经济审计质量的系统性研究

目前，在经济责任审计实践中，多数采用以传统核对法为主的符合式审计，而较少采用内部控制测试、风险导向审计等先进的审计理念与技术。审计报告简单化。在经济责任审计报告的撰写中，多以财务收支真实性描述为主，几乎没有效益性评价，而且很少提出具有建设性的审计意见和建议。评价指标交叉重叠多。在进行经济责任审计评价时，多选择主管单位或部门的经营数值或历史数据作为评价标准，忽视与被审计对象的相关程度，选择的维度和范围太广泛又相互交叉重复，导致经济责任评价虽全面但评价模糊。上述问题之所以存在，一方面是因为邮政内部审计质量管理观念落后、制度设计不完整、审计运行及评价系统不完善；另一方面，也是缺少先进的质量管理概念和理论的指导。在审计理念上，质量管理观念落后。在现有的质量控制概念下，企业内部审计人员在完成一项审计工作时，只需根据集团公司下发的审计项目任务指导书的业务说明完成所规定的工作，便达到了内审质量管理的目的，无须研究分析各项工作之间的联系和内在规律性。换句话说，内审人员对企业的内审质量控制是一种按照规程进行的被动符合式的质量控制，工作缺少积极性和主动性，更缺少对审计技术方法的创新与探索。

在审计程序设计上，存在理论指导的狭隘性。在企业的相关文件中，将内部审计的质量管理等同于质量控制。如陕西邮政所遵循的公司文件《邮政企业审计项目质量控制办法》中，将审计质量管理定义为对审计方案、审计证据、审计日记、工作底稿、审计报告的质量控制，由此导致各单位的内审工作流程都是按照这些程序和格式延续下来，在指标设计和使用上缺乏动态性，忽视了指标元素之间的关联和互补关系，难以根据地域性和阶段性灵活选择和组合相应的指标。在审计运行上，没有形成有效的质量控制环境。内部审计环境包括内部审计机构与治理层或最高管理层的关系、内部审计机构管理、内部审计质量控制、人际关系管理、结果沟通、后续教育、内部审计与外部审计协调、评价外部审计（外部专家）工作质量等。而陕西邮政将更多的精力放在了内部审计业务流程管理和环节控制上，缺少对内部审计环境系统的设计和控制。在审计评价上，存在体制约束和制度障碍。审计人员在进行经济责任审计时是根据集团公司下发的评价指标体系，其中以财务收支审计指标所占比重最大，导致内审部门仍是以企业财务人员的身份从审计专业角度来发现问题、提出建议，缺乏对企业整体运营的宏观认知和资金管理的大局眼光。所以，在评价经济责任时，尤其是以直线领导人员为审计对象时，难以站在公正客观的立场进同时，能够积极主动地投入到审计质量管理活动中去，从原来的收集证据、验证内审质量、定期进行业绩评定并做好相关记录，扩展到现在的制定审计工作评价标准、跟踪审计中的不符合项并分析其深层次原因、执行纠正措施及其有效性的验证等。

按照全面质量管理的基本逻辑，经济责任审计质量管理系统由四个部分组成：质量策划。质量策划既存在于质量评价，也存在于质量改进，更是贯穿质量管理的始终。从一个完整的循环过程来看，质量策划既要根据企业经济责任审计质量目标和企业管理层诉求设定质量目标，又要确定可行的途径，同时还要明确相关人员的责权利，在此基础上，确定如何利用有限的审计资源和科学的审计方法与工具实现质量目标。质量控制。质量控制是提高企业经济责任审计工作质量的重要途径。邮政目前采取的规程化控制、二级复核制以及持续性学习等质量控制措施基本上是有效的，保证了企业经济责任审计的顺利开展。质量评价。经济责任审计质量评价要明确质量评估的流程和采用的标准，重视评价指标之间的互补性和印证性，利用多种评估工具准确了解质量评估的内容和流程，不断提高经济责任审计工作的质量。质量改进。经济责任审计质量改进是为向本企业提供增值效益，在整个经济责任审计工作范围内所采取的提高效果与效率的措施。质量改进旨在消除系统性的问题，使审计质量达到一个新水平、新高度。在此基础上，还要配套建立质量管理运行改进机制和质量管理的长效机制。质量改进的过程是一个循环式螺旋上升的过程，并且与质量策划一样贯穿质量管理的始终，与质量策划、质量评价和质量控制之间立体交叉、不可分割。此外，企业内部经济责任审计在着眼全面质量管理时不能只关注短期利益，只有坚持经济责任审计持续改进的长效机制，才能达到质量水平的稳定提高。行全面无偏的评价，在审计结果的披露中难免字斟句酌、用词模糊，导致审计结果的利用价值低，而以此为基础的质量责任追究制度也就可能形同虚设。

经济责任审计质量管理的系统性思考要解决上述问题，笔者认为，应建立经济责任审计质量管理的动态立体运行机制。这种体现能动式的质量管理，要求内审人员在进行审计工作时，不能仅停留在对质量控制的概念描述上，还应重视内部审计质量影响因素的交互性和动态性，实现从被动到主动的改变。首先，是对质量管理和质量控制的正确理解。质量控制作为质量管理的一部分，是全面质量管理PDCA循环中极其重要的环节；但是质量控制不能代替质量管理，质量管理的系统性和完整性，要求其在组成上必须是质量策划、质量控制、质量评价和质量改进的四位一体结构。其次，质量管理具有持续改进的特点，是静态质量控制体现不出来的。现代内部审计质量管理体系要求，在完成对经济责任审计工作质量控制的同时，必须具有自我修复、自我改进的功能。这种动态循环的系统不仅仅作为一种理论体系存在于经济责任审计人员的思维中，更重要的是可以在企业运行中发挥自主改进经济责任审计质量、提高公司管理效率的连锁效应。最后，经济责任审计的全面质量管理具有长期性，任何的短期行为都难以实现内部审计质量的长效提高。因此，企业在建立能动式内审管理运行机制时，必须正视其长期性并坚持不懈地执行下去。

作者：周养俊姚福生刘婕单位：陕西省邮政公司