小议会计工作的难点与困惑

内容提要：本文阐述了会计客观环境、主观环境及其对会计职能的直接影响，并且简要论述了如何采取相应的措施。同时对目前会计工作存在的“困惑”、“难点”谈了几点个人看法。

关键词：会计环境、会计职能

会计的产生和发展，是与其所处的环境密切相关的。它适应经济环境而产生，又伴随经济、政治、法律、文化、科技等环境变化而变化。会计环境决定着会计人员的行为举止，制约着会计工作所做出的各项成果。会计环境对会计活动产生极其深远的影响。

一、会计环境变化及其对会计职能的影响

（一）所谓会计环境：是指会计所依赖和依存的客观环境。它包括客观环境和主观环境，或者称会计外环境和会计内环境。

会计客观环境，是指包括经济、政治、社会文化、法律环境等因素的环境，其中，最重要的是经济环境。会计主观环境，则包括会计系统结构内部各部分的客观状况，有会计模式、会计人员素质、会计工作手段和方法、会计行为等等。会计的客观环境影响着会计主观环境，会计的主观环境又反作用着客观环境，两者在相互作用和影响下不断向前发展。

（二）提出会计职能的新概念。涉及会计职能的定义，至少有七至八种，有反映经济活动、有分析经济活动、核算经济活动，还有监督、预测及参与经济活动等等，我赞同于一种全面和深刻地指出会计职能和会计环境的客观联系这样一个概念：即“会计职能是会计的特定环境下所具有的特定功能，既是该事物‘质’的内在规定性；又是该事物能满足客观环境所具有的能力”。（注2）

这样一个涉及与会计环境紧密联系的会计职能的概念，更具有实践意义和指导意义，大量事实充分证实了这一点，从近代会计史看：西方产业革命的技术进步和股份公司的出现，造就了最早一批具有“公允性”和“公证人”资格的注册会计师队伍。而同期的中国经济环境，在囿于自给自足的自然经济条件下，会计仍在“龙门帐”和“四角帐”的基础上缓缓发展。

从现代会计发展眼光和前景分析，会计职能受环境影响更明显。资本主义生产力和科学技术飞速发展的经济环境下，出现了“欧洲货币（欧元）”和欧共体组织的飞跃发展，世界经济一体化的浪潮冲击着“会计准则一体化”，中国在十五大以后强调发展科学技术的同时，亦做好加入世界贸易组织（wto）的准备，现有环境下的中国会计制度也在和世界会计准则接轨。

（三）会计环境对会计职能的影响。会计作为一种管理活动又是一个财务信息的处理系统，它依存于一定的客观环境又受一定时期特定环境的制约和影响。

（1）经济结构、经济体制环境直接影响着会计的内容和会计处理方法

众所周知：发展中国家的农业、矿产、石油及自然资源开采和输出为主的经济结构会导致大量固定资产折旧、递耗资产摊销业务的发展；而发达国家以先进技术、科学和信息工业的经济结构，则强调对研究和开发费用、人力资源核算更加重视。

不同的经济体制环境，产生出不同的会计控制模式：计划经济体制或者国家宏观控制的市场经济体制，必然体现在会计模式上是计划统一型和宏观经济主导型的模式。而市场经济体制下，特别是强调自由竞争的市场经济体制，则会计制度侧重于反映投资者或股东的要求，它必须对外揭示每股股利方面的全面财务信息资料、会计准则和程序，必须对揭示内容强调客观性和公允性。

（2）社会文化环境影响着会计的职能作用

社会文化环境或称社会人文环境，是指一个国家人民的传统思想习惯、价值观念、行为方式、对经济的传统态度和看法等等所形成的一种文化氛围。这种环境的形成经过了漫长的过程，因而存在着历史惯性。

阿期德的文化模式指出一个国家社会文化特征主要从以下四个因素反映：①个人主义相对集体主义，②权力距离大小，③对不明朗因素反映的强弱，④阳刚相对阴柔。

笔者因亲身接触到许多个国家的社会文化环境，并感受到它对会计工作的重要影响，非常赞同这一观点。美国是“个人主义盛行、对不明朗因素反映较弱、权距较小、阳刚之气盛行的社会文化环境，决定了该国的会计模式特征为：会计管理上强调专业导向，行业自律，较少依赖法规，政论政策作用较小；在会计准则上强调灵活性和可选择性；会计地位较高、具有较强的权威性；会计信息披露上偏向于透明公开；会计处理方法上强调真实反映；会计核算方法偏向乐观，大胆创新，保守性较低”，这一特征除表现于美国本土，还有夏威夷群岛、美国托管地贝劳等地。相比之下，法国、原东德、阿拉伯一些国家和不受殖民化影响的许多非洲国家，他们是“集体主义盛行，对不明朗因素反映较强，权距较大，崇尚阴柔的社会文化环境”。因此，会计管理模式上强调立法、立制、行政管理；会计准则强调指令性、强制性和统一性，会计职业地位较低；会计信息披露上偏向保密；会计核算上保守严谨，严格遵循历史成本原则，保守思维方式造成了会计上的稳健原则，要求“准备金”大量使用，“或有负债”详细记录，“呆帐损失”多分摊；不相信外界监督，依赖于内部控制制度。就连韩国、日本这两个发达国家有些方面也是如此。资料保密，不能评价经营成果，不适宜外部审计。

中国的社会文化环境是：集体主义观念强，对不明朗因素反映较强，不像美国人那样阳刚，从民族性格上，大多数较保守、传统、不易接受新兴事物，创新精神较差。在既定的社会文化环境下，随着我国经济建设的日益发展，结合我国政治、经济、法律等环境因素，制定一套适合自己发展道路的会计体系，既不可能照搬外国现成的会计环境，也不可能固定在过去“闭关锁国”的自然经济模式下。今天，我们处在即将成为世界贸易组织成员国之一的国际环境中，世界经济一体化要求中国会计准则也应具有一体化趋势。

此外，除经济结构和社会文化环境影响着会计的内容和方法外，法律和政治环境也制约着会计原则和会计制度。欧洲大陆法系的国家，会计原则和会计制度受法律影响既深刻又广泛，企业会计和财务方面的规定被明确在“公司法”和“商法”中，这些国家政府干预企业较多，财务会计和税务会计结合在一起。而普通法系的国家的会计原则和会计制度则不通过立法作出具体规定。

二、当前企业财会人员所处的会计环境

众所周知，具有“人身依附”关系的会计人员工作中面临着两大困惑，即：“顶得住的站不住，站得住的顶不住”；都说现在“一支笔”的厂长和总经理是“数字出官，官出数字”；还有一个不争的事实是：目前的审计队伍或注册会计师队伍尚存在着“拿人钱财为人消灾”的状况。那么是什么样的一个会计环境造成了这种局面？

（一）从法律环境上讲：法律赋予会计人员的监督作用和社会现实环境的差距太大了。《会计法》规定“会计机构中会计人员主要职责之一，是依法实行会计监督”。但现实中一味强调厂长、经理负责制。“一把手”说了算，企业资金运作、长短期投资、各项经费支出等重大经营活动，都是领导“一支笔”审批，而会计人员作为企业成员之一，其任免、晋级、聘用等切身利益均由领导决定，因而，会计职能难以很好体现。《会计法》还规定：会计人员对违法损害国家和公众的利益收支，要向单位领导提交书面意见，并向上级主管部门报告，否则要承担法律责任。但现实环境中，会计人员遭到打击、报复的事件也屡有发生。

（二）会计的职业道德环境与一些腐败的社会道德环境的反差现象太大。会计职业道德环境明确告诉我们：明晰、客观、公正、严谨的工作态度，真实可靠、有责任感。这些工作作风与职业道德，自动驱使我们去增产节约、开源节流、廉洁自律、奉公守法。但社会上的腐败现象严重动摇着会计主观环境，上级领导批准的“白条”、远超标准的招待费用、天文数字的出差出国费用等与上述要求形成了较大的反差。

（三）现有价格指标体系不尽合理使会计核算出的财务成果丧失真实性。农产品、能源产品、基础性工业产品等价格，低于其自身价值，商家从这些廉价原料中轻易牟利。而工业品，特别是汽车、家电产品价格又偏高，甚至高于世界市场平均价格，这些现象影响着会计核算质量和核算成果。

（四）现实会计核算环境及方法、体系上存在着疏漏。会计原则和会计方法的选择，可以引起不同的社会后果，正因为会计原则和方法的选择具有很大的随意性，因此可以说：现实中，会计人员总可以找到机会对社会财富进行重新分配，或对现有的资源重新配置。例如：连续不断的通货膨胀影响、动摇了“币值稳定或相对稳定”的会计假设客观性；生产力及科学技术的迅速发展，削弱了我国对资产计价的“历史成本”原则，使其距市场现值相距太遥远；类似于“存货”、“固定资产”计价的多种可以选择的核算方法，造成了会计职能软化的可乘之机。又例如：以单一的数量标准为基础的成本计算方法，已经不太适应现在以先进科学技术为主的制造环境的要求，从而导致成本信息的严重歪曲。科学、技术、信息等生产要素的价值地位，迫使我们在会计核算中充分体现，使之付出的耗费在合理的价值回流中充分补偿。

（五）管理企业的职能部门不能真正发挥职能。都说国有资产管理局担负着国有资产“保值增值”的使命，但国有企业所有者是谁？他又怎样在企业机制中发挥作用？事实上是“大家所有而又无人问津”。众人皆知，国有企业资产负债率极高的原因是银行为最大的债权人。现实环境中，批贷款，如基建资金、车船贷款、专项贷款、黑字环流等各种长短期贷款，又有多少国有企业与国有银行、其他金融机构共同按照合同来履行业务？这种状况造成了恶性循环。

企业上级行政机关的“行政干预”太多。他们管理着经理、厂长的任免、投资项目的审批、贷款指标分配、工资奖金的限额。现在的董事会、监事会也在行政干预下不能完全代表全体股东利益。于是出现了“书记利润、厂长成本、超定额董事长”的现象。

（六）会计人员整体素质较差。一方面，企业领导把财会工作视为“抄抄写写”，把财会部门看成“收容站”，大部分根本没有经过会计培训和教育的人员从事会计工作，甚至“无会计证”上岗者大有人在。另一方面，从会计人员本身职业道德素质上，对会计职能软化有着不可推卸的责任。连续8年“财务大检查”违纪金额逐渐上升的事实充分证明了这一点。

站在会计人员道德、行为环境角度讲：虽然现在不具备支撑其完善的社会环境，但是，我们从保护国有资产完整、维护财经法规和财务制度的严肃性、客观真实地反映财会信息、提高经济效益的高度讲，现在这样的人员素质环境已经到了非改不可的地步了。

三、净化会计环境，增强会计职能的措施

净化会计环境，除了无法控制的客观现象，例如：科学技术、经济发展以外，我们完全可以从一些可控制的主观环境上提出和采取一些切实的有效的措施。

（一）强化会计监督意识，增强职能观念。深入学习《会计法》，进一步明确监督职能是会计本身的内在功能，具有客观性、连续性。经济越发展，会计职能越重要。

（二）加强企业内部管理，迅速建立监督约束机制。企业领导人的行为，受其个人的思想、品德及责任感的制约。约束其“以权代法”、要求其“廉洁奉公”、应该有强有力的政策、法规和制度的强制监督约束机制做保证。这是建立现代企业制度的紧迫任务。

（三）加强外部监督力度。代表国家利益的国有资产管理局、银行、财务、税务、审计等部门应加大监督力度，真正采取有效措施；而具有“公证人”身份的社会中介机构的会计师、审计师事务所和财务大检查队伍，还须进一步加强和完善。监督面要拓宽，监督动机要明确。严防“拿人钱财，为人消灾”的情况。同时，在社会上扩大宣传会计信息打假活动，鼓励会计界出现“打假公司”和“王海”式的人物。

法律部门对会计人员的职权不受侵犯的有关条款，应该有具体、明确、充分的规定，以便其有法可依，为会计人员“撑住”、“顶住”，免除其受打击报复的后顾之忧。

（四）排除不正当的行政干预，克服浮夸虚报现象。年召开的人大、政协两会，国务院关于精简机构的措施，为克服行政干预不当创造了客观条件。浮夸虚报根源于政企不分，两权不分离，企业经营机制不规范。因此，尽快推动现代企业制度的建立，端正领导者的意识，精心于企业转轨变型、搞活机制、完善管理、拓宽经营、提高效益，真正杜绝在“财务包装”和会计数据上做文章的现象。

（五）借鉴国际会计准则有关内容，逐步推行物价变动会计。为减少高通胀带来的会计核算疏漏，可以借鉴国际会计准则，按一般物价指数来进一步调整我国企业的资产负债表和损益表，用历史成本下有关数据，换算成消除币值变动影响的真实性的会计报表。

调整我国物价结构。进一步缩小农副产品、能源材料价格和汽车、家电产品价格等同世界市场价格的差距，完善比价结构。

（六）从会计人员管理体制上，试行会计委派制。改变会计人员的隶属关系，变原来是企业“人身依附”为社会所属。打破会计人员身份不明确，既代表政府又代表企业的状况，真正摆脱会计人员两难境地。

（七）从根本上完善社会主义市场经济体制，尽快建立起现代企业制度。真正成熟的社会主义市场经济使企业成为自主经营、自负盈亏、自我约束、自我发展的市场主体，使一切经济活动遵循价值规律的要求，适应供求关系的变化，使市场在价格形成中发挥基础性作用。只有这样，才能营造出一个良好的会计环境，为高质量的会计信息产生和鲜明的会计职能发挥提供客观保障。

（八）加强会计职业道德建设，完善会计职业道德准则，强化会计道德教育。净化的会计环境，要求树立会计师职业道德规范，大力提倡爱岗敬业精神。应明确“以人为本”的唯物主义历史观来积极推广“激励因素”在会计人员中的应用，学“邯钢”把市场压力变成激励因素，充分利用会计上的“成本否决制度”，在节约上下功夫，“班班算成本，人人算效益。”

（九）扩大现有会计人员的知识结构，积极推广会计终身教育。学习是工作之本，尤其经济发展迅速，要求会计法律、法规、制度走在前列，这强调了会计人员学习的重要性。只有会计人员整体素质提高了，会计的职能才能充分发挥。“百年大计，教育为本”从一定意义上讲，一个国家会计工作水平和效率的高低，是衡量经济工作秩序的标准。从会计人员的后续教育和终身教育中，广泛提高会计人员的业务素质，道德素质及其它各项素质。

现代市场竞争社会，迫切要求会计人员具备多元化知识结构。实行通才教育，不光懂得本专业知识，更应该熟悉相关学科知识，使会计人员适应多元化经济发展，可以应付各种复杂环境，解决各项复杂问题。

参考文献

1：1997年第12期《北京财会》“97会计人员交流洽谈会见闻”。

2：1996年第6期《会计之友》“会计环境与会计职能”。

3：1997年7月《财会月刊》“论我国会计人文环境”。