非国际会计准则十篇

非国际会计准则篇1

关键词： 非货币性资产交换；适用范围；资产整体置换；非互惠转让

美国是最早制定非货币性资产交换准则的国家，主要有《会计原则委员会意见书第29号——非货币性交易会计》和财务会计准则公告第153号《非货币性资产交换》两部准则。国际会计准则理事会（IASB）及其前身国际会计准则委员会（IASC）虽然没有单独颁布有关非货币性资产的准则，但在其的《国际会计准则第16号——不动产、厂房和设备》等具体准则中对非货币性资产交换的会计处理做出了相应的规定。在我国，财政部首次于1999年颁布了《企业会计准则——非货币性交易》（以下简称“原版准则”），并于2001年进行了修订（以下简称“修订版准则”）；2006年2月，财政部又了《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》（以下简称“2006年版准则”）。

一、非货币性资产交换准则适用范围的比较分析

从准则适用范围来看，原版准则和修订版准则虽都以“非货币性交易”命名，但从内容来看均没有涉及非货币性负债交易和劳务交易，也没有涉及与所有者或所有者以外方面的非货币性资产非互惠转让，实际上规范和披露的还是“非货币性资产交换”，即指企业之间主要以非货币性资产形式的互惠转让。2006年版准则更名为“非货币性资产交换”只不过是众望所归，“名”正而“言”顺，还准则以本来面目，更便于对非货币性资产交换准则的理解和运用。而且，原版准则引言中明文规定该准则不涉及放弃非现金资产（不包括股权）取得股权和企业合并所涉及的非货币性交易；修订版准则适用范围有所松动，仅仅不包括涉及企业合并的非货币性交易；2006年版准则没有涉及适用范围的条款，但是从其第二条对“非货币性资产交换”所下定义可以看出，该准则同样不涉及与所有者或所有者以外方面的非货币性资产非互惠转让，也不核算在企业合并、债务重组中和发行股票取得的非货币性资产业务。

美国APB意见书第29号将非货币性资产交换定义为“不涉及或很少涉及货币性资产或负债的交换和非互惠转让”。2004年财务会计准则公告第153号《非货币性资产交换》（SFAS No．153） 遵循实质重于形式的会计原则，对非货币性资产交换提出更为严格的限制性条件，即“非货币性资产的互惠转让只有在转让方对转让资产不再进行实质性的持续涉入，即资产所有权上的风险或报酬已经转移时才应作为交换”。相关的国际会计准则或国际财务报告准则也有相同的规定。我国2006年版准则将非货币性资产交换定义为：交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。

通过以上比较可以看出，我国非货币性资产交换准则的核算范围比美国准则和相关国际会计准则的规定要窄一些，主要体现在以下两个方面：

其一，我国2006年版准则所涉及的非货币性资产交换是企业之间主要以非货币性资产形式的互惠转让，即企业获得一项或若干项非货币性资产，必须按照等价交换原则，以付出自己所拥有的非货币性资产作为代价，而不是单方面的非互惠转让；而美国准则及相关国际会计准则既涉及互惠性的交换，也涉及非互惠转让，适用于一切非货币性资产交换。我国之所以将非互惠转让排除在非货币性资产交换准则核算范围之外，主要是考虑到非互惠转让性质比较特殊，与非货币性资产交换性质差异较大，而且在其他具体准则中作了详细规范，没有必要在非货币性资产交换准则中加以核算。例如，企业以非货币性资产作为股利发放给股东属于资本性交易，适用于《企业会计准则第37号——金融工具列报》；又比如，政府无偿提供给企业的非货币性资产属于非互惠转让，适用于《企业会计准则第16号——政府补助》。

其二，基于目前非货币性负债和劳务交换在我国并不多见的情况，暂时没有必要对涉及非货币性负债和劳务的非货币性交换进行规范，待时机成熟时再做出规范。因此，我国2006年版准则核算对象只涉及非货币性资产，不涉及非货币性负债和劳务，而美国准则及相关国际会计准则两方面均有涉及。

非国际会计准则篇2

一、国际会计准则是一种未来全球公认的会计模式

（一）各国最终将普遍接受国际会计准则——来自人假设和资源稀缺性假设的

“经济人”假设是西方主流经济学的核心概念之一。按照这种假设，人是通过深思熟虑的权衡和来追求最大利益的人，而“这种私利就其狭义而言是由预测或预期的纯财富状况来衡量的”（布坎南1983）。通俗地说就是人们的基本行为方式是在既定的约束与限制下追求自身的福利，当面对能够带来不同福利效果的种种方案的选择时，人们更愿意选择那些能够给自己带来较多好处的方案，而不是相反。

其实，国家也是通过深思熟虑的权衡和计算来追求最大利益的组织，如果有可能，每个国家都将愿意把世界上的所有资源都聚集到本国之中。但按照资源稀缺性假设，相对于经济人“多多益善”的需要来说其资源的数量较少。于是，资源的配置存在竞争性；只有那些最有获益潜力，从而可以付出较大代价的经济活动才能够获得资源。这样，寻求更多使用资源的经济人遇上了资源稀缺的限制，就发生了资源如何分配和依靠什么样的机制实现分配的。可以说，国际会计就是一种通过文明的方式来协调和分配世界经济资源的最佳工具之一。

（二）国际会计准则全球化将有一段漫长的过程——来自各国现实差异的分析

1.经济水平的不同是制约和引发各国会计制度变迁的一个重要因素。美国华盛顿大学的哈德。穆勒教授（G.G.Muller）从经济发展的角度将会计模式分为宏观经济导向模式、微观经济导向模式、独立职业模式、统一会计模式。后来，美国的另一学者雷蒙。芙伯（Z.Rebmsana Huber）又提出了资本市场发育模式，他认为会计和报告除侧重于提供可满足资本市场的现有及可能的公众投资者的投资决策所需信息，还要满足政府与机构的管理职能需要。

2.不同的文化因素也是决定各国采用不同会计模式的一个主要因素。美国的著名学者吉尔特。霍夫斯蒂德（Geert.Hofstede）从个人导向和群体导向、权力疏密程度、不确定性、阳刚或柔顺四个方面来分析社会文化因素对会计模式的。现在，许多国家都把这些属性的思想应用到了会计准则和制度的制定中。

3.不同的体系将影响和制约各国会计制度的制定和发展。美国会计学者莫斯特和萨特（S.Salher）指出既定国家的法律体系不同（如成文法体系或不成文法体系），对经营活动的法律规范形式或手段也不同，从而将影响各国会计制度的制定和发展。

（三）国际会计准则全球化将是未来的趋势——来自制度变迁的分析

诺斯认为：“制度是一系列被制定出来的规则、守法程序和行为的道德伦理规范，它旨在约束追求主体福利或效用最大化的个人行为。它是社会博弈的规则，是人们创造的用于限制人们相互交往的行为的框架。制度变迁是制度创立、变更及随着时间变化而被打破的方式。”制度变迁是一个由制度供给和制度需求双方相互作用、共同推进的过程。①各个国家的会计准则为什么会发生变迁，就是因为会计准则这个制度变迁的预期收益超出了预期成本，制度变迁才有可能发生。②各种因素变化而产生的潜在利润由于各种原因在现存制度安排中难以实现，产生了对制度变迁的需求。③制度变迁是一个受文化、、信仰体系等因素影响的过程，有路径依赖特性。各国的会计准则一旦走上某一路径，就会在以后的发展中沿着既定方向不断强化自己。除非有很强的外力作用，否则很难改变原来的路径。④制度变迁是一个复杂的过程，典型的制度变迁是渐进的而非间断性的。

通过以上的分析，我们可以看出，国际会计准则这种制度变迁是在实行新的会计准则产生的外部利润和原来的会计准则路径依赖下，双方相互博弈，先由民间诱致性变迁需求，然后由政府进行强制性制度变迁。由于这些特性，决定了国际会计准则全球化不会是一个短期的一蹴而就的过程，一定是一个漫长的渐进的过程。

（四）五大洲对国际会计准则的态度——国际会计准则全球化的有力支持

为了进一步的说明国际会计准则全球化，我从世界的五大洲中各选择一个有代表性的国家进行个案分析，以期通过比较发现一些支撑我观点（即会计准则全球化）的材料。

1.美国对国际会计准则的态度——美洲的代表

多年来，美国当局认为美国的会计标准是世界上最好的。然而，安然事件等一系列财务欺诈的集中爆发极大地打击了美国当局对会计准则规则导向的自信。2002年7月30日布什总统签署了《萨班斯——奥克斯利法案》，对会计、审计业务进行全面调整。同年10月底，美国财务会计准则委员会了《关于美国以原则为导向制定会计准则的建议》，开始了逐步向原则导向调整的新里程碑。这表明美国已开始对以多年来一直坚持会计原则导向的国际会计准则委员会靠拢。这是美国会计准则制定者第一次在修改本国标准时，考虑引入其他会计准则。

2.欧盟对国际会计准则的态度——欧洲的代表

2001年11月21日，法国证券事务监察委员会会计财务总监PhilippeDan-jou在第十六届世界会计师大会上透露，欧盟决定最近颁布一项重要法例《2005年应用国际会计准则之规章》，确定在2005年1月1日正式开始实施国际会计准则。这是欧盟在统一共同体会计制度的一项重大举措，也是国际会计准则推广应用的一大进步。

3.对国际会计准则的态度——亚洲的代表

多年来，中国一贯高度重视国际财务报告准则的制定和发展，也一直把它作为我国会计准则制定的一个基础和蓝本。1997年，中国加入世界会计师联合会，并成为国际会计准则委员会的观察员，参加了随后举行的各届国际会计准则委员会理事会会议，并派人参加了国际会计准则委员会的相关工作。国际会计准则委员会改组后，原财政部部长助理冯淑萍被选为国际会计准则理事会准则咨询委员会委员，并多次参加了准则咨询委员会会议，发表我国的意见。与此同时，我们还派专人前往国际会计准则理事会，参与国际财务报告准则有关项目的研究与制定工作。现在已经制定出了16个会计准则，其中有些准则和国际会计准则已经很接近。

4.澳大利亚对国际会计准则的态度——澳洲的代表

澳大利亚财政部一直主张对澳大利亚会计准则进行国际协调，2000年他们专门建立了新的财务报告委员会（FRC）来参与会计准则整体战略的制定。FRC的主要目标就是加快采用国际会计准则的速度，确保澳大利亚对国际会计准则委员会政策影响的连续性。近年来新的财务报告委员会（FRC）提倡与国际会计准则接轨，按照这种政策，从2000年10月到2002年10月，AASB修订了17个原有的会计准则，颁布了5个新的会计准则，以同IAS协调。为了协调澳大利亚会计准则与国际会计准则的关系，澳大利亚政府规定2005年1月1日该国开始采用国际会计准则。

5.南非对国际会计准则的态度——非洲的代表

南非的证券交易所要求上市公司要么执行南非会计准则，要么执行IAS（不需要编制与南非会计准则间的差异调节表）。1993年南非特许会计师协会理事会和负责颁布会计准则的会计准则委员会决定公认会计准则应当以IAS为基础。此后，南非开展了一个在1979年他们就较早成立的一个协调与改进项目，力图以IAS为蓝本，修订先行的公认会计准则，并制定新的准则。南非的有关政策不允许与IAS发生实质性的背离。

冯淑萍（2003）指出，到2005年要求本国公司采用国际财务报告准则编制财务报告的国家将达到65个。2003年2月14日，全球六大会计师事务所联合一份最新调查报告《会计准则接轨——2002年全球调查》（GAAP CONVERGENCE 2002）。该报告显示，包括中国在内的59个受访国家和地区中，有90%以上表示有意与国际财务报告准则接轨。其中72%的国家和地区已具备达到此目标的政策条件，而且绝大部分以上市公司为最初执行对象。58%的有接轨计划的受访国家和地区均要求上市公司采用IFRS取代国家会计准则。另外22%的受访国家和地区表示会逐项采纳准则，20%表示在可行的情况下将消除国家会计准则与国际财务报告准则的差异。有57%的受访国家和地区是由当地政府或立法机构推动采用或计划采用IFRS，另有13%是由当地准则制定组织推动的。据统计，全球有35个国家全面使用国际会计准则，6个国家部分使用。澳大利亚、欧盟、日本和俄罗斯已宣布将于2005年1月1日全面采用国际会计准则。

通过上述那些有代表性的国家和地区组织对会计准则国际化的分析，我们可以看出许多国家在会计国际协调方面均取得了很大的进展，其目的就在于努力降低本国会计标准的制定成本，降低本国在国际市场上的筹资成本和交易成本，使本国企业在全球性的经济竞争和发展中处于优势。因此，会计国际化是各国经济利益驱使的结果。

二、中国和国际会计准则的比较——找出差距

（一）数量上的差距

国际会计标准委员会成立于1973年6月，到现在为止已经了编制和呈报财务报表的结构、当期净损益、重大差错和会计政策变更、研究和开发费用、按分部报告财务信息、反映价格变动影响的信息等41个会计准则。而我国从1993年7月开始实行《企业会计准则》，到现在总共也才发表了16个会计准则。

（二）质量上的差距

国际会计准则委员会现在的41项会计准则，其范围已经包括了从简单的编制和呈报财务报表的结构，到较复杂的退休金计划的会计和报告、合并财务报表和对附属公司投资的会计等。这充分说明他们已经建立了一套完整的会计框架体系，按利维特等人的话说是已经开始着手研究高质量的会计准则和高质量的财务报告了。而我国现在仅仅完成了一些制定和执行相对简单的会计准则，离建立相对完整的会计准则体系尚有差距，也就是说我们现在的工作重点还在着重研究财务会计的概念框架这些基础性的工作。

（三）中国和世界上其他国家的会计准则比较

俄罗斯、澳大利亚、日本和欧盟已定于2005年1月1日全面使用国际会计准则，而我国连会计准则的体系都还没有建立好，离完全使用国际会计准则至少还有20年的差距。这充分说明了我国会计准则和世界上其他国家的差距是很大的。当然，这种差距主要是历史的原因造成的。非洲虽然经济文化属于较落后的一个地区，但他们仍然积极的投身于国际会计协调的工作。在1979年他们就较早地成立了非洲会计理事会，非洲会计理事会（AAC）由27个国家的政府代表组成，负责非洲地区会计、和审计的协调。而我国这段时间正是“文化大革命”刚刚结束，经济改革工作刚刚开始的时期。

三、关注国际会计准则的最新动向——找准方向

由于在世界范围内接而连三地发生财务丑闻，用财务危机和财务沼泽地来描述当前全世界的财务工作是很恰当的，连布什总统都发誓要下决心修理那些会计造假者。这说明我们的会计准则是到了非改不可的时候了。下面我们就来关注一下国际会计准则委员会、全美财务会计委员会和美国证交会他们正在推进的财务报告和会计准则改革。

（一）2003年7月25日，美国证交会向美国上市公司发出建议，要求对财报基本进行修改，因为现行准则可能是诱发2002年美国上市公司财报丑闻的原因之一

2003年8月21日，国际会计准则委员会国际会计准则修订征求意见稿，该稿实施后将使公允价值套期会计更易于规避投资组合利率风险的套期业务。

（二）对市价记账法的改革成为争议的焦点

赞同使用市价法的人士认为：消除账面价值与市值之差的是使公司“以市场为标准”，即应按市价重新界定资产负债，这样可在损益表中或通过股东权益表现出利润与亏损。反对使用市价法的人士认为：用市价记价将增加股东权益和企业利润的波动幅度。尽管有上述不同的争论，但国际会计准则委员会的新规则规定，衍生品和所有以交易为目的的金融工具都将于2005年起按市价记账。从2005年开始，新国际会计准则将率先在欧共体内所有成员国的上市公司中实行。国际会计准则委员会主席戴维。推笛称所有资产负债最终都将按市价记账。

（三）国际会计准则委员会正在的项目

2001年国际会计准则委员会进行了战略性改组，改组后新的国际会计准则委员会设有管理委员会、理事会、咨询委员会和解释委员会四个机构。2001年9月IASB正式提出了需要立即着手研究的9个项目，这些项目按其目的不同，可以分成三类：①以发挥IASB领导作用、推进会计准则统一化为目的的项目，包括企业合并、业绩报告、基于股权支付的报酬、保险合同等；②使IFRS更加适用的项目：（1）首次采用IFRS（修改）；（2）金融企业的活动；③改进现行IFRS的项目：（1）IFRS前言的修改；（2）现行IFRS的改进；（3）IAS第32号金融工具等项目。

四、给会计准则委员会的几点建议

（一）对当前我国会计改革的形势一定要有一个客观清醒的认识

会计和实务界对我国当前会计改革的评价主要有两种观点：一是改革超前论。认为我们的会计准则制定工作步伐开展得太快，脱离了我国当前会计人员的业务素质能够承受的现实，是用发达国家的会计准则模式来要求中国家的会计队伍。二是改革滞后论。认为我们的会计准则制定工作步伐开展得还不够快，许多实际工作中出现的准则都没有进行规定，如合并报表、外币折算、财务报告的列报、资产减值、银行基本业务、所得税会计、金融衍生工具会计等。在此我不想对这两种观点进行评判，我只用非洲这个无论、、文化都和我们无法相比的地区进行简单对比。非洲在1979年他们就较早地成立了由27个国家的政府代表组成的非洲会计理事会（AAC），负责非洲地区会计、和审计的协调工作。而1979年我国还在忙于收拾“文革”遗留下来的残局，经济改革工作才刚刚起步，对会计的研究还停留在会计是姓“社”还是姓“资”的争论上，真正的会计改革还是从1992年的“两则”、“两制”的制定才开始。可以说，我国的会计准则制定工作是在一个相当低的基础上开展的，能够用短短的10年时间走了其他国家几十年所走过的路应该说成绩是显著的。当然，任何国家会计准则的研究都是相对于经济活动是滞后的，这就更要求我们准则的制定和研究人员要多看、多听、多做。多看就是要多了解国际会计准则的当前及未来的动向；多听就是要在制定会计准则时尽量的和我国的实情相结合；多做就是要多做理论研究和调查工作，毕竟理论是来源于实践并指导实践的。

（二）深刻领会国际会计准则改革的精髓以把握世界会计准则变革的动向

和国际会计协调主要有两种方式，一是与国际会计作为参照物进行本国会计准则和制度的设计和改革（如中国）；二是将国际会计准则直接沿用于本国的会计工作中（澳大利亚、欧盟和俄罗斯已宣布将于2005年1月1日全面采用国际会计准则）。因此，了解国际会计准则现在及未来的动向对我们今后的会计改革工作是很有必要的。针对世界范围内财务丑闻不断的现状，有学者（Levitt）提出：加强会计监管、防范会计风险已成为经济发展中的突出问题，在这种情况下，高质量的会计准则就显得十分重要。Levitt在1997年9月29日的一次演讲中阐述了一个主题：我们需要高质量的会计准则。Levitt明确指出，国际会计准则要获得普遍认可，必须符合以下三项目标：一是准则必须包括现有的会计中普遍接受的、综合性的会计基础概念中的核心部分。二是准则必须高质量。Levitt把高质量理解为能够导致可比性、透明度和提供充分的信息披露，利用这些信息，投资人在公司的不同会计期间能够有意义地公司的业绩。三是准则必须严格地加以解释和应用。如果会计准则满足了这样的目标——不论交易或事项是在何时、何地发生，凡相似的交易或事项均按照相似的方法进行会计处理，那么，全世界的审计师和会计准则制定者就应按照一致的口径严格地予以解释和运用。否则，可比性和透明性就会受到损害。IASB的诞生及高质量会计准则的产生，使世界各国会计准则制定机构朝着统一会计准则的方向努力。IASB倡议并正在制定的项目，也是我国现实经济生活中需要迫切解决的课题，例如企业合并会计、保险会计、资产减值会计等。因此，正确把握国际会计准则发展动向，明确每个会计准则的变迁、制定或改革动因，了解和掌握具体操作方法，为我所用，是十分重要的。

（三）加快对会计准则的概念框架的研究

国际会计准则和大多数发达国家在制定会计准则时均有一个概念框架作为参照，以起到指导作用。但我国目前还没有这样一个概念框架。对于采用成文法体系的我国而言，尤其需要采用一套系统、一致的方法去发展会计准则。因此，有必要对资产、负债、所有者权益、收入、费用等有关会计要素和其他一些会计概念进行界定。

（四）在进行会计国际化时要注意整体推进综合协调

目前需要加快推进会计教育国际化、会计理论研究国际化、财务会计概念框架国际化、会计标准国际化、会计准则制定城乡国际化、会计准则体系国际化以及会计执行机制国际化等的工作（朱国泓、孙铮，2004）。

（五）制定我国会计具体会计准则改革的时间进程表

财政部刘玉廷（2004）司长指出“今后中国会计准则的步伐将大大加快，以实现2005年之前完成初建我国会计准则体系的目标”。根据财政部会计司2004年的工作要点，完善会计准则体系将是今年工作的重中之重。从1992年11月30日我国《企业会计准则》开始，到目前为止，财政部已经陆续了16个具体会计准则。根据我国经济发展的需要，借鉴国际会计惯例，刘玉廷认为我国尚需20个左右的会计准则。如：分部报告、外币折算、财务报告的列报、每股收益、政府补助和政府援助、企业兼并、合并会计报表、资产减值、银行基本业务、农业、保险合约、所得税会计、金融工具等。财政部原计划2005年要到40个左右，但从现在的形势分析，这个进度可能要推后，具体原因很复杂。但为了让会计理论界和实务界对未来我国的会计准则制定情况有一个全面的了解，我们建议我国的会计准则委员会可以制定出一个大体的会计准则出台时间表，这一方面有利于会计实际部门和理论研究部门的同志充分了解会计准则的动态和工作进度，另一方面也有利于督促会计准则委员会的工作。这对政府部门、会计准则使用人及研究部门都是一件好事。

[文献]

[1]　冯淑萍。中国对于国际会计协调的基本态度与所面临的问题[J].会计研究，2004，（1）。

[2]　葛家澍，林志军。西方会计理论[M].厦门：厦门大学出版社，2002.

[3]　Frederick D.S.Choi.国际会计学[M].北京：北京大学出版社，2002.

[4]　诺斯。经济史中的结构与变迁[M].上海：上海三联书店和上海人民出版社，1994.

[5]　郭永清。会计国际化[M].上海：立信会计出版社，2003.

[6]　朱国泓，孙铮。会计国际化的策略选择：会计信息质量视角[J].会计研究，2004，（3）

非国际会计准则篇3

【关键词】 会计准则国际化; 经济后果; 实证研究

一、文献综述

会计准则国际化经济后果就是在会计准则国际化过程中对各利益主体产生的经济影响以及各利益主体为获取最大利益而采取的一切行为,是会计准则经济后果在国际层面的延伸。从欧盟、美国和澳大利亚等国采纳IFRS的现状以及积极参与IFRS制定的行为可以看出,各国虽然在具体做法上有所不同,但对于会计准则国际化经济后果的考虑却是相同的,都是在会计准则国际化的必然趋势下,力争最大化其净收益。

国内有关会计准则国际化经济后果的研究已经取得了一些成果,但进行系统研究的还为数不多,主要的研究文献有:

曲晓辉(2001)和陈瑜(2003)以会计准则经济后果为基础对会计准则国际化的利益关系进行了探讨,论述了会计准则国际化经济后果存在的必要性,分析西方发达国家在积极参与IASB、IFRS制定过程中为争取集团利益而行的各种政治活动。

陈瑜(2005)应用博弈论等经济学和政治学的有关理论,深入阐释了会计准则国际化的实质及其现实状况,对会计国际化的经济后果进行阐述,提出将会计国际化的经济后果划分为“相对收益”和“绝对收益”的概念,并对其内容进行详细分析,是会计准则国际化经济后果研究取得的一大进步。

王桂萍(2006)提出将会计国际化的经济后果划分为收益和成本两部分,使之更符合会计的概念,并能更直观地分析各国参与会计国际化的经济后果。

由此可以看出国内外会计准则国际化进程中都体现了会计准则国际化经济后果的思想,也对其进行了一定的研究,但是不系统,更缺少定量研究。笔者在2003年第一次提出会计准则国际化经济后果的概念,并在博士毕业论文《我国会计准则国际经济后果研究》(2004)中对会计准则国际化的经济后果进行了定量研究,通过分析会计准则国际化产生的正面经济后果和负面经济后果,依据会计准则经济后果模型评价我国会计准则国际化,得出我国会计准则国际化存在负面经济后果,而其正面经济后果却并不显著的结论。

笔者在以往研究的基础上,进一步对会计准则国际化产生的经济后果进行检验,目的是要验证会计准则国际化是否取得了预期的经济后果以及对哪些主体产生了怎样的经济后果。

二、研究设计

会计准则国际化对不同客体、不同层面有着不同的经济后果,且产生的经济后果有些是正面的,有些则是负面的。本文就从影响的层面、性质、客体三个角度对会计准则国际化产生的经济后果进行分类,分类结果见表1。

按照本文对会计准则国际化经济后果的内容分析和分类,可以看出会计准则国际化经济后果对政府、国外利益集团、投资者、债权人和企业管理当局等产生了经济后果。

因此本文提出假设:会计准则国际化对政府、投资者、债权人、企业管理当局和国外利益集团等利益主体产生了经济后果。即会计准则国际化程度与会计准则国际化对各个利益主体产生的经济后果存在相关关系。

三、模型建立和变量设计

本文构造会计准则国际化对各个利益主体产生的经济后果变量如下:

(一)Y:会计准则国际化经济后果

会计准则国际化程度是会计准则国际化对有关利益主体造成的经济后果综合作用的结果。笔者认为应把会计准则国际化程度作为会计准则经济后果的替代变量,作为会计准则国际化经济后果的因变量。

(二)X1:会计准则国际化对政府主体产生的经济后果

会计准则国际化会引起的一国财政税收总量、进出口贸易总量、吸引外资总量等的变化,可以归结为会计准则国际化对各国经济总量和政治力量的影响。从长远利益来看,最终都体现在国家财政税收总量上,因此本文将财政税收总量作为会计准则国际化对政府主体产生的经济后果的替代变量。

(三)X2:会计准则国际化对投资者(股东)产生的经济后果

按照资本市场理论,会计信息对股价会产生一定程度的作用,按照市场有效假设,会计准则国际化对股东产生的经济后果可以采用股价作为定量变量。

(四)X3:会计准则国际化对债权人的经济后果

会计准则国际化对债权人的经济后果体现在债务水平的变化上。因此本文把企业债务水平带来的变化作为会计准则国际化对债权人产生经济后果的定量变量。

(五)X4:会计准则国际化对企业管理当局产生的经济后果

负面经济后果很多主要是对国内利益集团产生的,主要是使用国际会计准则后造成的转换成本,其中包括系统转换中受负面经济后果影响的利益主体反对国际会计准则而造成的损失。在我国,会计准则国际化对国内利益集团产生负面经济后果,受负面经济后果影响的利益主体必然反对国际会计准则,但由于会计准则的制定权在国家,受负面经济后果影响的利益主体在会计准则的制定过程中,少有发言权,因而只能通过利润操纵来弥补,可以利润操纵的程度代表负面经济后果的大小。即利润操纵作为会计准则国际化负面经济后果的替代变量。在计算利润操纵程度时本文借鉴国内外现有的有关利润操纵的研究成果,主要是借鉴了王建新计算利润操纵程度的方法:利润操纵程度=(营业收入-营业利润)/年初资产总额。

(六)X5:会计准则国际化对国外利益集团产生的经济后果

从各国会计准则国际化的实践来看,会计准则国际化对国外利益主体产生的主要是正面经济后果。因为会计准则国际化后会计信息的可比性增强,全球化的财务报告简单化,财务报告的外国使用者能够在可比较的基础上分析财务信息,财务数据分析变得容易,投资可行性研究变得容易,合资企业资产评估和计价变得容易,大大降低国外利益主体的交易成本,同时国外利益主体还可能因为会计准则国际化获得税收负担减少或利润增加的经济后果。目前我国以实际使用外资额作为我国国际贸易程度之一,实际使用外资额是指我国各级政府、部门、企业和其他经济组织通过对外借款、吸收外商直接投资以及用其他方式筹措的境外现汇、设备、技术等。因此本文以实际使用外资额作为会计准则国际化对国外利益集团产生的经济后果的定量变量。

本文构建的会计准则国际化对各个利益主体产生的经济后果模型如下:

Y=C+β1X1+β2X2+β3X3+β4X4+β5X5+μ(1)

四、数据来源与样本选择

数据来源于中国证券监督管理委员会网站及上海证券交易所网站上披露的上市公司年报。样本选取期间为1998-2007年共计10年(见表2)。为了保持数据的一致可比性,在样本选择中经过了以下几层剔除:

第一,深市、沪市上市公司中选择同时发行A、B股的上市公司(AB股上市公司)。为了能够进行我国会计准则和国际会计准则的相关性比较,只能选择AB股上市公司双重审计利润所提供的对比数据。因此将上市公司中的非AB股上市公司剔除。

第二,2007年证监会取消了AB股上市公司双重审计利润披露的规定,使得2007年只有AB股上市公司32家进行了双重审计利润披露。选择1998-2007年都有双重审计利润披露的公司,将10年间由于各种原因没有披露双重审计利润的上市公司做第二层剔除。

第三,本文在相关性研究中采用价格模型,价格采用次年4月末的收盘价,而由于种种原因没有公布次年4月末收盘价的上市公司做第三层剔除。

经过上述样本选择和剔除,样本确定为12家公司,陆家嘴、深中冠A、招商地产、飞亚达A、一致药业、深深房A、深纺织A、方大A、深赛格、美菱电器、江铃汽车和沙隆达A。

本文所需数据采用网络收集样本公司对外公布的会计报表,并对所获取数据进行处理,使其具有可比性、科学性,并符合SPSS统计软件的数据类型。

五、相关性检验

本文首先计算会计准则国际化程度与各利益主体经济后果的Pearson皮尔逊相关系数,见表3。

只有会计准则国际化程度与企业管理当局非正常应计利润显著性水平0.022小于0.05,且相关系数为负,才能说明会计准则国际化程度与企业管理当局非正常应计利润存在负相关关系。会计准则国际化程度越高,境内外审计利润之间的差异越小,非正常应计利润越大。其余各利益主体的经济后果与会计准则国际化的相关系数较小,显著性水平都高于0.05,即不相关。

但是由于数据剔除的原因,本文的数据量较少,为了使结果具有可靠性,本文又采用非参数检验的方法,进行非参数的相关性检验。利用SPSS统计软件计算Spearman斯皮尔曼和Kendall肯德尔相关系数,见表4和表5。

表4和表5的非参数检验结果表明会计准则国际化程度与企业管理当局非正常应计利润X4的显著性水平都小于0.05,且负相关,与Pearson皮尔逊相关系数检验结果一致。

六、结论及局限性

通过1998-2007年会计准则国际化对各个利益主体产生的经济后果进行的实证研究可以得出结论:拒绝以上会计准则国际化会对政府、国外利益集团、投资者和债权人产生经济后果的假设,接受会计准则国际化与代表企业管理当局利润操纵程度的非正常应计利润相关的假设。认为会计准则国际化并没有对政府、债权人、股东和国外投资企业等会计准则国际化的利益主体产生预期的经济后果,但是却带来会计信息可靠性下降的负面经济后果。

需要说明的是本文的实证研究存在如下局限,可能会影响到本文的结论:

第一,本文对会计准则国际化经济后果进行了定量研究,选择替代变量时具有一定的主观性,会影响到论文的结论。

第二,本文对会计准则国际化经济后果进行检验,在样本的选择上以AB股上市公司为主,同时按照检验要求对数据做了剔除,使得样本数据减少,从而会在一定程度上影响本文的结论。

【参考文献】

[1] 曲晓辉,陈瑜.会计准则国际发展的利益关系分析[J].会计研究,2003(1):45-51.

[2] 冯巧根.会计准则国际化中的权益失衡及其对策[J].会计研究,2003(2):9-12.

[3] 冯淑萍.中国对于国际会计协调的基本态度与所面临的问题[J].会计研究,2004(1):2-6.

[4] 崔慕华.我国会计准则国际化经济后果研究[D].东北林业大学,2004.

[5] 陈瑜.我国会计准则国际协调研究――历程与对策[M].北京:中国财政经济出版社,2005.

非国际会计准则篇4

关键词： 非货币性资产交换；适用范围；资产整体置换；非互惠转让

美国是最早制定非货币性资产交换准则的国家，主要有《会计原则委员会意见书第29号——非货币性交易会计》和财务会计准则公告第153号《非货币性资产交换》两部准则。国际会计准则理事会（IASB）及其前身国际会计准则委员会（IASC）虽然没有单独颁布有关非货币性资产的准则，但在其的《国际会计准则第16号——不动产、厂房和设备》等具体准则中对非货币性资产交换的会计处理做出了相应的规定。在我国，财政部首次于1999年颁布了《企业会计准则——非货币性交易》（以下简称“原版准则”），并于2001年进行了修订（以下简称“修订版准则”）；2006年2月，财政部又了《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》（以下简称“2006年版准则”）。

一、非货币性资产交换准则适用范围的比较分析

从准则适用范围来看，原版准则和修订版准则虽都以“非货币性交易”命名，但从内容来看均没有涉及非货币性负债交易和劳务交易，也没有涉及与所有者或所有者以外方面的非货币性资产非互惠转让，实际上规范和披露的还是“非货币性资产交换”，即指企业之间主要以非货币性资产形式的互惠转让。2006年版准则更名为“非货币性资产交换”只不过是众望所归，“名”正而“言”顺，还准则以本来面目，更便于对非货币性资产交换准则的理解和运用。而且，原版准则引言中明文规定该准则不涉及放弃非现金资产（不包括股权）取得股权和企业合并所涉及的非货币性交易；修订版准则适用范围有所松动，仅仅不包括涉及企业合并的非货币性交易；2006年版准则没有涉及适用范围的条款，但是从其第二条对“非货币性资产交换”所下定义可以看出，该准则同样不涉及与所有者或所有者以外方面的非货币性资产非互惠转让，也不核算在企业合并、债务重组中和发行股票取得的非货币性资产业务。

美国APB意见书第29号将非货币性资产交换定义为“不涉及或很少涉及货币性资产或负债的交换和非互惠转让”。2004年财务会计准则公告第153号《非货币性资产交换》（SFAS No．153） 遵循实质重于形式的会计原则，对非货币性资产交换提出更为严格的限制性条件，即“非货币性资产的互惠转让只有在转让方对转让资产不再进行实质性的持续涉入，即资产所有权上的风险或报酬已经转移时才应作为交换”。相关的国际会计准则或国际财务报告准则也有相同的规定。我国2006年版准则将非货币性资产交换定义为：交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。

通过以上比较可以看出，我国非货币性资产交换准则的核算范围比美国准则和相关国际会计准则的规定要窄一些，主要体现在以下两个方面：

其一，我国2006年版准则所涉及的非货币性资产交换是企业之间主要以非货币性资产形式的互惠转让，即企业获得一项或若干项非货币性资产，必须按照等价交换原则，以付出自己所拥有的非货币性资产作为代价，而不是单方面的非互惠转让；而美国准则及相关国际会计准则既涉及互惠性的交换，也涉及非互惠转让，适用于一切非货币性资产交换。我国之所以将非互惠转让排除在非货币性资产交换准则核算范围之外，主要是考虑到非互惠转让性质比较特殊，与非货币性资产交换性质差异较大，而且在其他具体准则中作了详细规范，没有必要在非货币性资产交换准则中加以核算。例如，企业以非货币性资产作为股利发放给股东属于资本性交易，适用于《企业会计准则第37号——金融工具列报》；又比如，政府无偿提供给企业的非货币性资产属于非互惠转让，适用于《企业会计准则第16号——政府补助》。

其二，基于目前非货币性负债和劳务交换在我国并不多见的情况，暂时没有必要对涉及非货币性负债和劳务的非货币性交换进行规范，待时机成熟时再做出规范。因此，我国2006年版准则核算对象只涉及非货币性资产，不涉及非货币性负债和劳务，而美国准则及相关国际会计准则两方面均有涉及。

二、对非货币性资产交换准则适用范围的思考与建议

会计准则的适用范围界定是规范会计确认、计量和报告及披露的前提。适用范围界定模糊，会导致准则之间缺乏逻辑一致性和协调性，从而影响到整个会计准则体系的实施质量和效果。与

[1] [2] 

前两版准则相比较，2006年版准则进一步明确了非货币性资产交换的定义，适用范围界定比较清晰可见。但是与美国财务会计准则、国际会计准则相比，2006年版准则适用范围显得较为狭窄，没有涉及负债、劳务和非互惠转让，也没有涉及我国上市公司资产整体置换业务。鉴于此，大多数人都认为，作为一项具体准则，应该具有完整性和前瞻性，特别是在经济全球化浪潮下，应当考虑负债、劳务和非互惠转让，尽量缩小差异，以提供更完整的会计信息，也可以降低我国企业国际化的交易成本。不过这种观点值得商榷。尽管2006年版准则已经实施了年时间，但是频繁的修改有损准则的权威性，影响准则的有效执行，适用范围界定不宜盲目扩大，应循序渐进展开，就目前情况而言建议采取以下措施：

首先，目前的确存在着许多以劳务提供方式换取对方非货币性资产的交易行为，比如我国一些建筑公司为国外客户提供建筑劳务后，所获报酬往往是非货币性资产（如钢材、木材等）。劳务比较特殊，虽然不是企业所持有的现实的、有形的资产，但是在企业之间的交易活动中也可以以一定的价格转让， 这与具有实物形态的商品、机器设备的交换并无太大差异。因此，对于企业以劳务方式换取非货币性资产的交换应给予明确规范，可在会计准则解释公告中进行补充说明。对于负债，可遵循债务重组准则有关规定进行会计处理。对于企业的捐赠支出以及接受其他企业的捐赠等非互惠转让，2006年版准则并没有做出明确规范。可考虑对于企业的捐赠支出，按照其公允价值与账面价值孰高的原则计入营业外支出；对于接受的捐赠，可比照政府补助准则规定予以处理，即如果企业接受捐赠的非货币性资产数额较大，应当确认为递延收益，自相关资产达到预定可使用状态时起，在该资产使用寿命期内平均分配，分次计入营业外收入。相关资产在使用寿命结束前被出售、转让、报废或发生毁损的，应将尚未分配的递延收益余额一次性转入资产处置当期的营业外收入。如果企业接受捐赠的资产数额较小，则可直接计入营业外收入。

其次，我国目前还没有专门的资产整体置换会计处理规范。2006年版准则出台之前，部分上市公司将其归入非货币性交易范围，并根据原版准则和修订版准则进行会计处理。但是，以2006年版准则规范资产整体置换存在概念上的冲突。因为资产整体置换不仅包括大量的非货币性资产的交换，还涉及大额债务的转移，已远远超出2006年版准则所涵盖的范围。如何界定其为货币性交易或是非货币性交易？是将置入或置出整体资产看成一个整体直接适用非货币性资产交换准则，还是将其区分成货币性资产和非货币性资产，并根据货币性资产是否占整个交易金额的25％来判断是否为非货币性资产交换？这些都不是2006年版准则中“非货币性资产交换”定义所能涵盖和解决的。尽管2006年版准则没有涉及资产整体置换，但不可否认该准则与资产整体置换的关联度最大，且部分上市公司已按此处理并得到实务界的支持。因此，笔者认为，会计准则制定机构应以解释公告或补充说明等方式明确规定上市公司资产整体置换业务的会计处理。

非国际会计准则篇5

[关键词]新会计准则 公允价值 意义 特征

我国财政部于2006年2月了包括1项基本准则和38项具体准则的新会计准则体系，并规定于2007年1月1日起首先在上市公司实施。新会计准则的和实施必将成为我国会计史上的又一重要里程碑。新会计准则在诸多方面实现了新的突破，其中公允价值计量属性的运用是最为显著的方面。本文拟分析我国新会计准则中运用公允价值的意义和主要特征。

一、公允价值运用：意义深远

（一）公允价值运用：我国会计国际趋同迈出的实质性一步

近年来，国际会计准则及美国等一些市场经济发达国家会计准则，纷纷将公允价值作为重要甚至是首选的计量属性加以运用，以提高会计信息的相关性。从计量属性角度看，公允价值在某种程度上代表着财务会计的发展方向。因此，其运用的范围和程度也就成了衡量一个国家或一个地区、一个组织会计国际化程度的重要标志。

我国新的《企业会计准则——基本准则》明确地将公允价值作为会计计量属性之一，并在17个具体会计准则中不同程度地运用了这一计量属性，这表明我国会计向国际趋同迈出了实质性一步。公允价值的广泛运用，意味着我国传统意义上单一的历史成本计量模式被历史成本、公允价值等多重计量属性并存的计量模式所取代。尽管我国曾在1998年的非货币性交易和债务重组两个具体准则中短暂地运用过公允价值（后被取消），但将其作为一种计量属性正式写入对具体准则具有统驭作用的基本准则，还是第一次。由于国际会计准则和美国会计准则体系中只有不具强制约束力的“概念框架”，并没有具有强制约束力的“基本准则”，因此，将公允价值写入对具体准则具有统驭作用的基本准则，也是一个世界性的突破。

过去，国际同行说中国的会计准则与国际惯例不接轨、不入流，其重要根据之一就是指中国会计计量属性单一采用历史成本，像公允价值这类反映现代市场经济要求的计量属性未得到运用。此次我国在基本会计准则中果断引入并在具体会计准则中广泛运用公允价值计量属性，显示了我国会计国际趋同的实质性进步，也充分反映了我国会计实现国际趋同的信心和决心。

（二）公允价值运用：我国市场经济日趋成熟的重要标志

市场经济作为一种机制，是我国改革开放以来实现资源合理配置和经济快速发展的发动机，也是我国参与经济全球化竞争的基础条件。会计作为市场经济的重要基础设施，必须服务和服从于资源配置和经济发展的需要。在经济转型初期，由于国有经济在我国经济中占主体甚至绝对控制地位，报告受托责任履行情况自然而然地成为首要的会计目标。会计目标长期被定义为首先满足宏观经济管理的需要，其他则被看作是次要的。然而，随着多元筹资的股份制企业的发展，尤其是上市公司的大量增加、资本市场的快速发展，使得会计的目标由主要为政府宏观经济管理提供可靠信息，转向为投资者、债权人等主要信息使用者的决策提供相关信息。无论如何，在可靠性的基础上，努力提高相关性是对会计信息质量的必然要求。公允价值因其能够公允地反映企业的财务状况和经营业绩等信息，已经被认可作为提高会计信息相关性的重要计量属性。扩大资本市场、发展市场经济，客观上需要运用公允价值计量属性。

事实上，在经济全球化过程中，市场经济地位的确立，对于一国或一个地区的经济发展至关重要。在过去几十年参与经济全球化的进程中，虽然我国企业的国际竞争力在不断提高，但由于完全市场经济地位得不到主要发达国家和地区的承认，也遇到了诸如倾销和反倾销的痛苦磨难，中国企业为此付出了沉重的代价。

根据新闻媒体报道，1995年以来，中国几乎每年都是世界上遭受反倾销调查最多的国家，成为世界上反倾销的最大受害国，仅2004年中国就遭受68起反倾销调查，涉案金额约30亿美元，2005年涉案金额仍然达21亿美元。目前虽然已有52个国家陆续承认了我国的完全市场经济地位，但这些国家中的绝大多数是我国的贸易“小国”。像美国、欧盟等世界经济巨头仍迟迟不承认中国的完全市场经济地位。欧盟委员会于2004年6月28日对外公布了其对中国市场经济地位初步评估报告的结论，认为：中国在欧盟制定的五个完全市场经济地位的标准中只有一个达标，其他四个方面仍未达标，因此现阶段欧盟仍无法承认中国的市场经济地位。

据悉，在四个未达标的标准中，没有建立一套符合国际会计惯例的会计准则体系名列其中。可见，会计准则的国际趋同直接影响到我国在国际市场上的经济地位。

我国敢于将公允价值计量属性正式纳入对具体准则具有统驭力的基本准则中，不仅反映出我国会计准则实现了与国际会计准则的实质性趋同，而且也足以证明我国对本国市场经济发育程度充满自信。因为公允价值运用的条件是存在活跃市场，如果不存在这样的市场，也就无法运用公允价值这一计量属性。在一个缺乏活跃市场或者说价格扭曲的经济环境里是不敢、也不可能运用公允价值的。我国在新会计准则中广泛运用公允价值，这实际上是在向世人尤其是美国、欧盟等世界经济巨头们宣布：中国因为有了比较成熟的市场经济，所以建立了运用公允价值计量属性的会计准则体系。反过来也说明我国因为建立了运用公允价值计量属性的会计准则体系，从而具备了完全市场经济地位的要件之一。

因此，引入公允价值计量属性的会计准则的和实施，是我国市场经济日趋成熟的重要标志，对于提高我国企业在参与国际经济中的竞争力意义深远。

（三）公允价值运用：发挥会计准则在资本市场中基础设施作用的必然要求

我国会计准则的产生和发展，在很大程度上缘于资本市场的发展。可以说，是资本市场的发展催生了中国会计准则。现代资本市场是建立在信息披露的基础之上的，具有可靠性和相关性的会计信息是资本市场健康、有序发展的必要条件。历史成本计量属性虽然因为具有“可验证”特质而一直在我国会计准则中一统天下，但由于其只能反映资产或负债的过去价值，而难以满足会计信息使用者面向未来决策的需要。这便使以此为基础加工生成的会计信息有用性大打折扣。显然，单纯地追求会计信息的可靠性必然会大大降低有用性。只有既具可靠性，又具相关性的会计信息才能真正起到维护投资者、债权人和社会公众利益的作用，从而促进资本市场健康稳定发展。

由于公允价值是公平交易条件下，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或负债清偿的金额，因此，公允价值计量强调的是资产、负债的客观计量和真实反映。而资产和负债的真实价值，正是投资者、债权人和社会公众所关心的，是他们做出决策的主要依据。新会计准则中公允价值的运用，说明我国在会计目标问题上以报告受托责任履行情况为己任的受托责任观，开始让位于为会计信息使用者决策服务的决策有用观。这种转变是资本市场在国民经济中所占地位提高的必然要求，也是会计更好地发挥其在资本市场发展中基础设施作用的重要标志。

二、公允价值运用：特征分析

会计国际趋同的大背景，我国特有的经济、法律环境以及会计自身发展所处的特殊发展阶段等，使我国新会计准则公允价值计量属性的运用显示出若干重要特征。

（一）方向明确：充分体现与国际会计准则的趋同

尽管国际会计准则理事会并没有在其《编制财务报表的框架》中明确地将公允价值列为计量属性，但在有关准则中却对公允价值进行了广泛的运用。例如，在已有的41个会计准则中，金融工具、无形资产、投资性房地产、农业等近20个会计准则都不同程度地运用了公允价值。这些准则几乎都将公允价值定义为：在公平的交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或债务清偿的金额。我国基本会计准则对公允价值的定义基本与国际会计准则相同，即：资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。如此相似的定义，说明我国会计准则运用公允价值与国际会计准则方向性的相同。另外，从引入公允价值的会计准则项目看，趋同的方向也甚为明显。例如，在我国新会计准则体系中，主要在金融工具、投资性房地产、非同一控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易、生物资产等17个具体准则中运用了公允价值。范围涉及一般工商业及农业、金融业等特殊行业。这与国际会计准则中公允价值的涉猎范围基本一致，与国际会计准则趋同的方向是显而易见的。

无论从公允价值的定义，还是公允价值涉及的会计准则项目，都充分体现了我国新会计准则与国际会计准则方向上的一致性。正是公允价值运用方向的一致性，才保证了会计计量属性的相似性，进而实现了我国会计准则与国际会计准则的基本趋同。在某种程度上可以将会计看作是计量的科学，所以，新会计准则中公允价值的运用，打破了我国会计国际趋同的瓶颈，实现了会计准则与国际会计准则趋同的实质性突破，具有划时代的意义。事实上，近年来国际会计准则有关公允价值理论研究与实践发展日渐成熟，一套较为严密、可行的公允价值计量体系已初步形成，这些经验和做法可为我所用，从而大大降低我国运用公允价值的风险。

（二）涉及面广：公允价值引入基本准则和大部分具体准则

公允价值作为重要的计量属性在我国新基本会计准则加以规定之后，在具体会计准则中运用是很自然的事情。但确定在多大范围、多大程度上运用是非常困难的。这是因为，公允价值并非皆是利，运用不当可能会弊大于利，这在我国是有过教训的。尽管如此，我国会计准则制定者还是审时度势，从我国参与经济全球化的大局出发，在充分考虑我国目前的经济、法律等环境因素的基础上做出了大胆的选择，即：最大限度地在具体会计准则中使用国际“商业语言”中的这一重要词汇。

目前我国已的38个具体会计准则中涉及会计要素计量的有30个。在这30个涉及会计要素计量的准则中有17个程度不同地运用了公允价值计量属性，涉及范围之大是显然的。具体运用情况见下表：

━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━

┃

准则名称

┃　初始计量　┃　后续计量　┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则1-存货

┃

√①

┃

×

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则2-长期股权投资

┃

√

┃

√

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则3-投资性房地产

┃

×

┃

√

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则4-固定资产

┃

√②

┃

×

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则5-生物资产

┃

√③

┃

√

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则6-无形资产

┃

√④

┃

×

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则7-非货币性资产交换

┃

√

┃

×

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则10-企业年金基金

 ┃

√

┃

√

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则11-股份支付

 ┃

√

┃

√

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则12-债务重组

 ┃

√

┃

×

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则14-收入

 ┃

√

┃

×

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则16-政府补助

 ┃

√

┃

×

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则20-企业合并

 ┃

√⑤

┃

×

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃　准则22-金融工具确认和计量

 ┃

√

┃

√

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则23-金融资产转移

 ┃

√

┃

√

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则24-套期保值

 ┃

√

┃

√

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃　准则38-首次执行企业会计准则　 ┃

√

┃

×

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

┃

┃

√

┃

━━━━━━━━━━━━━━━━┻━━━━━━┻━━━━━━

说明：√表示运用，×表示没运用。

①-④在存货、固定资产、生物资产、无形资产四项具体准则中，均在计量或初始计量中做出了几乎一致的规定，即：投资者投入相关资产的成本，应按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。这意味着接受投资形成的有关资产，必须以公允价值确定。另外，这些准则都同样规定，非货币性资产交换、债务重组等所取得的相关资产的成本，应分别按照相应的准则确定。

而非货币性资产交换、债务重组准则均涉及公允价值。

⑤公允价值只在非同一控制下的企业合并时引入。

公允价值是小范围运用，还是大范围运用，本身就是一个两难选择。一般说来，小范围运用，可能会使会计信息的可验性相对提高，但信息的相关性会相应降低；而大范围运用，虽然能提高会计信息的相关性，但可能会降低信息的可验证性。事实上，我们运用公允价值的主要目的就是为了提高会计信息的相关性，若是小范围运用，不仅会使信息的相关性得不到提高，还可能使信息的可靠性也得不到保障。这是因为，企业向外界提供的会计信息虽然是分项目披露的，但总体而言，更是一种汇总的会计信息，这种汇总的信息需要建立在可靠和可比的分项目信息基础之上。如果只是在个别会计准则项目中运用公允价值，就会导致因各个分项目所运用的计量属性不同而引致的会计信息可比性降低，进而使会计信息质量下降，相关性也就无从谈起。因此，公允价值的较大范围运用，就成为理性的选择。另外，尽管从理论上分析公允价值的运用范围应由小到大，采取渐进的做法，但实际中在量上迅速扩展也是国际会计和发达国家会计的普遍做法。

（三）谨慎运用：非主导性和较为苛刻的限制条件

尽管我国新会计准则中公允价值的运用范围已经较为广泛，但这种运用又是有条件的、谨慎的。这主要表现在公允价值运用的非主导性和苛刻的限制条件两方面。（1）公允价值的非主导性。我国新会计基本准则明确规定：“企业在对会计要素进行计量时，一般应采用历史成本”。这实际上是在强调历史成本计量属性在我国会计计量中的主导地位。这也说明，我国是在坚持以历史成本计量为基础的前提下，引入重置成本、可变现净值、现值和公允价值的。公允价值的非主导性在具体准则中也得到了体现。例如，几乎所有运用公允价值计量属性的具体准则都规定要以成本进行计量，在满足一定的条件时才可以公允价值进行计量。（2）条件要求较为苛刻。我国新会计准则对公允价值在什么情况下可以用，设定了较为苛刻的限制条件。例如，《企业会计准则第3号——投资性房地产》明确规定：企业应在资产负债表日运用成本模式对投资性房地产进行后续计量，但如果有确凿证据表明其公允价值能够持续可靠地取得，应当运用公允价值计量属性；并且规定运用公允价值计量的应同时满足两个条件：一是必须有活跃的房地产交易市场；二是企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息。《企业会计准则第5号——生物资产》也有类似的规定。再如《企业会计准则第12号——债务重组》，明确规定了公允价值的运用前提是公允价值应当能够“可靠计量”。而《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》则规定，可以运用公允价值的非货币性交换必须具有商业实质并且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。其中，商业实质是指换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同，或者换人资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。不难看出，我国新会计准则对公允价值的运用采取了非常谨慎的态度，不是任何企业在任何情况下都可以运用公允价值，不能满足公允价值适用条件的企业或事项是不允许运用的。

我国之所以要谨慎地运用公允价值，是因为经过近三十年的改革开放，我国的市场经济体制虽然已经基本确立，但这种经济体制的转型并没有完成，非市场化的因素依然存在，活跃市场还会受到种种非市场因素的影响。目前还有相当一部分资产或负债缺乏完善的市场，难以通过市场取得有关公允价值的完备信息。我国的市场经济环境与国际上较成熟的市场经济环境比，还存在着一定的差距。在目前情况下，如果不顾条件地运用公允价值必然会带来公允价值的滥用，并最终导致会计信息的失真。尤其应当注意的是，在我国，作为活跃市场事后证据的市场价格等交易信息系统还不够完善，难以为由公允价值计量的会计信息的鉴证提供可资依赖的、必不可少的证据。此外，公司治理、企业高管人员道德观和会计人员的素质等也是我国不宜以公允价值作为主导计量属性的重要原因之一。公允价值的确定，有赖于活跃市场上的报价或最近市场上的交易价格抑或预期未来净现金流量的现值，这些都需要有主观判断，既然有主观判断，也就必然会不同程度地受到企业管理当局和会计人员主观意志的影响。而目前我国公司治理还存在许多缺陷，一些高管人员的道德观和诚信意识缺失，会计人员的道德水平和执业能力也还参差不齐。因此，在现实会计环境下，对公允价值的运用持谨慎态度仍是最优选择。

（四）保持特色：不简单地追求完全相同

由前面的分析可见，我国新会计准则中的公允价值，无论是概念还是具体运用的范围都充分借鉴了国际会计准则，体现了与国际会计准则趋同的大方向。但我国在引入公允价值计量属性时，并没有完全地照搬国际会计准则或美国等国家的会计准则，而是在坚持与国际会计准则趋同方向的前提下，充分考虑了我国目前的经济发展、企业体制和公司治理，以及法律、文化等会计环境，不是简单地追求相同，而是保持了中国特色。这也符合我国会计准则制定者多次申明的观点：趋同不是等同。我国新会计准则在运用公允价值时除了程度上保持了应有的谨慎之外，在操作层面的具体操作方法上也保持了自己的特色。例如：为消除拥有巨额物业的房地产上市公司因确认投资性房地产而产生巨额账面利润的可能性：我国《企业会计准则第3号——投资性房地产》第16条规定，“自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的公允价值计价，转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益。”这一规定与《国际会计准则第40号——投资性房地产》57段规定的“对于将存货转化成将按公允价值计量的投资性房地产，转换之日房地产的公允价值与其原先账面金额之间的任何差额均应在当期净损益中确认”具有明显的不同。再如，考虑到目前我国并不存在无形资产活跃市场的现实，《企业会计准则第6号——无形资产》并没有规定按公允价值对无形资产进行后续计量，而《国际会计准则第38号——无形资产》却在“允许选用的处理办法”部分（即64段）中明确提出：“初始确认后，无形资产应以重估价作为其账面金额，即其重估日的公允价值减去随后发生的累计摊销额和随后发生的累计减值损失后的余额。为了按本准则进行重估，公允价值应参照活跃市场予以确定。重估应足够频繁地进行，以使资产的账面金额与其在资产负债表日利用公允价值确定的账面金额不会存在重大差异。”显然，这是允许企业选用公允价值对无形资产进行后续计量。

主要参考文献

财政部。2006.企业会计准则。北京：经济科学出版社

财政部。2003.企业会计准则。北京：经济科学出版社

国际会计准则委员会。2002.国际会计准则。北京：中国财政经济出版社

张宇星、安耐林。2005.国际会计准则：“大一统”时代来临。财经，13

非国际会计准则篇6

[关键词]新会计准则 公允价值 意义 特征

我国财政部于2006年2月了包括1项基本准则和38项具体准则的新会计准则体系，并规定于2007年1月1日起首先在上市公司实施。新会计准则的和实施必将成为我国会计史上的又一重要里程碑。新会计准则在诸多方面实现了新的突破，其中公允价值计量属性的运用是最为显著的方面。本文拟分析我国新会计准则中运用公允价值的意义和主要特征。

一、公允价值运用：意义深远

（一）公允价值运用：我国会计国际趋同迈出的实质性一步

近年来，国际会计准则及美国等一些市场经济发达国家会计准则，纷纷将公允价值作为重要甚至是首选的计量属性加以运用，以提高会计信息的相关性。从计量属性角度看，公允价值在某种程度上代表着财务会计的发展方向。因此，其运用的范围和程度也就成了衡量一个国家或一个地区、一个组织会计国际化程度的重要标志。

我国新的《企业会计准则——基本准则》明确地将公允价值作为会计计量属性之一，并在17个具体会计准则中不同程度地运用了这一计量属性，这表明我国会计向国际趋同迈出了实质性一步。公允价值的广泛运用，意味着我国传统意义上单一的历史成本计量模式被历史成本、公允价值等多重计量属性并存的计量模式所取代。尽管我国曾在1998年的非货币性交易和债务重组两个具体准则中短暂地运用过公允价值（后被取消），但将其作为一种计量属性正式写入对具体准则具有统驭作用的基本准则，还是第一次。由于国际会计准则和美国会计准则体系中只有不具强制约束力的“概念框架”，并没有具有强制约束力的“基本准则”，因此，将公允价值写入对具体准则具有统驭作用的基本准则，也是一个世界性的突破。

过去，国际同行说中国的会计准则与国际惯例不接轨、不入流，其重要根据之一就是指中国会计计量属性单一采用历史成本，像公允价值这类反映现代市场经济要求的计量属性未得到运用。此次我国在基本会计准则中果断引入并在具体会计准则中广泛运用公允价值计量属性，显示了我国会计国际趋同的实质性进步，也充分反映了我国会计实现国际趋同的信心和决心。

（二）公允价值运用：我国市场经济日趋成熟的重要标志

市场经济作为一种机制，是我国改革开放以来实现资源合理配置和经济快速发展的发动机，也是我国参与经济全球化竞争的基础条件。会计作为市场经济的重要基础设施，必须服务和服从于资源配置和经济发展的需要。在经济转型初期，由于国有经济在我国经济中占主体甚至绝对控制地位，报告受托责任履行情况自然而然地成为首要的会计目标。会计目标长期被定义为首先满足宏观经济管理的需要，其他则被看作是次要的。然而，随着多元筹资的股份制企业的发展，尤其是上市公司的大量增加、资本市场的快速发展，使得会计的目标由主要为政府宏观经济管理提供可靠信息，转向为投资者、债权人等主要信息使用者的决策提供相关信息。无论如何，在可靠性的基础上，努力提高相关性是对会计信息质量的必然要求。公允价值因其能够公允地反映企业的财务状况和经营业绩等信息，已经被认可作为提高会计信息相关性的重要计量属性。扩大资本市场、发展市场经济，客观上需要运用公允价值计量属性。

事实上，在经济全球化过程中，市场经济地位的确立，对于一国或一个地区的经济发展至关重要。在过去几十年参与经济全球化的进程中，虽然我国企业的国际竞争力在不断提高，但由于完全市场经济地位得不到主要发达国家和地区的承认，也遇到了诸如倾销和反倾销的痛苦磨难，中国企业为此付出了沉重的代价。

根据新闻媒体报道，1995年以来，中国几乎每年都是世界上遭受反倾销调查最多的国家，成为世界上反倾销的最大受害国，仅2004年中国就遭受68起反倾销调查，涉案金额约30亿美元，2005年涉案金额仍然达21亿美元。目前虽然已有52个国家陆续承认了我国的完全市场经济地位，但这些国家中的绝大多数是我国的贸易“小国”。像美国、欧盟等世界经济巨头仍迟迟不承认中国的完全市场经济地位。欧盟委员会于2004年6月28日对外公布了其对中国市场经济地位初步评估报告的结论，认为：中国在欧盟制定的五个完全市场经济地位的标准中只有一个达标，其他四个方面仍未达标，因此现阶段欧盟仍无法承认中国的市场经济地位。

据悉，在四个未达标的标准中，没有建立一套符合国际会计惯例的会计准则体系名列其中。可见，会计准则的国际趋同直接影响到我国在国际市场上的经济地位。

我国敢于将公允价值计量属性正式纳入对具体准则具有统驭力的基本准则中，不仅反映出我国会计准则实现了与国际会计准则的实质性趋同，而且也足以证明我国对本国市场经济发育程度充满自信。因为公允价值运用的条件是存在活跃市场，如果不存在这样的市场，也就无法运用公允价值这一计量属性。在一个缺乏活跃市场或者说价格扭曲的经济环境里是不敢、也不可能运用公允价值的。我国在新会计准则中广泛运用公允价值，这实际上是在向世人尤其是美国、欧盟等世界经济巨头们宣布：中国因为有了比较成熟的市场经济，所以建立了运用公允价值计量属性的会计准则体系。反过来也说明我国因为建立了运用公允价值计量属性的会计准则体系，从而具备了完全市场经济地位的要件之一。

因此，引入公允价值计量属性的会计准则的和实施，是我国市场经济日趋成熟的重要标志，对于提高我国企业在参与国际经济中的竞争力意义深远。

（三）公允价值运用：发挥会计准则在资本市场中基础设施作用的必然要求

我国会计准则的产生和发展，在很大程度上缘于资本市场的发展。可以说，是资本市场的发展催生了中国会计准则。现代资本市场是建立在信息披露的基础之上的，具有可靠性和相关性的会计信息是资本市场健康、有序发展的必要条件。历史成本计量属性虽然因为具有“可验证”特质而一直在我国会计准则中一统天下，但由于其只能反映资产或负债的过去价值，而难以满足会计信息使用者面向未来决策的需要。这便使以此为基础加工生成的会计信息有用性大打折扣。显然，单纯地追求会计信息的可靠性必然会大大降低有用性。只有既具可靠性，又具相关性的会计信息才能真正起到维护投资者、债权人和社会公众利益的作用，从而促进资本市场健康稳定发展。

由于公允价值是公平交易条件下，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或负债清偿的金额，因此，公允价值计量强调的是资产、负债的客观计量和真实反映。而资产和负债的真实价值，正是投资者、债权人和社会公众所关心的，是他们做出决策的主要依据。新会计准则中公允价值的运用，说明我国在会计目标问题上以报告受托责任履行情况为己任的受托责任观，开始让位于为会计信息使用者决策服务的决策有用观。这种转变是资本市场在国民经济中所占地位提高的必然要求，也是会计更好地发挥其在资本市场发展中基础设施作用的重要标志。

二、公允价值运用：特征分析

会计国际趋同的大背景，我国特有的经济、法律环境以及会计自身发展所处的特殊发展阶段等，使我国新会计准则公允价值计量属性的运用显示出若干重要特征。

（一）方向明确：充分体现与国际会计准则的趋同

尽管国际会计准则理事会并没有在其《编制财务报表的框架》中明确地将公允价值列为计量属性，但在有关准则中却对公允价值进行了广泛的运用。例如，在已有的41个会计准则中，金融工具、无形资产、投资性房地产、农业等近20个会计准则都不同程度地运用了公允价值。这些准则几乎都将公允价值定义为：在公平的交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或债务清偿的金额。我国基本会计准则对公允价值的定义基本与国际会计准则相同，即：资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。如此相似的定义，说明我国会计准则运用公允价值与国际会计准则方向性的相同。另外，从引入公允价值的会计准则项目看，趋同的方向也甚为明显。例如，在我国新会计准则体系中，主要在金融工具、投资性房地产、非同一控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易、生物资产等17个具体准则中运用了公允价值。范围涉及一般工商业及农业、金融业等特殊行业。这与国际会计准则中公允价值的涉猎范围基本一致，与国际会计准则趋同的方向是显而易见的。

无论从公允价值的定义，还是公允价值涉及的会计准则项目，都充分体现了我国新会计准则与国际会计准则方向上的一致性。正是公允价值运用方向的一致性，才保证了会计计量属性的相似性，进而实现了我国会计准则与国际会计准则的基本趋同。在某种程度上可以将会计看作是计量的科学，所以，新会计准则中公允价值的运用，打破了我国会计国际趋同的瓶颈，实现了会计准则与国际会计准则趋同的实质性突破，具有划时代的意义。事实上，近年来国际会计准则有关公允价值理论研究与实践发展日渐成熟，一套较为严密、可行的公允价值计量体系已初步形成，这些经验和做法可为我所用，从而大大降低我国运用公允价值的风险。

（二）涉及面广：公允价值引入基本准则和大部分具体准则

公允价值作为重要的计量属性在我国新基本会计准则加以规定之后，在具体会计准则中运用是很自然的事情。但确定在多大范围、多大程度上运用是非常困难的。这是因为，公允价值并非皆是利，运用不当可能会弊大于利，这在我国是有过教训的。尽管如此，我国会计准则制定者还是审时度势，从我国参与经济全球化的大局出发，在充分考虑我国目前的经济、法律等环境因素的基础上做出了大胆的选择，即：最大限度地在具体会计准则中使用国际“商业语言”中的这一重要词汇。

目前我国已的38个具体会计准则中涉及会计要素计量的有30个。在这30个涉及会计要素计量的准则中有17个程度不同地运用了公允价值计量属性，涉及范围之大是显然的。具体运用情况见下表：

━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━

┃

准则名称

┃　初始计量　┃　后续计量　┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则1-存货

┃

√①

┃

×

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则2-长期股权投资

┃

√

┃

√

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则3-投资性房地产

┃

×

┃

√

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则4-固定资产

┃

√②

┃

×

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则5-生物资产

┃

√③

┃

√

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则6-无形资产

┃

√④

┃

×

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则7-非货币性资产交换

┃

√

┃

×

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则10-企业年金基金

 ┃

√

┃

√

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则11-股份支付

 ┃

√

┃

√

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则12-债务重组

 ┃

√

┃

×

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则14-收入

 ┃

√

┃

×

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则16-政府补助

 ┃

√

┃

×

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则20-企业合并

 ┃

√⑤

┃

×

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃　准则22-金融工具确认和计量

 ┃

√

┃

√

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则23-金融资产转移

 ┃

√

┃

√

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

准则24-套期保值

 ┃

√

┃

√

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃　准则38-首次执行企业会计准则　 ┃

√

┃

×

┃

┣━━━━━━━━━━━━━━━━╋━━━━━━╋━━━━━━┫

┃

┃

┃

√

┃

━━━━━━━━━━━━━━━━┻━━━━━━┻━━━━━━

说明：√表示运用，×表示没运用。

①-④在存货、固定资产、生物资产、无形资产四项具体准则中，均在计量或初始计量中做出了几乎一致的规定，即：投资者投入相关资产的成本，应按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。这意味着接受投资形成的有关资产，必须以公允价值确定。另外，这些准则都同样规定，非货币性资产交换、债务重组等所取得的相关资产的成本，应分别按照相应的准则确定。

而非货币性资产交换、债务重组准则均涉及公允价值。

⑤公允价值只在非同一控制下的企业合并时引入。

公允价值是小范围运用，还是大范围运用，本身就是一个两难选择。一般说来，小范围运用，可能会使会计信息的可验性相对提高，但信息的相关性会相应降低；而大范围运用，虽然能提高会计信息的相关性，但可能会降低信息的可验证性。事实上，我们运用公允价值的主要目的就是为了提高会计信息的相关性，若是小范围运用，不仅会使信息的相关性得不到提高，还可能使信息的可靠性也得不到保障。这是因为，企业向外界提供的会计信息虽然是分项目披露的，但总体而言，更是一种汇总的会计信息，这种汇总的信息需要建立在可靠和可比的分项目信息基础之上。如果只是在个别会计准则项目中运用公允价值，就会导致因各个分项目所运用的计量属性不同而引致的会计信息可比性降低，进而使会计信息质量下降，相关性也就无从谈起。因此，公允价值的较大范围运用，就成为理性的选择。另外，尽管从理论上分析公允价值的运用范围应由小到大，采取渐进的做法，但实际中在量上迅速扩展也是国际会计和发达国家会计的普遍做法。

（三）谨慎运用：非主导性和较为苛刻的限制条件

尽管我国新会计准则中公允价值的运用范围已经较为广泛，但这种运用又是有条件的、谨慎的。这主要表现在公允价值运用的非主导性和苛刻的限制条件两方面。（1）公允价值的非主导性。我国新会计基本准则明确规定：“企业在对会计要素进行计量时，一般应采用历史成本”。这实际上是在强调历史成本计量属性在我国会计计量中的主导地位。这也说明，我国是在坚持以历史成本计量为基础的前提下，引入重置成本、可变现净值、现值和公允价值的。公允价值的非主导性在具体准则中也得到了体现。例如，几乎所有运用公允价值计量属性的具体准则都规定要以成本进行计量，在满足一定的条件时才可以公允价值进行计量。（2）条件要求较为苛刻。我国新会计准则对公允价值在什么情况下可以用，设定了较为苛刻的限制条件。例如，《企业会计准则第3号——投资性房地产》明确规定：企业应在资产负债表日运用成本模式对投资性房地产进行后续计量，但如果有确凿证据表明其公允价值能够持续可靠地取得，应当运用公允价值计量属性；并且规定运用公允价值计量的应同时满足两个条件：一是必须有活跃的房地产交易市场；二是企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息。《企业会计准则第5号——生物资产》也有类似的规定。再如《企业会计准则第12号——债务重组》，明确规定了公允价值的运用前提是公允价值应当能够“可靠计量”。而《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》则规定，可以运用公允价值的非货币性交换必须具有商业实质并且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。其中，商业实质是指换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同，或者换人资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。不难看出，我国新会计准则对公允价值的运用采取了非常谨慎的态度，不是任何企业在任何情况下都可以运用公允价值，不能满足公允价值适用条件的企业或事项是不允许运用的。

我国之所以要谨慎地运用公允价值，是因为经过近三十年的改革开放，我国的市场经济体制虽然已经基本确立，但这种经济体制的转型并没有完成，非市场化的因素依然存在，活跃市场还会受到种种非市场因素的影响。目前还有相当一部分资产或负债缺乏完善的市场，难以通过市场取得有关公允价值的完备信息。我国的市场经济环境与国际上较成熟的市场经济环境比，还存在着一定的差距。在目前情况下，如果不顾条件地运用公允价值必然会带来公允价值的滥用，并最终导致会计信息的失真。尤其应当注意的是，在我国，作为活跃市场事后证据的市场价格等交易信息系统还不够完善，难以为由公允价值计量的会计信息的鉴证提供可资依赖的、必不可少的证据。此外，公司治理、企业高管人员道德观和会计人员的素质等也是我国不宜以公允价值作为主导计量属性的重要原因之一。公允价值的确定，有赖于活跃市场上的报价或最近市场上的交易价格抑或预期未来净现金流量的现值，这些都需要有主观判断，既然有主观判断，也就必然会不同程度地受到企业管理当局和会计人员主观意志的影响。而目前我国公司治理还存在许多缺陷，一些高管人员的道德观和诚信意识缺失，会计人员的道德水平和执业能力也还参差不齐。因此，在现实会计环境下，对公允价值的运用持谨慎态度仍是最优选择。

（四）保持特色：不简单地追求完全相同

由前面的分析可见，我国新会计准则中的公允价值，无论是概念还是具体运用的范围都充分借鉴了国际会计准则，体现了与国际会计准则趋同的大方向。但我国在引入公允价值计量属性时，并没有完全地照搬国际会计准则或美国等国家的会计准则，而是在坚持与国际会计准则趋同方向的前提下，充分考虑了我国目前的经济发展、企业体制和公司治理，以及法律、文化等会计环境，不是简单地追求相同，而是保持了中国特色。这也符合我国会计准则制定者多次申明的观点：趋同不是等同。我国新会计准则在运用公允价值时除了程度上保持了应有的谨慎之外，在操作层面的具体操作方法上也保持了自己的特色。例如：为消除拥有巨额物业的房地产上市公司因确认投资性房地产而产生巨额账面利润的可能性：我国《企业会计准则第3号——投资性房地产》第16条规定，“自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的公允价值计价，转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益。”这一规定与《国际会计准则第40号——投资性房地产》57段规定的“对于将存货转化成将按公允价值计量的投资性房地产，转换之日房地产的公允价值与其原先账面金额之间的任何差额均应在当期净损益中确认”具有明显的不同。再如，考虑到目前我国并不存在无形资产活跃市场的现实，《企业会计准则第6号——无形资产》并没有规定按公允价值对无形资产进行后续计量，而《国际会计准则第38号——无形资产》却在“允许选用的处理办法”部分（即64段）中明确提出：“初始确认后，无形资产应以重估价作为其账面金额，即其重估日的公允价值减去随后发生的累计摊销额和随后发生的累计减值损失后的余额。为了按本准则进行重估，公允价值应参照活跃市场予以确定。重估应足够频繁地进行，以使资产的账面金额与其在资产负债表日利用公允价值确定的账面金额不会存在重大差异。”显然，这是允许企业选用公允价值对无形资产进行后续计量。

主要参考文献

财政部。2006.企业会计准则。北京：经济科学出版社

财政部。2003.企业会计准则。北京：经济科学出版社

国际会计准则委员会。2002.国际会计准则。北京：中国财政经济出版社

张宇星、安耐林。2005.国际会计准则：“大一统”时代来临。财经，13

非国际会计准则篇7

【关键词】会计准则;非货币性资产交换;公允价值

2006年2月财政部颁布了修订后的《企业会计准则第七号――非货币性资产交换》,新准则对2001年颁布的会计准则做出了很大的改动。新准则在提高会计信息质量,规范企业非货币性资产交换业务核算以及相关信息披露方面使我国非货币性资产交换核算进一步与国际接轨。新准则的出台,一方面,结合我国具体国情改进和完善了我国会计准则,不断满足各界对会计信息的需求;另一方面,又与国际通用准则趋同,有利于我国参与国际合作与竞争和经济的发展。

一、新旧企业会计准则中的计量模式对比

1.新会计准则将公允价值计量应用到了非货币性资产交换业务核算的过程当中

对于具有商业实质并且换入资产或者换出资产的公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换要采用公允价值计量模式。而在旧企业会计准则中,换入资产的入账价值均以换出资产的账面价值作为计量基础。随着世界经济的发展,金融创新的不断加快,尤其是物价变动的日益频繁,会计环境也随之发生了巨大变化。目前,公允价值计量相比初始成本以历史成本计量模式来讲,更加强调的是会计信息的有用性。因为,公允价值主要体现非货币性资产交换时资产的现实价值。相比历史成本计量模式的静态性,公允价值计量模式坚持的是动态的价值反映,所以公允价值计量模式能够为会计信息使用者提供与现实相关的会计信息,从而帮助信息使用者做出正确的决策,避免遭受不必要的经济损失。所以,经济和社会的发展都呼唤公允价值在会计计量当中的应用。此时,如果仍然按照历史成本计量模式来处理非货币性资产交换,就可能导致为会计信息使用者提供与现实不符甚至相反的会计信息,进而导致会计信息使用者做出错误的经营或投资决策,蒙受巨大损失。

2.新准则中对计量模式的运用规定了条件,然而旧准则对计量模式的运用条件没有做出规定

新准则第三条规定“具有商业实质并且换入资产或者换出资产的公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换应当以公允价值和应当支付的相关税费作为换入资产的入账价值”。即运用公允价值计量模式的运用条件是:(1)交换必须有商业实质;(2)换入资产或者换出资产的公允价值能够可靠计量,而在旧企业会计准则中,无论换出的非货币性资产的公允价值高于其账面价值还是低于其账面价值,换入资产的入账价值均以换出资产的账面价值作为计量基础。不仅如此,新准则对于非货币性资产交换应当以公允价值计量的条件和关联方之间非货币性资产交换都予以了考虑。

新准则规定“满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质:(1)换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同;(2)换入资产和换出资产的预计未来现金流量现值不同,且其差额与换入资产和换出资产的公允价值是重大的”。这一规定对商业实质做出了明确规定,规范了公允价值在非货币性资产交换中的应用范围,从而使会计人员在业务操作过程当中有了明确的依据。此外,新准则还规定“在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时,企业应当关注交易各方是否存在关联方关系,关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质”。这一规定对于关联方之间利用关联交易粉饰财务报表,虚增企业利润的行为予以了考虑。目的在于保证报表的真实性和公允价值计量的合理、严格的执行。以上两个规定剔除了非货币性资产交换中带有某种非常动机(如调节利润,非公平自愿交易)也限制了关联方交易。明确指出公允价值计量应用的前提条件是公平交易、双方自愿、不带强制性的。交易双方能找到并且能够接受到对自身有利的价格。确保了只有符合公允价值计量条件的非货币性资产交换才能采用公允价值计量,从而有效遏止了上市公司利用公允价值计量模式制造虚假会计信息,导致会计信息失真。

3.新会计准则将公允价值计量模式应用到非货币性资产交换业务核算的过程中趋向于国际上的做法

然而,旧准则采用历史成本计量模式的做法却与国际趋向差距很大。《国际会计准则第16号――不动产、厂房、设备》和《国际会计准则第38号――无形资产》将非货币性资产交换划分为同类非货币性资产交换和非同类非货币性资产交换。凡是非同类的非货币性资产交换均应以所收到资产的公允价值作为新收到资产成本的计量基础,而对于同类的非货币性资产交换则应以所放弃资产的账面价值作为收到资产的成本计量基础。《美国会计原则委员会意见书第29号――非货币易会计处理》(APB意见书第29号)规定非货币易的计量原则:非货币易应以交换资产的公允价值作为计量基础。如果所收到资产的公允价值比所放弃资产的公允价值更明显,则应以收到资产的公允价值作为计量成本。但对相似资产间的交换应以换出资产的账面价值作为换如资产的入账价值。2004年美国财务会计准则委员会了财务会计准则公告153号《非货币性资产交换》(FAS153)对1973年的APB第29号《非货币易》进行了修订。其规定非货币性资产交换仍然按照APB第29号的规定进行会计处理,只是对上述原则的例外进行了修订。可见,无论是APB意见书第29号还是国际会计准则都指出除了所规定例外情况的非货币性资产交换外非货币性资产交换都应该以公允价值作为计量基础。除此之外,英国、澳大利亚、德国等国家也都积极改进本国的会计准则,使其更加趋同于国际会计准则。由此可见,我国会计准则在非货币性资产交换的核算过程中引入公允价值计量模式与国际上的普遍做法基本相同,同样也会取得国际的认可。与此同时,这也是我国会计准则在自身的完善和发展过程中借鉴国际惯例所做出的与国际接轨的新举措。

二、新旧企业会计准则中资产入账价值确认的对比

1.在不涉及补价的情况下,如果非货币性资产交换具有商业实质,并且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量的,新旧会计准则要求在非货币性资产交换的核算过程中确认换入资产价值的基础不同

新会计准则规定,如果非货币性资产交换具有商业实质,并且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量的:换入资产的入账价值=换出资产的公允价值+应支付的相关税费。在不涉及补价的情况下,旧会计准则中均规定,换入资产的入账价值=换出资产的账面价值+应支付的相关税费。此时,新旧会计准则要求在非货币性资产交换的核算过程中确认换入资产价值的基础是不同的。

2.在涉及补价的情况下,如果非货币性资产交换具有商业实质,并且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量的,新旧会计准则要求在非货币性资产交换的核算过程中确认换入资产价值的基础不同

具有商业实质,并且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换,在涉及补价的情况下,收到补价方:换入资产的入账价值=换出资产的公允价值+应支付的相关税费-收到的补价。支付补价方:换入资产的入账价值=换出资产的公允价值+应支付的相关税费+支付的补价。旧准则规定,收到补价方:换入资产的入账价值=换出资产的账面价值+应支付的相关税费-补价+(或-)收益(或损失)。支付补价方:换入资产的入账价值=换出资产的账面价值+应支付的相关税费+支付的补价。

3.在涉及补价的情况下,若非货币性资产交换不具有商业实质或者换入资产或换出资产的公允价值不能够可靠计量,新旧会计准则要求在非货币性资产交换的核算过程中收到补价的一方确认换入资产价值的基础不相同

新会计准则规定,如果非货币性资产交换不具有商业实质或者换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量的,收到补价方:换入资产的入账价值=换出资产的账面价值+应支付的相关税费-收到的补价。旧准则中对于收到补价的一方规定,换入资产的入账价值=换出资产的账面价值+应支付的相关税费-补价+(或-)收益(或损失)。其中,换出资产的账面价值指换出资产的历史成本,即反映过去时态。而确认的交换损益=补价-(补价/换出资产的公允价值)×换出资产的账面价值-(补价/换出资产的公允价值)×应支付的税费及教育费附加。交换损益实际上是企业在非货币性资产交换过程中以公允价值交换资产所获得的部分以现金形式表现的金额。交换损益计算过程中应用的公允价值、补价及相关税费及教育费附加,其体现的是资产的价值的现在时态,侧重于公允价值计量。所以旧准则在确认换入资产的入账价值时既涉及公允价值计量又涉及历史成本计量,导致换入资产入账价值的计量没有统一的标准,在一定程度上降低了会计信息的可靠性。

不难发现,新准则对于是否满足条件的非货币性资产交换在确认换入资产的入账价值时采用了不同的确认基础。对于不具有商业实质或者换入资产或换出资产的公允价值不能够可靠计量的非货币性资产交换与旧准则的规定有相似之处,主要以换出资产的账面价值作为换入资产入账价值的确认基础。对于具有商业实质并且换入资产或换出资产的公允价值不能够可靠计量的非货币性资产交换主要以公允价值作为换入资产入账价值的确认基础,体现了交换资产的现实价值。可见,新准则统一了非货币性资产交换中资产价值的计量标准,如果以账面价值计量,换入资产的入账价值则以换出资产的账面价值作为计量标准。如果以公允价值计量,换入资产的入账价值则以换出资产的公允价值作为计量标准。所以,对于同一资产的计价过程中并未出现两个计价标准,从而提高了会计质量,使会计信息更加准确。

三、新旧企业会计准则对于损益确认的对比

1.损益的确认条件不用

经过比较可以看出,新会计准则中规定非货币性资产交换具有商业实质并且换入资产或者换出资产的公允价值能够可靠计量的,公允价值与换出资产的账面价值之间的差额计入当期损益。且在第七条中规定了企业按公允价值和应当支付的相关税费作为换入资产成本的情况下发生补价的处理。即:只要是换具有商业实质并且换入资产或者换出资产的公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换,就应确认交换损益。旧会计准则规定,非货币性资产交换在不涉及补价的情况下不确认损益,换入资产的入账价值与换出资产的账面价值之差为零;非货币性资产交换在涉及补价的情况下才确认交换损益。

2.损益确认方式不同

新会计准则中规定具有商业实质并且换入资产或者换出资产的公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换:(1)支付补价的:换入资产成本与换出资产账面价值加收到的补价、应支付的相关税费之和的差额应计入当期损益;(2)收到补价的:换入资产成本加收到的补价与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额应计入当期损益。旧会计准则规定:在涉及补价的情况下的非货币性资产交换应确认的损益=补价-(补价/换出资产的公允价值)×换出资产的账面价值-(补价/换出资产的公允价值)×应支付的税费及教育费附加。

显而易见,新准则明确规定了哪些非货币性资产交换应当确认交换损益,哪些非货币性资产交换不应当确认交换损益。在2001年颁布会计准则之前,每到年终就总会有一些企业利用非货币性资产交换“互利互惠”,按照公允价值对交换资产进行评估增值,然后在按照准则的规定,将增值的部分非货币性资产交换收益入当期利润。这样,两家公司都增加了报告利润。这种虚增的会计利润导致会计报表所反映的企业财务状况、经营业绩和现金流量的不实,容易误导会计信息使用者,使投资者做出错误投资决策。因此,财政部在2001年颁布了会计准则严格限制了非货币性资产交换过程中损益的确认,同时也没有大量的使用公允价值。这对上市公司利用非货币性资产交换操纵利润起到了一定的约束作用,提高了会计信息的真实性。然而,随着经济的不断发展,公允价值越来越得到国内和国外各界人士的认可。2006年颁布的新会计准则又将公允价值应用到了非货币性资产交换核算过程当中。虽然在2001年之前有些企业利用公允价值粉饰报表,但是,这并不是公允价值本身所造成的。而是公允价值使用过程中的政治、经济、法律环境的不合理所导致的。如:要素市场、产品市场不发达,我国法律体系不健全,监督工作不到位,惩罚力度不够,企业成员追求自身利益最大化,等等,都给造假者提供了可乘之机。任何理论和技术都是不断前进的,我们不能因为初始实现阶段有困难就不去应用,只要社会与实务界需要,就应当在一定范围内逐步应用。当然,对于其在实施过程中可能出现的问题也应当予以及早预防和纠正。因此,2006年颁布的新会计准则,也吸取了之前准则的经验,明确指出了损益确认的条件。

四、新旧准则中相关信息披露对比

新会计准则规定企业在会计报表附注中应当披露换入资产成本的确认方式。然而,旧会计准则却没有要求这一点。这是因为,新准则要求具有商业实质并且换入资产或者换出资产的公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换,换入资产的应当以公允价值计量,相应地也确认非货币性资产交换损益。而对于不具有商业实质或者换入资产或换出资产的公允价值不能够可靠计量的非货币性资产交换,换入资产的应当以账面价值计量,相应地也不确认非货币性资产交换损益,均未使用到公允价值。可见,换入资产成本的确定方式与是否确认交换损益密切相关,进而影响到企业会计利润和会计信息质量的高低。另外,新准则要求披露换入资产成本的确定方式也是为了配合新准则修订的相关内容,使非货币性资产交换业务的确认、计量、记录和披露仅仅衔接。将非货币性资产交换信息披露内容具体化,既可以提高企业利用非货币性资产交换操纵利润的难度,防止虚假的会计信息对利益相关人的误导,又可以使企业间的非货币性资产交换更加公开、透明,使人们清晰的掌握交易内幕。相比之下,2006年的新准则对会计信息的披露内容要求得更加具体、全面、合理。

综上所述,我们可以看出,新准则对旧会计准则作了较大的修订,将公允价值应用到非货币性资产交换业务当中,这是非货币性资产交换的一个重大突破,也进一步地与国际准则靠拢。在会计准则国际趋同的情况下,我国要想参与国际合作与竞争就必须正视和弥补我国会计准则中的不足之处,寻找我国会计准则同国际通用准则之间的差距。分析差距产生的原因并且不断改进,加快我国会计准则改革和完善的步伐,积极主动的推动我国会计准则与国际准则的趋同。

参考文献

[1]财政部.2006企业会计准则[M].北京:经济科学出版社,2006.

[2]财政部.2001企业会计准则[M].北京:经济科学出版社,2001.

非国际会计准则篇8

二、就准则体系的内涵而言，中国企业会计准则强调了会计要素和主要经济业务事项的确认、计量和报告，同时兼顾了会计记录的要求；国际财务报告准则不规范会计记录，而由企业根据会计确认、计量和报告准则自行处理。会计确认解决的是定性问题。比如，什么是资产？判断资产的关键是能否预期为企业带来经济利益流入，不能为企业带来预期经济利益的资源就不是资产。什么是负债？负债强调现时义务，也就是说，某项义务形成企业的负债时，表明企业一定承担支付义务。什么是收入或费用？收入或费用突出日常活动，只有企业日常活动形成的经济利益的流入或流出才构成营业收入或成本，非日常活动形成的经济利益流入或流出属于利得或损失，计入营业外收入或支出。所有者权益是企业的净资产，净资产体现企业的规模和实力，利润的实质是净资产的增加，亏损表示净资产的减少，等等。会计计量解决的是定量问题，即在确认的基础上确定金额。会计确认和计量构成了会计政策的主要内容。报告是确认、计量的结果，是连接企业和投资人等会计信息使用者的载体和桥梁。投资人等信息使用者主要是通过充分披露的财务报告，了解企业的财务状况、经营成果和现金流量，判断企业的内在价值，预测企业未来的发展趋势，从而做出投资决策等。

财务报告具有特殊作用，企业会计准则体系强调了财务报告的地位。基本准则单独规定了财务报告一章，具体准则大都规定了披露要求。这些披露要求与财务报表列报、现金流量表、中期财务报告、合并财务报表、分部报告、关联方披露、金融工具列报、每股收益等报告类准则，共同构成了企业财务报告体系。国际会计准则理事会从2002年开始，将国际会计准则更名为国际财务报告准则①，是从投资人等信息使用者决策的立场出发，向投资人等提供反映企业会计要素和主要经济业务事项确认、计量结果的财务报告。我国的会计准则虽然没有称为中国财务报告准则，但与国际财务报告准则的出发点和理念是一致的。企业会计准则体系从基本准则、38项具体准则到应用指南，其核心是围绕会计确认、计量和报告加以规范的，从而实现了中国会计准则与国际财务报告准则内涵上的统一。

会计记录是在确认和计量基础上对经济业务事项运用会计科目进行账务处理的方法，我国以前的会计制度主要是以会计科目和会计报表形式加以规定，其中涵盖了会计确认和计量的内容，将会计确认、计量、记录和报告融为一体。新会计准则改变了这种传统做法，明确了会计确认、计量和报告构成准则体系的正文，从而实现了国际趋同；同时根据会计准则规定了156个会计科目及其主要账务处理，作为准则应用指南的附录，附录中的会计科目和主要账务处理不再涉及会计确认、计量和报告的内容。国际财务报告准则不涉及会计记录，主要是规范会计确认、计量和报告，会计科目由企业自行设计并进行账务处理。我国目前乃至相当长的时期内，还不能缺少对会计记录的规范，这样设计和安排，能够使会计准则更具操作性，便于准则体系全面准确地贯彻实施。企业在不违反会计准则中确认、计量和报告规定的前提下，可以根据本单位的实际情况，自行增设、分拆、合并会计科目。

三、就中国准则与国际准则项目的对应关系而言，不仅整体架构保持了一致，而且大多数项目做到了相互对应。国际财务报告准则体系由编报财务报表的框架、国际财务报告准则和解释公告三部分构成，这与我国企业会计准则体系的整体架构一致。

我国的基本准则类似于国际财务报告准则中“编报财务报表的框架”，在会计准则中起统驭作用，是具体准则的制定依据，主要规范了财务报告目标、会计基本假设、会计基础、会计信息质量要求、会计要素及其确认与计量原则、财务报告等内容。

我国的具体准则和应用指南正文涵盖了目前各类企业各项经济交易或事项的会计处理，与国际财务报告准则的内部结构相同。具体准则分为一般业务准则、特殊业务准则和报告类准则，主要规范了各项具体业务事项的确认、计量和报告；应用指南是对具体准则相关条款的细化和重点难点内容提供的操作性规定。

我国会计准则实施后，就实务中遇到的实施问题，将以财政部规范性文件形式陆续印发解释公告，这与国际财务报告准则体系中的解释公告相互对应。

中国的企业会计准则实施后将保持相对稳定，实际工作中如果出现了新业务需要制定新准则项目加以规范时，我们将根据基本准则并遵循既定的程序制定必要的具体准则，同时借鉴国际财务报告准则，以进一步完善和发展企业会计准则体系。

企业会计准则体系的国际趋同

2005年下半年，在基本准则和具体准则的征求意见稿完成之际，我们与国际会计准则理事会的多名理事和技术专家就中国会计准则与国际财务报告准则的趋同问题进行了数次全面深入的研讨，双方最终达成了共识。2005年11月8日，中国财政部副部长、中国会计准则委员会秘书长王军与国际会计准则理事会主席戴维·泰迪爵士签署了联合声明，确认了中国会计准则与国际财务报告准则实现了实质性趋同。联合声明主要强调三点：一是中国将趋同作为会计准则制定工作的目标之一，旨在使企业按照中国会计准则编制的财务报表与按照国际财务报告准则编制的财务报表相同，趋同的具体方式由中国确定。二是确认了中国会计准则与国际财务报告准则只在关联方关系及其交易的披露、资产减值损失的转回、部分政府补助的会计处理②等极少数问题上存在差异，除此之外，实现了与国际财务报告准则的趋同。三是国际会计准则理事会确认了中国特殊情况和环境下的一些会计问题，包括关联方关系及其交易的披露、公允价值计量问题和同一控制下的企业合并，在这些问题上，中国可以对国际会计准则理事会寻求高质量的国际财务报告准则解决方案提供非常有用的帮助。

从全球会计趋同的情况看，大都选择直接采用国际财务报告准则的趋同模式，比如欧盟、澳大利亚、韩国等。我国属于新兴市场经济国家，具有特定的法律基础、经济环境和文化特色。这就决定了中国企业会计准则体系建设必须创新模式，贯彻会计国际趋同“四原则”，走立足国情、国际趋同的道路。

一、中国会计准则与国际财务报告准则尚存的极少差异

1.关联方关系及其交易的披露

国际准则将同受国家控制的企业均视为关联方，所发生的交易作为关联方交易，在财务报表中要求充分披露。这一规定不符合中国的实际，因为中国的国有企业及国有资本占主导地位的企业较多，如按国际准则规定，大部分都是关联企业，实际上这些企业均为独立法人，如果没有投资等纽带关系不构成关联企业。因此，中国准则规定，仅同受国家控制但不存在控制、共同控制和重大影响的企业，不认定为关联企业，从而限定了国家控制企业关联方的范围，大大降低了企业的披露成本。国际会计准则理事会认同了中国的做法，并借鉴中国准则修改《国际会计准则第24号——关联方披露》。2007年2月22日，国际会计准则理事会公布了该准则修订后的征求意见稿，计划在年内完成；如果顺利，届时此项差异将随之消除。

2.长期资产减值准备的转回

国际准则对企业计提的固定资产、无形资产等非流动资产减值准备允许转回，计入当期损益。我们在广泛征求意见后认为，固定资产、无形资产等价值较大的非流动资产发生减值，按照资产减值准则计提减值损失后，价值恢复的可能极小或不存在，发生的资产减值应当视为永久性减值，所以中国在资产减值准则中规定，此类资产减值损失一经确认不得转回。国际会计准则理事会对中国的规定表示理解，希望我们关注国际准则与美国准则的趋同进展，因为美国的资产减值准则对于部分非流动资产确认减值损失后也是不允许转回的。

二、中国会计准则与国际财务报告准则相关规定不同但不构成差异

1.同一控制下的企业合并

我国的企业合并准则规定了同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并的会计处理。国际准则只明确了非同一控制下企业合并的会计规范，没有规定同一控制下的企业合并。在我国实务中，因特殊的经济环境，有些企业合并实例属于同一控制下的企业合并，如果不对其加以规定，就会出现会计规范的空白，导致会计实务无章可循。所以中国准则结合实际情况，规定了同一控制下企业合并的会计处理。国际会计准则理事会认为，中国准则在这方面的规定和实践将为国际准则提供有益的参考。

非国际会计准则篇9

关键词： 新会计准则；上市公司；影响；建议

一、新会计准则实施的重要意义

1.有利于提高境内外资本市场信息的可比性。随着全球经济一体化的发展，会计准则的国际协调或趋同已成为必然趋势。在我国加入WTO以后，越来越多的企业开始走上国际经济舞台，企业跨国经营、跨国上市、跨国投资和跨国融资的现象日益增多。要使我国融入国际经济体系，会计作为商业通用语言，必须国际化。会计国际化的关键点之一就是会计准则的国际化。只有各国采用相同或相似的会计准则，才能在国际经济活动中提供可比的会计信息，否则会增加会计信息的转换成本，给企业在国际经济中的活动带来不利影响。

2.顺应了上市公司发展的新趋势。伴随着经济市场化改革的持续稳定推进，我国的资本市场也在快速发育成长，上市公司的业务活动不断翻新，比如，衍生金融工具的产生、对人力资源价值的认同等等，新会计准则顺应了这一发展的特点和新要求。新会计准则是一个比较完整的会计准则体系，它不仅弥补了原会计准则和制度中有关企业合并、衍生金融工具等空白，还充分借鉴了国际财务报告准则的规定，吸取了发达国家对于复杂交易事项的会计处理经验。

3.增加了上市公司会计信息的透明度。自证券市场建立以来，我国已陆续颁布了一系列有关上市公司信息披露的法规和规章，对上市公司信息披露提出了明确要求。但实践中还有不少上市公司出于特殊利益考虑，在会计信息披露中隐瞒和造假，欺骗社会公众和广大投资者，严重干扰投资决策，危害证券市场的稳定和发展。新会计准则体系根据国际会计惯例对会计信息的披露做了更加严格、科学的规定。新会计准则对会计政策的选用也规定了适用的前提条件，防止会计政策滥用。这就要求上市公司披露更多的可靠信息，增加上市公司会计信息的透明度。

4.体现了国家对科技创新的政策扶持。新会计准则将无形资产的开发划分为研究阶段和开发阶段。研究阶段的支出计入当期损益，即费用化；而开发阶段的支出，如果能够满足相关条款规定时，可进行资本化处理，计入无形资产。在原会计准则中开发阶段的支出不能资本化。开发费用的资本化，可减少当期费用，减轻经营者在开发阶段的利润指标压力，提升科技创新企业的经营业绩，提高科技企业的自主创新意识，促进企业在研发方面的投入。新会计准则的这一调整，与国际会计准则趋同，也鼓励了企业科技创新，体现了国家对科技创新企业的政策扶持。

二、新会计准则的两大显著特点

1.新会计准则的“国际趋同”。趋同是大的方向，是大势所趋。在市场和经济全球化的今天，世界各国的会计准则走向趋同是发展的客观要求和发展方向。这次会计准则体系修订的完成，把我国会计工作、会计准则向前推进了—大步，而且与国际会计准则的关系日益协调。在内容体系方面，新会计准则体系基本实现了与国际财务报告准则的一致；在基本准则、会计要素计量和会计政策选择等方面，新会计准则体系作了大胆的借鉴。其中，新会计准则体系在会计要素计量方面的一大亮点就是公允价值的引入，实现了我国会计准则的新突破。

2.新会计准则的“中国特色”。趋同不是相同，借鉴不等于照搬照抄。社会制度、文化背景、执业环境以及社会公众的认识程度等不同，决定了我们在国际趋同的同时，必须从国情出发研究制定中国会计准则，使之既与国际通行做法相衔接，又能保持中国特色。新会计准则在关联方交易及其交易的披露、资产减值损失的转回、部分政府补助的会计处理上和企业合并会计处理方法保持了中国特色。新会计准则继续保留了重要性原则、谨慎原则、实质重于形式原则等，也强调了可比性、一致性、明晰性等原则，但权责发生制和历史成本不再作为会计核算的基本原则。

三、新会计准则的主要变化

新会计准则主要在存货计价、会计计量方法、计提资产减值准备、债务重组、企业合并报表会计处理方法和编制理论等方面进行了重要的改革。

1.存货计价管理办法的改变。新会计准则对存货发出的计价，取消原先采用的“后进先出法”，一律采用“先进先出法”。因为“后进先出法”不具有普遍性，或不能真实反映存货的流转情况，造成存货的实物流转与成本流转相互脱节。“先进先出法”和“后进先出法”都是对发出存货进行计价的方法。这里的发出，实质上是指存货成本的流转。所谓“先进先出法”，则是采用最早购入存货的价格，而“后进先出法”，即企业在核算发出存货成本时，采用的是最近购入存货的价格。

2.谨慎引入公允价值的计量方法。美国会计准则和国际财务报告准则都比较侧重于公允价值的应用，以体现会计信息的相关性。公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金额(一般为市价)。公允价值在一定程度反映了交易双方的意愿，体现了公平交易的原则。我国曾在1998年颁布的“非货币性资产交易”、“债务重组”等会计准则中最早引入公允价值，后因实际操作中出现很多公司滥用公允价值操纵利润的情况，结果在2001年修订后的会计准则中被取消。新会计准则在“金融工具确认和计量”、“投资性房地产”、“企业合并”、“非货币性资产交换”和“债务重组”等会计准则中又重新引入了公允价值。但新会计准则在实际运用公允价值时，还是做了较为谨慎的限定，只有在满足相关的条件时，才能采用公允价值。

3.资产减值准备计提变革。众所周知，在公司盈利上升时，多计减值准备；而盈利下滑时，再将减值准备冲回，这是公司调节会计盈利的手段之一。其主要手段就是在盈利较大的年度，大幅度地计提资产减值准备，增加当年费用，减少当年利润，待来年度盈利下降时再运用转回手段增加利润。过去，我国一些上市公司的资产减值准备甚至超过了当期净利润。但会计准则变动后，上市公司不能冲回上述准备，今后其他公司也不能这样做了。按照新会计准则，“存货跌价准备”、“固定资产减值准备”、“在建工程减值准备”和“无形资产减值准备”从2007年开始计提后不能冲回，只能在处置相关资产后，再进行会计处理。

非国际会计准则篇10

【论文摘要】中国新会计准则的颁布,极大的推动了中国会计准则与国际财务报告准则的趋同。催生这一准则诞生的主要因素在于资本市场的全球化、跨国公司的大量涌现与引进外资的需求。当然,在与国际会计准则接轨的过程中,必须充分考虑到我国基本国情,在公允价值,关联方的界定与会计处理、资产减值的转回等具体方面保持独特的个性。

2006年2月,新会计准则正式颁布,并于2007年1月1日在上市公司开始施行。此项准则的制定与施行,不仅体现了我国会计准则与国际财务报告准则的逐步趋同,也凸显出我国处于社会主义初级阶段的基本国情,决非盲目照搬。

1 我国会计准则与国际趋同的动因

新准则抛开了历史成本的束缚,引入了国际会计准则中公允价值的计量模式;对存货的计量,一律采用“先进先出法”,取消了“后进先出法”;对投资性房地产既可采用历史成本计量,也可采纳公允价值计量。这些重要变化基本上与国际会计准则相一致,是我国经济社会发展到一定阶段和当今国际环境下的必然要求。

(1)资本市场全球化的必然结果。一国筹资的范围从本国扩展到全球的过程便是资本市场的全球化。目前,跨国上市和发行债券等国际性筹资活动日益增多。根据2006年的统计数据,纽约证交所的跨国上市公司约占20%,新加坡和德国的跨国上市公司都占17%,可见,资本市场国际化的程度越来越高。在国际资本流动的过程中,资本的供给方需要了解对方的财务状况、经营业绩,以减少投资风险。会计准则太大的差异,会降低会计信息的可比性,为投资者的决策带来麻烦。只有当同样的交易都采用统一的方法记录,这样的会计信息才具有可比性,投资者才能正确的作出决策,整个国际市场资源才能实现高效配置。

(2)跨国公司的大量涌现。 跨国公司在我国进行投资和经营,需要按照我国的会计准则编制财务报表。这样,跨国公司在合并财务报表时,就要对两国的会计准则进行差异分析,合并成口径统一的报表。会计准则趋同的初衷之一,就是规范跨国公司的会计与财务报表。随着跨国公司在我国的大量涌现,准则的趋同,不仅是跨国公司进行投资决策、加强成本管理和考核经营业绩的需要,也是我国对跨国公司实施监管的必然要求。

(3)更好的引进外资。会计准则的差异,使得国外投资者无法有效的评估国内企业的真实业绩,顾虑种种风险而对投资犹豫不决。会计准则的趋同有利于国外投资者了解我国上市公司的财务状况和真实业绩,从而促使他们对满意的国内上市公司进行投资。会计准则趋同带来的透明度的提高与可信度的加强可以大大降低投资者进入的风险,为国内公司吸引外资创造条件。

2 我国与国际财务报告准则的差异

我国的经济发展状况与发达国家尚有差距,这要求我们不能全盘照抄国际准则,而应在充分借鉴的基础上,量体裁衣。这不仅是对国际准则“实质重于形式”的趋同,同时也保障了我国企业提供会计信息的真实性和有用性。新会计准则对照国际财务报告准则,至少有这样几点不同:

(1)关联方的界定及其处理不同。按照《国际财务报告准则第24号——关联方披露》的定义,“在财务和经营决策中,如果一方有能力控制另一方或对另一方施加重大影响,则认为它们是关联方。”那么所有“国有企业由于同受国家控制,因此应当属于关联方”。但是考虑到我国国有企业的绝大部分业务交易都并非关联交易,所以新会计准则并未规定两个企业仅仅因为是国有企业就构成关联方关系。在关联方交易的会计处理上,国际财务报告准则是以企业在成熟市场下的交易为背景制定的,交易价格按市场价格确定。而我国的市场还不完善,对于这种不成熟的市场下的交易,只能按“成本+利润”定价。

(2)公允价值作为计量基础的采用程度不同。国际准则要求最大限度地使用公允价值,除非公允价值不能可靠计量。我国由于市场经济发展的时间较短,很多领域没有活跃的交易市场,因而公允价值的应用受到很大局限。新准则规定,仍以历史成本作为计量的基本属性,除非公允价值能够可靠计量。只在《金融工具确认和计量》、《投资性房地产》、《债务重组》等准则中,有选择地引入公允价值,并严格规定其运用条件。而国际准则要求企业在对会计要素进行计量时,一般要以公允价值作为计量基础,除非公允价值不能可靠计量。

(3)资产减值可否转回的规定不同。国际财务报告准则规定,企业应根据未来现金流量的现值确定资产价值,当资产不能带来未来现金流量时,应确认减值。当环境发生有利的变化后,应将减值按一定标准冲回。由于我国资本市场不完善,许多上市公司利用减值准备进行利润操纵。因此,新会计准则别规定:除特殊情况外,资产减值一经提取不得转回。此外,还规定资产减值的提取要科学稳健,并制定了一系定减值额度的详细规定。

从现阶段来看,我国新会计准则与国际会计准则有不少方面趋同,但想要达到有效的实施与应用,还有待于企业管理者和会计人员法制观念的增强与素质的提高。比如,债务重组的会计处理。新准则规定,“以低于债务账面价值的现金清偿债务的,债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金之间的差额,作为重组收益,确认为当期损益;以非现金资产清偿债务,债务人应将重组债务的账面价值与转出资产公允价值和相关税费之和的差额,作为重组收益,确认为当期损益。”2001年修订的债务重组准则,规定将重组收益计入“资本公积”,目的在于制止上市公司利用债务重组进行利润操纵。而新会计准则中,重组收益不再记入“资本公积”,而确认为当期收益。此次债务重组会计准则的变更,很可能使上市公司故伎重演,操控利润。因此,要保障该条款有效的实施,还依赖于我国经济体制的进一步完善和人员素质的提高。

总之,我国新会计准则与国际财务报告准则的接轨是一个长期渐进的过程,需要在不断深化经济体制改革,完善资本市场,形成公平竞争的市场环境下,逐步引向深入,同时要加强法制建设,提高人员的综合素质,这是实现我国会计准则与国际财务报告准则相衔接的重要保障。

参考文献:

[1] 国际财务报告准则2008[m].中国财政经济出版社,2008.