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抵销处理范文10篇

时间：2023-04-11 11:48:53

抵销处理范文篇1

另外，按《企业会计制度》的规定，每年年度终了，企业要对无形资产进行全面清查，预计各项无形资产给企业带来经济利益的能力，对预计可收回金额低于账面价值的，要计提减值准备。而清查的范围既包括从企业集团外部取得的无形资产，也包括从集团内部取得的无形资产，当内部交易的购买企业对取得的无形资产计提了减值准备，在编制合并报表时，也要将计提的减值准备进行抵销，但不是全额抵销，而是要通过分析计算确定。比如母公司从子公司购入一项专利技术转让，买价100万元，其成本60万元，年末预计可收回金额70万元，那么从购入方母公司来说，该专利预计可收回金额70万元低于其成本100万元（假定不考虑摊销额），应该计提减值准备30万元；但从集团整体来看，这项专利的实际成本就是60万元，与预计可收回金额70万元相比，并没有发生减值，是不需要计提减值准备的，所以应将计提的30万元减值全额抵销；假如年末该专利预计可收回金额为40万元，与其实际成本60万元相比，确实发生了减值，实际减值20万元，而不是母公司计提的减值准备金额60万元，所以在编制合并报表时，只应将多计提的减值准备40万元抵销。当然，判断无形资产是否发生减值是以其预计可收回金额与它的账面摊余价值相比得到的，但原理与上述相同。另外，还由于无形资产是一项长期资产，为企业长期使用，所以和固定资产一样，也存在连续编制合并报表抵销分录的问题。下面以一个例子来分析各年内部交易的无形资产包含的未实现内部销售利润及多计摊销额和减值准备的抵销。

例：2003年1月，子公司从母公司购入一项专利技术，该专利在母公司的账面摊余价值是800万元，出售转让价格为1000万元，双方合同约定有效期为十年；子公司购入后，每年年度终了预计该技术给企业带来经济利益的能力，估计第一到第七年预计可收回金额分别为950万元、820万元、420万元、360万元、450万元、340万元、180万元，第八年由于该技术已被其他新技术所代替，已无使用价值和转让价值，子公司全额计提了减值准备。假定无形资产按年摊销，不考虑相关税费。

分析：该笔交易属于集团内部交易，母公司以高于成本（账面摊余价值）的价格转让该专利，则子公司购入的无形资产中就包含了未实现内部销售利润200万元。又由于子公司每年按购入价格进行摊销和计提减值准备，会导致企业集团每年都多摊销无形资产的价值及多计提减值准备，因此在编制合并报表时，应将未实现内部销售利润和多摊销的无形资产及多计提的减值准备进行抵销。

为了更清楚反映各年该专利技术的账面摊余价值和净值，下面以两表分别列示该无形资产各年年初账面摊余价值和年末净值及未实现内部销售利润抵销情况。

第一年及第二年由于没有计提减值准备，所以只需做两笔正常抵销分录。（略）

第三年末计提减值前，该无形资产在子公司的账面摊余价值为700万元，预计可收回金额420万元，子公司计提了280万元的减值准备，但却不能将这280万元全额抵销。因为站在企业整体来看，该无形资产是否发生减值应与其最初实际成本的摊余价值相比，其最初实际成本的摊余价值=800－800/10×3=560（万元），高于可收回金额140万元，所以发生真正意义上的减值应是140万元，而应抵销的多计提的减值准备是140万元。抵销后，未实现内部销售利润的年末净值为0。则第三年应编制的抵销分录有：（1）将未实现内部销售利润对期初未分配利润的影响抵销。借：期初未分配利润200万元，贷：无形资产200万元；（2）抵销当年及以前年度多计无形资产摊销额。借：无形资产60万元，贷：期初未分配利润40万元，贷：管理费用20万元；（3）抵销当年多计提的减值准备。借：无形资产减值准备140万元，贷：营业外支出140万元。

第四年，由于第三年末编制合并报表的抵销分录时，通过抵销无形资产的多计摊销额和减值准备，已将内部交易包含的未实现内部销售利润全部抵销，所以第四年。既不会发生集团内部多计无形资产摊销额的情况，也没有发生多计减值准备的情况，故当年编制的抵销分录有：（1）将未实现内部销售利润对期初未分配利润的影响抵销。借：期初未分配利润200元，贷：无形资产200万元；（2）抵销以前年度多计无形资产摊销额。借：无形资产60万元，贷：期初未分配利润60万元；（3）抵销以前年度多计提的减值准备。借：无形资产减值准备140万元，贷：期初未分配利润140万元。

第五年未，实现内部销售利润期初净值为0，所以不会发生多计无形资产摊销额问题，也无须编制多计摊销额的抵销分录；但由于子公司当年预计可收回金额450万元，高于账面摊余价值300万元，转回了150万元的减值准备，所以要编制转回减值准备抵销分录，但却不能把转回的150万元减值准备全部抵销掉，因为该内部交易包含的未实现内部销售利润200万元按10年摊销，第五年末未摊销的净值应该是100万元，而转回减值准备就是增加未实现内部销售利润的价值，所以只要抵销转回的减值100万元，年末未实现内部销售利润的净值就能达到100万元。则第五年的抵消分录有：（1）将未实现内部销售利润对期初未分配利润的影响抵销。借：期初未分配利润200万元，贷：无形资产200万元；（2）抵销以前年度多计无形资产摊销。借：无形资产60万元，贷：期初未分配利润60万元；（3）抵销以前年度多计提的减值准备。借：无形资产减值准备140万元，贷：期初未分配利润140万元；（4）抵销当年多转回的减值准备。借：营业外支出100万元，贷：无形资产减值准备100万元。

第六年末，计提减值前未实现内部销售利润账面净值为80万元，当年子公司计提了20万元的减值准备，小于未实现内部销售利润净值，所以可以全额抵销。（1）将未实现内部销售利润对期初未分配利润的影响抵销。借：期初未分配利润200万元，贷：无形资产200万元；（2）抵销以前年度和当年多计无形资产摊销额。借：无形资产80万元，贷：期初未分配利润60万元，贷：管理费用20万无；（3）抵销以前年度多计提的减值准备。借：无形资产减值准备40万元，贷：期初未分配利润40万元；（4）抵销当年多计提的减值准备。借：无形资产减值准备20万元，贷：营业外支出20万元。

抵销处理范文篇2

第一年及第二年由于没有计提减值准备，所以只需做两笔正常抵销分录。

第三年末计提减值前，该无形资产在子公司的账面摊余价值为700万元，预计可收回金额420万元，子公司计提了280万元的减值准备，但却不能将这280万元全额抵销。因为站在企业整体来看，该无形资产是否发生减值应与其最初实际成本的摊余价值相比，其最初实际成本的摊余价值=800-800/10×3=560（万元），高于可收回金额140万元，所以发生真正意义上的减值应是140万元，而应抵销的多计提的减值准备是140万元。抵销后，未实现内部销售利润的年末净值为0.则第三年应编制的抵销分录有：（1）将未实现内部销售利润对期初未分配利润的影响抵销。借：期初未分配利润200万元，贷：无形资产200万元；（2）抵销当年及以前年度多计无形资产摊销额。借：无形资产60万元，贷：期初未分配利润40万元，贷：管理费用20万元；（3）抵销当年多计提的减值准备。借：无形资产减值准备140万元，贷：营业外支出140万元。

第五年未，实现内部销售利润期初净值为0,所以不会发生多计无形资产摊销额问题，也无须编制多计摊销额的抵销分录；但由于子公司当年预计可收回金额450万元，高于账面摊余价值300万元，转回了150万元的减值准备，所以要编制转回减值准备抵销分录，但却不能把转回的150万元减值准备全部抵销掉，因为该内部交易包含的未实现内部销售利润200万元按10年摊销，第五年末未摊销的净值应该是100万元，而转回减值准备就是增加未实现内部销售利润的价值，所以只要抵销转回的减值100万元，年末未实现内部销售利润的净值就能达到100万元。则第五年的抵消分录有：（1）将未实现内部销售利润对期初未分配利润的影响抵销。借：期初未分配利润200万元，贷：无形资产200万元；（2）抵销以前年度多计无形资产摊销。借：无形资产60万元，贷：期初未分配利润60万元；（3）抵销以前年度多计提的减值准备。借：无形资产减值准备140万元，贷：期初未分配利润140万元；（4）抵销当年多转回的减值准备。借：营业外支出100万元，贷：无形资产减值准备100万元。

抵销处理范文篇3

一、集团内经营租赁业务的合并抵销分录

其会计处理为：①抵销承租人确认的待摊费用本期余额和出租人确认的应收经营租赁款本期余额（或其他应收款）；②抵销承租人当期确认的管理费用和出租人确认的主营业务收入（或其他业务收入）；③对于以前各期确认的管理费用和主营业务收入，由于其对本期合并报表“期初未分配利润”的累计影响金额为零，可以不进行抵销。

例：2001年1月1日，甲公司（母公司）向乙公司（子公司）租入全新生产设备一台，租期为3年。设备价值为1000000元，预计使用年限为5年。租赁合同规定，租赁开始日（2001年1月1日）甲公司向乙公司一次性预付租金150000元，第一年年末支付租金100000元，第二年年末支付租金150000元，第三年年末支付租金200000元。租赁期满后乙公司收回设备，三年租金总额为600000元。

对于此项业务，在2001年12月31日，甲公司期末个别报表中“待摊费用”项目余额为50000元，当期确认管理费用为200000元，乙公司个别报表中“应收经营租赁款”项目余额为50000元，当期确认主营业务收入为200000元，应予以抵销。抵销分录为：①借：应收经营租赁款50000元；贷：待摊费用50000元。②借：主营业务收入200000元；贷：管理费用200000元。

2002年12月31日，甲公司期末个别报表中“待摊费用”项目余额为0，乙公司个别报表中“应收经营租赁款”项目余额也为0，因此只需将当期确认的管理费用和主营业务收入进行抵销。抵销分录为：借：主营业务收入200000元；贷：管理费用200000元。

2003年12月31日的抵销分录同2002年。

二、集团内融资租赁业务的合并抵销分录

1.租赁业务发生当年：①抵销租赁双方确认的应收应付项目，借：长期应付款——应付融资租赁款；贷：应收账款——应收融资租赁款。其金额为集团内部的应收和应付金额，不含集团外第三方担保的应付金额。②抵销固定资产原值、未确认融资费用等项目，借：固定资产原价（金额为双方确认的租赁资产账面价值的差额），递延收益——未实现融资租赁收益（金额为期末个别报表的余额），主营业务收入——融资租赁收入（金额为当年发生额）；贷：未确认融资费用（金额为期末个别报表的余额），财务费用（金额为当年发生额）。如果存在未担保余值，还应贷记“未担保余值”科目（未担保的金额）。③抵销因租赁双方租赁资产入账价值差额部分而产生的折旧，借：累计折旧；贷：管理费用。

2.以后连续各年：①重复租赁业务发生当年的第一笔分录，抵销金额为相关科目本期余额。②抵销固定资产原值、未确认融资费用等项目，借：固定资产原价（同上），递延收益——未实现融资租赁收益（同上），主营业务收入——融资租赁收入（同上）；贷：未确认融资费用（同上），财务费用（同上），年初未分配利润（以前年度已实现的利润，为以前各年财务费用和主营业务收入差额的累计值），未担保余值（同上）。③抵销因租赁双方租赁资产入账价值差额部分而产生的折旧，对于本年的发生额，借：累计折旧；贷：管理费用。对于以前年度的发生额，借：累计折旧；贷：年初未分配利润。

3.如果涉及或有租金，应将租赁双方确认的或有租金项目予以抵销，借：主营业务收入——融资租赁收入；贷：营业费用。

例：2000年12月31日，A公司将一台管理用设备融资租赁给B公司。该设备为全新设备，在2000年12月31日A公司的账面价值是2200000元，估计使用年限为5年。根据租赁合同规定，租赁期为4年，租金自起租日（2001年1月1日）起每半年支付300000元，合同规定半年利率为3.5％。该生产线占B公司资产总额的30％以上，不需要安装。

假定A公司采用直线法摊销未实现融资租赁收益，B公司采用直线法摊销未确认融资费用，A、B公司均采用平均年限法计提折旧，为简化处理，假定B公司对该设备按4年提取折旧。对于该业务，B公司确定租入设备入账价值为2062200元［300000×P／A（8，3.5％）＝2062200＜2200000］，长期应付款为2400000元，未确认融资费用为337800元，每年确认财务费用84450元，每年计提折旧515550元（2062200÷4）、管理费用515550元。A公司确认应收融资租赁款2400000元、递延收益200000元，每年确认主营业务收入50000元。而从整个集团来看，固定资产的入账价值应为2200000元，每年计提折旧应为440000元，管理费用应为440000元。根据前述的抵销原则，抵销分录为：

2001年12月31日：①借：长期应付款1800000元；贷：应收融资租赁款1800000元。②借：固定资产原价137800元（2200000－2062200），递延收益——未实现融资租赁收益150000元（200000－50000），主营业务收入——融资租赁收入50000元；贷：未确认融资费用253350元（337800－84450），财务费用84450元。③借：累计折旧75550元；贷：管理费用75550元。

抵销处理范文篇4

关键词：诉讼抵销程序问题

一、问题的提出

在民法上，抵销是指双方互负债务时，依法得以其债务与他方的债务，按对等数额使其相互消灭的制度。为抵销的债权，即债务人的债权，称为自动债权、主动债权、抵销债权或反对债权；被抵销的债权，即债权人的债权，称为受动债权或主债权。抵销有广义和狭义之分。广义的抵销包括法定抵销和合意抵销两种，狭义的抵销则仅指法定抵销。所谓法定抵销，是指由法律规定其构成要件，当要件具备时，依当事人一方的意思表示所为的抵销。依当事人一方的意思表示即可发生抵销的权利，称为抵销权，它属于形成权的一种。所谓合意抵销，是指按照当事人双方的合意所为的抵销。[①]

抵销制度的重要功能在于：一方面，它可以免去交互给付的麻烦，节省履行费用，对于双方当事人来说是一种公平简捷的清偿方法；另一方面，它具有确保债权的效力，以免先为清偿者有蒙受损害的危险。因此，我国于1999年颁布的《合同法》对这一制度作了规定。具体而言，该法在第99条规定了法定抵销，即"当事人互负到期债务，该债务的标的物种类、品质相同的，任何一方可以将自己的债务与对方的债务抵销，但依照法律规定或者按照合同性质不得抵销的除外。当事人主张抵销的，应当通知对方。通知自到达对方时生效。抵销不得附条件或者附期限。"第100条规定了合意抵销，即"当事人互负债务，标的物种类、品质不同的，经双方协商一致，也可以抵销。"第83条还规定了对受让人的抵销，即"债务人接到债权转让通知时，债务人对让与人享有债权，并且债务人的债权先于转让的债权到期或者同时到期的，债务人可以向受让人主张抵销。"对受让人的抵销属于法定抵销的组成部分。从目前的研究来看，学者们主要是从实体法的角度对抵销的要件、抵销的方法、抵销的效果等问题进行了探讨。至于在民事诉讼中，如果当事人行使抵销权，那么其行使的要件、方法、性质、效果如何？在诉讼中所涉及的一系列程序问题，例如被告在诉讼中主张抵销后，能否就其抵销债权（即主动债权）另行起诉？被告在第一审程序中未行使抵销权，在第二审程序中能否主张？对于存在管辖协议或仲裁协议的主动债权，被告能否在诉讼中主张抵销？被告在诉讼中主张抵销后，法院所作的判决的既判力如何？诸如此类问题，《合同法》和现行民事诉讼法并未作出规定，理论界也鲜有论及。而在诉讼实践中，针对原告的起诉行为，被告行使抵销权的现象是客观存在的。因此，如何正确认识和处理诉讼中的抵销所引发的一系列程序事项，就成为理论界和实务界必须面对和解决的迫切问题。鉴于此，本文拟对诉讼中的抵销进行初步的探讨，以期为完善立法和指导诉讼实践提供参考。[②]

二、诉讼中的抵销之种类和性质

从广义上来说，诉讼中的抵销包括两种情形。一种是被告将其在诉讼外所为的抵销之意思表示作为诉讼中的抗辩予以提出，也即被告在原告起诉之前或者在诉讼外，先对原告为抵销之意思表示，在此之后，被告于诉讼中将已为抵销之意思表示的事实作为诉讼中的抗辩加以主张，故这种情形可称为"诉讼外抵销之抗辩"。另一种是诉讼中的抵销之意思表示，即被告在言词辩论时始提出抵销的主张，其方法既可以是在承认原告债权存在的情形下单纯主张抵销，也可以是一方面对于原告债权的存在与否加以争执，另一方面则以预备声明的方式主张抵销。在我国台湾地区，一般将后一种情形称为"诉讼上之抵销"，大陆法系国家和地区民事诉讼中关于诉讼中的抵销之理论探讨也主要是围绕这一情形而进行的。

上述第一种情形，在法律性质上属于诉讼法上的行为，即属于诉讼行为，而非私法行为，这一点是不存在争议的。因为，在此情形下，其抵销之意思表示以及实体法效果已经发生在先，当事人在诉讼上将其主张时，与债务免除之抗辩、债务清偿之抗辩等情形类似，都属于向法院进行陈述的诉讼行为，而与民法上应向相对人表示的私法行为明显不同。

对于上述第二种情形的法律性质的认识，在理论上则存在着私法行为说、诉讼行为说、折中说等不同的观点。[③]

（1）私法行为说。私法行为说，又称为实体法说或双重要件说，认为诉讼上抵销之行为亦属于民法上的抵销之法律行为，不因其在诉讼程序上行使而变其性质为诉讼行为。并认为，诉讼上抵销是由实体法上的法律行为与诉讼法上的诉讼行为双重构成要件合并而成，具有实体法与诉讼法之双重性质，分别适用民法及诉讼法的规定，各自发生私法上及诉讼法上的效果。也就是说，在诉讼中主张抵销，外表上看似乎仅有一行为，但实际上同时兼有民法上行使抵销权之意思表示与诉讼法上主张债权因抵销而消灭之陈述。从民法角度看，抵销之意思表示属于法律行为（私法行为），该行为即使在诉讼上为之，也应适用民法所规定的法律行为要件及效果。从诉讼法角度看，抵销之主张系构成诉讼程序的诉讼行为，自应适用诉讼行为的原则而发生诉讼法上的效果。

（2）诉讼行为说。此说认为，诉讼上抵销行为是民事诉讼法上固有的制度，是被告在诉讼中向法院表示的诉讼行为，此种诉讼行为（即主张抵销之行为）必须等到法院判决之后始能发生消灭债权之抵销效果。其法律性质不同于民法上抵销之意思表示，不能仅凭被告一方对原告为抵销意思表示而立即发生消灭债权的形成效果，应当依照诉讼法上有关诉讼行为所适用的原理，作为其适用的准则。

（3）折中说。折中说又称为混合说、诉讼行为与私法行为竞合说。此说认为，诉讼上抵销行为属于兼具实体法和诉讼法双重性质的行为，但它是单一的行为，在概念上不应将其分开观察，而应统一地加以理解。也就是说，诉讼上抵销行为的要件和效果必须同时兼具实体法和诉讼法的双重要件，如缺其一，即全体均失其存在的意义。折中说与私法行为说的区别在于：私法行为说允许实体法上之抵销效果与诉讼行为之法律效果分别发生而各自独立存在，两者并无相互依赖的关系。而折中说却强调两者的不可分性，认为抵销之法律效果发生或不发生，要视诉讼上裁判结果而定。

抵销乃民法上所规定的债之消灭的原因之一，各国民法一般都规定，抵销的法律效果是基于当事人之间实体法上的意思表示而发生的，并不是必须要由法院判决才能形成这一效果。因此，离开实体法关于抵销的构成要件而单纯从诉讼法的角度，认为诉讼中的抵销之意思表示纯粹是一种诉讼行为的观点是不可取的。另一方面，虽然抵销是实体法上的制度，但当在诉讼中将抵销之意思表示作为抗辩（防御方法）予以提出时，自然不应忽视诉讼法的规定而认为该行为是纯粹的私法上的行为。因此，诉讼中的抵销之意思表示应当具有私法行为和诉讼行为的双重性质，这一点是应当加以肯定的。在此前提下，私法行为说（即双重要件说）与折中说争论的焦点在于：私法上的抵销效果与诉讼法上的法律效果之间是相互独立还是统一不可分的关系。例如，在原告撤回诉讼或其诉讼被法院驳回时，或者被告为抵销之主张后又将该主张撤回时，按照私法行为说，实体法上的抵销之意思表示的法律后果并不因此而受到影响，而按照折中说，则不能认为在实体法上发生抵销之法律效果。笔者认为，诉讼中的抵销主张之法律性质，应采折中说为宜。因为，在诉讼中主张抵销时，虽然在实体上具有让对方当事人的债权与抵销债权在对等的数额内予以消灭的目的，但在诉讼法上，该主张系以诉讼上的防御方法予以提出，其目的在于求得胜诉的判决，而该防御方法在未经法院裁判之间，自然不能认为能够发生实体法上的抵销效果，故应当认为，诉讼上抵销的双重性质具有相互依存的关系。

三、诉讼中的抵销与诉讼系属之相关问题

诉讼系属是指诉讼经原告提起后现正处于法院审理过程中的事实状态。某事件一旦发生诉讼系属，就会产生管辖恒定、当事人特定、禁止重复起诉、诉讼时效中断等法律效果。就诉讼中的抵销而言，由于它只是被告提出的防御方法，并不是本案的诉讼标的，并且大陆法系国家和地区的民事诉讼法一般又都规定，法院对于主张抵销的对待请求的成立与否经过裁判时，以抵销的金额为限，具有既判力，[④]因此，诉讼中的抵销在诉讼系属问题上就会产生一系列的程序问题需要处理，特别是与禁止重复起诉的关系问题。主要表现在以下几个方面：[⑤]（1）被告以其自动债权（即抵销债权）在诉讼中主张抵销，在法院判决前，能否以该自动债权另行起诉？例如，原告甲诉请被告乙给付货款10万元，在诉讼中，被告乙一方面否认甲所主张的货款，另一方面则预备地主张以对甲享有12万元的借款债权进行抵销，此后，乙又以甲为被告起诉请求返还上述借款。对于后一诉讼，法院应否允许？（2）当事人已起诉的债权，可否在另外一个其作为被告的诉讼中，将该债权作为自动债权主张抵销？例如，乙以甲为被告起诉请求给付货款20万元，之后，甲又以乙为被告起诉请求给付租金15万元，在后诉中，乙能否以其前诉请求中的货款债权作为自动债权提出抵销抗辩？（3）法院以被告的抵销抗辩无理由作出原告胜诉的判决，被告不服而提起上诉，在上诉系属中，能否以该抵销债权另行提起诉讼？

为便于下文的讨论，可将上述第（1）、（3）两种情形称为先抵销后起诉型，第（2）种情形称为先起诉后抵销型。

在上述情形下，关于是否允许提起后诉或者是否允许在后诉中提出抵销之抗辩的问题，在德、日等国及我国台湾地区的民事诉讼理论中，存在着肯定说、否定说、折中说等不同观点，其司法判例的做法也不尽相同。

（一）肯定说

主张肯定说者认为，在上述情形下，应当准许提起后诉或者在后诉中提出抵销抗辩。其主要理由在于：一事不再理原则的适用，必须是两个诉讼事件的诉讼标的相同方可，而诉讼中的抵销只是以抗辩的方式提出，仅仅是诉讼中的防御方法，并非是以自动债权为诉讼标的提起的独立的诉讼，也非是提起反诉，不应发生诉讼系属的效果。故无论是上述先抵销后起诉型还是先起诉后抵销型，均不发生一事再理问题。肯定说为德、日及我国台湾地区的通说。在判例上，德国和我国台湾地区也主要采肯定说的态度，在日本，其判例对于先抵销后起诉型基本上采肯定说，而对于先起诉后抵销型则基本上采否定说。

（二）否定说

否定说认为，在上述几种情形下，应当禁止提起后诉或者在后诉中提出抵销抗辩。其主要理由是：抵销抗辩之成立与否经过裁判时即产生既判力，[⑥]既然法律规定既判力要扩张至诉讼中的抵销主张，那么在逻辑上对于受既判力拘束的事项，自应同时视为有诉讼系属而受一事不再理原则的拘束。即使抵销主张尚未经过法院裁判确定，被告的自动债权也应视为发生诉讼系属的效果，不应准许就自动债权提起后诉或在后诉中抗辩。否则，前后两个诉讼就自动债权的判断，可能发生相互矛盾的结果。

（三）折中说

折中说属于少数和个别的观点，其内容也各不相同。例如，有学说主张，对于先抵销后起诉型，应禁止提起后诉，而对于先起诉后抵销型，则应允许其提出抵销之抗辩。但有的学说与此正相反，主张对于先起诉后抵销型，应认定抵销抗辩为不合法，而对于先抵销后起诉型，则应认定后诉为合法。[⑦]

对于上述有关诉讼系属之问题，笔者认为，在我国亦应当采用大陆法系国家和地区的通说即肯定说来予以处理和解决。参照学者们已有的讨论和论据，结合我国的实际情况，现将采纳肯定说的理由分述如下：

第一，诉讼中的抵销与诉讼中的其他抗辩一样，它主要是被告为获得胜诉而提出的防御方法，并非是本案的诉讼标的，也不是被告提出了一个独立的诉讼，因而不应认为发生了诉讼系属的效果。此点已如前述。

第二，作为抵销抗辩的自动债权是否最后获得法院的斟酌，在判决确定前处于不确定的状态。也就是说，抵销的抗辩大多是预备的抗辩，在诉讼中，法院应首先对有争议的主债权进行确认，进而在认为无其他抗辩存在时才对抵销抗辩予以斟酌，如果主债权不存在或有其他抗辩存在时，就不予斟酌抵销抗辩。因此，对于法院是否予以斟酌尚不明确的自动债权，如在提出抵销主张之后即发生诉讼系属的效果而适用禁止重复起诉原则予以限制，要求被告不得提起后诉或不得在后诉中主张抵销，则被告的程序保障权就会受到侵害。[⑧]

第三，抵销抗辩作为诉讼中的一种防御方法，当事人是否主张或予以撤回，应当有相当的自由，若于主张抵销之后，立即发生禁止重复起诉的效果，则此种结果无异于剥夺当事人的防御自由。而且，如果原告诉讼请求的内容较为复杂，其审判需要较长时间，但被告的自动债权较为简明而有尽快诉求的必要时，被告另行起诉的权利不应被剥夺。[⑨]

第四，诉讼中主张抵销，其目的在于避免败诉，但诉讼的结果并不能使抵销方（即被告）因此而获得执行名义（执行根据），而在原告的主债权不存在或被告有其他防御方法可使原告的主债权遭驳回时，或者被告的自动债权在进行抵销之后仍有余额时，被告显然具有获得执行名义的法定利益。对上述有关诉讼系属之问题的处理，如采取肯定说，则在保护原告合法权益的同时，于特定情形下可使被告及时地获得执行名义。

第五，在民法上，抵销与担保物权有非常相似的地方，具有事实上的优先清偿的担保机能和效果。对于前述"先起诉后抵销型"而言，如果采否定说，那么万一后一诉讼的原告陷于无资力，不能清偿其自身债务，则无异于剥夺后诉被告的抵销权，使抵销权所具有的担保债权实现的机能丧失。从这个角度来说，就"先起诉后抵销型"而言，在处理上也应当采取肯定说。

第六，在处理抵销和诉讼系属的关系问题时，应当注意和尊重当事人对诉讼中的程序利益和实体利益的选择，换句话说，当事人究竟是要用诉讼方式来获取执行名义，或只是在实体法上以抗辩方式否决对方的权利，他应当有相当程度的选择权。[⑩]在此法理之下，应承认当事人在前诉主张抵销后仍有权就其自动债权提起后诉，或者在提起诉讼后仍有权在对方提起的后诉中提出抵销主张。

第七，反对肯定说的主要理由在于：法院的裁判结果可能出现矛盾，即法院对被告提出的抵销抗辩的判断与对另一诉讼中以抵销债权为诉讼标的的判断可能相互矛盾。但这种矛盾并非是不可避免的。一方面，由于两个诉讼的当事人是同一的，法院之间容易经由当事人而获悉前后两个诉讼的存在事实，通过采取适当的诉讼指挥措施，可以防止判决发生矛盾。另一方面，通过具体程序上的技术性设置，可以有效避免这种矛盾的发生。例如，可以采取合并辩论或规定对其中的一个诉讼依法裁定停止诉讼程序等方式予以解决。[11][12]

第八，从我国的实际情况来看，《合同法》已经从实体上确立了抵销制度，虽然该法并没有对诉讼中的抵销作出规定，但无论从哪个方面来说，允许当事人在诉讼中行使抵销抗辩应当是毫无疑义的。由于现行立法对于被告在诉讼中提出抵销抗辩后能否就该抵销债权另行起诉，以及对当事人提起前诉之后能否以其债权在对方当事人提起的后诉中主张抵销的问题并未明确规定，因而在此情况下，不能说先主张抵销后提起诉讼或者先提起诉讼后主张抵销为不合法。此其一。其二，合同法规定抵销制度的重要宗旨在于保护抵销债权人的权益，以实现双方权利义务的平衡。对于前述关于诉讼中的抵销与诉讼系属的关系问题，采取肯定说也是平衡双方的权利义务、实现程序公正和实体公正的体现。其三，在存在两个诉讼的情况下，可通过完善现行民事诉讼法中的诉之合并和诉讼中止等相关制度来避免产生矛盾判决。例如，可规定如果前后两个诉讼系属于同一个法院，那么应当将后一诉讼合并于前一诉讼予以审判，当主债权或抵销债权先达到适于判决时，可依法先行判决。当两个诉讼系属于不同的法院时，可以规定应裁定中止后一诉讼的审判。

四、诉讼中的抵销与协议仲裁、协议管辖的关系问题

当事人可于诉讼中行使抵销抗辩，这是抵销制度的重要内容，也是当事人维护其合法权益的必要的程序手段。但是，对于某项债权，如果双方当事人订有仲裁协议或者管辖协议，约定发生纠纷时应当将其提交仲裁解决或由特定的法院予以审判，那么，对于该债权，当事人能否将其作为自动债权在诉讼中主张抵销呢？

（一）存在仲裁协议的债权应禁止在诉讼中主张抵销

仲裁协议是在当事人自愿的基础上达成的，当事人约定将他们之间将要发生或已经发生的纠纷提交仲裁机构仲裁时，则排除了法院对该纠纷的管辖权。从当事人约定将其纠纷提交仲裁解决以排除法院管辖的动机来看，可能是认为通过仲裁途径解决纠纷比之通过诉讼途径予以解决会更为公正，[13]对于国际民商事纠纷而言，当事人尤其会存在这种心理；也可能是考虑到仲裁所具有的一些优点，例如仲裁的程序较为简便和灵活、当事人具有较多的程序选择权、案件的审理较为快捷、费用较低、仲裁员往往是法律专家或有关行业的专家，等等。因此，对于当事人达成的仲裁协议，应当充分地予以尊重，以确保当事人能够得到因签订仲裁协议所带来的程序利益和实体利益。正因为如此，所以对于已经由当事人协议约定交付仲裁的法律关系所生的债权，应当禁止当事人将其作为自动债权在诉讼中主张抵销。也许有人会认为，对于上述债权，禁止被告在诉讼中主张抵销，无异于剥夺了其在实体法上所享有的抵销权，对于其不够公平。其实，对这一问题应当辨证地来看。也就是说，如果允许被告在诉讼中对上述债权主张抵销，就可能导致原本应当通过仲裁途径予以解决的事项现在却因为被告主张抵销而变成由法院进行裁判，从而可能损害对方当事人通过仲裁方式解决纠纷的法定利益。考虑到双方当事人利益的适当平衡、意思自治原则的充分尊重、仲裁协议效力的有力维护等因素，有必要禁止以应予仲裁解决的法律关系所生的债权作为自动债权在诉讼中进行抵销抗辩。

上述主张涉及到与现行《合同法》的规定之协调问题。按照《合同法》第99条的规定，当事人互负到期债务并且该债务的标的物种类、品质相同的，即可主张抵销，除非依照法律规定或者按照合同性质不得进行抵销，而现行法律并没有规定存在仲裁协议属于不得抵销的情形。故此，为合理协调诉讼中的抵销与仲裁协议的关系，立法上有必要对此问题作出明确的规定。

（二）存在管辖协议的债权能否在诉讼中主张抵销应视具体情况而定

对于被告能否以存在诉讼管辖协议的法律关系所生的债权作为自动债权在诉讼中主张抵销的问题，德国的通说认为，原告起诉的法院对于主张抵销的债权，必须同时具有管辖权时，才可以由被告主张抵销，否则不允许主张抵销。我国台湾学者陈荣宗教授等则认为，当事人之间有管辖法院的约定时，应视为对债权行使的限制，此种限制可以剥夺主张抵销的当事人任意为抵销的权利，所以当事人有管辖之约定者，不得任意主张抵销。[14]笔者认为，关于对此种情形的处理方式，德国的通说较为合理，即对于存在管辖协议的债权，原则上应禁止被告将其作为自动债权在诉讼中对原告主张抵销，其理由与上述存在仲裁协议时不允许被告在诉讼中主张抵销相类似。但如果原告提起诉讼的法院对于主张抵销的债权同时具有管辖权时，则可以允许被告在诉讼中主张抵销，因为在此情况下，实质上被并不违背协议管辖的内在精神。

五、第二审程序、督促程序、执行程序中能否行使抵销权

（一）第二审程序中能否主张抵销

被告在第一审程序中未主张抵销，法院判决被告败诉后，被告不服判决而提起了上诉，并在第二审程序中主张抵销，第二审法院应否允许？对于这一问题的处理，同样应当综合考虑到双方当事人的程序利益及实体利益的平衡、诉讼经济等基本要求。从被告角度来说，抵销权是其依法所享有的实体权利，应当允许其在诉讼中主张抵销，而不论是在第一审程序中还是在第二审程序中。但从原告角度来说，在被告不于第一审程序中主张抵销而在第二审程序中始提出该主张时，如果允许其提出该项抗辩，那么原告的程序利益乃至于实体利益就可能会受到损害，因为，法院对抵销抗辩的判断是要产生法律效力的，允许被告在第二审程序中始提出抵销抗辩，显然剥夺了原告的审级利益，对原告来说有失公平。如果允许被告在第二审中提出抵销主张，并采取由第二审法院裁定将案件发回第一审法院重审的方式予以处理，则又可能造成诉讼迟延，不符合诉讼经济的要求，甚至于出现某些被告故意在第二审程序中始提出抵销抗辩以便拖延诉讼的情形。鉴于此，对于被告在第二审程序中始主张抵销抗辩的情形，笔者认为可以分为两种情况予以处理。

第一，立法上应规定，原则上被告应当在第一审程序中提出抵销抗辩。如果在第一审程序进行中，被告的自动债权与原告的受动债权已达到适于抵销的状态，即具备抵销适状时，[15]被告故意地或者因其过失而不予主张抵销但却在第二审程序中予以主张，则第二审法院应当对其不予审查，仅对第一审程序所审判的债权债务纠纷进行审判。至于被告最迟应当在第一审程序的什么阶段提出抵销抗辩的问题，按照《最高人民法院关于民事诉讼证据的若干规定》第2条、第33条等条款的规定，应解释为在举证期限届满前被告应当提出抗辩主张及其证据。但是，如果抵销适状是发生在举证期限届满之后、法庭辩论终结之前时，则应当允许被告在法庭辩论终结前主张抵销。在大陆法系国家和地区的民事诉讼法中，一般也都规定当事人应当适时地提出攻击或防御方法，对于逾期提出的攻击或防御方法，法院认为可能拖延诉讼的，可裁定驳回。[16]

第二，抵销适状发生在第一审法庭辩论终结之后的，应当允许当事人在第二审程序中主张抵销。在此情形下，被告之所以没有在第一审程序中主张抵销，并不是因为其怠于行使抵销权，而是因为抵销要件不具备，因此，在第一审法庭辩论终结后、第二审法庭辩论终结之前发生抵销适状时，为保护当事人的合法权益，应当允许其在第二审程序中提出抵销抗辩。

（二）督促程序中能否主张抵销

督促程序是一种简便、迅速地催促债务人还债的略式诉讼程序，即对于请求给付金钱、有价证券的请求，法院根据债权人的申请，向债务人发出附条件的支付令，要求债务人在规定期限内履行债务或提出异议，否则，支付令即发生与生效判决具有同等效力的程序。督促程序因法院受理债权人的申请而开始，因债务人履行债务或提出异议而终结。因此，对于督促程序中是否允许提出抵销抗辩的问题，主要取决于是否将抵销抗辩解释为有效的支付令异议。如果认为抵销抗辩属于支付令异议的范围，则应当允许债务人在督促程序中主张抵销，督促程序因抵销主张的提出而应当裁定终结。反之，如果认为抵销抗辩不属于支付令异议的范围，那么在督促程序中则不允许主张抵销，换句话说，在此条件下，抵销抗辩的提出不影响支付令效力的发生。

考虑到抵销在实体法上的要件和效果，笔者认为，在督促程序中，应当允许债务人提出抵销抗辩，也即应当将抵销抗辩视为有效的支付令异议而裁定终结督促程序。[17]理由在于：根据《最高人民法院关于适用〈民事诉讼法〉若干问题的意见》第221条以及学理上的解释，支付令异议必须是实质性的，即债务人必须是针对债务本身提出异议，如果债务人对债务本身没有异议，而只是提出缺乏清偿能力的，则不影响支付令的效力。那么，抵销抗辩是否属于实质性的异议呢？笔者认为应当采肯定的见解。因为，从实体法的规定来看，抵销具有使双方所享有的债权（即自动债权和受动债权）各自发生消灭的效果，属于债的消灭原因之一，而在督促程序中主张抵销时，即表明债务人对债权人的债权（即受动债权）的清偿问题存在不同的看法。即使是承认受动债权的真实性、合法性，但由于债务人主张存在抵销债权，因而也直接针对的是受动债权的清偿问题发生争议，即债务人认为依法其不应当再就受动债权承担清偿义务。所以，应当认为，在督促程序中，债务人主张抵销抗辩时即对支付令中催告债务人清偿的债权（即受动债权）构成实质性的异议，故应当允许债务人在督促程序中主张抵销抗辩。

（三）执行程序中能否主张抵销

实践中，被告可能在审判程序中没有行使抵销权，而在执行程序中主张抵销，或者在审判程序中抵销要件不具备，而在执行过程中始发生抵销适状，从而被执行人要求抵销，或者其他机关、组织制作的法律文书而由法院予以执行的过程中，被执行人主张予以抵销。诸如此类抵销抗辩，执行法院应否允许被执行人予以主张？如果不允许被执行人主张抵销，其理由是什么？如果允许被执行人主张抵销，其理由和行使抵销的程序如何？

对于上述问题，笔者认为，可以从以下几个方面进行探讨和解决：

1、被执行人（或称债务人）主张的抵销债权（自动债权）已经过生效法律文书的确认时，一般应允许抵销。也就是说，如果被执行人主张抵销的自动债权已经被有关的生效法律文书（例如人民法院的生效裁判、仲裁机构的仲裁裁决等）予以确认，并且该债权与申请执行人（或称债权人）申请法院予以强制执行的债权（受动债权）之间符合《合同法》第99条所规定的抵销要件，则应当允许被执行人主张抵销。因为，在此情形下，自动债权和受动债权的合法性都得到了生效法律文书的确认，均已届清偿期，债务的标的物之种类、品质亦相同，允许双方当事人以各自债权进行抵销，符合实体法规定抵销制度的立法宗旨，对任何一方当事人也不存在实体上或程序上的不公平。不过，如果被执行人主张的抵销债权虽经过生效法律文书的确认，但已超过申请执行的期限的，则不应允许被执行人主张抵销，除非申请执行人同意。[18]债务人主张抵销时，应当向执行法院提供对其自动债权予以确认的生效法律文书，执行法院应当对抵销的情况记入笔录。

2、被执行人主张的抵销债权未经过生效法律文书的确认时，原则上不应允许被执行人主张抵销。因为，在此情形下，申请执行人的债权已经过生效法律文书的确认，具有强制执行的法律效力，而对于被执行人主张的主动债权来说，只是其根据实体法的规定自认为可以进行抵销，并不直接具有强制性的法律效果，如允许被执行人进行抵销，则对申请执行人显非公平。但是，如果申请执行人对被执行人主张的抵销债权没有异议，并且符合《合同法》第99条所规定的抵销要件的，则应当允许两项债权进行抵销。执行法院应当将申请执行人对抵销债权无异议的情况以及抵销的情况记入笔录，并由双方当事人签字确认。

3、被执行人主张的抵销债权未被生效法律文书确认，申请执行人又予以否认或提出异议的，则不应允许被执行人主张抵销。在此情形下，关于被执行人的合法权益的保护，可分以下几种情况进行处理：

（1）如果申请执行人的执行根据是法院的判决，并且被执行人主张的抵销债权是在事实审言词辩论终结后（在我国具体是指第一审或第二审法庭辩论终结后）发生抵销适状的，应当通过设立和完善执行异议之诉的程序来保护其合法权益。如上所述，债务人于执行程序中提出抵销抗辩，而债权人又不予认可的，为保护债权人的合法权益，不应允许债务人主张抵销。但是，由于债务人主张其享有实体法上的抵销权，其合法权益也不应受到忽视，否则，对债务人可能会产生很不公平的后果。故为协调和平衡债权人与债务人之间的利益，对于在事实审言词辩论终结之后发生抵销适状的情形，在制度设计上，合理的解决途径应当是在执行程序中设立债务人异议之诉的程序。

所谓债务人异议之诉，是指债务人对于执行名义（执行根据）所载的请求，主张有足以排除强制执行的事由，因而请求法院作出判决以排除执行名义之执行力的诉讼。他属于执行救济制度的重要组成部分，大多数国家的民事诉讼法或强制执行法对其都作了规定。[19]从大陆法系国家和地区的规定来看，债务人提出异议之诉的理由一般包括消灭债权人请求的事由、妨碍债权人请求的事由、债权请求不成立的事由等。其中，所谓消灭债权人请求的事由，是指能够使执行名义所载的实体上请求权的全部或一部不复存在的事由，例如清偿、抵销、提存、免除、混同、解除条件成就等。可见，抵销是消灭债权人请求的事由之一，可以作为债务人提起异议之诉的理由。关于异议之诉的原因事实，一般认为应当是在执行名义成立之后或者前诉讼的言词辩论终结之后新发生的事实，否则即不能提起异议之诉。但对于抵销权等形成权的行使，在理论上则存在不同的看法。一种观点认为，债务人对于执行名义所载的请求权，在执行名义成立前或者前诉讼言词辩论终结前，即具有可使其发生消灭或变更之效果的形成权（例如抵销权等），而于执行名义成立之后或前诉讼言词辩论终结之后，始为行使的意思表示时，均应认为是在执行名义成立之后新发生的事由，应当允许债务人据此提起异议之诉，以便保护其合法权益。[20]另一种观点认为，对于法院判决的执行而言，除非抵销之要件在事实审言词辩论终结之后始具备，否则一律不得以行使抵销权为理由提起债务人异议之诉，以保护债权人（即申请执行人）的合法权益。[21]

笔者同意上述第二种观点。因为，在事实审言词辩论终结前已经具备抵销要件时，债务人（被告）完全可以通过在审判程序中行使抵销权来维护其合法权益，但债务人却故意或过失地在审判程序中不予行使，可见债务人在客观上怠于行使其抵销权。况且，即使债务人在审判程序中不知道行使抵销权，法律也不禁止其独立提起诉讼寻求保护。因此，不应允许债务人在言词辩论终结后始主张抵销来否定确定判决的既判力。此其一。其二，如果对债务人行使抵销权不加任何限制，则债权人辛辛苦苦获得的执行名义，将会因债务人利用恶意拖延诉讼的行为而遭受妨害，以致无法预期实现其权利，对债权人不够公平。其三，在审判程序中，法律早已赋予债务人适时地主张抵销的机会，债务人对此机会不加把握，却在债权人取得执行名义后再予以主张，因而就抵销权之行使方法而言，这种行为实有权利滥用之嫌。[22]所以，在事实审言词辩论终结后发生抵销适状的，应当允许债务人提起执行异议之诉，而在事实审言词辩论终结之前即发生抵销适状的，则不应允许债务人提起执行异议之诉。

（2）如果申请执行人的执行根据是法院的判决，并且被执行人主张的抵销债权是在事实审言词辩论终结前发生抵销适状的，基于上述理由，应禁止债务人提出执行异议之诉。但是，债务人就其抵销债权另行起诉的权利并不因此而受任何限制，债务人如欲主张其权利，可以另行提起诉讼。

（3）如果申请执行人的执行根据是其他机关依法制作的法律文书，则在执行程序中，被执行人得以存在抵销债权为由提起异议之诉，而不论抵销适状是发生在执行名义成立之后还是发生在执行名义成立之前。

须指出的一个问题是，我国现行民事诉讼法对执行救济制度规定得还很不完善，对债务人的实体上的执行救济（主要是债务人异议之诉的程序）则丝毫未作规定，不利于债务人合法权益的保护。[23]显然，在此立法现状之下，债务人以存在抵销抗辩为由提起异议之诉并无明确的法律依据。从此角度观之，为保护双方当事人的合法权益，完善执行程序、设立债务人异议之诉的救济制度确属必要。[

六、诉讼中的抵销之举证责任

诉讼中的抵销在性质上属于被告针对原告的主张所提出的抗辩，这种抗辩是一种实体法上的抗辩，即被告在实体法上主张与对方当事人的主张事实不同的法律效果以排斥对方当事人的请求。在民事诉讼中，抗辩与否认的性质是不同的，在举证责任的分配规则上也存在差别。按照诉讼攻击防御的原理，否认是指当事人主张对方当事人所主张的事实为不真实；抗辩则是针对请求权提出的一种防御方法，是指当事人通过主张与对方的主张事实不同的事实或法律关系以排斥对方的主张。也就是说，否认是对对方当事人所主张的事实的直接否定或间接否定（即附带理由的否定），而抗辩则是在承认对方所主张的事实之前提下主张不同的事实以排斥对方的主张。在举证责任的分配问题上，理论上的通说和实践中的普遍做法是：主张抗辩者应当就其所主张的抗辩事实承担举证责任；主张否认者对其否认主张不承担举证责任，而应由对方当事人就其主张的请求权承担举证责任。[25]因此，对于诉讼中的抵销，应当由主张抵销的被告方就其抵销抗辩承担举证责任。

要求被告对其抵销抗辩承担举证责任，其理论基础是举证责任分配理论的通说，即法律要件分类说。按照法律要件分类说，民事实体法的法律规范可分为两类，一类是发生一定权利的"权利法律规范"，另一类是对立规范，即权利妨碍规范、权利消灭规范、权利受制规范。主张权利发生（或存在）的当事人，应当就权利发生的法律要件所应具备的事实举证，主张权利不存在的当事人，应当就权利妨碍的法律要件、权利消灭的法律要件、权利受制的法律要件应具备的事实进行举证。就诉讼中的抵销而言，它是当事人主张行使实体法上的形成权，以消灭和排除对方的权利主张，按照法律要件分类说，自然应当由主张抗辩之人就其抗辩事实承担举证责任。理论上认清这一问题，对于实践中具体案件的处理具有重要意义，因为它可以在主张者与抗辩者之间公平合理地进行举证责任的分配。[26]

七、诉讼中的抵销之审判

（一）抵销抗辩之审理顺序

诉讼中的抵销抗辩，从其提出的方式来看，可以分为单纯的抵销抗辩和预备的抵销抗辩两种类型。如果被告只是请求驳回原告之诉，没有否认或提出其他抗辩，直接提出抵销的抗辩，就称为单纯的抵销抗辩；如果被告否认原告请求权的事实，或提出清偿的抗辩、免除的抗辩、时效消灭的抗辩等，并在此基础上又提出了抵销的抗辩，则称为预备的抵销抗辩。在单纯的抵销抗辩之情况下，由于被告对原告的请求本身不存在争议（即对受动债权没有争议），因而法院只须对抵销抗辩进行审查判断即可，在认为抵销抗辩成立时，即应判决驳回原告之诉，在认为抵销抗辩不成立时，则应判决原告胜诉。在预备的抵销抗辩之情况下，则首先应当对被告提出的其他防御方法进行审查，只有在被告的其他防御方法都不被法院采纳的情况下，才会审判预备的抵销抗辩。[27]而且，在被告提出多个抗辩时，例如同时提出免除的抗辩、时效的抗辩、抵销的抗辩等，即使被告对抵销抗辩未表明以预备的方式提出，法院在审查判断时，也应当就其他抗辩先进行审理，以维护当事人的实体利益。因为，法院对其他抗辩先进行审理，可减少被告的自动债权供抵销的几率，有利于被告合法权益的保护。换句话说，倘若被告的其他抗辩（例如时效抗辩）成立的话，则没有必要再以其自动债权主张抵销，而仍然享有据此债权向原告主张可能取得的实体利益。[28]

（二）抵销抗辩之上诉

对于被告于诉讼中主张抵销的诉讼，由于第一审法院对案件所作裁判的范围和内容的不同，可提起上诉的主体也会有所不同，第二审法院的审理范围因之也会存在差异。[29]

1、第一审法院认定原告的请求权不存在而判决驳回原告之诉时的上诉。法院认定原告的请求权（即受动债权）不存在而驳回原告之诉时，被告所主张的抵销抗辩的成立与否并未予以裁判，法院的判决仅对原告不利，对被告并无不利。所以，在此情况下，仅原告有提起上诉的必要，而被告没有必要提起上诉。但在第二审法院的审理过程中，被告（被上诉人）仍然可以提出抵销抗辩，二审法院认为上诉无理由时，不必对抵销抗辩进行审理，如认为上诉有理由时，则应当进而对抵销抗辩予以审理。

2、第一审法院认定原告的请求权存在并认定被告的抵销抗辩欠缺抵销适状而判决原告胜诉时的上诉。此种情形下，原告的请求权得到了满足，没有上诉的必要，被告对法院判决其向原告承担给付义务之败诉部分，则有权提起上诉，并可于上诉审程序中继续为抵销抗辩。

3、第一审法院认定原告的请求权存在、被告的抵销抗辩之对待请求不存在而判决原告胜诉时的上诉。此种情形下，无论是就主债权部分还是就抵销债权部分来说，均因法院的判决而产生既判力，二者均对被告不利，故被告既可以合并提起上诉，也可以对其中的一部分提起上诉。

在合并提起上诉时，第二审法院如认定原告的请求权不成立而判决废弃原判决，则不必对抵销抗辩部分进行审查，抵销抗辩部分不产生既判力；如认定原告的请求权存在，而被告的抵销抗辩之对待请求也成立，则判决废弃原判决，驳回原告第一审之诉，两者均产生既判力；如认定原告的请求权存在，而被告抵销抗辩之对待请求不成立，则应判决驳回上诉，两者也均产生既判力。

在被告仅对抵销抗辩部分提起上诉时，第二审法院只须对该部分进行审理。如认为被告的对待请求成立，应当判决废弃原判决，驳回原告之诉，如认为对待请求不成立，则应判决驳回上诉。

在被告仅对原告主张的诉讼标的提起上诉时，法院也只须对该上诉请求部分进行审查。如法院认定被告的上诉无理由，应当作出驳回上诉的判决；如认定被告的上诉为有理由，则判决废弃原判决，驳回原告第一审之诉。

4、第一审法院认定原告的请求权与被告的抵销抗辩之对待请求均存在而判决原告败诉时的上诉。在此情形下，双方当事人均可提起上诉，即原告可对抵销抗辩部分上诉，被告可对原告的请求权部分上诉。

在双方都上诉的情况下，法院的处理可能存在以下几种情形，（1）如法院认为原告的请求权不存在，则应判决驳回原告的第一审之诉，无须对抵销抗辩进行审查。（2）如法院认为原告的请求权与被告的抵销抗辩之对待请求均存在，则应判决驳回双方当事人的上诉，维持原判决。（3）如法院认为原告的请求权存在，而被告的抵销抗辩之对待请求不存在，则应判决被告向原告为给付。

在仅有原告上诉时，法院只须对抵销抗辩部分进行审查，如认定上诉为有理由，应当变更原判决，判令被告承担给付义务，如认定上诉为无理由，则应当驳回上诉，维持原判。在只有被告上诉时，法院则只须对原告的请求权部分进行审查，如认定上诉为有理由，应当判决驳回原告第一审之诉，如认定上诉为无理由，则应判决驳回上诉。

八、诉讼中的抵销与既判力的客观范围

（一）既判力客观范围的一般界定

既判力又称为判决的实质上确定力，是指确定判决在实体上对于当事人和法院所具有的强制性拘束力或通用力。也就是说，判决确定之后，判决中针对当事人请求而作出的实体判断就成为规定当事人之间法律关系的基准，此后当事人不得就该判决确定的法律关系另行起诉，也不得在其他诉讼中就同一法律关系提出相矛盾的主张，同时，法院亦不得作出与该判决所确定的法律关系内容相矛盾的判断。既判力的客观范围则是指确定判决对哪些事项产生既判力。关于这一问题，大陆法系国家和地区的立法规定及其理论上的通说认为，既判力的客观范围原则上只及于判决书主文部分所表述的判断事项，即原则上仅限于判决主文所判断的诉讼标的部分，而对于判决理由部分中的判断，除了法定例外情况，并不具有既判力。一般认为，判决理由部分中的判断不具有既判力的原因在于：判决理由往往包括对案件的有关间接事实、非主要的事实等前提性的或边缘性事项做出的判断。对于这类事实，双方当事人也许没有真正展开彻底的攻击防御，或者为了把精力集中于案件的中心问题而简单地采取了默认等行为。因此，如果使判决的既判力及于理由部分的判断，一方面会造成对当事人程序保障的侵害，另一方面又可能导致诉讼中当事人和法官对所有的案件事实都处处当心、分散用力，从而妨碍程序不能仅仅围绕中心问题或重点迅速而顺利地展开。[30]

（二）抵销抗辩存在与否的判断应产生既判力

诉讼中的抵销抗辩相对于本案诉讼标的来说，属于诉讼理由部分，判决中对于抵销抗辩所作的判断也属于判决理由部分中的判断。因此，如果按照界定既判力客观范围的一般原则，那么判决中关于抵销抗辩的判断不产生既判力，但如此一来，就会产生法院裁判矛盾和对当事人不公平的结果。这是因为，假设对抵销抗辩的判断不产生既判力的话，那么被告在其反对债权（即主张抵销的对待请求）不成立，抵销抗辩被排斥而遭受败诉判决时，还可以另行起诉主张其反对债权，请求原诉的原告予以给付；反之，在被告的反对债权成立，原告因抵销抗辩而败诉后，被告亦可以重复利用其反对债权另行起诉，要求原告给付在前诉中抵销的标的物。显然，要避免这种矛盾情形和不公平结果的发生，就应当规定对于抵销抗辩的判断应产生既判力。[31]正因为如此，很多国家的民事诉讼法对此皆明确作出了规定。例如，德国民事诉讼法第322条第2款规定："被告主张反对债权的抵销，而裁判反对债权不存在时，在主张抵销的数额内，判决有确定力。"日本民事诉讼法第114条第2款规定："对于为相抵而主张的请求成立或不成立的判断，只对以相抵对抗的金额有既判力。"我国台湾地区民事诉讼法第400条第2款亦规定："主张抵销之对待请求，其成立与否经裁判者，以主张抵销之额为限，不得更行起诉。"

在理解和界定抵销抗辩的既判力时，须注意以下几个问题：第一，主张抵销的请求之成立与否，必须经过实体上的判断，才会产生既判力。否则，如果该抵销请求没有经过实体上的判断，则不能产生既判力。例如，法院判决原告的请求权（即主债权）不成立而无须抵销时，主张抵销的对待请求之成立与否并未加以裁判，自然不发生既判力问题。又例如，以反对债权不具备抵销适状（如给付种类不同或未届清偿期等）为由而驳回抵销抗辩时，虽然对抵销抗辩也有所判断，但该判断并非是对反对债权在实体上是否成立所作的判断，故这种判断也不产生既判力。第二，在第一审程序中就抵销抗辩的成立与否虽然曾经做过判断，但是在第二审程序中因认定（第一审）原告的请求不成立驳回其第一审之诉，而对抵销抗辩未为判断时，则也不发生既判力。第三，抵销抗辩的既判力应限于主张抵销的数额，也即既判力的范围不得超过本诉请求的金额。故如果被告的抵销债权的数额大于原告的受动债权的金额时，其超过部分不发生既判力。例如，原告请求被告给付10万元货款，被告主张原告曾向其借款20万元，并主张以其中10万元予以抵销。法院裁判结果无论是认可还是排斥抵销债权，其既判力只及于其中的10万元，对于另外的10万元，被告可另行起诉请求给付。

（三）我国相关制度的完善

抵销抗辩的既判力问题是与整个既判力理论与制度紧密相关的。就我国实际情况来说，由于立法上有关既判力问题的规定很不完善，实务中对判决的既判力较为忽视，理论上对既判力问题的探讨还有待深入，加之《合同法》所规定的抵销制度尚处于初步的实践中、诉讼中的抵销所涉及的一系列程序问题亦未引起足够重视，因此，与我国民事诉讼立法与实务中整体上对判决的既判力不够尊重的态度相一致，实践中对抵销抗辩的既判力的认可同样具有较大的随意性。然而，尊重判决的既判力又是维护判决的权威性、统一性并进而维护司法制度的权威性以及维护法秩序的稳定性的必然要求。所以，就我国民事诉讼而言，立法上应当在加强当事人的程序保障之前提下，对判决的既判力问题作出明确的规定，同时，对抵销抗辩的既判力亦作出合理的界定，实务中则应当改变以往那种忽视既判力的思想和行为。只有这样，司法判决的权威性才能真正得以树立。------------------------------------------

Abstract:Aseriesofproceduralquestionsconcerningsetoffarediscussedinthethesis.Theauthor’sviewpointsareasfollows:Thesetoffinasuitincludesdoublecharactersofciviljuristicactandproceduralact.Pleaofsetoffisnottheobjectofaction,soraisingapleaofsetoffdoesnotleadtotheeffectofactiondependence.Whenthereisanarbitralagreementoranagreementofjurisdiction,pleaofsetoffshouldbelimitedinacertaindegree.Inproceedingsforsupervisingandurgingtheclearanceofdebt,pleaofsetoffshouldbepermitted,andinprocedureofsecondinstanceandprocedureforenforcement,permissionofsetoffshoulddependonspecificcase.Allegerofsetoffbearstheburdenofproof.Pleaofsetoffshouldbeheardanddecidedafterotherpleas.Determinationofpleaofsetoffshouldproducetheeffectofresjudicata.

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[①]参见王利明、崔建远：《合同法新论·总则》，中国政法大学出版社2000年版，第551页；余延满：《合同法原论》，武汉大学出版社1999年版，第503页。

[②]合意抵销与法定抵销存在很大区别，它实质上是双方当事人就抵销问题达成了一个新的协议即抵销契约（抵销合同），当事人如在履行中发生争议，可按照合同纠纷对待。因此，本文关于诉讼中的抵销的讨论，主要是针对法定抵销而言的。

[③]参见陈荣宗：《民事程序法与诉讼标的理论》，国立台湾大学法学丛书编辑委员会编辑，1977年版，第281页以下；杨建华：《问题研析·民事诉讼法（三）》，台湾三民书局1998年版，第353页以下；史尚宽：《债法总论》，中国政法大学出版社2000年版，第863页。

[④]关于诉讼中的抵销之既判力问题，下文将作进一步的讨论。

[⑤]参见曹鸿兰等：《诉讼上之抵销与诉讼系属之问题》，载《民事诉讼法之研讨（五）》，台湾三民书局1996年版，第368页；陈荣宗：《民事程序法与诉讼标的理论》，国立台湾大学法学丛书编辑委员会编辑，1977年版，第294页。

[⑥]参见德国民事诉讼法第322条，日本民事诉讼法第114条，我国台湾地区民事诉讼法第400条。

[⑦]参见曹鸿兰等：《诉讼上抵销与诉讼系属之问题》，载《民事诉讼法之研讨（五）》，台湾三民书局1996年版，第371、412页。

[⑧]参见曹鸿兰等：《诉讼上抵销与诉讼系属之问题》，载《民事诉讼法之研讨（五）》，台湾三民书局1996年版，第369页。

[⑨]参见陈荣宗：《民事程序法与诉讼标的理论》，国立台湾大学法学丛书编辑委员会编辑，1977年版，第295页。

[⑩]关于程序选择权的法理，参阅邱联恭：《程序选择权之法理--着重阐述其理论基础并准以展望新世纪之民事程序法学》，载《民事诉讼法之研讨（四）》，台湾三民书局1993年版，第569页以下。

[11]停止诉讼程序的制度类似于我国民事诉讼法中的诉讼中止制度，在我国台湾地区称诉讼程序的停止，在德国和日本则称诉讼程序的中断和中止。

[12]前后诉讼程序系属于同一法院时，较适合于采取合并辩论的方式，前后诉讼程序系属于不同法院时，则较适合于采取停止诉讼程序的方式。相关论述请参阅邱联恭于台湾民事诉讼法研究会第53次研讨会上的阐述，载《民事诉讼法之研讨（五）》，台湾三民书局1996年版，第402页以下。

[13]这里并不是说通过诉讼解决纠纷会不公正，而是说当事人在签订仲裁协议时主观上可能会这么认为。

[14]参见陈荣宗：《民事程序法与诉讼标的理论》，国立台湾大学法学丛书编辑委员会编辑，1977年版，第301~302页。

[15]抵销适状，是指具备法律规定或当事人约定的抵销要件而可以进行抵销的状态。

[16]参见德国民事诉讼法第282、296条，日本民事诉讼法第156、157条，我国台湾地区民事诉讼法第196条。

[17]从理论上讲，债务人主张抵销抗辩或提出其他异议时，将督促程序转为通常诉讼程序予以审理更具有制度上的合理性，这涉及到现行督促程序的立法完善问题，本文对此问题暂不予以讨论。

[18]相关论述，参见傅松苗：《论执行程序中抵销权的行使》，载《法律适用》2001年第9期，第48页。

[19]参见德国民事诉讼法第767、773、774、785条等，日本民事执行法第35、36条等，我国台湾地区强制执行法第14、16条等。

[20]参见杨与龄编著：《强制执行法论》，台湾三民书局1999年版，第243~245页。

[21]参见陈荣宗：《民事程序法与诉讼标的理论》，国立台湾大学法律丛书编辑委员会编辑，1977年版，第304页。

[22]参见陈荣宗：《民事程序法与诉讼标的理论》，国立台湾大学法律丛书编辑委员会编辑，1977年版，第304

[23]对此，已有很多学者进行了探讨并指出立法上应予完善。参见江伟主编：《民事诉讼法学原理》，中国人民大学出版社1999年版，第834页；孙加瑞：《中国强制执行制度概论》，中国民主法制出版社1999年版，第341页。

[24]值得注意的是，最高人民法院近年来起草的《民事强制执行法草案》中已对债务人异议之诉的问题作出了明确规定。参见沈德咏主编：《强制执行法起草与论证》，中国法制出版社2002年版，第130、183页。

[25]参见陈刚：《抗辩与否认在证明责任法学领域中的意义》，载《政法论坛》2001年第3期，第80页以下。

[26]由于对抵销抗辩的举证责任认识不清，实践中某些法院在进行举证责任的分配时确实存在着一些偏差。参见季勤：《此案举证责任如何分配》，载2002年9月14日《法制日报》第7版。

[27]参见骆永家于台湾民事诉讼法研究会第53次研讨会上的阐述，载《民事诉讼法之研讨（五）》，台湾三民书局1996年版，第390页。

[28]参见邱联恭于台湾民事诉讼法研究会第29次研讨会上的阐述，载《民事诉讼法之研讨（三）》，台湾三民书局1990年版，第320页。

[29]关于抵销抗辩的上诉问题，参见杨建华：《问题研析·民事诉讼法（四）》，台湾三民书局1997年版，第318页以下；陈荣宗：《民事程序法与诉讼标的理论》，国立台湾大学法学丛书编辑委员会编辑，1977年版，的297~298页。

抵销处理范文篇5

①母公司各期期末按应享有或应分担的子公司当年实现的净利润（或亏损）份额，调整投资的帐面价值，并确认为投资损益；

②母公司收到或有权收到子公司宣告分配的利润或现金股利时，相应减少投资的帐面价值；

③投资发生时，投资成本和子公司所有者权益帐面价值中母公司应享有份额的差额（我国投资准则中称为股权投资差额），母公司应在一定的期限内进行摊销；

④母公司和子公司之间发生的内部交易的未实现损益应按投资比例加以抵销，相互间所发生的债券赎回业务的推定损益应予确认。一般而言，只按上述①②进行会计处理称为简单权益法，而对上述四个方面的内容都加以处理则称为复杂权益法，亦称完全权益法。我国投资准则对权益法的要求是进行上述第①②③项核算，对第四项不予考虑。要明确权益法究竟应包括哪些核算内容，必须对权益法所反映的会计主体有明确的界定。

一、权益法所反映的会计主体的再熟悉

一个独立法律个体一般就是一个会计主体，但在特定情况下，为强调经济实质，会计主体也可超出法律主体的范围。当投资企业对被投资单位的经营方针、财务决策、利润分配政策等施加重大影响，形成母公司和子公司（附属公司）的经济关系时，母公司经济活动实际上已超过自身的法律主体范围，子公司的经济活动则属于母公司的一项重要组成部分。权益法下，会计主体反映的就是这一经济主体的概念，而非法律主体，母公司投资收益的核算将其在子公司所有者权益中享有的份额所产生的收益机为同一会计主体的内容。

二、长期股权投资差额的摊销

母公司以货币或其他资产对外投资，取得子公司一定份额的股权，投资成本和所获得的子公司相应股份的净资产帐面价值存在一定差额。该差额的摊销和否对投资企业的投资收益和净利润产生影响。权益法下，母公司强调的会计主体包括子公司中应享有的份额，长期投资以获得时的公允价值入账，该项经济资源所产生的投资收益也必须和投资成本相匹配。而子公司各期所确认的收益是按原有历史成本的摊销计算出来的收益，母公司假如以该收益为基础按持股比例计算出投资收益，显然和其投资成本不配比，歪曲了投资收益的真实价值。因此，为正确计量母公司各期的投资收益，必须将股权投资差额分期摊销。投资准则规定，合同规定了投资期限的，按合同规定的投资期限摊销；合同没有规定投资期限的，投资成本超过应享有子公司所有者权益份额的差额，一般按不超过十年的期限摊销，投资成本低于应享有子公司所有者权益份额的差额，一般按不低于十年的期限摊销。可见，由于股权投资差额的借项在未来期间形成利润的抵减因素，摊销期限规定最高值，投资收益的抵减在较短时间内完成；而股权投资差额贷项在未来期间形成收益，摊销期限规定最低值，投资收益的增加在校长时间内完成，这也是谨慎性原则在我国具心得计准则中应用的表现。

三、内部交易未实现损益的抵销及债券赎回业务推定损益的确认

在权益法下，子公司所有者权益中母公司部分为母公司的一个内部经济实体，子公司的其他股东权益部分则为母公司的一个外部经济实体，母子公司之间发生的业务往来按投资比例视为和两个经济实体进行交易，第一个实体为母公司的一个内部单位，各期所有未实现的损益均应全部抵销；第二个实体为独立的外部经济单位，也就不存在任何抵销事项。对债券赎回引起的推定损益确认新问题，道理同样如此。

长期投资的内部交易的抵销，和合并报表编制的抵销有相似之处，但它只涉及有关未实现损益的抵销及债券赎回业务的推定损益的确认，而和相互间债权债务的抵销无关。

l．母子公司之间存货购销业务来实现损益的抵销。在母子公司相互销售存货的情况下，存货来最终出售给第三方之前，销售业务中所确认的收益实际上含有一部分未实现损益，期未核算时必须对投资收益和长期投资帐户加以抵销。举例如下摘要：

例1摘要：母公司对子公司的投资比例为50％，某一会计期间，母公司向子公司销售存货，销售收入为1200元。销售成本为1000元。该批存货子公司当期对外销售一半，获得销售收入750元，期末存货帐户中该批在货的成本为600）元。这笔业务中，母公司因存货铝售确认的销售利润为200元（1200－1000），子公司当期确认收益150元（750－600），母公司享有的投资收益为75元（150×50％），简单权益法下母公司由于该笔业务实现净利润275元（200＋75）。实际上，母公司当期确认的销售利润200元中，由于该批存货在子公司中并未完全对外销售，不能满足销售收入确认的实现原则，因此在复杂权益法下，必须对该部分未实现的损益加以抵销。该笔业务全部未实现的收益为100元，母公司投资比例为50％，因此应抵销的投资收益应为50元，会计分录为摘要：借摘要：投资收益50元；贷摘要：长期投资50元。下一会计期间，假如该笔存货已对外销售，则母公司应补计上期未确认的销售收益，会计分录为摘要：借摘要：长期投资刘元；贷摘要：投资收益50元。

2.内部计提坏帐费用的抵销。企业期末一般按一定的百分比对应收帐款余额计提坏帐预备，对于母子公司之间的应收应付款业务，该部分计提的坏帐难备，在权益法下并非母公司真正的费用支出，各期期末应对该计提的坏帐费用按投资比例加以抵销。举例如下摘要：

例2摘要：母公司对子公司的投资比例为50％，某期间母子公司发生的应收应付帐款中，期末母公司的内部应收帐款余额为1000元，按5％的比例提取坏帐预备50元，则期末应抵销的投资收益为万元（5×50％），会计分录为摘要：借摘要：长期投资万元；贷摘要：投资收益25元。

3．长期资产内部交易未实现损益的抵销。长期资产的内部交易分为固定资产和无形资产的内部交易，在购买方未将长期资产摊销完毕或作为存货出售给第三方之前，销售方确认的损益中所包含的未实现损益部分应按投资比例进行批销。举例如下摘要：

例3摘要：母公司某年年初向子公司出售一项固定资产，成本为1000元，收入为1200元，固定资产估计使用寿命为10年，母公司占干公司的投资比例为25％。该笔业务中，固定资产转让时母公司确认收益200元，在复杂权益法的会计主体观下，该项收益的25％份额（50元）实际上为母公司自身的内部交易所产生，必须随子公司各期计提的折旧费比例而分期确定，假如子公司采取直线折旧法，则母公司各期确认的收益为5元。销售当期，母公司确认的200元收益中，75％份额已经实现，而25％份额为未实现的部分。会计分录为摘要：借摘要：投资收益50元；贷摘要：长期投资50元。同时第一期期未确认已实现的收益部分，会计分录为摘要：借摘要：长期投资5元；贷摘要：投资收益5元。在固定资产的折旧年限内，以后各期分别确认5元的投资收益。

4．债券业务推定损益的确认。复杂权益法下，母公司（或子公司）从市场上购买子公司（或母公司）发行在外的债券时产生的推定债券赎回损益应按投资比例加以确认。举例如下摘要：

例4摘要：母公司向外发行债券，债券票面价值为100元，某期期初，该债券每一单位的折价余额为5元，子公司以110元的价格从市场上购买一个单位的母公司债券。债券的票面利率为10％，剩余发行时间为5年，母公司对子公司的投资比例为50％。对母公司股东来说，该笔债券赎回业务实际是发生了7．5元［l10－100＋5）x50％〕的赎回损失。由于母公司当期确认财务费用为11元（10元应付利息加1元折价摊销），于公司当期确认债券投资收益为百元（10元应收利息减2元债券投资摊销），两者相抵后余额的50％为1．5元，因此，在复杂权益法下，母公司期末应补记确认的投资损失为6元（7．5－1．5），也即期末母公司应付债券的帐面价值96元和子公司债券投资帐面价值108元差额的50％，会计分录为摘要：借摘要：投资收益6元；贷摘要：长期投资6元。在债券赎回的后续期间，母公司各期确认利息费用11元，子公司各期确认债券投资收益8元，两者差额的50％是由于母子公司的计价方法不同而产生的，实际上在债券赎回期间母公司已经确认为赎回损益，因此在后续期间该差额必须加以抵销。会计分录为摘要：借摘要：长期投资1．5元；贷摘要：投资收益1．5元。

以上论述清楚地表明，在企业业务范围不断扩大，组织形式日益复杂的经济环境下，复杂权益法处理更符合母公司实际经济情况，它具有以下优点摘要：第一、投资收益的确认以完全意义上的母公司为核算范围，完整地体现了权责发生制原则，会计报表中所反映的经营业绩及净资产规模更接近于母公司的真实经济情况。

抵销处理范文篇6

关键词：成本法；长期股权投资；报表；合并抵销

成本法是长期股权投资核算中一种非常有效的方法，其本身核算方法简单，便于操作，能够有效避免账务混乱的问题，在实践中有着广泛的应用，在长期股权投资报表合并抵销中发挥着重要作用，必须得到相关管理人员的重视。在开展长期股权投资报表的合并抵销过程中，实际上并不需要开展相应的调整工作，因此能够对合并财务报表编制的过程进行简化，提升长期股权投资核算的效果。

一、相关理论

(一)成本法。成本法指长期股权投资依照成本进行计价的方法，强调以初始投资成本计价，不对股权投资的账面价值进行调整，只有在进行投资追加、回收或者收到清算性股利时，才会就长期股权投资的成本进行调整。换言之，合并报表范围内，必须是子公司宣告进行现金股利或者利润的分配时，才会确认当期投资收益，报表期末无论子公司是否存在净资产的增减变化，都仅会在编制合并报表环节，才会对报表科目进行调整，母公司在个别报表不需要开展相应的账务处理。(二)合并理论。在进行合并财务报表编制的过程中，应该将集团作为一个整体，针对母公司和子公司之间的内部交易，需要做好相互抵销，比较常用的抵销方法有权益法、成本法等，从实际应用的角度，前者要求工作人员做好相关项目的整理和调整工作，存在异常复杂的抵消分录，工作量较大，后者由于不需要对权益项目进行调整，抵销分录的编制更加简单，因此相比较前者有着更加广泛的应用。

二、成本法下长期股权投资的合并报表抵销思路

在编制合并报表前，首先需要统一母子公司会计政策，保证母子公司财务报表反映的内容一致。在合并报表编制的过程中，完成母子公司财务报表数据加总工作的同时，要求做好母公司和子公司加总数据的整理工作，对数据中存在的重复记录进行优化，借助抵消分录来对数据中的重复计算问题进行相应的调整。如果是在非同一控制下，就子公司的长期股权投资编制合并报表时，母公司可以通过投资成本入账，就子公司的净资产账面价值、净资产增值以及商誉等进行核算。成本法下，长期股权投资报表的合并抵销不再需要如同权益法一样进行母公司投资的调整，可以在财务报表汇总后进行抵销分录的编制，因此，报表编制更加简单。不过也需要注意，成本法下的长期股权投资因为没有进行调整，体现在报表中的是初始投资成本，取得子公司的控制权后，子公司的相关权益必然会出现变化，但是这种变化在母公司财务报表的长期股权投资中并不会直接体现出来，在这种情况下，如果财务人员缺乏足够的认知，在进行合并财务报表编制的过程中单纯关注母公司的财务报表，则可能会引发长期股权投资不匹配所有者权益份额的问题。想要对上述问题进行解决，企业在以成本法为基础，开展合并报表编制的过程中，需要做好子公司权益的分别处理，将其分为购买日子公司权益和购买后新增权益两部分，对于购买日权益部分，可以直接进行抵销，就少数股东权益进行确认；对于购买后新增权益，不能直接采用抵销的手段，而是需要将相应的权益项目添加到母公司资产负债表中，实现对损益金额以及少数股东权益的合理分割，这样才能真正保障长期股权投资报表合并抵销的应用成效。

三、成本法下长期股权投资的报表合并抵销

在运用成本法进行长期股权投资报表的合并和抵销时，应该明确，可以对权益做出反映的合并成本在长期股权投资中占据了重要份额，抛开母公司向子公司投入的资金，当合并成本出现变化时，企业收益会随之改变，但是长期股权投资的余额则相对固定。在这样的情况下，若需要抵销对于子公司的长期投资项目，母公司所要做的十分简单，只需要将长期股权投资和子公司的权益项目抵消，对于非全资子公司，抵销的实质是合并日后的归属于母公司部分的权益变动会被计入合并报表，属于少数股东的部分，需要确认少数股东权益。(一)全资子公司利润分配合并抵销。合并报表需要实现对于母公司以及所有子公司财务报表相关数据的整理工作，针对这些数据中的重复记录，做好抵销与调整，以完善的抵销分录为支撑，合并抵销重复计算数据。全资子公司的利润分配在个别报表中将未分配利润减少，而从企业合并的角度，母公司分配到的权益和利润会带动公司内部未分配利润乃至投资利益的持续增长，而这些增长的收益并不会流出合并报表。从这个角度分析，以成本法为基础，对资产负债表的合并在程序上和方法上更为简便，仅对归属于母公司的投资收益进行相应抵销即可。(二)非全资子公司利润分配合并抵销。对于非全资子公司而言，因为其本身由多个股东同时持股，因此，母公司在对非全资子公司的长期股权投资权益项目进行抵销时，应就自身享有权益的份额进行合并抵消，且依照合并日金额，确认好归属于少数股东的权益，同时也需要注意，当子公司权益改变时，少数股东权益需要随之改变，与公司权益的变化保持一致性。对于归属于母公司所有者的权益，如果其中一部分属于合并方所享有的份额，则在进行合并报表编制的过程中，需要抵销长期股投资部分，抵销后存在的差额会增加相应的额外收入，包括营业外收入以及商誉等；而对于投资累计实现的净损益份额，在合并报表中需要计入资本公积或者未分配利润项目。非同一控制长期股权投资与同一控制抵销同样为母公司长期股权投资和子公司所有者权益，两者的主要差异体现在，非同一控制模式下，母公司将投资成本实现长期股权投资入账，需要能够对子公司的净资产账面价值、净资产增值以及子公司商誉部门进行核算。非全资子公司资本公积的增加，导致少数股东权益的相应增加，会计分录是减少资本公积，增加少数股东权益。如果子公司资本公积减少，需要利用相反的会计分录实现合并抵销。母公司投资收益和子公司分配利润抵销分录，借：投资收益、少数股东损益，贷：对所有者权(或股东)的分配。具体来讲，就是将子公司分配的现金利润抵销，确认留存收益增加会带来少数股东权益的增加。如果不进行利润分配，则仅需要对少数股东权益增加的部分进行确认。

四、结语

总而言之，与权益法相比，成本法在对上市公司长期股权投资进行报表合并抵销的过程中，不需要就长期股权投资进行调整，只需要对母公司的投资成本进行抵销，这样就能简化对合并报表编制的流程，促进工作效率的提高。另外，成本法下，子公司所有者权益可以分为合并日所有者权益与合并日后的权益变动，这里的权益变动主要受留存收益以及资本公积等的影响。对于归属于母公司的部分以及少数股东权益，可以直接按持股比较计入到合并报表相应权益项目中。采用成本法对长期股权投资的合并抵销，可以直接进行报表编制，在实际操作中更加简单，也更容易理解，有着良好的适用性，应该得到推广和普及。

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[5]杨文瑞.长期股权投资后续计量方法转换及合并报表处理研究[J].财经界(学术版)，2018(03)：71-72.

抵销处理范文篇7

抵销（日：相杀，英：Set－off，法：Compensa－tion，德：Aufrechnung，拉丁：compensatio）是存在于当今世界很多国家的一种债的消灭制度，在我国的日常生活及行政法规和部门规章中有着不同的称谓，银行业实务中通常称之为扣划或划拨存款，银行间业务称轧差［1］259等。抵销的代表性概念主要有以下三种：其一，抵销者云，一债权由于他债权之相抵而归于消灭之谓也［2］315；其二，抵销是指二人互负债务时，各以其债权充当债务之清偿，而使其债务与对方的债务在对等额内相互消灭［3］；其三，抵销是指在较小的债务数额范围内解除相互之间的债务［4］5。以上定义中，第一种突出了相互债权的消灭，而第二、三种突出了相互债务的消灭，在本质上并没有太大的区别。综上，本文将“抵销”定义如下：抵销是指二人互负债务而其给付种类相同，得以其债务与他方债务，按对等数额使其互相消灭［5］608。而银行间抵销权则可以定义为：两个或两个以上的银行互负债务而其给付种类相同（当然在银行实务中，资金结算给付种类不同出现的概率非常小，故该约束条件实际意义不大），得以其债务与他方银行债务，按对等数额使其互相消灭。银行间抵销可以分为法定抵销、约定抵销和破产抵销三大类，其中前两者是在双方银行存在给付能力的前提下的抵销，而后者则是破产这一特殊情形下的法定抵销。要理解银行间的抵销权，则首先必须了解银行账户的法律意义。银行账户表面上仅为会计文件，但其实质上是一种合同。法国学者Roblot认为其为双重合同，其一为双方债权债务的结算合同；其二为各种银行业务履行方式合同……往来账户贷方余额并不是客户的款项，客户仅为银行的一般债权人［6］。客户在银行的一般存款，表面上是一个委托关系，但实际上是客户借款给银行，通过银行的负债业务把社会上闲散的小额资金集中到银行来，再通过银行的资产业务，把资金投入到社会经济领域中去［7］，两者之间为债权债务关系，与之相类似，银行之间同业拆借，A银行借款给B银行，B银行借款给C银行，一方面是缓解银行间资金融通的压力，另一方面是银行业务员完成拉存款额度的需要，均属于债权债务关系。（一）银行间抵销的性质及构成要件。银行间抵销权的性质涵盖五个方面：（1）银行间抵销权是私力救济措施的一种［8］，私力救济是指在情况紧急来不及寻求公力救济时，权利人径直采取一系列措施以保障自己的合法权利。银行间抵销权因两个独立主体之间信息的不对称，对方银行违约行为的发生难以预料与知晓，信用风险一旦产生通常都具有紧迫性，赋予其抵销权有助于更好地保护银行自身财产，减少损失。（2）银行间抵销权是形成权，形成权可依当事人一方的单方意思表示而产生、变更或消灭权利，依我国《合同法》第99条，当事人互负到期债务……任何一方可以将自己的债务与对方的债务抵销，但依照法律规定或者按照合同性质不得抵销的除外。当事人主张抵销的，应当通知对方。通知自到达对方时生效。抵销不得附条件或者附期限。当然各国法律在此处规定不尽相同，法国法上的抵销被认为是一种事件，一旦符合条件自动发生，故其抵销权不认为是形成权。（3）银行间抵销权是一种从权利，抵销是当事人因为互享债权而使其互负债务归于消灭的权利，所以抵销权是债权的从权利，不得与债权分离单独让与。（4）银行间抵销权是一种实体性权利，而非程序性权利，这对于从事跨国业务的银行来说具有重大意义，如果认定抵销为程序性权利，则应当适用法院地法，而认定其为实体性权利，则可能适用外国法，银行可以通过“最密切联系原则”、“意思自治”等扩大中国法律的适用。自1984年以后，多个判例支持抵销为实体性权利。如Gye．V．McIntyre案、Stein　V．Blake案，在英国法律中，既无抵销须经法院判决才生效力的强制性原则要求，也无这方面的权威解释。抵销从实质上讲应是实体性的，它是一种救济［1］21－22。从银行间债权债务角度，作为实体性权利，银行间抵销就无须花费大量的时间与精力来取得法院的判决或裁定，而只需要在符合条件的情况下行使，即可取得债权债务关系归于消灭的效力。银行间抵销的构成要件主要有：（1）两个或两个以上的银行主动债权与被动债权客观、合法地存在。（2）主动债权已届清偿期，被动债权是否需届清偿期视持有主动债权的银行是否放弃期限利益为准，当然破产抵销除外。（3）主动债权和被动债权对双方当事人而言是相互对立的，从英美法的角度即具有相互性。传统民法上的法定抵销制度还存在着给付种类相同和抵销数额确定或易于确定（ascertainable，with　certainty）的问题，但在银行间抵销制度中极少存在以上问题，在此不予讨论。（二）银行间抵销的限制。民法为私法，抵销制度作为私法上的一项制度，法无明文禁止则可为，因此探讨银行间哪些债权债务关系不适于抵销，从而将其排除出银行间抵销的客体，在立法技术上将更为可行与便利。依现行法条与学界通说，银行间不适于抵销的债权债务关系主要有如下十五种情形：（1）《合同法》第99条第2款规定，抵销不得附条件或附期限，因为附条件或期限，使其效力不确定，有悖于抵销的本旨［2］206。（2）已预先声明放弃抵销权的，银行不得再主张抵销。银行间抵销是一项私权利，只要不违反公序良俗，当事人当然可以行使，也可以放弃，而一旦放弃，基于诚实信用原则以及对方当事人的信赖利益，不应再次行使而违背对方银行当事人的合理期待。（3）银行知道或应当知道以借款人（包括对方银行）名义开立帐户中的款项为第三人所有，不得抵销。当事人之间具有相互性是抵销的一个构成要件，而名义上属于对方当事人、实际上属于第三人的款项，不符合相互性的构成要件，且该处银行知道或者应当知道，也不可能构成表见、表见代表等违法排除事项。（4）特别存款（Special　Deposit）不得被抵销。特别存款主要包括住房基金、企业公积金、企业工会存款等，其不同于普通存款（普通存款属于债权债务关系），特别存款的所有权不转移给银行，在存款人和银行之间设定的关系为寄托人（bailor）与被寄托人（bailee）之间的关系，特别存款的所有权仍然属于存款人，银行不能以不属于其所有的债权来抵销其所欠债务。（5）禁止扣押的债权不得抵销，主要是指日常生计所需的财产，表现为工资、抚恤金、最低生活补贴、失业救济、社会福利、养老金、退休金等，这些资金注重的是对社会弱势群体的补助以及一般群众日常生活的需要，如依《劳动法》第50条规定，工资应当以货币形式按月支付给劳动者本人，不得克扣或者无故拖欠劳动者的工资，《民事诉讼法》亦规定人民法院扣留提取被执行人收入时，应当保留被执行人及其所抚养家属的生活必需费用。为了维护社会的整体稳定与和谐发展有必要对银行抵销权加以适当限制，尽管对方银行破产的机率不大，但一旦破产，对方银行员工的日常生计费用不得用于抵销。（6）已设置负担的款项不得主动抵销。有些债权上附有负担，如抵押、质押等，如果允许附有负担的债权的银行方主动发出抵销通知，则无异于取消了其债权上之担保义务，对于享有担保权益的当事人是不公平的，但若对方银行提出，则可视为其对于自身担保利益的放弃，未尝不可。（7）附有合法抗辩权的债权不得抵销。依《合同法》第66、67、68条的规定，当事人享有同时履行抗辩权、顺序履行抗辩权以及不安抗辩权三种，如果允许将这些债权债务抵销，则相当于否认了当事人的抗辩权；同时《担保法》第17条规定，一般保证中保证人享有先诉抗辩权，以及已过诉讼时效期间或者保证期间的债权等，当事人享有合法的抗辩权以对抗银行的抵销行为。（8）对被扣押的债权不得抵销。本项在学术界与实务界存在着一定的争议，从法条上来看，2000年9月最高人民法院和中国人民银行联合发文《关于依法规范人民法院执行和金融机构协助执行的通知》（法发〔2000〕21号）第3条规定，“对人民法院依法冻结、扣划被执行人在金融机构的存款，金融机构应当立即予以办理，在接到协助执行通知书后，不得再扣划应当协助执行的款项用以收贷收息”。银行间的抵销权不能对抗司法权，但亦有人认为，在我国商业银行债权保护制度亟待得到强化的今天，这种不加区别地否定银行抵销权对法院协助执行通知书的对抗力，无视银行的正当利益的司法行为，显然对银行是不公平的，这等于否定了商业银行作为市场经济主体的地位，违背债权平等精神。许多大陆法系国家，如德国、日本等通过完善抵销法律制度，突出了抵销的担保功能。同时《最高人民法院关于人民法院执行工作若干问题的规定》（法释［1998］15号）第61、63条的规定：在执行客户的存款时，法院向银行发出履行到期债务的通知，允许银行在收到通知后的15日内向执行法院提出异议。异议提出后，法院不得对银行强制执行，且对提出的异议不进行审查。该司法解释在一定程度上赋予了银行间抵销权对抗司法权的效力，学者们认为，尤其在冻结的情况下，司法权只是阻止了在银行中存有款项（即享有债权）的客户提取款项的权利，但不应当影响作为债权人的银行基于合法理由提取该笔款项的权利，其中当然包括了抵销。（9）银行不得以对对方银行享有的贷款债权抵销对方银行子公司在本银行账户中的款项。尽管从经济学角度看，母子公司之间存在着较大的关联性，子公司的业务、决策在很大程度上可能会受到母公司的影响与制约，但从法律角度上来看，即使是控股式全资设立的子公司，两者仍属于相互独立的民事主体，银行间抵销因缺乏相互性而不符合构成要件；当然也有例外情形，若母公司滥用法人有限责任制度，不当控制子公司，则可适用《公司法》第20条“法人人格否认”制度加以规制。（10）从《合伙企业法》第41条规定可以看出，在允许合伙设立银行的国家，合伙人的贷款银行不得以其对合伙人享有的债权抵销合伙企业在银行的存款，因合伙人与合伙企业并非同一主体，不具有相互性，当然这在我国的银行间抵销中是不存在的。（11）在联合账户、共同账户等共同债务场合，银行对其中一个客户享有的贷款债权，与联合账户、共同账户中的债权之间不具有相互性，除非该联合账户、共同账户是可分的。共同债权可分为按份债权和连带债权，共同债务也可分为按份债务和连带债务。无论是按份债权还是按份债务，每一当事人以其份额内享有的债权或者债务为限，与对方银行的债务或债权抵销，不得就整个债权或者债务行使抵销权［1］286－287。但是连带债务（债权）人是否可以以其债权（债务）抵销全部的连带债务（债权）呢？我国立法上未明文规定，但从法理上应当加以认可。此外，连带债务人中一人或多人对债权人享有交叉债权，其他连带债权人可否主张其抵销权呢？如果允许部分连带债务人主张其他连带债务人之债权，实际产生了强迫某连带债务人还债之效果，这有失公平［1］286－287。本项适用于银行团贷款案例中的直接参与式，在直接参与式下，各成员银行单独通过行直接与借款人签订贷款协议，银团各成员均与借款人发生直接的债权债务关系，各成员银行互不承担连带责任［1］170，即如同上文所说的按份债权与债务，还包括共同保证等案例中的适用。（12）依债的性质不能抵销，包括依给付的性质不得抵销，如果允许抵销就不能达到合同的目的。例如以不作为的债务抵销不作为的债务就达不到合同的目的，故不允许抵销［9］。（13）未缴足的注册资本不得抵销。企业破产时，股东的破产债权不得抵销其应缴纳而未到位的注册资本①，在实行授权资本制的国家，股东的出资义务与其对公司的债权可以相互抵销，但我国银行业实行法定资本制，必须于银行成立之时实缴全部出资，因此从理论上来讲应该不会存在银行破产时股东出资尚未缴清的情况，但虚假注册资本以及注册后抽逃出资等行为的存在却使这种情况成为可能，在企业破产时，股东仍有可能负有补足注册资本之责任，不得与其对银行持有的债权抵销。（14）可撤销合同、效力待定合同、附条件或附期限合同等效力现在或将来存在瑕疵的合同中，享有撤销权或者是享有合同利益的银行当事人能主张抵销，主张即视为其对自身利益的放弃，但对方银行当事人不能主张抵销。（15）犯罪或者故意侵权行为产生的债务不得抵销。一方面从法条上看，我国现行私法中没有一部统一的民法典，抵销制度规定于《合同法》之中，而合同之债与侵权、无因管理、不当得利均属于传统民法中债权一编，地位相当，合同法上的制度并不能够制约侵权法的实施；另一方面从实务上看，如果允许当事人以侵权行为产生的债务来抵销其债权，很有可能会产生道德风险，成为社会的不安定因素。（三）银行间抵销权的行使与效力。银行间抵销权的行使与效力，纵观各国立法，主要有三种立法例，即一般不允许在诉讼程序外作抵销的英美法系、要求抵销须作意思表示的德国法系以及抵销条件一旦具备抵销就自动完成的法国法系。在德国等国，法律明确规定了抵销的溯及力；法国等国，由于采取自动抵销，不产生溯及力问题，而在普通法国家，Ph．Wood的观点是抵销判决一般没有溯及力，但如果本来是可以自助性地行使的交易上的抵销，债务人未行使，只是在诉讼中作为一种抗辩提出的，那么这种判决具有溯及力，从债务人的交叉请求权适于抵销之日消灭［4］112。而我国的作法与德国法类似，不过我国采用的是通知的方式，而非意思表示，通知的含义较意思表示为狭，但更符合我国一贯的立法传统，笔者认为应当将其作为意思表示的同义词加以解释。我国银行间行使抵销权产生的效力主要包括对内和对外两个方面，对内双方银行互负的债务在抵销额度范围内归于消灭，债权债务关系溯及到符合抵销条件时消灭；对外则是当事银行之间的抵销权具有对抗第三人的效力。

二、银行间的约定抵销

以上讨论的主要是法定抵销，而同为具有给付能力前提下的约定抵销在很大程度上与法定抵销类似，同时也存在着自身的一系列特点。银行间约定抵销其实质是依银行双方的意思自治来扩大相互性的内涵或者说是弱化抵销对相互性的要求。依我国《合同法》第100条“当事人互负债务，标的物种类、品质不相同的，经双方协商一致，也可以抵销。”我国法律将约定抵销的适用范围局限于标的物种类、品质不相同时可以约定，与各国立法例相比，不免有失狭隘，并且正如上文所述，标的物种类、品质不相同在银行间的抵销中极为罕见，本身并不是其考虑范围。结合他国立法例，银行间约定抵销应当既可以约定排除法定抵销的适用，也可以将本不具备抵销条件的债权债务通过合同约定进行抵销，还可以约定抵销的行使方式，如无须通知或者必须于多少时间内通知等。同时对于从事大量跨国业务的银行而言，约定抵销适用的法律、将来争议时管辖的法院或仲裁机构、抵销是否包括银行的分支机构、不同国家的货币是否可以抵销以及以什么时间内的汇率为准、加速债权到期的条件等，对于银行正确行使抵销权，维护自身利益有着更为重要的意义。当然约定抵销中双方的约定也不是毫无限制的，如不得侵害第三人利益，不得违反公序良俗，合同中约定的条款也可能因为破产程序的介入而受到影响甚至归于无效。轧差（Netting）是约定抵销在银行日常业务中应用的主要体现，从经济学上看，其是指系统参与人或贸易伙伴之间，通过协议相互换锁其头寸或义务，将单个参与人的头寸或义务从大数额减至小数额，甚至为零的一种作法［1］217。从法学上看，其是指当事人约定，以其相互之间交易所生之债权债务为定期计算，相互抵销，而仅支付其差额之契约［10］，其法律机制主要是抵销或合同更新或两者并存，在一定程度上多边轧差是通过约定对债权债务关系相互性的弱化。多个银行在业务结算时约定，于轧差阶段计算出每个参与行的净额总头寸或义务，并于结算阶段扣划银行款项，可大量节约资金划拨量、减少风险。基于此，各国及国际层面都已经和正在进行立法适用于双边轧差、多边轧差、差额支付以及或者合同约定轧差［11］。当然尽管商业上对其相当认可，并且立法上也在寻求统一轧差制度，但轧差（无相互性的抵销）制度存在着较大的法律问题，如果A银行参与轧差后，在一定时期内破产（比如说破产法关于可撤销期间的规定），则其轧差的结果是否在实质上影响了其他债权人的利益，是否影响到了破产债权的平等原则，以及可否撤销轧差，这还存在着较大的争议，且在我国，法律并未对此作出相应规定。

三、银行间的破产抵销

银行间的破产抵销是法定抵销在破产程序中的一种特殊情形，其实质是“向主张抵销的当事人提供一种决算程序，凭这一程序，他和有担保权益的债权人一样，能优先于普通债权人得到清偿”［12］，但首先是否允许破产抵销在各国立法例中是不尽相同的。法国法系以及一些拉美国家法规不允许破产抵销，其理由是认为破产抵销有违比例平等原则（Pari　Passu　principle），有抵销权的人获得全额或者部分清偿是以整体破产财产减少，其他无担保、无抵销权的债权人的可分配财产减少为代价的。而英美以及德国法系为代表的国家允许破产抵销，其理由是认为破产抵销的理论依据是基于“自然的公平”，违约者自己不支付或仅支付一部分而要求他人全额支付是不公平的。针对抵销权人与普通债权人之间可能存在的不公平，许可破产抵销的国家常常通过怀疑期②制度来实现两者之间的实质公平。两种观点分别是从不同的立法政策出发，更突出地维护债权人或者债务人的利益。破产法上的抵销与普通的法定抵销与约定抵销不同，其是在当事人一方偿付能力不足的情况下的特殊的抵销，其既维护破产债权人与破产人之间的公平，更要突出地体现社会公平。从我国《企业破产法》第40条可以看出，我国是允许破产抵销的，并且对破产抵销规定了一系列与普通法定抵销与约定抵销不同的构成要件。银行间破产抵销权的构成要件主要有三个：（1）银行A与破产银行B相互之间的债权债务关系必须在破产开始之前已经成立，并且若银行A已知债务人银行B有不能清偿到期债务或者破产申请的事实情况下承受债权或者债务的，时间间隔应当在一年以上；（2）银行之间的债权应当是可申报的债权；（3）其他普通法定抵销中的条件，但不再要求主动债权必须已经到期，破产程序的介入加速了债权的到期。与普通抵销相比，银行破产抵销一方面没有已届清偿期、金额确定的要求，另一方面也常常受到破产法律上的一些制度（如抵销相互性的切断、怀疑期抵销）的限制，同时由于破产法具有强制性，银行当事人之间的、在具备给付能力条件下达成的约定条款也可能会因为违反破产法的强制性规定而受到影响甚至归于无效。因此银行之间同业拆借或者其他债权债务关系，即使已经约定了抵销条款等一系列债权债务消灭条款，仍不可高枕无忧，而应密切关注对方银行的业务动态，同时合理利用怀疑期等制度，以防止破产程序突如其来地发生影响债权人银行的资金链，进而影响银行的生存与发展。

四、银行间行使抵销权应注意的几个问题

银行间行使抵销权应注意的问题主要包括银行分支机构的抵销问题、跨国银行抵销问题、外币抵销问题以及人抵销问题等。（一）银行分支机构的抵销问题。法人的分支机构是法人为了在空间上拓宽其业务活动范围，单独出资在一定区域设置的完成法人部分职能的业务活动机构［5］136。依《商业银行法》第22条规定，“商业银行分支机构不具有法人资格，在总行授权范围内依法开展业务，其民事责任由总行承担”，我国银行实行的是总分支行的管理模式，银行的分支机构虽然被赋予了很多权利，如可独立诉讼，但银行的分支机构是银行统一法人组织的下属机构，在法律上不具有独立性，下属机构的负债最终是要由总行来承担的。因此从理论上讲，如果A银行的分支机构C与B银行之间互负债权债务，则B与A之间也存在着相互性的债权债务关系，符合抵销的构成要件。实践中，不少银行为了绕开这一抵销权主体上的法律障碍，往往通过“债权转让”的方式来行使抵销权［13］，比如A银行的分支机构C债权让与于分支机构D，但从法律上讲这并不是真正的债权让与，因两者并非独立的民事主体，其实际上只是贷款债权管理权的转移。从分支机构的理论已经可以得出银行分支机构债权债务关系具备相互性的结论，无需再通过“债权让与”或者贷款债权管理权的转移来满足相互性条件。（二）跨国银行抵销问题。随着银行在经济生活中的重要性越来越凸显，银行的跨国业务日渐增长，跨国银行也与日俱增，尤其是像处于新兴期的中国商业银行，加快发展跨国业务，抢占国际金融市场，对于发挥后发优势、克服先天不足有着很重要的意义。跨国银行的抵销问题实质上是外国银行的总行与分支行或者母公司与子公司之间的关系问题。少数国家将银行的海外分支机构视为一个独立实体，而大多数国家将分支机构与其总机构作为一个实体，若外国银行内部之间的关系是总分支行模式，则完全可以套用本文上一点的观点，可以抵销；若外国银行内部的关系是母子公司模式，则从原则上来讲，母子公司是两个独立的法律人格，A银行对于B银行子公司C的债权与B银行本身不具有相互性，不得抵销，除非B银行母公司滥用法人有限责任制度而被法院否认法人人格。当然即使是可以抵销的情形，跨国银行抵销也存在着较多的限制，主要如下：（1）环境表明当事人之间有不抵销的默示约定……（2）债权分别以不同的货币表示，当地法律不允许多种货币之间由当事人自助性地行使抵销权。（3）由于一个分支行所在地国家实行外汇管制，不能用该分支行的账户余额为另一个国家的分支行支付。（4）请求权位于不同国家，其中一个国家禁止抵销或禁止未支付转移费用而抵销。同时依我国《外资银行管理条例》，法律鼓励外国银行在中国开设外商独资银行、中外合资银行，允许其从事中资银行同样的业务，但对外国银行分行、外国银行代表处从事的业务则有限制并明确规定其民事责任由其总行来承担。将来中国银行与外资银行间抵销过程中，将会出现上述总分支行模式与母子公司模式并存的现象，外商独资银行、中外合资银行不得抵销，而外国银行分行、外国银行代表处可以抵销，同一银行不同处理未免有失偏颇。（三）外币抵销问题。从应然角度分析，货币从经济学上看是一般等价物，从法学上看是种类物，不存在抵销中标的物种类不同的问题，作为货币下位概念的外币同样也是种类物，具有相互替代性，应当可以抵销；但是从实然角度分析，货币有着国家属性，货币发行是一国国家主权的表征，不同货币的流通范围和兑换上有着限制，由各国的外汇管制法加以管理。比如说我国就是实行外汇管制的国家，在现阶段外币的抵销存在着较多的障碍，当然随着我国经济的发展，汇率逐步市场化，外币抵销的法律障碍将会逐步消失。外币抵销涉及到一个确定外汇汇率的问题，存在着不同的规则，包括违约日兑换规则、判决日兑换规则、公平兑换规则和支付日兑换规则［14］，各国在立法例上存在着较大的差别。英国法理论上讲，应按实际支付日的汇率，但实践中却要求实际支付日为法院授权用英镑执行之日……德国法规定抵销时汇率之换算以意思表示之日为准……破产时汇率换算以相关破产日为准［1］80－82。我国立法上没有规定，笔者认为，我国破产抵销的行使方式以及大陆法系的立法传统，应当采用德国法上外币抵销汇率确定的规则。（四）人抵销问题。银行间债权债务抵销涉及到的关系主要是委托，大陆法系的可分为直接与间接两种。在直接中，行为的法律效果产生于被人（principal）与第三人之间，人不享有行为产生的权利与义务，即债权债务的相互性只存在于被人与第三人之间，与人无关。在间接中，依《合同法》第403条，合同上签字的“当事人”为人与第三人。在被人介入和第三人知道被人之前，债权债务关系的相互性只能存在于人与第三人之间，而介入之后或者第三人知道被人之后，第三人享有选择权，可单独选择起诉第三人或者被人，从而决定其债权债务关系的相对性。与之相类似，在再关系中，如果再人知道人的身份，则再人与被人直接产生债权债务关系的相互性；若不知道则不然。银行之间基于特殊目的，尤其是在全球结算、银行团贷款、信用证等案例中，经常会使用人制度来简化程序，规避风险，因此在存在人关系的抵销案件中，行为的性质是银行间抵销所要首先面对的问题。

五、结语

现阶段，从有利的一面看，我国通过《合同法》、《企业破产法》、《关于依法规范人民法院执行和金融机构协助执行的通知》、《最高人民法院关于银行、信用社扣划预付贷款收贷应否退还问题的批复》、《加强金融机构依法收贷、清收不良资产的法律指导意见》、《贷款通则》、《最高人民法院关于审理企业破产案件若干问题的规定》等法律、行政法规、部门规章、司法解释，已经初步建立起我国的抵销法律制度，形成了法定抵销、约定抵销和破产抵销三个基本类别。银行通过这三种形式抵销制度的协调、补充运用，对于解决银行间债权债务无疑有着莫大的意义；但从不利的一面看，我国缺少一部统一的民法典，《合同法》在一定程度上起着债编的作用，但是无法与特别法，尤其是《企业破产法》加以协调统一，并且立法技术相对粗糙，体系性缺乏，对于新情况、新问题的解决能力尚有不足，使我国银行在处理抵销业务、处理日常业务过程中面临着法律上的不可测风险，从而增加了竞争成本，降低了国际竞争力。

抵销处理范文篇8

联营企业与企业集团其他成员交易的披露

由于联营企业在合并会计报表中采用的是“一行合并法”，联营企业与完全企业集团成员（即fullgroupmembers，国际上将合并会计报表主体中采用“逐行合并法”进行合并的母、子公司称为完全企业集团成员）之间的购货、销货及尚未结算的应收、应付款项等关联交易并不是逐行纳入到合并会计报表之中，所以联营企业与完全企业集团之间的交易并不能像完全企业集团成员之间的交易一样能够作为内部交易相互抵销。在现代企业经济交往中，特别是上市公司中，联营企业与完全企业集团成员之间的交易往往十分繁索且数额巨大，既有联营企业与完全企业集团成员中母公司之间的交易，又有联营企业与完全企业集团成员中子公司之间的交易，我国现行的会计准则、制度中对此尚未作出明确的划分。

（一）联营企业与企业集团中母公司之间交易的披露。尽管《合并会计报表暂行规定》中对联营企业并没有作出相关的规定，但因联营企业属于企业集团成员中母公司的关联方企业，按照《企业会计准则——关联方关系及其交易的披露》的规定，母公司应当在合并会计报表附注中披露联营企业的性质或类型、名称、法定代表、注册地、注册资本及其变化，以及与联营企业的交易类型及交易要素。交易类型一般包括购买或销售商品、购买或销售除商品以外的其他资产、提供或接受劳务、、租赁、提供资金、抵押或担保、管理方面的合同、研究与开发项目的转移、许可协议、关键管理人员报酬等；交易要素一般包括交易的金额或相关比例、未结算项目的金额或相关比例、定价政策（包括没有金额或只有象征性金额的交易）等。

由于联营企业与母公司之间的上述关联交易在合并报表时不能与相应项目进行抵销，致使母公司个别报表中的大量关联交易单方反映在合并报表之中，所以合并报表使用者在阅读合并报表时，一定要特别注意报表附注中有关母公司与联营企业间关联交易的类型及交易要素等，认真分析关联交易对合并报表的影响及占合并报表相关数额的比例，以正确理解企业集团的规模及构成情况。

（二）联营企业与企业集团中子公司之间交易的披露。对编制合并会计报表的企业集团特别是上市公司而言，母公司只有一个，而子公司则可能有若干个，所以联营企业与完全企业集团成员中子公司之间的交易可能更加繁索，数额也可能更加巨大。在合并报表没有对应项目能够抵销的情况下，联营企业与子公司之间的关联交易同样要单方反映在合并会计报表当中。因合并会计报表是由企业集团中的母公司来编制的，《企业会计准则——关联方联系及其交易的披露》又是针对报表编制单位而言的，对于联营企业与子公司之间的交易是否要披露问题，尚缺乏明确的规定，这就为企业集团特别是上市公司的合并会计报表数据操纵留下了很大的空间。因为这类交易既能单方反映到合并会计报表数据之中，又可以避过对关联方交易的披露要求，且对于企业集团特别是上市公司而言操纵联营企业与子公司之间进行各类交易、操纵各交易价格均可作得相当隐蔽，对该类交易建议在会计准则、制度中应明确规定应当充分的披露，会计信息使用者在阅读合并会计时也要特别关注联营企业与完全企业集团成员交易未实现利润的处理

尽管对联营企业与完全集团成员间交易及相应的债权债务不作抵销，但是联营企业与完全企业集团成员间交易形成的未实现利润却不能不进行抵销，否则就会虚增集团的合并净资产及合并净利润，具体的处理方法要依交易方向而定。

抵销处理范文篇9

关键词：企业集团；合并报表；信息化建设；难点；对策

近年来，随着我国社会经济的快速发展，企业集团发展模式呈现出兼并整合趋势。通过应用这种方式，能够在引导企业稳定发展的同时，减少各种投资风险出现，保证企业运营安全。伴随信息化时代的来临，企业对外信息披露的要求不断提高，会计核算的规范化和精细化、会计报表合并的准确性和及时性成为困扰企业财务人员的难题。通过建立合并报表信息化系统，能够有效提高企业集团财务报表数据的准确性和及时性，强化企业财务管理水平，对提升企业集团财务工作效率起到了重要意义。

一、加强企业集团合并报表信息化建设的意义

加强企业集团合并报表信息化建设，可以有效提升会计工作的规范性，促进财务管理水平的提升，给数据共享平台建设营造良好条件。并且，结合当前合并报表信息化建设发展情况来说，通过加强企业集团合并报表信息化建设，可以实现财务信息和业务信息的有效结合，防止财务管理系统在企业决策设定时存在财务信息滞后的状况，便于掌握当前企业集团财务发展情况。

二、企业集团合并报表信息化建设的难点

（一）核算系统的建设有待加强。从企业集团自身角度来说，自身含有对应的发展类型和发展历史，这给财务核算系统建设提出了更高的要求。企业运营管理模式和会计科目之间存在一定的关联性，密不可分，如果财务核算系统缺少统一性，将会给总账系统和财务报表模块的衔接带来直接影响，使得财务数据不能顺利的传入到合并报表系统中。（二）财务核算规范化问题。合并报表不仅仅是报表问题，更是财务核算规范化的问题。企业集团旗下涉及了诸多子公司，且各子公司在开展运营管理活动时，通常采用多元化运营方式，在这种情况下，将会面临明细状况和业务流程不统一的情况，各子公司会计核算内容，仅仅结合实际业务情况加以设定，与统一的明细科目之间存在不平衡现象。所以，企业集团在进行合并报表信息化建设过程中，需要设定统一的会计核算标准，给子公司财务核算工作开展提供引导，确保各项工作能够有序落实，防止发生混乱状况，影响其工作质量。（三）长期投资抵消处理复杂、内部交易抵消难以精确。长期股权投资抵销涉及到的股权关系、当期增减子公司等情况需要收集大量数据，包括历史数据信息，多数数据无法直接从凭证或报表上获取。股权关系数据往往既要反映直接投资比例数据，也要计算交叉持股投资比例数据，在抵销时，根据当期并账与处置情况又有各种不同的判断和逻辑运算，导致长期投资抵销处理非常复杂。此外，内部交易的抵消也是困扰财务人员的难题之一，内部交易中内部往来、关联往来、关联交易的抵消相对较为容易，但编制和核对工作量较大、准确性难以把握；而内部购入存货（内部销售收入及存货中未实现的内部销售利润抵销）、内部固定资产交易的抵销是当前合并报表编制的难点所在。

三、加强企业集团合并报表信息化建设的优化对策

（一）加强财务核算系统的构建。企业应根据自身实际情况，选择较为成熟且适合企业自身的合并报表系统平台。当前大部分企业集团使用的软件平台只能满足子企业户数相对较少、业务相对简单的合并报表的编制，对于子企业户数较多、业务量相对复杂的大型企业集团来说，合并报表的编制还处于半手工半自动采用EXCEL手工编制状态。由于手工合并方式消耗的时间比较长，内部交易数据不能通过系统取得，抵消分录不能自动生成，造成了很大的手工工作量，且效率低下。加快财务核算系统构建的步伐，完善核算系统及转化平台，充分运用系统的各种自动对账功能，使合并报表信息化得以全面展现，进而提高企业集团合并报表的质量和效率。（二）统一会计核算标准，实现财务核算规范化。为了保证企业集团合并报表数据的真实性和精准性，首先应确保整个企业集团会计科目一体化，鉴于各个企业之间会计明细科目以及财务业务流程不制衡的状况，在进行合并报表信息化建设时，应该对子公司以及企业集团实际情况进行分析，科学设定工作体系以及业务流程，确保子公司和企业集团要求的统一性，不管是企业集团，还是子公司，都具备统一的科目以及流程。并且，企业集团还要科学设定会计科目明细，加强执行监管。针对企业集团工作流程要求，子公司应该全面执行，不经审批不可随意更改，只有在这种情况下，才能保证合并报表的统一性，提升企业集团财务管理水平，让子公司和企业集团成为整体，实现集中管理。此外，在报表合并过程中，应该做好流程的细化工作。把具体流程融合到企业工作规章中，设定管理规范体系，保证财务工作人员严格按照要求实现报表合并。只有这样，才能实现科学管理，便于账目合并和处理。合并报表之所以难，很大一个原因是由于合并报表作为财务核算的最后环节，把财务核算不同时点、多个环节、不同方面的不足和问题积累、集中到了这一最后环节。在合并报表模块上线前，集团总部应组织相关人员对纳入并表范围内所属分子公司的账务进行全面的清理和规范，确保基础档案的设置、会计科目和辅助核算体系的设置等符合合并报表相关要求，确保各项业务的处理严格按照准则相关规定规范化处理。上述基础设置不科学、不精细将会导致内部交易或内部往来抵销无法获取来源数据，账务处理不规范将导致本方和对方无法按照统一的抵销关系自动进行抵销生成。因此，合并报表的信息化建设实质上不单单是一项“报表编制”的工作，同时也是一项反向倒逼企业进行“财务核算规范化提升”的工作。（三）实现股权投资关系、关联交易关联往来关系的自动抵消。合并报表的数据采集来源，可以是已经计算生成的各子企业的个别报表数据，也可以是各子企业的内部数据采集表，例如：股权投资关系明细表、关联交易关联往来明细表、存货/固定资产内部调拨情况表等。为了取得准确的数据采集，实现企业集团合并报表的自动抵消功能，应对自动对账功能模块进行系统的规则设置，鉴于个别业务处理的特殊性，允许对对账结果进行修改，以便真实反映业务的实际情况。根据企业自身对合并方式的要求，企业可以提前在合并基础设置中进行相关设置，例如：根据行政关系和投资关系的不同通过合并任务设置不同的报表任务，通过合并范围设置本期需要参与合并的成员企业以及合并生成方式，通过抵销模板、抵销方案反映集团对内部事项在抵销上的相互关系和规则。根据需要也可以从财务会计下的总账凭证数据中获取，为了提高合并抵销对账的准确性和及时性，可以利用财务会计下的集团对账功能在日常当中将内部交易、内部往来等内部事项进行核对，避免期末内部事项对账出现不一致时查找核对工作量大。针对股权关系数据，可制作专门的功能模块负责录入相关股权投资基础及股权变动数据，并生成相应的直接投资、交叉投资比例数据。另外，企业集团合并报表信息化建设工作自身含有一定繁琐性和系统性，涉及了企业集团各个方面。所以，企业领导层级需要给予充分注重，明确建设合并报表信息化系统对企业发展起到的作用。并且，做好企业宣传工作，让更多的专业型人才参与到合并报表工作中，接受统一培训和指导，从而保证企业集团合并报表信息化建设工作顺利进行。

四、结束语

总而言之，企业集团建立合并报表信息化系统已成为迫切要求，其可以有效提高企业财务管理效率，增强企业综合竞争实力，对企业集团今后发展起到了现实性意义。企业集团在进行合并报表信息化建设时，需要结合实际状况，合理设定统一标准，优化编制流程，给企业集团合并报表信息化建设工作顺利开展提供条件。

参考文献：

[1]张茂华.企业集团合并报表信息化建设中的问题及对策[J].现代商业，2018（19）：143-144.

[2]高泽林.论企业集团合并报表信息化系统的构建策略[J].时代金融，2017（11）：145.

抵销处理范文篇10

【关键词】债权银行;保证金账户;担保物权;抵销权

近年来，随着供给侧结构性改革不断地深化、发展，破产程序具有促进企业依法再生或有序退出、优化社会资源配置的独特功能，是司法为化解产能过剩，促进经济健康发展所提供的重要途径。然而，随着破产审判理念的转变（即从重清算价值向重运营价值转变），银行债权人等待的“去不良”的春天却没有如期而至，反而是在诸多破产重整程序中，为了能够将程序顺利的推进下去，主动或被动地牺牲了相应的权利，甚至是有财产担保的债权银行也不得不面对各种限制与桎梏，造成银行资产大量流失。结合目前最高法公布的典型案件不难看出，我国《企业破产法》不论是在立法层面或是在实践层面，都较注重提高资源利用效率，促进资源整合，维护社会稳定等方面，银行债权面对前述价值取向时都不得不做出让步。如何在各方压力下依法维护自身合法权益，是债权银行应当重视的问题。鉴于此，笔者从实践出发，就破产程序中债务人在债权银行开立的保证金账户的性质及处理等问题进行分析。

一、商业银行保证金账户的性质

商业保证金账户通常是由银行与客户签订相关协议，以客户的名义在本行开立一个专用账户，账户性质应注明为保证金专用，该账户中的资金为区别于一般结算户等其他账户中的资金，通常是进入银行的保证金专户进行核算，且开立后客户不得随意支取账户中的资金。商业保证金账户一般都具有与其相对应的基础法律关系合同，即对于保证金的约定通常是从属于主合同的担保合同或主合同中的担保条款，将保证金作为一种履约担保措施。在破产案件中，遇到最多的即商业银行作为债权人为企业开立的保证金账户，即商业银行与企业作为相关主合同的当事人，而保证金账户则作为相应主合同的履约保证，该类主合同包括银行承兑汇票合同、信用证合同、贷款类业务合同等。鉴于保证金的缴纳在日常交易中十分常见，涉及的各项基础法律关系繁多，有些甚至不是法律意义上的“保证金”却用了“保证金”的名义，导致对保证金性质的研究也出现了各种声音。但就破产案件中，银行保证金账户的性质有一点是可以肯定的，即商业银行保证金账户属于担保的一种形式，至于属于何种担保形式，可以大概将不同学者的学说分为以下三类：（一）权利质押说。即以保证金账户设定担保时，虽然货币所有权随着占有而转移，但存款人仍然通过账户这一媒介享有对银行的债权，而在其上形成的担保方式应当被理解为权利质押。（二）货币（金钱）质押说。即我国《担保法司法解释》第八十五条所采取的观点，债务人或者第三人将其金钱以特户、封金、保证金等形式特定化后，移交债权人占有作为债权的担保，债务人不履行债务时，债权人可以以该金钱优先受偿。（三）特殊担保说。即保证金账户是一种突破了担保物权从属性、突破了物权法定的特殊的担保形式。通过比较发现，第二种学说更有利于债权银行在破产程序中依法维护自身的合法权益。因为在破产案件中，商业银行保证金账户符合《担保法司法解释》第八十五条所描述的要件，即属于金钱质押，而当债务人到期不能履行债务或发生约定的实现质权的情形时，质权人即债权银行有权就质押账户内的金钱优先受偿。

二、债权银行处理保证金账户的障碍与措施

破产程序中，既然债务人在债权银行开立的保证金账户属于质押的一种表现形式即动产质押中的金钱质押，则债权银行对债务人保证金账户项下的资金所享有的即为担保物权。债权银行的担保物权的优先受偿性毋庸置疑，在破产程序中也应当获得充分保护，但是在实践中，破产程序中债权银行担保物权的行使却受到一定阻碍，这一点在重整程序下体现的尤为突出。《企业破产法》第七十五条规定：“在重整期间，对债务人的特定财产享有的担保权暂停行使。但是，担保物有损坏或者价值明显减少的可能，足以危害担保权人权利的，担保权人可以向人民法院请求恢复行使担保权。”该条文旨在最大化破产企业核心资产的增值、保值，因为通常情况下，破产企业用于设定担保的财产必然是日常生产经营所必需，而重整程序的顺利推进必须依靠核心资产的正常使用与运作。然而，该条文却限制了有财产担保的债权银行在整个重整程序中的应享有的话语权和主动权，虽然条文中也规定了相应的恢复行使担保权的救济途径，但是过于笼统，自由裁量的范围过大，失去了应有的意义。另外，《企业破产法》第三十二条规定的破产撤销权也是债权银行面临的重大挑战，许多债权银行因在撤销风险期内进行了扣款、抵销等行为而被管理人起诉，存在扣款、抵销等行为被撤销的法律风险。那么，保证金账户作为担保物权的一种，债权银行如何在破产程序的各种限制下最大程度地维护自身的利益呢？笔者有如下建议与看法：第一，债权银行与债务人之间签订基础法律关系合同时，为了防范法律风险，通常都应设有加速到期条款，即指按照法律规定或当事人之间的约定，当一方当事人符合相应条件时，另一方当事人有权提前要求对方履行全部义务或有权不再履行自己的义务。笔者认为，只要合同内容不违反强制性法律规定，应当是有效的，就算在破产程序中也不能例外。这也是债权银行后续采取相应措施的有力保障。第二，在破产受理日前、撤销风险期内，对保证金账户进行的扣款。对于该行为，管理人若依据《企业破产法》第三十一条第四款之规定“对未到期的债务提前清偿的”主张撤销的，则因为债权银行设立的加速到期条款，该债权已不属于前述规定的未到期债务，故管法院受理破产申请前六个月内），但是保证金账户的实质为金钱质押，债权银行对其享有的是担保物权，而根据《破产法司法解释二》第十四条之规定：“债务人对以自有财产设定担保物权的债权进行的个别清偿，管理人依据企业破产法第三十二条的规定请求撤销的，人民法院不予支持。但是，债务清偿时担保财产的价值低于债权额的除外。”债权银行在撤销风险期内扣划破产企业在债权银行开立的保证金账户内的资金的行为，符合债务人对以自有财产设定担保物权的债权进行的个别清偿的条文要件，管理人要求撤销自然就没有法律依据。第三，当进入破产程序后，尤其是进入重整程序后，债权银行对于保证金账户享有的担保物权就必须暂停行使，虽然《企业破产法》规定了相应的救济措施，但正如上所述，进行实务操作的可行性基本为零。笔者认为，在此种情况下，债权银行可以依据《企业破产法》第四十条之规定，向管理人主张抵销。但是根据《企业破产法》第四十条之规定，有三种例外情形不得抵销，其中对“已知债务人有不能清偿到期债务或者破产申请的事实”表述了两次，虽然有的学者认为该条规定的“已知”应当由管理人举证证明抵销人存在恶意才能不予抵销，但笔者认为从条文本身来看，并未突出恶意，只要是“已知”，就符合不予抵销的要件。而很多债权银行恰好符合了《企业破产法》第四十条第三款之规定，因为债权银行与破产企业发生的银行承兑汇票业务、信用证业务等，都是先对破产企业负有债务，而等到票据业务到期、信用证业务到期兑付、垫付后才对破产企业享有债权，此时，破产企业很有可能早已经进入了破产程序了，正好符合了《企业破产法》第四十条第三款之规定，管理人可以不予抵销。鉴于此，笔者认为可以引用《破产法司法解释二》第四十五条之规定：“企业破产法第四十条所列不得抵销情形的债权人，主张以其对债务人特定财产享有优先受偿权的债权，与债务人对其不享有优先受偿权的债权抵销，债务人管理人以抵销存在企业破产法第四十条规定的情形提出异议的，人民法院不予支持。但是，用以抵销的债权大于债权人享有优先受偿权财产价值的除外。”由于债权银行对债务人的保证金账户享有的是担保物权，而破产企业对债权银行享有的又是非优先权债权，且破产抵销权不受《合同法》对抵销权所设立的限制，故债权银行据此向管理人主张破产抵销权于法有据。

三、结语