是企业筹资管理的一个核心问题。因此，企业应该运用适当的方法确定最佳资本结构，方法主要有息税前利润―每股收益（EBIT-EPS）分析法（每股收益分析法）、比较资本成本法和公司价值分析法。运用EBIT-EPS分析法有两种常见的计算方法，其中一种方法计算出债务和普通股等各种筹资方式下的每股收益（EPS），比较EPS最大的方案是最佳的筹资方式，此种方法容易理解；另一种常见的方法是找出每股收益（EPS）无差别点，当预期息税前利润（EBIT）或业务量（Q）大于无差别点EBIT或业务量（Q）时，应当选择财务杠杆效应比较大的债务筹资方案，反之，选择普通股筹资方案有利。本文对第二种方法进行了详细论述。

一、关于EBIT-EPS分析法基本原理图

EBIT-EPS分析法是通过计算不同筹资方式下每股收益都相等时的息税前利润（EBIT）或业务量（Q）水平，进行比较并选择最佳资本结构融资方案的方法。本文先以两种最简单的筹资方式负债筹资和普通股筹资勾画出EBIT-EPS分析法原理图，其中横坐轴表示自变量EBIT或Q，纵坐标表示因变量EPS，具体EBIT-EPS分析法基本原理图如图1所示。

二、关于EBIT-EPS分析法基本原理图中的直线关系

本文用EBIT表示息税前利润，I表示某种筹资方式下的利息费用，T表示企业所得税税率，D表示原筹资方式下优先股股利，N表示普通股股数，则企业发行在外的普通股每股收益EPS=[（EBIT-I）（1-T）-D]/N。企业在按照负债和普通股追加筹资时，因为两种基本筹资方式下I、T、D和N都是已知常数，则因变量EPS随自变量EBIT的变化关系可以用EPS=（1-T）EBIT/N+[-（1-T）I-D]/N表示。此等式中如果自变量EBIT用自变量x表示，因变量EPS用y表示，常数（1-T）/N和[-（1-T）I-D]/N分别用常数a和b表示，则等式EPS=（1-T）EBIT/N+[-（1-T）I-D]/N正好符合直线方程y=ax+b。综上所述，企业的债务筹资和普通股筹资基本原理图不是其他线性关系，而是相对应的两条直线。

三、关于EBIT-EPS分析法基本原理图中的直线斜率

基本原理图中纵坐标轴因变量EPS与横坐标轴自变量EBIT的直线关系表示为EPS=（1-T）EBIT/N+[-（1-T）I-D]/N，利用直线关系y=ax+b，可以看出直线斜率a=（1-T）/N。企业在追加筹资时，由于追加普通股筹资相对单纯的负债筹资来说增加了一部分追加的普通股股数，因此，上述斜率的分母企业追加普通股筹资的股数N比追加负债筹资的股数大，在1-T为固定常数的前提下，则负债筹资的斜率大于普通股筹资的斜率。同时因为斜率（1-T）/N是大于零的，可以看出EBIT-EPS分析法基本原理图中，企业追加负债和普通股筹资都是上升的直线，只是负债追加筹资比普通股追加筹资的直线上升的陡峭。

四、关于EBIT-EPS分析法基本原理图中横坐标轴的直线起点

根据公式EPS=[（EBIT-I）（1-T）-D]/N，对于横坐标轴，若EPS=0，则负债和普通股筹资在横坐标轴上的起点EBIT=D/（1-T）+I。在无优先股追加筹资时，负债和普通股两种追加筹资方式下D/（1-T）相等，除了原有资本结构中的利息I原外，负债筹资比普通股筹资的利息I增多追加筹资增加的利息I新债。进而可以看出，普通股筹资在横坐标轴上的起点EBIT1小于负债筹资在横坐标轴上的起点EBIT2。

五、关于EBIT-EPS分析法基本原理图中的无差别点及运用结论

（一）关于EBIT-EPS分析法基本原理图中的无差别点。综上所述，普通股筹资在横坐标轴上的起点EBIT1靠前于负债筹资横坐标轴上的起点EBIT2，然而负债筹资直线斜率大于普通股筹资的直线斜率。基于此，可以很容易得到上面关于EBIT-EPS分析法基本原理图1。从图1中可以看出，负债筹资和普通股筹资存在交点（即无差别点），在EBIT-EPS无差别点上，无论负债筹资或普通股筹资方案，每股收益EPS是相等的。假设每股收益无差别点对应的息税前利润为EBIT，则负债筹资下的无差别点EPS=[（EBIT-I原-I新债）（1-T）-D原]/N原=普通股筹资下的无差别点EPS=[（EBIT-I原）（1-T）-D原]/（N原+N新股），其中，I原表示原资本结构中的利息费用，I新债表示追加负债筹资新增的利息费用，N原表示原资本结构中普通股的股数，N新股表示追加普通股筹资新增的股数。通过计算可以得出每股收益无差别点对应的EBIT=N原I新债/N新股+I原+I新债+D原/（1-T）。

（二）关于EBIT-EPS分析法基本原理图的运用结论。企业追加筹资时，哪种方案下EPS较大，该种方案就是最佳筹资方案。从图1中可以看出，当预期EBIT小于无差别点EBIT时，普通股筹资方案下的EPS大于负债筹资方案下的EPS，则此种情况下普通股筹资有利；相反，当预期EBIT大于无差别点EBIT时，选择财务杠杆效应较大的负债筹资方案有利。在理论和实务分析中，运用EBIT-EPS分析法正是运用上述结论进行筹资决策选择。

六、关于EBIT-EPS分析法基本原理图的引申

企业追加筹资不仅仅是上述的单纯的负债筹资或普通股筹资，常见的还有负债与普通股混合追加筹资和优先股追加筹资等，下面就企业负债和普通股混合追加筹资、企业优先股追加筹资做一简要引申：

（一）企业负债和普通股混合追加筹资。相对企业单纯的负债或普通股追加筹资而言，部分负债和部分普通股混合追加筹资（混合筹资）可以看成两种情况的一种折中。若画原理图，则混合筹资是处于单纯负债和普通股筹资之间的一条直线，即在横坐标轴上的起点EBIT3处于EBIT1和EBIT2之间，其斜率高于普通股筹资的斜率却低于负债筹资的斜率。与此同时，对于最终运用何种方式进行筹资决策：混合筹资和负债筹资比较时，把混合筹资看成类似于单纯的普通股筹资；混合筹资与普通股筹资比较时，则把混合筹资看成类似于单纯的负债筹资。这样就可以利用上述关于EBIT-EPS分析法基本原理图的结论进行筹资决策。

（二）企业优先股追加筹资。实务中，企业在追加筹资时，通常不把负债追加筹资与优先股追加筹资看成一组备选方案。究其原因，企业在追加优先股筹资时EPS=[（EBIT-I原）（1-T）-D原-D新优先股]/N原，其中，D新优先股表示追加优先股筹资增加的优先股股利；企业追加负债筹资时EPS=[（EBIT-I原-I新债）（1-T）-D原]/N原。由此可以看出，追加优先股筹资时，I原、T、D原、D新优先股和N原都是能确定的常数，在画原理图时，因变量EPS与自变量EBIT也正好符合直线方程y=ax+b，而追加优先股筹资和追加负债筹资两条直线的斜率都等于（1-T）/N原，追加优先股和负债筹资是两条平行的直线，即无交点（没有无差别点）。若追加负债筹资与追加优先股筹资付出的代价相等，即新增利息支出I新债等于新增股利支出D新优先股，则优先股筹资在横坐标轴上的起点EBIT4=D新优先股/（1-T）+D原/（1-T）+I原大于负债筹资在横坐标轴上的起点EBIT2=D原/（1-T）+I原+I新债。基于此，企业优先股追加筹资在画原理图时，在横坐标轴上的起点居于负债筹资之后，并与负债追加筹资是一条平行的直线。

（三）关于EBIT-EPS分析法原理图。通过上述分析，企业在追加筹资时常见的方案有四种：（1）追加负债筹资；（2）追加普通股筹资；（3）追加负债和普通股混合筹资；（4）追加优先股筹资。四种筹资方案的EBIT-EPS分析法原理图可以用图2表示。

七、关于EBIT-EPS分析法确定最佳资本结构的具体运用

例：某公司原有资本1 000万元，其中普通股400万股（面值1元），留存收益200万元，银行存款400万元，年利率10%。假设该公司的所得税税率为25%。现准备扩大经营，增资600万元，有三种追加筹资方案：

A方案：全部发行普通股。每股面值1元，按1.5元/股发行400万股。

B方案：全部发行债券。发行600万元债券，年利率15%。

C方案：同时发行债券与普通股。发行债券300万元，年利率12%；同时按每股面值1元，发行价为1.5元/股增发200万股普通股。

当企业的预期EBIT分别为180万元、200万元和260万元时，运用EBIT-EPS分析法分析企业应采用何种最佳筹资方案？

计算分析步骤如下：

首先，把A和B看成两个备选方案，假设A和B两方案的无差别点的息税前利润为EBIT1。则根据（EBIT1-400×10%）（1-25%）/（400+400）=（EBIT1-400×10%-600×15%）（1-25%）/400，可得EBIT1=220万元。因此当预期息税前利润小于220万元时，选择A方案筹资有利；当预期息税前利润大于220万元时，选择B方案筹资有利。

其次，把A和C看成两个备选方案，假设A和C两方案的无差别点的息税前利润为EBIT2。则由（EBIT2-400×10%）（1-25%）/（400+400）=（EBIT2-400×10%-300×12%）（1-25%）/（400+200），可得EBIT2=184万元。在得出结论时，与普通股筹资的A方案相比，可以把混合筹资C方案看成单纯的负债筹资。当预期息税前利润小于184万元时，选择A方案筹资有利；当预期息税前利润大于184万元时，选择C方案筹资有利。

最后，把B和C看成两个备选方案，假设B和C两方案的无差别点的息税前利润为EBIT3。根据（EBIT3-400×10%-600×15%）（1-25%）/400=（EBIT3-400×10%-300×12%）（1-25%）/（400+200），可得EBIT3=238万元。在得出结论时，与负债筹资的B方案相比，可以把混合筹资C方案看成单纯的普通股筹资。当预期息税前利润小于238万元时，选择C方案筹资有利；当预期息税前利润大于238万元时，选择B方案筹资有利。

根据上述结果，可以利用两种方法得出追加筹资决策的结论：

方法一：

方法二：

由上述两种方法可以看出：当企业预期息税前利润EBIT小于184万元时，选择A方案筹资有利；当预期息税前利润EBIT处于184万元至238万元之间时，选择C方案有利；当预期息税前利润EBIT大于238万元时，选择B方案有利。因此，该企业的预期EBIT分别为180万元、200万元和260万元时，分别选择A、C和B筹资方案有利。S

参考文献：

1.骆永菊，郑蔚文.财务管理学[M].北京：北京大学出版社，2012.

2.全国注册税务师执业资格考试教材编写组.2014年度全国注册税务师执业资格考试教材：财务与会计[M].北京：中国税务出版社，2014.

3.财政部会计资格评价中心.2014年度全国会计专业技术资格考试辅导教材：财务管理[M].北京：中国财政经济出版社，2014.

试述税法的基本原则篇4

【关键词】 税基评估; 评估准则; 批量评估

中图分类号：F233;F810 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2015）07-0099-04

2014年7月30日的《京华时报》指出，国务院发展研究中心表示正和财政部、税务总局考虑将房产税和城镇土地使用税合并的可行性，全国人大正在起草房地产税立法草案，预计两三年后推出。早在2011年，我国就将上海和重庆作为房产税启动试点，和试点只针对房产征税不同，这次全国范围的房产税将对房产和土地征收。随着房产税的立法改革，以税收为目的的资产评估对我国资产评估行业提出了新的挑战。

以税收为目的的资产评估主要是对评估行业可以涉足的税种的税基进行评估，如物业税税基评估、不动产税基评估、财产税税基评估、所得税税基评估和关税税基评估等。虽然我国资产评估协会于2006年7月设立了税基评估专业委员会，对财产税类评估一直进行研究并模拟物业税的税基评估操作，但是在评估行为规范上仍缺少准则的约束和指导。

税基评估在美国以及西方发达国家已有较久的发展历史，税基评估准则更是根据评估实践的发展定期进行更新，基本涵盖了评估程序、步骤、技术方法等方面，为税基评估的顺利实施提供了较为完善的指导。本文将国际评估准则委员会（IVSC）制定的国际评估准则（IVS）、美国评估促进会（AF）制定的专业评估执业统一准则（USPAP）、英国皇家特许测量师协会（RICS）制定的评估准则（Red Book）、国际估税官协会（IAAO）制定的不动产批量评估准则（MARP）、经济合作与发展组织（OECD）制定的跨国企业与税收管理的交易定价指南（TPG）、美国国内税务局（IRS）制定的国内税收手册（IRM）进行比较分析，以期对中国税基评估准则的制定提供参考。

一、国外税基评估准则制定背景

（一）IVS

2011年的第九版IVS将2007年第八版中（2005年第七版）的评估指南13――财产税批量评估删除，原因是该评估程序与一般评估程序没有不同。本文内容的比较取自第七版IVS的评估指南13――财产税批量评估。

（二）USPAP

2012―2013版的USPAP中的准则6――批量评估和报告，对不动产批量评估的基本要求、评估要求、评估方法、披露要求等方面进行了原则规定，但是该批量评估准则并非局限于税基目的的评估。咨询意见18――自动评估模型（AVM）的使用以及咨询意见32――从价税评估和批量评估业务，对评估准则在某些特定情况下的应用进行了阐释，并从评估准则委员会的角度提供了相关评估事项和解决建议。

（三）Red Book

RICS与英国评估与拍卖师协会、英国税基评估协会共同制定了资产评估指南（俗称红皮书，Red Book）。2011年5月，第七版Red Book，其中英国指南3（UKGN3）是有关资本收益税、遗产税、印花税和土地税的税基评估。

（四）MARP

国际估税官协会（IAAO）于1934年成立，是由财产税基评估及税收专家组成的协会。2011年1月IAAO颁布了最新版的《不动产批量评估》（Standard on Mass Appraisal of Real Property，本文简称为MARP），包括准则范围、简介、资产数据的收集和维护、评估、管理中的注意事项、参考文献、词汇等部分。该准则的遵循和使用纯属自愿，如果存在任何与USPAP或国家法律冲突的内容，一切以USPAP或国家法律为准。

（五）TPG

经济合作与发展组织（OECD）成立于1961年，是由34个市场经济国家组成的政府间国际经济组织。1979年，OECD了《交易定价与跨国企业》报告，通过对报告的修订，1995年7月13日OECD委员会正式出版了《跨国企业与税收管理的交易定价指南》（OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations，本文简称为TPG），后经几次修订，最终形成 2010年7月22日颁布的版本。

（六）IRM

美国国内税务局（IRS），隶属于财政部，其颁布的国内税收手册（Internal Revenue Manual，IRM）包含39部分内容，其中第4部分――审查程序中包括119章内容，第48章为技术程序，其第四节和第五节分别为企业价值评估指南和无形资产评估指南。这两个指南制定的目的是为美国国税局工作人员在从事企业价值评估、无形资产评估及遇到相关问题时提供可以依据的指导规范。

二、国外税基评估准则条款比较

（一）准则结构比较

IVS评估指南13――财产税批量评估包括介绍、范围、定义、与会计准则的关系、指南和生效日期六部分内容，25项条款。其中，第一部分包括目的、范畴、要素、程序、评估基础、处理工具、标准和行为规范8项条款;第二部分包括职责、项目和工作范围3项条款;第三部分包括从价税、校准、批量评估、频率评估程序4项条款;第四部分包括不受会计准则支配、以财务报告为目的的重估与从价税批量评估的关系3项条款;第五部分包括数据收集记录、条款的发展维持、估值定义、评估精准性和一致性、报告的披露、背离6项条款;第六部分为指南生效日期。

USPAP的准则6为批量评估和报告，但是该准则并非仅局限于税基评估。该准则包括9项条款，分别是执业基本要求、具体操作要求、影响可信结论的各种因素、批量评估技术的说明和标准化处理、数据的收集和处理、标准化批量评估模型的使用事项、评估结论的分析和取舍、书面批量评估报告包括的内容、评估师署名的声明。

Red Book的英国指南3（UKGN3）是有关资本收益税、遗产税、印花税和土地税的税基评估，包括简介、背景介绍、评估基础、定义、进一步解释、评估方法、典型案例和参考8部分内容，共计41项条款。

MARP包括准则范围、简介、资产数据的收集和维护、评估、管理中的注意事项、参考文献、词汇7部分，共计18项条款。其中第三部分包括概述、地理数据、资产特征数据、销售数据、收益和支出数据、成本和折旧数据6项条款;第四部分包括评估模型、成本法、市场比较法、收益法、土地评估、资产类型的考虑因素、重估频率7项条款;第五部分包括概述、人员配备、数据处理支撑、评估服务契约、对收益―成本的考虑5项条款。

TPG包括九章内容，分别是公平原则、交易定价方法、可比性分析、避免和解决交易定价争端的行政方法、文件编制、关于无形资产的特殊考虑、关于对内服务的特殊考虑、成本分摊协议、关于业务重组的交易定价。

IRM中4.48.4为企业价值评估指南，包括前言、发展指南、解决指南和报告指南4小节内容，共计35项条款。4.48.5为无形资产评估指南，也包括前言、发展指南、解决指南和报告指南4小节内容，共计53项条款。

（二）特定术语比较

批量评估（Mass Appraisal）是20世纪70年代随着计算机技术的开发应用而兴起的评估方法，它是在市场法、收益法和成本法三大传统方法与财产特征数据的基础上，结合数理统计技术和其他相关技术而形成的一种新的评估技术。目前，在美国、加拿大、亚洲、欧洲、大洋洲乃至非洲等一些开征不动产税的国家和地区均普遍采用了批量评估技术。

IVS对批量评估的表述为，在给定的时间使用系统、统一并考虑对结果进行统计检验与分析的评估技术和方法对多种类型的财产所进行的评估。USPAP的表述为，在某一日期通过采用标准化方法、引用共同数据、进行统计测试等方法对某类群体资产进行评估的过程。MARP的表述为，在给定的时间，采用标准化方法，引用共同数据，并进行统计检验，以对一系列资产进行评估的过程。

在上述定义表述中，IVS和MARP的定义是基于房地产评估以及房产税目的的评估。USPAP的批量评估则针对的是房地产（Real Property）以及个人财产（Personal Property）所进行的评估。

（三）基本要求比较

资产评估信息的收集是税基评估的重要基础和基本要求，其信息收集是否及时、可靠、真实、有效直接关乎税基评估的成效，尤其是税基评估方法中批量评估、地理信息系统等现代化技术手段的应用，使得评估信息的重要性越来越高。

IVS准则中5.1条款为数据收集和系统记录，指出评估师必须获得一套健全的数据收集系统。财产数据可以是定量的，也可以是定性的。评估数据是围绕土地使用记录而产生的，例如地契、转让文件和买卖信息，在国际、联邦、州或当地政府的管辖权内界定资产所有权或土地权益。市场特征与批量评估的使用目的和预期用途有关。

USPAP准则条文6―5规定评估师执行批量评估业务应当收集、查验和分析足以支持下列参数的相关数据：改良物的全新成本、累计折旧、可比资产交易案例中的土地价值、可比交易案例中的资产价值、收益或潜在盈利能力资本化所需要的价值数据。

MARP的整个第三部分都是关于资产数据的收集和维护，包括概述、地理数据、资产特征数据、销售数据、收益和支出数据、成本和折旧数据6项条款，其中3.3条资产特征数据包括资产特征数据的选择、收集、录入、维护和替代定期现场检查5项内容。

TPG中2.9条款指出，纳税人应准备并提供相关文件，以能证明交易价格是如何确定的。指南中第五部分从条款5.1―5.29，指明了文档搜集的规则和程序、确定交易定价的有效信息等规范。条款5.18指出，业务概要、组织结构、外资集团的所有权关系、交易前几年的销售和经营成果、纳税人与外企交易的水平等是有用的参考信息。

IRM的企业价值评估指南4.48.4.2.3分析条款中明确了评估师需要分析的必要信息：业务性质和企业发展历史、经济前景、股票账面价值或利润以及企业财务状况、公司生产能力、派息能力、商誉或其他无形资产、股票销售情况以及企业或实体机构的利润情况、在自由开放市场交易的股票或利益、其他相关信息等。

IRM的无形资产评估指南4.48.5.2.3文件编制条款第6条指出，对于特定财产价值的评估需要注意：成本、日期和收购方式，正评估日期，额外评估及评估过的日期，合同或协议信息，市场一般经济前景，类似于评估师意见的其他因素。4.48.5.2.4分析条款第2条指出，所有影响价值的因素都要考虑进来;第3条指出，要分析所有重要事实。

可见，IVS的制定最为原则，对数据收集的规定只是简要说明;TPG是对整个经合组织成员国的规范，其条款较为原则性;USPAP的规定也相对简要;IRM对企业价值评估信息的收集相对简要，但是对无形资产评估信息的规范较为详细;MARP是专门针对不动产批量评估的准则，其规定内容最为详细。

（四）评估方法比较

税基评估方法是税基评估体系的核心部分，在物业税评估中，国外一般采用批量评估方法。批量评估能够低成本、高效率地完成大规模目标财产的价值评估任务，已逐步取代单宗物业税税基评估成为税基评估方法的主流。美国的批量评估技术起步最早，IVS和Red Book并无批量评估方法使用标准的详细说明。

USPAP规定批量评估的基本程序是：明确被评估的资产;明确与被评估资产相似的市场区域;明确该市场区域中影响价值的特征（供应与需求）;设计模型;对模型进行校准;将模型所反映出的结论与被评估资产的特征结合进行分析;复核批量评估结论。

MARP中对运用批量评估方法确定不动产市场价值的程序进行了规范，并从评估数据的取得和保存、三种经典评估方法在不同类型不动产批量评估中的应用以及批量评估的管理等方面提供了系统的方法和操作的标准。

TPG就税收评估方法的制定明确指出对于利润低于或高于行业平均水平的企业，任何情况下都不能使用交易利润法来进行定价。在税收管理方面，关于传统的交易方法，指南通过2.12―2.55共44项条款描述了可比非受控价格法、再销售价格法和成本加价法的相关规定;关于交易利润法，指南通过2.56―2.149共94项条款详细介绍了交易净利润法、交易利润分割法的相关规定。

IRM的企业价值评估指南4.48.4.2.3中第2条指出，三种公认的评估方法是资产基础法、市场法和收益法。无形资产评估指南4.48.5.2.4第7条指出了三种评估方法的适用条件，并指出，蒙特卡罗（或概率）法类似于贴现现金流法，该方法依赖于通过概率分析取得预期值的估算范围;期权估值法适用于长期高风险无形资产，这种资产的初期费用明显且预期收益在久远的未来。

三、对中国税基评估准则制定的启示

（一）不断检验并完善税基评估理论

我国税基评估理论研究在评估的主体、客体、方法、程序等方面已有一些成果，但是对于理论的普适性需要实践的检验，尤其是税基评估模型的构建。对于建模方法的掌握并不难，主要是模型应用评估的准确性。这需要在实践中不断检验和完善，要了解实况中的影响因素并剖析真正的经济实质，做到模型随实际情况作出相应调整。因此，在学习国外税基评估准则的同时，要多模拟和操作国外税基评估的案例，理论研究部门要和评估师事务所等相关实务单位建立长期合作关系，用国内外实践来指导我国税基评估理论步入成熟，进而为税基评估准则的制定打下基础。

（二）掌握税基批量评估方法的运用

作为税基评估体系的核心，税基批量评估的理论和技术在国际上已经较为成熟，而我国要掌握该方法，需要从以下方面做好充分准备。首先，要建立完善的地理信息系统和配套计算机辅助系统;其次，评估人员要掌握多元回归分析等数理统计方法并能熟练运用;最后，评估人员还要有充分的会计、税务、房地产等相关基础知识的储备。这样才能为将来税基评估准则的有效实施做好准备。

（三）建立完善的税基数据采集制度

首先，对于数据采集源的选择，要根据税基评估原理和方法中所要求和涉及的数据来采集，并非多多益善，所需数据必须能够量化处理，尤其是某些定性数据源，要科学量化后再纳入数据库;其次，拓宽数据获取渠道，如税收征管部门提供纳税信息，其他政府相关部门提供对象的基础背景资料，公开市场信息、实地勘察信息等，从多角度印证来保证数据的真实可靠;最后，对于数据的整理和维护，需要设立专业部门来操作，要充分利用现代高科技工具进行数据的管理。这是将来税基评估准则制定的基本要求。

（四）构建高效共享的税基信息系统

要想在全国有效推广税基评估，相关部门需要以大市场的视角，本着共享的原则，全面整合市场信息，以现代化咨询手段为依托，建立现代化税基信息电子系统，并利用政府信息网站向公众提供统一的网络资料库和电子化的公共服务。这样不仅方便了客户需求，便利了机构评估，更提高了整体市场效率。这是将来税收征管以及税基评估的必然趋势，也是税基评估准则得以有效推广的市场条件。

【参考文献】

[1] International Valuation Standards. International Valuation Standards Committee. 2011.

[2] Uniform Standards of Professional Appraisal Practice. Appraisal Foundation.2012.

[3] RICS Valuation Standards-Global and UK. The Royal Institution of Chartered Surveyors.2011.

[4] Standard on Mass Appraisal of Real Property .International Association of Assessing Officers.2011.

[5] OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations. Organization for Economic Co-operation and Development. 2010.7.

[6] Internal Revenue Manual. Internal Revenue Service. http：//irs.gov/. 2013.

[7] 周琳娜.基于物业税开征目的的批量评估系统研究[D].厦门大学，2007：53-55.

[8] 李娟.我国物业税税基评估体系研究[D].东北财经大学，2010（12）：7-9.

试述税法的基本原则篇5

关键词：研发费用 加计扣除 账务处理 税务处理

《企业所得税法》实施后，对无形资产账面价值的确认，会计准则和税法规定有所不同，产生差异的主要是内部研究开发形成的无形资产和使用寿命不确定的无形资产。对于内部研究开发形成的无形资产，一般情况下初始确认时按照会计准则规定确定的成本与其计税基础应当是相同的。对于享受税收优惠的研究开发支出，在形成无形资产时，按照会计准则规定的成本为研究开发过程中符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出，而所得税税法则规定按照无形资产成本的150%摊销，则其计税基础应在会计入账价值的基础上加计50%，因而产生其账面价值与计税基础的差异。现将这种差异，也就是研究开发费用加计扣除的账务处理和税务处理分述如下：

1.研究开发费用加计扣除的账务处理

企业根据财务会计核算和研发项目的实际情况，对发生的研发费用进行费用化或资本化处理的，可按下述规定计算加计扣除：

1.1研发费用计入当期损益未形成无形资产的，允许再按其当年研发费用实际发生额的50%，直接抵扣当年的应纳税所得额。费用发生时，借记“研发支出――费用化支出”科目，贷记“原材料”、“应付职工薪酬”、“银行存款”等科目；未形成无形资产时，借记：“管理费用――研究开发费”，贷记：“研发支出――费用化支出”科目。按其当年研发费用实际发生额的50%，直接抵扣当年的应纳税所得额，不做账务处理。

1.2研发费用形成无形资产的，按照该无形资产成本的150%在税前摊销。除法律另有规定外，摊销年限不得低于10年。费用发生时：借记“研发支出―― 资本化支出”科目，贷记“原材料”、“应付职工薪酬”、“银行存款”等科目；形成无形资产时,借记：“无形资产”科目，贷记：“研发支出――资本化支出”科目。每年按其账面价值摊销时，借记：“制造费用”、“管理费用”等科目，贷记：“累计摊销”科目；按照该无形资产成本的150%在税前摊销，直接抵扣当年的应纳税所得额，不做账务处理。

2.研究开发费用加计扣除的税务处理

2.1企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。

2.2企业从事《国家重点支持的高新技术领域》和国家发展改革委员会等部门公布的《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南（2007年度）》规定项目的研究开发活动，其在一个纳税年度中实际发生的下列费用支出，允许在计算应纳税所得额时按照规定实行加计扣除：①新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费。②从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用。③在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴。④专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费。⑤专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用。⑥专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费。⑦勘探开发技术的现场试验费。⑧研发成果的论证、评审、验收费用。

2.3对企业共同合作开发的项目，凡符合上述条件的，由合作各方就自身承担的研发费用分别按照规定计算加计扣除。

2.4对企业委托给外单位进行开发的研发费用，凡符合上述条件的，由委托方按照规定计算加计扣除，受托方不得再进行加计扣除。对委托开发的项目，受托方应向委托方提供该研发项目的费用支出明细情况，否则，该委托开发项目的费用支出不得实行加计扣除。

【例】某公司经董事会批准从2011年1月1日至2011年12月31日研发某项新产品专利技术，该董事会认为，研发该项目具有可靠地技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将降低该公司生产产品的生产成本。该公司在研发过程中发生材料费500万元，人工工资200万元，其他费用400万元。年底该项专利技术已经达到预定用途。其中，未形成无形资产的研发费用为100万元；形成无形资产的研发费用为1000万元。假设无形资产按10年进行摊销。

某公司的账务处理：

（1） 发生研发支出：

借：研发支出――费用化支出 100

研发支出――资本化支出 1000

贷：原材料 500

应付职工薪酬 200

银行存款 400

（2）2011年12月31日，该项专利技术已经达到预定用途：

借：管理费用――研究开发费 100

无形资产 1000

贷：研发支出――费用化支出 100

研发支出――资本化支出 1000

（3）2011年12月31日该项专利技术摊销：

借：制造费用 100

贷：累计摊销 100

某公司的税务处理：

计算该公司当年此研究开发项目可以进行税前扣除的金额：

（1）当年税前扣除金额=100×（1+50%）+（1000×150%/10）=300（万元）

计算该公司当年此研究开发项目可以进行加计扣除的费用：

（2）加计扣除的费用=100×50%+1000÷10×50%=100（万元）

从本例的账务处理看，研究开发费用的加计扣除（100万元）不体现在账簿上，也就无需进行账务处理，只是在当年汇算清缴所得税时，才计算研究开发费用的加计扣除金额，在当年应纳税所得额中扣除。所形成的无形资产的账面价值1000元，按税法规定可在未来10年期间税前扣除的金额为1500万元，其计税基础为1500万元，二者之间产生的500万元可抵扣暂时性差异，可视为一项资产，因该资产并非产生于企业合并，同时在其初始确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，不应确认相关的递延所得税资产，也无需进行账务处理。

参考文献：

[1]《企业会计准则――具体准则》2006，北京，中国财政经济出版社

[2]《企业会计准则――应用指南》2006，北京，中国财政经济出版社

试述税法的基本原则篇6

1、会计具有统一性。一笔经济业务应如何登记和做账，在全国都基本上是统一的，甚至有些可以超越国界而达到全球统一。而活动不具有这种属性，也许有人会说篮球、足球是活动，同样具有统一性，但我认为，这种活动统一的是游戏规则，而并非活动本身，如果统一的是活动本身，就意味着所有参加的人应当在同一时间、同一地点参加同一活动，这简直是不可想象的，最起码的一点，这种活动其规则就限定了参与的人数。

2、会计具有确定性。也就是说，一笔经济业务应如何登记、如何进行账务处理，其基本原则、程序和方法都是确定的。例如我国《企业会计报告条例》第17条就规定：“企业不得违反本条例和国家统一的会计制度规定，随意改变财务会计报告的编制基础、编制依据、编制原则和方法。任何组织或者个人不得授意、指使、强令企业违反本条例和国家统一的会计制度规定，改变财务会计报告的编制基础、编制依据、编制原则和方法。”而活动明显不具有这种属性，仍以足球为例，比赛开始后，只要不违反游戏规则，任何一方都有权根据自己的实际情况，随意变更自己进攻或防守的程序和方法，任何人无权干涉。WWw.133229.coM

3、会计具有强制性。即任何企业都必须对所发生的经济业务进行账务处理，那怕设置会计人员的单位和企业也要委托专门的会计师事务所或专门的会计人员对其业务进行账务处理。例如我国《企业会计准则》第2条就规定：“本准则适用于设在中华人民共和国境内的所有企业。设在中华人民共和国境外的中国投资企业（以下简称境外企业）应当按照本准则向国内有关部门编报财务报告。”而不进行账务处理是无法编制财务报告的。活动明显不具有这种属性，因为我至今还没有找到任何一项法律法规曾规定有哪项活动是任何一个企业都必须参与的。

4、我们知道，公安机关、检察机关、人民法院以及其他国家机关利用法律法规处理案件的活动，我们通常称为“执法”，但如果我们把这种执法活动与法律、法规本身混为一谈，那简直是非常可笑的。这一概念的错误之处在于——把利用会计技术、会计方法等进行经济管理的活动与会计本身混为一谈。

综上所述，我们不难发现，会计不是活动，也不可能是活动。那到底应该是什么呢？我认为，应该是一种制度，或者说是一种制度体系，是一系列制度的集合体。据此，我们可以把会计的概念表述为——会计是以货币为主要计量单位，以凭证为依据，采用专门的技术方法，对一定主体的经济活动进行全面、综合、连续、系统的核算与监督，并定期向有关方面提供会计信息的一系列制度、方法的总称。我认为会计可以有狭义和广义之分，所谓狭义的会计，也可以称为纯粹的会计，就是指会计的核算、反映、监督这三项基本职能。广义的会计除了这些以外，还包括：账簿该如何设置、该采用什么样的记账方法、如何对经济业务进行账务处理、如何制作会计报表以及应当设置哪些会计人员和会计人员应当具备什么样的条件等，具体来说，就是还应当包括《会计法》、《企业会计准则》、《企业财务会计报告条例》、《会计师条例》、《现金管理条例》等一系列法律法规。因为这些法律法规可以说已经融入并贯穿到所有的会计教科书当中，如果我们脱离了这些法律法规来学习会计，是根本不可能学好的，或者说即使学了也是没用的，至少在我国境内是这样。

既然会计是一种制度，那么这种制度的价值何在？制定这种制度的目的和宗旨何在？即通常所说的，为什么要制定这种制度？这就是本文所要讨论的所谓的会计的精神。换言之，就是国家为什么要制定这些与会计有关的法律法规。我国《会计法》第一条规定：“为了规范和加强会计工作，保障会计人员依法行使职权，发挥会计工作在维护社会主义市场经济秩序、加强经济管理、提高经济效益中的作用，制定本法。” 真的仅仅是这么简单吗？

其实用马克思主义的理论就可以解决这个问题，马克思主义认为法是阶级统治的工具，并且共产党也不反对这一理论。我国《宪法》第1 条规定：“中华人民共和国是工人阶级领导的、以工农联盟为基础的人民民主专政的社会主义国家。”所谓人民民主专政就是对人民实行民主和对敌人实行专政两方面的结合[2].所谓专政是指对极少数严重的犯罪分子实行专政[3].而所谓的人民包括全体社会主义劳动者、拥护社会主义的爱国者和拥护祖国统一的爱国者；其中社会主义劳动者主要是指工人、农民、和知识分子这些社会主义建设事业的基本依靠力量[4].可见，几乎所有中国公民都可以说自己是人民，哪怕是犯罪分子，在他犯罪之前和刑满释放后，也同样可以说自己是人民。于是我们可以说这种专政是事后的专政。而从法的原理上来说，犯罪分子是不受法律约束的（并不等于没有强制力），如果他受法律约束，他就不会犯罪，这就是所谓的“违法的人，其行为是不受法约束的”。可见法最终是约束了人民的行为，因为一旦人民的行为不受法的约束而超越了法的界限，就由人民变成了敌人。会计法等与会计有关的法律、法规是“法”，当然也不会例外，当然也就是国家用来约束公司、企业以及会计人员的工具。这就是会计法律、法规的本质。

但为什么要进行这种约束呢？不可能是凭白无故的，肯定是有原因的，但具体是什么呢？要解决这个问题，得从会计和税收的发展史说起——

其实，在人类社会生产的过程中，一开始，特别是在文字产生以前，由于生产的规模很小，人们是不对生产进行记录的，随着生产的发展，人们开始在绳子上打个结来记录生产中的一些事，这就是“结绳记事”，由于这种记录方法的相似性和不确定性，导致这种记录容易混淆和忘记，慢慢的人们用一些简单的符号来代替之，符号的进一步发展就产生了“文字”，但这时的记录基本上还停留在一对些重大事项的记录上，这种记录的进一步细化，扩张到了投入和产出的数量的记录，于是产生了 “数字”和“计数法”，数量记录的发展，演变成了数量的“计算”，简单的“加减运算法则”应运而生。从生产的属性上来看，由于边角废料的存在，产品的绝对数量总体来说是呈减少的趋势，这就是损耗，生产的进一步发展，人们产生了“成本”的概念和观念，“计算”也就相应地变成了“核算”。但这时这些记录等工作，基本上是由生产人员作为一种附带性的工作来进行的。随着生产的进一步扩大，这些工作从生产中独立出来，于是产生了“会计”和“会计人员”。但这时的会计基本上是由业主自己进行的，随着雇佣劳动的出现，会计便增加了“监督”职能，当业主把会计交给其他人去做的时候，会计人员便承担起了向业主反映情况的工作，于会计便产生了“反映”职能，现代意义上会计报表制度，实际上就是反映职能的发展。这就是现代意义上会计的记录、核算、监督和反映等职能的产生过程（有的书上也将记录职能归入核算职能）。

但直到这里为止，会计仍然是狭义的会计，是纯粹的会计，仍然是生产经营者自主的会计，国家基本上是不参与的，也没有参与的必要。而国家又是怎样参与到会计中的呢？这又得从税收的发展史说起。

税收最早是采用实物形式缴纳的，如英国的羊毛税，法国的兽皮税，瑞士的麻布税，北美的牦牛税，我国古代所谓的“布缕之征，粟米之征”。史书上记载的周代的 “九贡”都是实物征收形式，宋代实物收入的内容更广泛而具体，分为谷、帛、金铁、物产四大类，仅谷类就有71种之多[5].这就必然要求税率只能采用定额税率，所谓定额税率，又称固定税率，是按单位征税对象，直接规定固定税额的一种税率形式[6].说简单点，就相当于“一亩地纳多少粮”。这种税收形式可以说是原始的、粗放的、不精确的。因为直到此时为止，人们收入的多少和国家的税收的多少都没有直接的关系。所以国家也就基本上不参与会计，使得会计仍然处于 “纯粹的会计”的阶段。

随着商品经济和市场经济的发展，公司、企业大量的出现，并越来越成为国家经济的主导力量，这就是由农经济向工业经济的转变。这就向传统的“定额税率”的税收形式提出了挑战——由于公司、企业的个体差异非常大，不象土地一样可以用面积为衡量标准，不可能让每一个公司、企业都交同等的定额税，但不对公司、企业征税，国家又不甘心，于是，以收益为征税对象的比例税率应运而生。所谓比例税率，是指应征税额与征税对象为等比例关系的税率[7].在英国最早兴起了对所得额的课税，一开始是为了应付由战争引起的庞大经费开支，只是一个临时性税种，随着战争的发生和停止而时兴时废，因此又有“战时税”之称，直到1874年才成为英国税制中的一个永久税种，以后相继被世界各国所采用[8].这样生产者和经营者收益的多少与国家利益的关系就由原来定额税率制时的无关紧要变得息息相关，紧密联系在了一起——

公司、企业的老板，为了自身的经济利益，总是千方百计地在做账时多记录支出，少记或根本不记录收入，把盈利变成亏损，从而减少所上的税。这肯定损害了国家的利益，是不会得到国家的允许和赞成的，因为税收是国家取得财政收入的最重要手段，目前，税收收入在我国家财政收入中已占95%以上，在日本占91%，英国占96%，美国占98%[9].而在我国的现行税制当中，仅消费税、增值税和营业税三大流转税就占税收总收入的70%以上，所得税占税收总收入的20%左右[10]，加起来就超过了90%，而这些税种都是实行比例税率，可见，会计做账的真实性成了决定国家财政收入多少的关键环节，这就使得会计的规范化变得刻不容缓，于是国家通过制定一系列法律法规的方式逐步参与到会计中来，力图规范会计行为，以最大限度地保障国家税收，慢慢的，就演变成了今天的样子。

在利益的驱动下，可以说，今天的会计，已经不再是“纯粹的会计”，国家法律、法规已经渗透到了会计的每一个环节，会计的点点滴滴都是国家“人为” 雕琢的产物。所有的会计人员啊，你知道你在为谁辛苦为谁忙吗？

如果觉得还不够具有说服力，那么，请看我国《刑法》分则第三章第六节——“危害税收征管罪”当中的第201条：“纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报的手段，不缴或者少缴应纳税款，偷税数额占应纳税额的百分之十以上不满百分之三十并且偷税数额在一万元以上不满十万元的，或者因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处偷税数额一倍以上五倍以下罚金；偷税数额占应纳税额的百分之三十以上并且偷税数额在十万元以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处偷税数额一倍以上五倍以下罚金。”

综上所述，我们可以将会计的精神表述为：会计是一种制度，制定这种制度的目的和宗旨是为了规范公司企业的做账的行为，从而最大限度地保障国家税收。其价值可以等同于税收的价值。

结语：国家具有对内维护阶级统治、处理社会公共事务，对外抵御外敌入侵的基本职能，这一系列活动都需要钱、需要经济支持，而如前所述，我国95%的财政收入来自税收，从这个意义上来说，不要税收的存在，等于不要国家的存在，税收的重要性可以等同于国家的重要性。纳税是每一个公民的光荣义务，我们完全可以正大光明，但几乎所有的会计教科书都只告诉我们该如何对经济业务进行账务处理，而不告诉我们为什么这样做，以至于很多会计人员对此都是知其然而不知其所以然，甚至连《会计法》也对本文所说的“会计的精神”闪烁其辞，我真搞不懂，我们到底怕什么？

注释：

[1] 云南省会计从业资格考试指定用书《会计基础知识》，经济科学出版社2003年7月第1版第1次印刷，第1页。

[2] 周叶中主编《宪法》，北京大学出版社 2000年12月第一版第196页。

[3] 周叶中主编《宪法》，北京大学出版社 2000年12月第一版第197页。

[4] 周叶中主编《宪法》，北京大学出版社 2000年12月第一版第196页。

[5] 郝如玉主编全国高等教育自学考试指定教材《中国税制》，武汉大学出版社2001年第2版第2次印刷，第2页。

[6] 郝如玉主编全国高等教育自学考试指定教材《中国税制》，武汉大学出版社2001年第2版第2次印刷，第39页。

[7] 郝如玉主编全国高等教育自学考试指定教材《中国税制》，武汉大学出版社2001年第2版第2次印刷，第28页。

[8] 郝如玉主编全国高等教育自学考试指定教材《中国税制》，武汉大学出版社2001年第2版第2次印刷，第155页。

试述税法的基本原则篇7

因为并非所有的可抵扣暂时性差异和应纳税暂时性差异都要确认递延所得税资产或递延所得税负债，根据《企业企业准则――所得税》及应用指南的规定，可以提出两条暂时性差异对所得税影响的确认标准：

一、暂时性差异在未来无法影响应纳税所得额

暂时性差异对未来期间所得税的影响表现为增加或减少未来期间的应纳税所得额，但是在某些特殊情况下，暂时性差异无法影响未来期间的应纳税所得额，因此不确认递延所得税资产或递延所得税负债。2010年注册会计师考试教材《会计》中指出：“与子公司、联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，应确认相关的递延所得税负债，但是同时满足以下两个条件的除外：一是投资企业能够控制该暂时性差异转回的时间；=是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。满足上述条件时，投资企业可以运用自身的影响力决定暂时性差异的转回，如果不需要其转回，则在可预见的未来该暂时性差异即不会转回，对未来期间计税不产生影响，从而无须确认相应的递延所得税负债”。又如在权益法下，投资方因初始投资成本低于被投资企业所有者权益公允价值的份额时应调整增加投资成本并同时增加当期的营业外收入，但是按照税法的规定，长期股权投资的计税基础就是初始投资成本，即支付的对价，双方由此形成应纳税暂时性差异。在准备长期持有的情况下，上述应纳税暂时性差异不可能形成未来的应纳税所得额，不会给投资方带来实质性的负债，因此也就不需要确认递延所得税负债。需耍注意的是，如果投资企业改变持有意图拟对外出售时，投资企业应确认上述相关应纳税暂时性差异对所得税的影响。另外《企业企业准则――所得税》准则也指出，递延所得税资产的确认应以未来期间很可能取得的用来可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限。

二、不涉殛损益类和所有者权益类科目的业务

按照对企业未来现金流量的影响分，目前的资产和负债可以分为两种：一种是能够实质上给企业带来现金流量的资产或负债，如存货、应收账款、同定资产、应付账款等，这一类资产、负债的成本一旦确定，就不能再进行调整(除非发生错账或日后事项等业务)，因此这些账户账面价值和计税基础不同形成的递延所得税资产或递延所得税负债不能调整这些资产、负债的账面价值，否则就形成一种无限循环，同时也违背历史成本计价原则；另一种是不影响企业未来现金流量的资产或负债，如未确认融资费用、未实现融资收益、商誉等，严格意义上讲，这些资产、负债不属于会计学意义上的资产、负债，仅仅是将它们视同资产、负债进行管理和核算，它们是会计核算过程中基于借贷平衡的原则或分期摊销的原则而设置的，它自身不能影响企业未来期间的现金流量，这些账户的初始金额本身就是借贷方发生额之差，但是税法上并不认可这些资产、负债，因此它们的计税基础为零，从而形成了应纳税暂时性差异，但是不确认这些暂时性差异对所得税的影响，而该业务相关的其他能够引起企业未来现金流量变化的资产、负债因账面价值和计税基础不同而形成的暂时性差异对所得税的影响可以调整计人这些资产、负债。

(1)商誉的初始确认。在非同一控制下的企业吸收合并中，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，按照会计准则的规定应确认为商誉，因会计与税收的划分标准不同，按照税法规定作为免税合并的情况下，计税时不认可商誉的价值，即商誉的计税基础为0，两者之间的差额形成应纳税暂时性差异，但《所得税》准则规定不确认与其相关的递延所得税负债。但是需要注意的是，合并企业取得的被并企业的资产、负债全部按照公允价值入账，按照税法规定作为免税合并的情况下，被并企业的资产、负债的计税基础并没有发生变化，因此被并企业相关资产、负债在合并后的账面价值与其计税基础之间就产生了暂时性差异，本着不影响相关资产、负债账面价值的考虑，被并企业相关资产、负债暂时性差异对所得税的影响全部计人“商誉”。

[例1]A企业以增发面值为3000万元、市场价值6000万元的自身普通股为对价购人B企业100％的净资产。对B企业进行非同一控制下的吸收合并。假定该项合并符合税法规定的免税条件，购买日B企业各项可辨认资产、负债的公允价值及其计税基础如表1：

在本例中，合并成本为600097元，可辨认净资产公允价值为5040万元，因此合并形成的商誉价值为960万元，这部分商誉对所得税的影响不予以确认。但是固定资产、存货形成了应纳税暂时性差异1650万元，对所得税的影响为412.5万元；其他应付款形成的可抵扣暂时性差异对所得税的影响为75万元，上述暂时性差异对所得税的影响全部计人“商誉”，商誉的发生额为1297.5万元(960+412，5-75)，因此A企业应编制如下分录：(单位：万元，下同)

借：固定资产　2700

存货　1740

应收账款　2100

商誉　1297.5

递延所得税资产　75

贷：递延所得税负债　412.5

其他应付款　300

应付账款　1200

股本　3000

资本公积　3000

(2)融资租人固定资产。按照所得税法实施细则的规定，融资租入固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，而企业会计准则规定，租赁开始日租赁资产公允价值与品低租赁付款额现值两者中较低者与初始直接费用之和作为融资租入固定资产的人账价值，融资租人固定资产人账价值与最低租赁付款额之差作为“未确认融资费

用”分期进行摊销，因此融资租赁固定资产业务发生后就形成可抵扣暂时性差异，对所得税的影响就直接调整“未确认融资费用”。需要注意的是，虽然“未确认融资费用”有余额，但是该资产的计税基--础为零，而且也不确认暂时性对所得税的影响，理由与商誉相同。

三、企业研发费用所得税会计处理

通过上述分析，根据《企业企业准则――所得税》准则规定，现举例分析研发费用所得税会计处理。

[例2]2008年度研发过程中发生材料费用210万元，人工费用50万元，使用其他无形资产的摊销费用30万元元，其他费用10万元。上述支出同时符合资本化的五个条件。2008年12月31日该项目已达到预定用途。假定其使用寿命为10年，公司2008年及未来10年按会计准则核算的利润均为600万元，没有其他纳税调整事项，其他资产和负债的账面价值与计税基础均没有差异。2008年企业递延所得税资产和递延所得税负债的年初余额均为0。

按照本评文前述第三种观点，该无形资产入账价值为300万元，计税基础为450万元，因此确认可抵扣暂时性差异和递延所得税资产分别为15呖元和37.5万元,2008年和2009年的所得税处理如下：

2008年应交所得税：600x25％=150(万元)

2008年末企业递延所得税资产=37.5(万元)

借：所得税费用

112.5

递延所得税资产37.5

贷：应交税费

150

2009年应交所得税：(600-50％x300÷10)×25％=146.25(万元)

2009年末企业整延所得导税资产余额(150-15)×25％=33.75(万元)

借：所得税费用

150

贷：递延所得税资产

3.75

应交税费

146.25

以后年度依此类推。

笔者认为，第三种观点存在二个错误，一是该项无形资产的计税基础不是450万元，按照《所得税法实施条例》第66条的规定“自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础”，因此该无形资产的计税基础与会计账面价值相同，不存在暂时性差异。企业研发费用的加计扣除导致会计利润与税法利润出现差异，这种差异属于永久性差异，与国库券利息收入的所得税处理完全相同；二是即使该无形资产的计税基础为450万元，2008年年末也不能确认递延所得税资产。因为递延所得税资产或递延所得税负债的本质是所得税费用的递延，它的列支渠道取决于资产、负债暂时性差异的形成原因，如可供出售金融资产因公允价值变动而调增资本公积时，由此产生的递延所得税负债计人资本公积；因确认损益而形成的可抵扣暂时性差异或应纳税暂时性差异对所得税的影响则调整当期的所得税费用；融资租人固定资产产生可抵扣暂时性差异的原因是存在“未确认融资费用”，因此递延所得税资产就计人“未确认融资费用”。而企业研发取得无形资产时，该业务既不影响当期损益，也不影响所有者权益和其他不引起企业未来现金流量的资产、负债，因此2010年注册会计师考试辅导教材《会计》中对这个问题作了非常明确的表述即：不确认相关的递延所得税资产。

参考文献：

试述税法的基本原则篇8

［关键词］房产税；房产评估值；累进税率

［中图分类号］DF432.9［文献标志码］A

近年来，房地产调控政策的密集出台和政策效果的差强人意，使房产税改革成为人们关注的焦点。2011 年 1 月 27 日重庆市和上海市房产税改革试点方案正式启动，但国内专家学者对其合法性持有不同的观点。认为其合法者有之，如刘俊［1］认为房产税是经全国人大授权、国务院制定行政法规依法设立的一个税种，它不存在新设立的问题，也不需要再重新授权。质疑其合法性者亦有之，如耶鲁大学陈志武［2］认为，房产税是最重要的财产税，必须通过正式立法和听证程序。笔者认为，现有相关研究没有从现行的法律体系来剖析房产税问题，仅就房产税本身论述房产税。本文拟从现行的法律体系来探讨房产税改革的合法性，并在分析两地试点方案的基础上为构建我国房产税制度提出设计构想。

一、房产税改革试点方案的立法根据重庆市和上海市出合并实施的房产税改革试点方案都采取了在原房产税基础上扩大征税范围的形式，并没有根据全国人大的立法或国务院的修法程序，两试点城市也没有启动相应的立法程序。可见，房产税改革试点方案存在合法性的证成问题。探讨房产税改革试点方案的立法根据应当遵守税收法治的规则，其合法性可以从现行法律体系得到证明。

1.试点方案符合《立法法》的要求

(1)《房产税暂行条例》的立法权限

首先，《立法法》第2条明确规定，任何法律、法规、规章等的制定、修改和废止必须按照《立法法》来进行。《立法法》第4条明确要求，任何形式的立法必须按照法定的权限和程序，不能超出自己的权限范围。只要《立法法》对于某种事项明确规定是否需要制定法律，是否需要由全国人大立法，是否需要依法授权国务院进行立法等，我们就必须遵守。

其次，《立法法》第 8 条规定，税收的开征只能通过制定法律的形式。可以看出，国务院制定的行政法规无权对新税种的征收作出规定。但《立法法》第9条规定：“本法第八条规定的事项尚未制定法律的，全国人民代表大会及其常务委员会有权作出决定，授权国务院可以根据实际需要，对其中的部分事项先制定行政法规……”有学者认为，《立法法》第9条的规定并不是国务院出台房产税的法律依据。原因有两方面：一是全国人大及其常委会并未作出开征或者扩征房产税的决定，二是国务院也未取得明确的授权。［3］然而，这一理解是片面的。1984年9月18日全国人民代表大会常务委员会《关于授权国务院改革工商税制有关税收条例草案试行的决定》，授权国务院在实施工商税制改革的过程中，拟定有关税收条例并试行。［1］虽然全国人民代表大会常务委员会2009年6月27日废止了该项授权，但根据当时授权形成的一批税种及其征收的基本规则，已经形成我国现行的税收法律制度体系的核心内容。废止的原因仅在于它已经完成其历史使命，绝不能将其理解为依据授权形成的税收法律制度也随之废止。否则，我国正在运行的税收制度也会因此而不复存在。因此，1986年国务院《房产税暂行条例》的立法权限，来自于1984年全国人民代表大会常务委员会的授权。

（2）试点方案的立法根据

重庆市人民政府“为调节收入分配，引导个人合理住房消费，根据国务院第136次常务会议有关精神”，“决定在部分区域进行对部分个人住房征收房产税改革试点。现结合我市实际情况，制定本暂行办法”［4］。上海市人民政府“根据国务院第136次常务会议有关精神，市政府决定，自2011年1月28日起，本市开展对部分个人住房征收房产税试点。”［5］

如何理解上述阐述？我们是否可以理解这是重庆市人民政府和上海市人民政府的房地产税试点方案的立法根据？国务院第136次常务会议讨论的内容很多，其中提到要求有关部门加强房地产市场的调控。因此，房地产税试点方案里面的“根据国务院第136次常务会议有关精神”这一句话，应该理解为国务院对重庆市人民政府和上海市人民政府加强房地产市场调控的要求，它不是重庆市人民政府和上海市人民政府的房地产税试点方案的立法根据，这一点可以从《立法法》第73条“省、自治区、直辖市和较大的市的人民政府，可以根据法律、行政法规和本省、自治区、直辖市的地方性法规，制定规章”的规定看出来。这一条的规定明确了地方政府规章的立法根据是“法律、行政法规和本省、自治区、直辖市的地方性法规”，具体到重庆市和上海市房地产税试点方案的立法根据应该是国务院制定的行政法规，即1986年的《房产税暂行条例》。笔者认为可以这样理解：重庆市和上海市是按照国务院加强房地产市场调控的要求，根据1986年《房产税暂行条例》这一高位阶行政法规进行立法的。

2.试点方案符合《税收征管法》的要求

《税收征管法》第2条明确规定了该法的适用税收范围，规定了所有税务机关的征税必须按照《税收征管法》进行，这里包括征税范围、征税权力和征税程序等；当然这一条只是总括规定，具体的规定体现在《税收征管法》的全部条文中。房产税作为整个税收体系的一个组成部分，征收这一税种自然必须按照《税收征管法》的规则行事。

《税收征管法》第3条规定：“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。”这与《立法法》第8条“对非国有财产的征收只能制定法律”的规定相吻合。［6］随着国务院在2009年后被终止制定、修改和废止税收法律法规的授权，关于税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税等各种事项以及这些事项的任何内容，都必须由法律规制。自此，2009年之后法律规制的税收，必须由全国人大及常委会制定相关的法律。但是，房产税不是一个新税种，不涉及税收的开征、停征和减税、免税、退税、补税等各种事项及这些事项的任何内容，现在的改革只是对这一税种的征管办法之具体操作的完善。

二、房产税改革试点方案的征税范围重庆市和上海市房产税改革试点方案的征税范围包括地域范围和对象范围。对于地域范围，重庆市进行了具体列举，上海市则直接涵盖全上海市行政区域；在描述对象范围时，这两个城市均采取了具体列举的方式。

1.试点方案征税的地域范围

《重庆市人民政府关于进行对部分个人住房征收房产税改革试点的暂行办法》（下文简称重庆市《暂行办法》）和《重庆市个人住房房产税征收管理实施细则》（下文简称重庆市《实施细则》）的第3条确定了重庆市房产税试点改革方案征税的地域范围。重庆市房地产税的地域涵盖限于主城区不包括市辖县，也没有明确是否包括主城区内的集体所有制土地上的住宅，尽管实际的征收过程中只对国有土地上的房屋征收房产税，但是存在模糊的空间。被排除的市辖县实际上存在大量的国有土地上的商品房，但试点方案对此也不征收房地产税。

《上海市开展对部分个人住房征收房产税试点的暂行办法》（下文简称上海市《暂行办法》）确定了上海市房产税试点改革方案征税的地域范围。上海市房产税的地域范围涵盖本市行政区域，包括市辖县。上海市的试点方案也没有明确是否包括本市行政区域内的集体所有制土地上的房屋，也是在实际的征收过程中只对国有土地上的房屋征收房产税，同样存在模糊的空间。

2.试点方案征税的对象范围

重庆市《暂行办法》以及重庆市《实施细则》的第4条规定了重庆市房产税试点改革方案征税的对象范围。该方案说明了两个问题：一是对于个人拥有的独栋商品住宅即使是存量的也要征收房产税；二是这次房产税改革试点没有包括“高档住房、多套普通住房”。该方案在征收范围上回避了占市场存量最大的高档和普通存量住宅，但规定“高档住房、多套普通住房，将适时纳入征税范围”。这种制度设计更多的是通过改变市场预期发挥政策调控功能，税收的收入汲取能力有限。［7］

上海市试点方案规定其征税的对象限于增量住宅，排除了存量住宅。即上海市《暂行办法》出台之前个人无论拥有多少房产，都无须缴纳房产税。这种税制设计使纳税人的税收负担无法反映其支付能力，违背税收公平原则，还鼓励了 “先富起来”的人，与国家实现调节收入分配的政策目标距离遥远。［8］

3.试点方案征税范围的合法性

1986年《房产税暂行条例》第5条规定，个人所有非营业用的房产免纳房产税。这一规定是非议重庆市和上海市房产税试点的重要理由。笔者以为，我们要从整体理解《房产税暂行条例》，不能单独抓住某一个条款。该条例出台时还没有进行住房改革，人们所住的房屋很少有个人产权，只有极个别人拥有住房的产权（往往是出于政治和历史因素的考量），还有部分人拥有营业用的房产，规定房产税由个人承担没有实际意义。按照条款的规定纳税人应该是人们所属的单位，实际情况是只有国家机关、人民团体、军队、事业单位和一些国有企业才有福利房。因而凡是不属于所谓“国家单位”的房产实际上都是要缴房产税的，自然个人拥有的房产无论是否属于非营业用的都是要缴房产税的，那些由于政治和历史的因素致使个人拥有的住房不能理解为个人拥有产权的住房不缴房产税。我们理解一项法律不能离开这个法律实施的历史背景。因此，房产税征税范围涵盖现在意义上的个人拥有所有权的住房，试点方案的征税范围是对《房产税暂行条例》征税范围的完善性操作。

三、房产税改革试点方案的计税依据与税率重庆市和上海市房产税改革试点方案的计税依据与税率，既保留了原有房产税的特点，又在一定程度上有所创新和发展。

1.试点方案的计税依据

重庆市《暂行办法》规定：“应税住房的计税价值为房产交易价。条件成熟时，以房产评估值作为计税依据。独栋商品住宅和高档住房一经纳入应税范围，如无新的规定，无论是否出现产权变动均属纳税对象，其计税交易价和适用的税率均不再变动。属于本办法规定的应税住房用于出租的，按本办法的规定征收房产税，不再按租金收入征收房产税。”重庆市《实施细则》的第6条、第7条也明确了重庆市房地产税的计税依据，试点方案实行的以“房产交易价” 而非“房产评估值”为计税依据，这样做的一个重要原因是重庆市想利用试点方案打压房价，尽管实际效果不尽如人意，但是预留了未来条件成熟时以“房产评估值”为计税依据的伏笔，只是规定得比较简单。

上海市《暂行办法》规定：“计税依据为参照应税住房的房地产市场价格确定的评估值，评估值按规定周期进行重估。试点初期，暂以应税住房的市场交易价格作为计税依据。房产税暂按应税住房市场交易价格的70%计算缴纳。”上海市房产税改革试点方案实行初期以“房产交易价” 而非“房产评估值”为计税依据，与重庆市的做法一样，也是想打压房价。但上海市对于未来的计税依据明确规定以“房产评估值”为基础，规定得比重庆市清楚、明确。

目前两个试点城市还没有实行以“房产评估值”为计税依据，其试点方案均是以“房产交易价”为计税依据，这是不符合财产税特征的。［9］财产税的一个重要特征是按财产的现有价值征税，房产作为一种资本性货物，它的价值是随着时间的变化而不断变化，对房产征税就要体现它随着时间不断变化的价值特性。所以，房产税的计税依据应是其不断变化的评估价格而不是静止不变的交易价格。

2.试点方案的征税税率

重庆市《暂行办法》规定的征收税率:“（一）独栋商品住宅和高档住房建筑面积交易单价在上两年主城九区新建商品住房成交建筑面积均价3倍以下的住房，税率为0.5%；3倍（含3倍）至4倍的，税率为1%；4倍（含4倍）以上的税率为1.2%。（二）在重庆市同时无户籍、无企业、无工作的个人新购第二套（含第二套）以上的普通住房，税率为0.5%。”重庆市《实施细则》的第8条也设定了征税税率。但重庆市对房产征税税率很低，很难增加房地产持有者的持有成本。

上海市《暂行办法》规定：“适用税率暂定为06%。应税住房每平方米市场交易价格低于本市上年度新建商品住房平均销售价格2倍（含2倍）的，税率暂减为0.4%。”虽然上海市房产税的征税税率考虑到不同应税住房的市场交易价格的差异，在一定程度上对具有不同负担能力的购房者实行差别对待，体现了“负担能力大者多纳税，负担能力小者少纳税”的思想，符合公平性要求，但上海市房产税的征税税率与重庆市相比还是偏低，同样也很难增加房地产持有者的持有成本。

四、房产税改革试点方案的税收减免与用途1.试点方案的税收减免

重庆市《暂行办法》规定“对农民在宅基地上建造的自有住房，暂免征收房产税”。另外重庆市《暂行办法》以及重庆市《实施细则》的第11条、第12条、第13条还规定了其他减免事项。重庆市试点方案的税收减免主要是针对无户籍、无企业、无工作的个人拥有的普通应税住房，以及因不可抗力因素造成的应税房产毁损。

上海市《暂行办法》的税收减免非常具体，比重庆市《暂行办法》科学得多。概括来说，包括以下方面：新购第2套及以上住房的，人均免税60平方米；有无住房的成年子女共同居住的，可核定计入免税面积；有其他特殊情形的，免税面积计算办法另行制定；新购1套住房后的1年内出售原有唯一住房的，退还征收的房产税；子女成年后首次新购住房、且属于唯一住房的，暂免征收房产税；特殊人才新购住房、且属于唯一住房的，暂免征收房产税；持有本市居住证满3年并在本市工作生活的购房人，新购住房、且属于唯一住房的，暂免征收房产税；持有本市居住证但不满3年的购房人，满3年并在本市工作生活的，退还已征收的房产税。

2.试点方案的税收用途

重庆市的改革试点方案明确规定“个人住房房产税收入全部用于公共租赁房的建设和维护”。上海市也同样规定“对房产税试点征收的收入，用于保障性住房建设等方面的支出”。笔者认为，试点方案关于房产税税收用途的规定非常类似美国的房地产税。美国的房地产税大多明确规定用于教育和公共服务产品，反过来理解如果不征房地产税，这部分服务产品的经费就没有相应政府的财政支出，实际上这部分经费无论是否征收房地产税，政府都是应该支出的，只是现在用法律明确规定用于教育和公共产品而已，美国的地方政府在这个地方玩了个文字游戏。因此，我国未来房地产税的用途不需要这样规定，毕竟改革试点方案的背景决定了不能明确规定征税是为了提高政府收入。

五、房产税的未来制度设计

结合学术界和实务界的一些研究成果和设想，借鉴重庆市和上海市房地产税改革试点方案的经验，同时根据我国的实际情况，笔者对房产税制度提出如下初步设计。

1.未来征税范围的制度设计

笔者以为，未来房产税的征税地域范围应该直接明确规定为：国有土地上的所有房地产，并且要在地域范围里直接排除集体所有土地上的房地产。原因在于我国农民占我国总人口的比例很大，他们的生存和发展关乎国家的稳定和长治久安。农民占有的土地属于集体所有，这些土地可以分成耕地和非耕地两大类。非耕地中又可以分成宅基地、集体企业占用地等；耕地不能随便转让，即使是农民把自己的承包经营权入股也不行，否则时间一长会导致大量的失地农民无法生存。从理论上看，宅基地、集体企业占用地等非耕地好像可以随便转让，我们仔细分析就可发现，这些土地转让后农民还是继续要拥有宅基地，集体企业还是要继续占用土地，长此以往会影响农民的生存，而且在实际操作中，国家通过征用的方式尚且不能保证耕地的最低需要，更遑论允许土地的个人使用者自由转让了。此外，具体条文的设计最好避免使用1986 年《房产税暂行条例》中的表述方法。未来的房产税的征税对象范围要涵盖存量房地产和增量房地产，毕竟在财产税视角下，存量房产是房产税的基本征税对象。［10］否则如果房产税只主要对增量房征收，其较窄的税基范围和较小的税收规模都难以使其成为房地产税收体系中的重要税种，改革的目标难以真正实现。［11］

2.未来计税依据与税率的制度设计

(1)计税依据的制度设计

我国现行的房地产税主要包括房产税（1986年《房产税暂行条例》和2011年重庆市和上海市房地产税改革试点方案的相关规定）以及城镇土地使用税，后者不在本文的讨论范围。其中，1986年《房产税暂行条例》规定的房产税是以历史成本余值或者出租的租金作为计税依据，2011年重庆市和上海市的房产税改革试点方案是以市场交易价格作为计税依据。很显然，这两种计税依据在设计本质上都是按照房产原值征税，这样不能真实反映房产作为一种重要财产的价值，因而不能通过税收来实现调控房地产的增值收益，也无法反映房产的时间价值，所以无法调节房地产的投机炒作。因此，为了真实地反映房地产的市场价值，公平税收负担，体现“量能负担”的原则，并使税收与经济发展和价格水平同步增长，房产税应将原来的按账面原值计税、从租计税改为按市场评估值为计税依据。

（2）征税税率的制度设计

1986年《房产税暂行条例》和上海市的试点方案规定税率是固定税率，重庆市的试点方案规定的是累进税率。固定税率比较简便、税务机关的征税成本比较低、纳税人的税负也比较平衡，但不能体现“量能负担”的原则，达不到调节贫富差距的效果。累进税率可以较好地弥补固定税率的缺陷。因此，房产税应该实行累进税率，从低到高制定不同层级，对应不同税率。有学者［12］认为，房产税改革应根据各地房地产业和经济发展水平的差异，由中央统一立法，规定幅度税率，地方政府可依据本地区的实际情况，按照房产的地理位置和实际用途，确定不同的房产税税率。这种看法实际上还是固定税率，它只是将全国统一的税率切割成了不同地方的不同税率，与累进税率有本质上的不同，累进税率的每一个税率都是统一的，只要是达到某一个层级，税率全国都是一样的。

3.未来税收减免与用途的制度设计

(1)税收减免

房产税要设立起征点，并规定一定的免征面积。在税法中我们应该遵循这样的原则进行征税：与个人的生存权有关的财产不课税或少课税。这也是房产税法中设定一定免税范围的立法基础。上海市的改革试点方案设定的人均免税面积是60平方米，重庆市的改革试点方案是每户180平方米或者100平方米。对比这两个方案，上海市考虑了每一个家庭人口数量的差异，房产税的免税面积用人均数比以家庭为单位更科学。在具体操作时，房产税的税收减免可以按照房地产产权证上的所有者进行免征，避免使用户籍中的家庭成员免征方法，这样也能更好地促进家庭和谐。

在免税方面，可借鉴1986年《房产税暂行条例》第5条对于免税的规定。对不同房地产的不同属性，区别对待：国家机关、军事、外交机构和宗教场所等自用的房地产免税；由国家财政部门拨付事业经费的单位自用的房地产免税等。

（2）税收用途

房产税功能的多重性和多样性决定了房产税的用途是复杂的。未来房产税的税收用途不需要像重庆市和上海市两试点方案那样予以规定，政府取得房产税收后，只要另行明确规定公共租赁房、保障性住房的建设和维护的任务即可，甚至可以规定一定的支出比例。这样可以达到提高政府收入并取之于民用之于民的目的。

六、结语

房产税的改革是复杂的，这里面涉及多方面的利益，像重庆市和上海市两试点方案对于房产税的征税范围、计税依据、税率和税收减免等的改革无疑是破冰之举。我国经济社会的发展为房产税的改革提供了时代背景，现实的需求以及房产税拥有的功能为房产税的改革奠定了现实基础，我国应紧密联系现实国情，精心设计房产税制度，以充分发挥房产税的应有功能。

［参 考 文 献］

［1］ 刘俊.房产税的立法基础［J］.改革，2011（2）：135.

［2］ 燕赵都市网.师出无名的房产税［EB/OL］.（2011-02-14）［2012-02-12］.省略/hnfw/hngbfc/fc/201102/t20110214_507672051.html.

［3］ 杨志武.语境下的房产税初论［J］.财会研究,2011(5)：15.

［4］ 中国网络电视台.重庆房产税改革试点暂行办法及实施细则［EB/OL］.（2011-01-27）［2012-02-12］.省略/20110127/114773.shtml.

［5］ 东方网.市政府关于印发《上海市开展对部分个人住房征收房产税试点的暂行办法》的通知［EB/OL］.（2011-01-27）［2012-02-12］..

［6］ 杨勤法.住宅房产税的合法性研究［J］.财会研究,2011(7)：21.

［7］ 宋祥来.沪渝两市房产税试点比较和评析［J］.中国房地产，2011（4）：38.

［8］ 谷成.房产税改革再思考［J］.财经问题研究,2011(4)：93.

［9］ 张洪铭，张宗益，陈文梅.房产税改革试点效应分析［J］.税务研究,2011(4)：36.

［10］ 潘明星，王杰茹.财产税属性下房产税改革的思考［J］.财政研究,2011(8)：7.

试述税法的基本原则篇9

按照**县委《关于认真学习和贯彻执行<中国共产党党员领导干部廉洁从政若干准则>的通知》精神，结合**地税工作实际，县地税局专题下发了《**县地方税务局关于学习和贯彻执行<中国共产党党员领导干部廉洁从政若干准则>的实施意见》。并召开了党组会议进行部署，紧紧围绕不断加强领导班子和广大党员干部的廉洁从税意识，不断增强拒腐防变能力建设，丰富教育载体，重点开展了“五个一”学习教育活动，全体税务干部写心得体会236篇，并以基层单位为主体组织了交流。组织全系统人员结合地税工作实际，开展了警示教育、廉政党课、查找岗位风险点等一系列活动，全系统干部反响强烈，纷纷深刻反思，认真进行自我检查对照，积极纠正不良思想苗头，取得了预期效果。

一、统一思想，加强领导，搞好发动。按照计划，该局组织各基层单位分别进行了动员部署，明确了开展这次学习贯彻《廉政准则》活动的必要性、整体工作安排与要求。要求各单位要从讲政治的高度，切实加强对贯彻实施《廉政准则》活动的组织领导，认真落实党风廉政责任制，明确专人负责，抓好《廉政准则》在本单位的贯彻实施。要结合本单位工作实际，合理安排学习时间，做到学习时间、内容、地点、人员四落实，确保学习效果。同时，县局组成指导督查组，由县局班子成员分别牵头分管科室，对挂钩单位开展学习贯彻活动的情况进行督促、检查、指导，并将这次学习贯彻《廉政准则》情况作为年度党风廉政建设考核的重要内容。通过学习活动，全体税务干部一致认为，《廉政准则》中的52个“不准”，是税务人员廉洁从税的52盏“红灯”、52条“高压线”、52个“雷区”，每个人都要严格执行各项规定，牢牢把握是与非的临界点、行与禁的分水岭，做到不闯灯、不碰线、不越界。

二、深入学习，全面教育，共同提高。为确保《廉政准则》各项规定落到实处，该局组织开展了学习教育系列活动，全面贯彻落实《廉政准则》各项规定和要求。一是召开学习动员会。县局、各基层分局及时召开学习动员会，集中传达学习，把《廉政准则》学习教育作为当前反腐倡廉教育的重要内容，把贯彻落实《廉政准则》的精神传达到每一位党员干部。二是上廉政党课。各单位主要负责人结合自己学习《廉政准则》的体会，从分局人员的思想实际出发，为本单位党员干部讲一堂廉政党课，加深对《廉政准则》的理解和认识。三是进行知识测试。每个党员干部除积极参与单位组织的集体学习外，还利用业余时间认真自学。在此基础上，县局组织全系统党员干部进行了一次《廉政准则》知识测试。四是开展警示教育。组织全体党员干部观看警示教育片，开展案例分析。在清明节前夕，组织机关党员干部到马塘革命传统教育基地，瞻仰革命先烈并举行“**县地税局革命传统教育基地”揭牌仪式。五是利用媒体开展宣传。利用地税网站、扶海税苑、地税信息等载体，宣传《廉政准则》相关内容，报道各单位的经验做法，交流学习成果，刊登心得体会，营造浓厚氛围。通过一系列学习教育活动，全系统党员干部进一步加强了党性修养和道德修养，打牢廉洁从税的思想基础。

试述税法的基本原则篇10

税法基本原则是指规定于或寓意于税收法律之中对税收立法、守法、司法和税法法学研究具有指导和适用价值的根本准则，由于我国目前尚未制定一部税收基本法，学者对于税法基本原则的概括和表述不尽相同，从目前资料看至少有以下几项：1)税收法定原则2)税收公平原则3)税收效率原则4)税收中性原则5)财政原则6)实质征税原则7)社会政策原则8)平等纳税原则9)普遍纳税原则10)合理负担原则11)宏观调控原则12)征税简便原则13)维护国家主权原则14)保护纳税人合法权益原则。学者提出的上述税法原则虽然从不同侧面一定程度上反映了税法的本质属性，其中不乏真知灼见，但学界对税法基本原则的揭示和研究也存在一些缺陷：将税收的功能表述为税法的原则，比如“财政原则”“宏观调控原则”是税收的功能而不宜概括为税法的原则；概括性差，彼此间有重复，如“合理负担”“普遍纳税”“实质征税原则”“平等纳税原则”等体现的实质就是“税收公平原则”，“征税简便”恰恰说明了“税收效率原则”；混淆了法律原则的层次性，将税法的具体原则等同于税法的基本原则，如“维护国家主权原则”是适用于涉外税收法律关系的原则，是税法的具体原则，而作为税法的基本原则则显不妥。

作为税法的基本原则，在语言表述上应具有严密性和完整性；在主观上应与税法的基本价值取向一致；在立法方面税法的基本原则应该或已经体现在税收法规之中，以促使税法的协调统一；在守法方面，税法的基本原则应便于人们把握税法的精神；在司法方面，税法的基本原则应有利于克服成文法的局限性，是税法解释的依据。按照这样的标准衡量，借鉴已有的研究成果，笔者以为可将我国税法的基本原则概括为税收法定原则、税收公平原则、税收效率原则。

二、税法基本原则在电子商务环境下的适用

传统税法的理论是建立在有形化、物质化的产品再生产基础之上的，网络交易的虚拟化、非中介化和无国界化特点使得传统税法理论的物质基础发生重大变化，因而电子商务环境下上述税法4项原则也面临相应的挑战，在具体内容上必须赋予其新的内容，使其能够切实符合电子商务税收需要。

（一）税收法定原则

税收法定原则，又称税收法律主义，其基本精神是：法律明文规定为应税行为和应税标的物的，必须依照法律规定征纳税；法律没有明文规定的，不得征税。

综观网络交易行为，其全部或大部分过程是通过无形载体进行的，但当事人交易的目的和效果均已实现，与有形交易的实质并无区别，所以从这个角度看网络交易行为属应税行为。在立法方面税收法定原则要求税收要素必须明确，在执法方面要求征税机关必须严格地适用税法规定，排斥类推以及扩大性解释，依此，现行税法显然没有将电子商务这一新兴的商业贸易方式纳入征税的范围，这就使得电子商务税收问题处于一种不确定性之中。但税收法定原则作为税法最基础、最典型、最本质的原则在电子商务环境下仍然要固守，税法的这一基本原则是现代民主原则和法治原则在税收关系上的集中体现，笔者以为，在税法对电子商务没有明确规范前，任何对网络交易的征税行为都是对这一原则的违背。故此，在暂不立法开征新税或附加税的前提下，我们应该在进一步研究电子商务涉税法律问题的基础上，对现行税法的一些概念、范畴和规则进行修改、删除、重新界定和解释，并增加有关对电子商务适用的条款，从而达到对现行税法的修订和完善，以使税收法定原则在电子商务环境下得到彻底贯彻和遵守。

（二）税收公平原则

我国税收学者认为“税收公平原则就是指国家征税要使各个纳税人承受的负担与其经济状况相适应，并使各个纳税人之间的水平保持均衡”。一般来说包括横向公平和纵向公平。横向公平强调情况相同则税收相同，纵向公平指纳税能力不同则缴税不同。税法公平作为税法基本原则之一对电子商务税收法律规范的制定也将产生直接的影响。

如前所述，电子商务虽然是一种数字化的商品或服务的贸易，但它仍然具有商品交易的基本特征，属于应税行为。依照横向公平的要求，它和传统贸易应该适用相同的税法，担负相同的税收负担。同时，税法公平原则在电子商务环境下的适用也就意味着没有必要对电子商务立法开征新的税种，它只是要求将以数字交易的电子商务纳入到现行税法的内容中去，使之包括对数字交易的征税，解决了电子商务经营者所担心的政府会对此课以重税问题。但我国作为一个电子商务的“发展中”国家，电子商务刚刚处于起步阶段，网站的赢利能力有限，从纵向公平的角度考察，两者在纳税能力上当前还存在明显差别，如同等征税则会延缓或限制电子商务的发展。

由此可见，对电子商务征税但减征的措施应该符合税法横向和纵向公平原则，同时也符合我国当前电子商务发展实际。

（三）税收效率原则

所谓税收效率原则，即国家征税必须有利于资源的有效配置和经济机制的有效运行，必须有利于提高税务行政效率，具体包括税收经济效率原则和税收行政效率原则。

经济效率要求尽量使税收保持中性，让市场经济机制发挥有效配置资源的调节作用，同时不要导致纳税人其他经济损失或额外负担。为贯彻这一原则，在制定电子商务相关税收规范时，应遵循中性原则，以免阻碍新技术的发展，对类似的经济收入在税收上应平等地对待，而不考虑这项所得是通过电子商务方式还是通过传统商务方式取得的。税收不应影响企业对市场行为和贸易方式的经济选择，而应，确保市场成为确定贸易方式成败的唯一力量。同时尽量降低纳税人的奉行费用。

税收行政效率要求国家以最小的税收成本获取最大的税收收入。因此在制订电子商务税收征管措施时要考虑到充分利用互联网的优势，促进税收征管手段现代化，从而提高征收效率、降低征收成本，如：通过互联网实现“网上登记”“网上电子申报”“网上管理”“网上稽核”“网上自动退税系统”，以及网上宜传税法等等，提高税收行政效率。

总之，电子商务对税收法定原则、公平原则和效率原则的影响，并不意味着税收“三原则”已过时，而是说明建立在有形交易基础上的税收理论，已不能完全适应电子商务发展的需要，这就要求结合电子商务的特征重新阐释其内涵及研究在电子商务环境下的适用。

三、电子商务税法的具体原则

无论是未来对电子商务税收制定专门的电子商务税收法律法规，还是维持现有税制通过修订传统税法增加电子商务税收规范适应电子商务需求，毕竟这些规则建立在不同于传统有形交易的基础之上，在税法基本原则的指导下适用于电子商务税收这一特定社会关系领域的具体原则有哪些呢?本文试图做如下概括：

（一）促进和规范的原则

促进和规范是电子商务税收法律制度的两个方面，互为支持，互为影响，互为作用，互为制约。电子商务代表着未来贸易发展的方向，而我国电子商务发展水平远远落后于世界发达国家，特别是企业参与电子商务的积极性还不是很高，我国企业在国际市场中的竞争力和发展空间将受到很大的制约。要改变这种局面，我国有必要充分利用税收政策促进电子商务的发展。由于现有税收征管能力与水平跟不上形势的发展，电子商务企业可以轻易地避免纳税义务，从而使税负明显轻于传统商务企业，使得电子商务成为天然的免税区，建立规范的电子商务税收体系，才能最终促进电子商务的发展。

（二）国家税收主权原则

国家税收主权原则原为涉外税法的一项重要原则，但电子商务的“无址化”特点使得电子交易参与者具有多国性与流动性，无时空限制和地域之隔，使税务机关难以根据传统的税收法律规定来判断交易对象和场所、服务提供地和使用地等，导致各国对所得来源地的认定及所得种类的划分发生了争议。对电子商务应采用何种税收管辖权涉及到一个国家的税收主权问题，对此，国际社会上网络信息技术强国和电子商务的净进口国之间意见分歧较大。我国在电子商务方面是净进口国，因此从维护国家利益出发，积极参与国际电子商务税收理论与政策的国际协调，既尊重国际税收惯例，同时又维护国家的主权和利益。

（三）技术中立原则