商誉会计论文十篇

商誉会计论文篇1

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关键词：商誉;商誉减值准备;新会计准则;减值测试

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商誉作为现代企业重要的无形资产，表明在企业获得超额收益的能力的过程中，商誉不可单独存在，只有在企业整体买卖或兼并中作为一种“差额”表现出价值。

我国出台的新准则中规定：（1）商誉是特指企业合并所形成的拥有独特的优势而具有高于一般水平的获利能力的资产。（2）在购买日，购买方的合并成本小于确认的各项可辨认资产、负债的公允价值净额的差额，为负商誉，在对取得的被购买方各项可辨认资产、负债的公允价值进行复核后，计入当期损益。（3）在购买日，购买方的合并成本大于确认的各项可辨认资产、负债的公允价值净额的差额，可以确认为商誉，初始确认后的商誉，应当以其成本扣除累计减值准备后的金额计量。（4）对因合并形成的商誉，至少在每年年度终了时进行减值测试，对商誉测试的减值部分，应计入当期损益。

1新准则中单独提出“商誉减值准备”的现实意义

最近几年来，我们国家企业合并经常发生，因合并活动产生的商誉在企业资产总额中所占比重越来越大。与此同时，随着社会经济的深入发展和新科学技术、管理方法的不断涌现，企业之间的竞争日趋激烈，企业合并活动产生的商誉很难永久保持，极有可能发生减值。而且从近几年年报来看，资产减值准备的计提、转回在一些上市公司的年报中挑起了制造利润的大梁，成为公司扭亏、亏损公司避亏以及上市公司调节利润的法宝。笔者认为，对我国新准则中商誉减值的相关问题进行研究，在理论和实践上具有重大意义。

2关于新准则对于商誉减值处理规定的解析

新准则规定：商誉的减值测试及确认应结合与其相关的资产组或资产组组合进行。首先，企业对于因企业合并形成的商誉，应当自购买日起将商誉的账面价值按合理的方法分摊至相关资产组或资产组组合中去，此处的资产组或资产组组合应是由“若干个资产组组成的最小资产组组合”。其次，在会计末期，对包含商誉的相关资产组或资产组合进行减值测试时，如与商誉相关的资产组或资产组组合存在减值迹象的，应先对不包含商誉的资产组或资产组组合进行减值测试，计算可收回金额，并与相关账面价值进行比较，确认减值损失，再对包含商誉的资产组或资产组组合进行减值测试，对各相关资产组或资产组组合的账面价值（包括所分摊的商誉的账面价值部分）与可收回金额进行比较，如果相关资产组或资产组组合的可收回金额低于其账面金额，则确认商誉的减值损失。最后，商誉的减值损失一经确认不得在以后的会计期间转回。准则中商誉减值的规定基本与国际会计准则趋同，但同时也具有一定的中国特色：

(1)在减值测试时间上，我国与国际准则不尽相同。新准则要求主体定期（在会计期末）根据有关迹象核查减值，对商誉特别明确每年至少进行一次减值测试。国际会计准则、美国会计准则中均规定：商誉减值测试必须每年进行一次，但是每年的测试时间可以在任一时间进行，如果每年测试日期一致，可在会计年度的任何时间进行，不同的报告单元可以使用不同的计量日，不同的企业可以在不同的时间进行。在我国，新准则规定：对因合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象，企业每年至少应在年度终了时按照《企业会计准则第8号——资产减值》进行减值测试，计算和确定其减值金额，不再进行摊销。这是趋同于国际会计准则和美国会计准则的处理方法。

(2)在资产减值能否转回的问题上，国际准则规定可以转回，我国新准则明确规定“已经计提减值准备不允许转回”。国际会计准则与美国会计准则均允许转回以前确认的商誉减值损失。但商誉的转回必须满足：①减值的损失是由于例外性质的特定事件造成的，这类事件预计不会发生；②随后发生的事件抵消了特定事件的影响。在我国，新准则明确规定，已经确认的各类资产减值损失均不得转回，这是针对我国目前所处的经济环境，如上市公司利用资产减值计提损失调节利润，会计人员的职业判断有待提高，为提高会计信息质量而规定的，这也是新会计准则与国际财务报告准则的实质性差异之一。

(3)与国际准则比较，新准则没有采用产出现金单元的定义。结合我国实际情况采用资产组和资产组组合的定义，国际准则IAS36的现金产出单元更详细的规定了减值操作。国际会计准则结合商誉特点对商誉减值测试和处理做出规定，由于商誉并不能独立于其他资产或资产组合而为企业带来现金流量，所以作为单个资产的商誉，其可收回价值是无法确定的。当有迹象表明商誉可能已发生减值时，必须确定商誉所属现金产出单位的可收回价值。在我国，鉴于商誉的特征：既不能单独存在又不能单独计算价值，因而商誉更难以独立于其他资产单独产生现金流量，所以我国新准则引入了资产组的概念，商誉应结合与其相关的资产组组合进行减值判断和确认。

3商誉减值在运用中可能存在的问题与对策

对于确认的商誉，《新准则》规定，无论是否存在减值迹象，企业都至少应当在每年年度终了时进行减值测试，一经确认的资产减值损失，不得在以后会计期间转回。初始确认后的商誉，应当以其成本扣除累计减值准备后的金额计量。这种会计处理方法和美国2001年6月的《财务会计准则第142号-商誉和无形资产》中的规定类似，不再要求对商誉进行摊销，而代之以定期减值损失处理。其合理性体现在：每年年度终了进行的减值测试可以较好地反映商誉的实际情况，为报表使用者提供了现存商誉价值和企业资产价值的真实信息；已确认的资产减值损失不得转回，可防止企业利用减值准备的计提进行利润操控。

但是这种处理方法也不可避免的存在着一些潜在问题：由于商誉难以单独产生现金流，要结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。而相关的资产组或者资产组组合的确认具有一定的任意性，范围的大小圈定直接影响商誉减值损失的计算结果；减值测试有一定的复杂性，执行难度较大，要耗费较多的人力物力和时间；《新准则》规定，将商誉在首次执行日的摊余价值作为认定成本，不再进行摊销。同时，要在首次执行日对商誉进行减值测试，发生减值应当以计提减值准备后的金额确认，并调整留存收益。由于我们一直以来只是对商誉的价值进行摊销，对其真实价值未曾实施过测定，这很可能会给执行年份业绩带来一些负面效应。一次性将巨额减值损失计入单一年度，势必会对该年度的盈余产生重大影响。

在美国会计准则中也是如此。2002年美国首次执行第142号财务会计准则，一季度财务报告显示，AolTimeWarner宣布了542.4亿美元的亏损，其中有540亿是由于商誉的损失造成的；FordMotor公司亏损的8亿美元中商誉减值占了7.08亿美元；AetnaInc.亏损2.8亿美元，商誉减值直接导致了2.9亿美元的损失。第142号财务会计准则的执行给美国的绝大多数公司都带来了强烈的冲击。对此，我们在分析我国《新准则》执行年份财务报表时要对此问题给予足够的重视。

商誉作为企业重要的资产，由于性质的特殊性，其确认、计量方法不同于一般意义上的可辨认有形资产，其确认、计量的内容都有别于其他资产，在实际运用中会存在一些问题：一是会计人员素质和职业道德水平不高。二是资产减值确认、计量具有复杂性。三是本准则引入了“资产组”的概念，并界定为企业可认定的最小资产组合。为此，提出以下对策建议：

(1)减值测试应以特定测试为主，定期测试为辅。由于商誉不存在活跃市场，其价值变化受市场价格的波动影响较小，其减值的发生多是受其构成要素的变化影响。而这些不利事件的发生是偶然的，是企业经营出现特殊情况时发生的，不存在时间上的连续性。与此相适应，出于成本效益原则考虑，减值测试应与特殊事件的发生相协调进行，即采用特定测试。但出于会计管理控制的需要，除了进行特定测试外，还应进行定期的常规测试，以更准确地反映商誉的价值。对于定期测试，笔者认为具体时间的规定不应超过5年。因为IASB认为，通常情况下，对期间超过5年的未来现金流量的详细、清晰、可靠的财务预算不容易获得。因此，对未来现金流量的估计，管理层最多只能作出为5年的恰当预测。那么，按照未来现金流量的现值法来确定商誉减值测试单元的公允价值时，其可靠信息的时间期限也不能超过5年，否则计算出来的减值损失金额是不客观的，故企业进行商誉减值测试的时间间隔不应超过5年。

(2)大力提高会计人员素质。在对商誉进行减值测试时，对包含商誉的资产组或资产组组合是否存在减值迹象及其可收回金额的确定，需要会计人员有较强的职业判断能力。目前我国会计人员综合素质偏低，职业判断能力不强。为此，应当完善会计人员的继续教育制度，加大对会计人员业务培训和指导力度。同时，深化会计教学改革，培养国际会计人才，提高我国会计人员处理国际会计业务的水平，实现真正意义的国际会计协调。

(3)发展信息市场和价格市场。按照国际会计准则和我国会计制度的规定，企业是根据外部和内部信息进行减值测试的，可见发展信息市场和价格市场是实施资产减值会计的重要条件。而我国的信息和价格市场还不够完善透明，资产减值程度难以处理和确定，从而使商誉的减值准备计提缺乏客观的资料基础。因此，应当进一步健全和发展我国的证券市场、金融市场、生产资料市场，并统一提供公正合理的各种资产信息和价格信息，使商誉的资产确认和计量有较为客观的依据，同时也增强其可操作性和会计资料的真实性。

(4)加强监督。从我国会计实务来看，企业出于各种目的利用确认减值损失来调节利润。因此，必须按照《会计法》规定，完善会计内、外部监管部门监督，同时应有相关配套措施及办法实施监督。

参考文献

［1］潘秀芹.商誉摊销改为减值测试意义何在［J］.现代会计，2006,(3).

商誉会计论文篇2

关键词：商誉会计；自创商誉；外购商誉

一、商誉的内涵

学术界对商誉争议一直较大，写作论文最具权威的当属美国著名会计学家亨德里克森对商誉性质作的三种解释，称作商誉的“三元理论”。一是商誉是对企业好感的价值。这观点认为商誉来源于有利的商业联系，良好的职工关系和顾客对企业的好感，这种好感可能起源于有利的地理位置、良好的口碑、独占的特权和好的经营管理水平等因素。当企业整体买价超过其各单项资产价值的总和，即认为超额支付的部分为这些无形属性的代价。二是商誉是企业超额盈利的现值。这里所说的“超额盈利”是指在较长时期内能获取较同业平均盈利水平更高的利润。因为短期超额赫利只能被认为是偶然利得，不能因此确认企业有商誉。对这一观点的解释是：人们之所以认为一个企业有商誉，是因为这个企业能够较为长久地获得比其他同行更高的利润。三是商誉是一个企业的总计价账户，“总计价账户”是继续经营价值概念和未人账资产概念的产物。继续经营价值概念认为商誉本身不是一项单独的生息资产，而只是特殊的计价账户，它表明该实体各项资产合计的价值(整体价值)。超过了它们个别价值的总和，即整体大于其各组成部分的总和。因此，我们可以发现，从会计账户处理角度来看，未人账资产概念认为商誉是计量了未人账资产的结果，包括优秀的管理人才、先进的技术、科学的管理制度、忠实的客户和有利的地点等。wWw.133229.cOm

可见虽然用不同的字眼来表示商誉，但本质是一样的，即企业长期获得超额利润的能力，是企业的一项无形资产，是一项不可辨认的无形资产。我国《企业会计准则》对商誉也是基于这一本质定义的：指企业由于处的地理位置优越，或由于信誉好而获得了顾客的信任，或由于组织得当、生产效益高。或由于技术先进、掌握了生产诀窍等原因而形成的无形的价值。这种无形价值具体表现在企业的获得能力超过了一般企业的获利水平。

二、商誉会计争论

1、商誉的人账问题商誉通常按照其：来源分为外购商誉和自创商誉。对于商誉人账争论主要包括商誉是否应该人账、人账价值的确定、自创商誉和外购商誉的人账等问题。

我国《企业会计准则》中规定：“商誉与作为整体的企业有荚。因而它不能单独存在，也不能与企业可辨认的各种资产分开出售”。又规定“商誉可以是自创的，也可以是外购的，但只有是外购的才可以作为无形资产人账。”所以“只有企业在购买另外一个企业时，外购商誉才能作为无形资产核算。”但是对具体处理未作详细的说明。财政部《企业兼并有关会计处理问题暂时规定》、《企业兼并有关财务问题的暂时规定》等会计规范规定对国有企业的兼并和商誉的会计处理有比较详细的规定：“被兼并企业应在财产清查的基础上，由法定资产评估机构对财产评估作价”，“按照各项资产评估确认的价值，借记所有资产科目，按照成交价高于评估确认的净资产的差额”，借记“无形资产一商誉”科目。但对非国有企业之间的兼并，现有法规只提出“可比照本规定执行”，并没有强制执行的规定。

国际会计准则规定，商誉期限应反映对：采来经济利益流人企业的期间的最好估计，写作毕业论文商誉的使用年限从其初始确认起不超过20年。美国会计准则委员会(fasb)1999年了征求意见稿《企业合并与无形资产》。要求取消权益集合法而以购买法来处理所有企业的合并。规定确认为商誉的数额由一项或多项不可辨认的无形资产、或不能可靠计量的可辨认无形资产组成。

从上述各国对商誉的确认规定的分析，可以看出，各国对外购商誉的确认有统一的规定，即都对外购商誉进行确认。对自创商誉确没有明确的规定。

2、人账之后商誉的摊销问题商誉作为一项资产被确认以后，人账后的摊销也存在很大争论。国际会计准则规定商誉应在不超过20年内摊销；英国会计准则委员会规定商誉在其有限的经济使用寿命内(不超过20年)系统摊销，但如果商誉具有无限的经济使用寿命，则不应摊销；2001年fasb的征求意见稿(ed)规定，继续要求商誉确认为一项资产，但不允许摊销。ed规定商誉应当在报告单位水平上采用公允价值基础进行减值测试。当商誉的账面价值超过其内涵公允价值时，就发生了减值，应用两步骤减值测试法确定可能存在的减值。我国等也要求商誉在一定的年限内予以摊销。摊销方法主要有三种方法：一是资本化后逐年摊销。该方法使用的国家最广，包括德国、法国、日本、新型国家和142号准则实施以前的美国。二是转销准备金。即利用商誉可以直接冲销留存收益。荷兰和法国的主导实务采用这一方法。三是年度减损测试。2001年7月20日，fasb第142号准则，准则要求商誉的会计处理方法由逐年摊销变为年底减损测试。即如果发现其价值低于包括商誉和其他所有资产在内的账面价值，就应该对商誉提取减值准备。商誉以外的其他无形资产，每年也应该进行减损检查，142号准则对其他无形资产减值测试也有详细的规定。

从上述介绍可以看出，对商誉人账后摊销主要有两种，一种是要求商誉在合理期限内摊销，各国可能对摊销期限有差异；写作硕士论文另一种是不进行商誉摊销，只是进行减值测试，提取减值准备。兰、商誉会计思考

1、完善商誉会计理论由于计量技术的缺陷和商誉会计理论的不完善，使得商誉会计存在许多争论，主要是对自创商誉没有进行计量、记录和报告，这是对商誉会计的一大挑战。由此可见，应该逐步完善商誉会计理论，首先明确商誉的实质，笔者认为虽然商誉不能单独为企业创造价值，是依附于企业的其他资产产生价值，应该作为一项无形资产进行人账。对于自创商誉的确认，由于目前计量技术的缺陷，还不能准确地反映自创商誉的价值，相信随着计量技术和科学理论的不断发展，自创商誉会逐步被接受而且作为一项资产人账的。尤其是我国的企业有国有企业和非国有企业的区别，而且《企业会计准则》只是对国有企业的兼并商誉进行了详细的规定，就给非国有企业选用其他方法进行商誉会计处理留下了法律空洞，结果是降低了不同所有制企业会计信息的可比性。可见完善商誉会计理论，对提高会计信息质量和会计信息的可比性将会起着至关重要的作用。

2、逐步实施商誉会计随着各国资本市场的发展，而且实证也验

证目前大多发达国家的资本市场已接近半强式有效，而我国资本市场已经满足弱式有效。市场对上市公司信息的质量要求会越来越高。可见，如果不能提供真实可靠的信息，将不利于资本市场的发展和完善，尤其是如果缺乏商誉信息的披露，则就有可能导致信息使用者对企业决策失误，使得资本市场不能及时、准确地反映各上市公司的市场价格。因此，可以采取逐步实施商誉会计，来填补公司这方面信息的空白。在商誉会计理论不完善阶段，可以采取单独计量商誉进行表外披露的形式；待商誉会计理论完善。可以真实反映商誉价值时，则可以将商誉并人会计报袁进行反映。

例如。为了与目前的国内外账务处理方法相衔接，同时也为了防止企业利用商誉粉饰资产负债表，我国对自创商誉的披露开始初步进行探索。具体说来。写作英语论文可以选择自创商誉所占比重大的上市公司为试点，对白创商誉进行表外确认，将自创商誉价值在会计报表附注中披露和揭示。随着制约因素的消失，可逐步将自创商誉在试点企业进行表内确认、计量、记录，其信息在报表中披露揭示，其他企业可在会计报表附注中披露企业自创商誉的价值。并最终起到满足信息使用者对信息的需要，而且可以不断积累商誉会计经验，为形成完善的商誉会计理论打下了良好的基础。

参考文献

[1]田云．对商誉会计中几个争议问题的争论[j]．云南财贸学院学报，2005，8，75～78

[2]胡谷乔．对商誉会计几个问题的认识[j]．商场现代化，2005，6，102~103

商誉会计论文篇3

关键词：自创商誉；计量；实物期权

中图分类号：F831.5文献标志码：A文章编号：1673-291X(2009)09-09－0125－02

商誉作为一项长期资产已经得到共识，从商誉的取得方式上来看，可分为自创商誉和外购商誉。自创商誉是企业在长期的生产经营过程中已创立和逐步积累起来的、能为企业带来超额经济利益的经济资源。自创商誉的影响因素相当复杂,把自创商誉的影响因素归纳为良好的关系、卓越的员工、适销对路的产品、优越地理位置和先进的组织结构（葛家澍，1996）。外购商誉与自创商誉有密切的联系。英国会计原则委员会1993年12月的《商誉与无形资产》讨论稿中指出,购买商誉与自创商誉的特征没有差别,自创商誉是外购商誉的基础,外购商誉是自创商誉的实现形式。从会计目标来看，会计信息必须符合质量要求才能够对经济决策起指导作用。传统会计确认模式下商誉、人力资源等信息被排除在财务报表之外，不确认自创商誉不利于会计信息的完整性，有必要重新认识一直以来阻碍自创商誉确认的可计量、可靠性和谨慎性原则。因此，应当确认自创商誉，真实、及时地反映企业超额盈利能力，将会计信息及时提供给信息使用者。

目前，各国比较一致的做法是外购商誉予以确认，自创商誉不确认，其主要原因是自创商誉难以计量。实际上外购商誉也是难以计量的，难以计量不等于不能计量。如果能较好解决自创商誉的计量问题，必定会推动商誉会计理论的发展。

会计计量是会计系统的核心职能。对自创商誉研究不可避免地要涉及它的计量问题。从现有的文献资料看，国外对商誉问题的研究主要集中在外购商誉上。如美国，自从1944年12 月美国注册会计师协会（AICPA）所属的会计程序委员会（CPA）的第一份有关无形资产研究公报，直至2001年6月财务会计准则委员会（FASB）的第142号准则公告《商誉和无形资产》，均主要讨论外购商誉的会计处理。就连对商誉问题有较深入研究的英国，其研究对象也主要局限于外购商誉。专门论述自创商誉应否确认入账问题的文献非常少，如Walker（1938）、Catlett andOlson（1968）对此问题作过相应的论述。

比较而言，中国在自创商誉研究方面比西方要多些。如方荣义（1995）、葛家澍（1996；2000）、罗飞（1997）、王明虎（1998）、阎红玉（1999）、邓小洋（2001）、董必荣（2004）、李玉菊（2006）、王鹤（2007）、裘宗舜（2008）等对自创商誉的确认、计量、披露等作过一定的研究。其中，所涉及的计量方法问题归结为两大主流法：超额收益现值法和残值法。

“超额收益现值法”是将企业的超额收益的部分进行贴现，从而计量自创商誉的价值。“超额收益现值法”把握了自创商誉创造超额利润的本质，但是在计算过程中，对于正常投资报酬率的选择、企业未来盈利的预测、贴现率的确定以及贴现期的确定等，都需要进行主观判断，具有很高的不确定性。“间接法”认为自创商誉是企业整体价值和可辨认的净资产公允价值之间的差额。“残值法”在计算过程中，商誉的价值是通过差额倒推出来的，企业整体价值的误差，单项资产的低估或高估等非商誉因素，都会影响最终商誉价值计量的准确性。并且“残值法”并没有揭示自创商誉的本质。这两种计量方法实质上是将自创商誉视为企业的无形资产，是为了解决外购商誉与自创商誉会计处理不一致性的弥补方式。

会计准则中的五个计量属性，历史成本、重置成本、可变现净值、公允价值可以从企业的单个资产角度计量；而现值，由于企业资产只有作为整体时才能形成现金流入量，单个资产无法给企业带来现金流入。因此，只能从企业整体角度计量，然后分配给单个资产。基于决策有用的财务目标观点――面向未来的预测信息更利于决策，从企业整体角度计量企业资产的现值会更有效的反应企业资产真正价值。自创商誉是企业在长期的生产经营过程中自己创立和逐步积累起来的,加上形成自创商誉支出的现金数额或其他等值难以准确获取,会计计量无法采用可观察到的、由自由市场客观决定的自创商誉的市场价格信息,它只能转向采用未来现金流量的现值。现值法是面向未来计量属性的典型代表，在现值计量下，引入实物期权理论对企业面向未来的信息进行数学建模，计算企业自创商誉的价值，从而提高自创商誉信息质量的可靠性。

（一）自创商誉计量模型

企业因为自身独特的商誉，而产生了超额的利润。也就是说，企业的商誉导致，在未来n年内拥有产生超额利润的权利。这种权利可视为实物期权。因此，商誉的价值可用实物期权的定价理论来进行计量。

设S为该企业第i年的收益现金流与同行业第n年社会平均利润差额的折现值。

令企业的第i年的的现金流为cf，该企业的同行业的第i年社会平均利润为S，于是S =，其中，r是折现因子。

设企业在T期内的投资平均成本为K，同行业在T期内的社会平均成本为K，故而K=K-K。

记V= cf-S，设σ是V= cf-S在单位时间内增长率的自然对数的标准差（超额收益的波动率）。

根据B-S期权定价模型，我们得到了自购商誉的计量模型为：

P=N（d）-N（d）（K-K）e

d=

=

d=d-σ

（二）应用举例

为了简化计算，假设某企业未来五年的现金流量与该企业所处行业的未来五年的社会平均利润见表1。并假定r =8%，K=300。

根据以上资料，计算可得如下指标，见表2与表3。

查表得N（d）=0.9972；N（d）=0.0068

所以，自创商誉价值

P=N（d）-N（d）（K-K）e

商誉会计论文篇4

【关键词】商誉本质；无形资产；探讨

商誉的本质问题一直是会计界研究的重点难点。无论是会计的理论界还是实务界，都各自从不同的角度对商誉的根源进行了探究，基本思路是以商誉内在构成要素为切入点。在本文中，笔者将从商誉的构成要素入手，以无形资产为比照，对商誉进行“抽丝剥茧”，逐步细化，重新界定商誉的性质。

一、商誉的构成要素

商誉的构成要素是探究商誉本质的外延扩展，对研究商誉的本质有着重要意义。会计学上，对于商誉构成要素的系统研究已经有接近80年的历史。

1953年10月，R.H.Nelson发表的《商誉的动量理论》一文中将商誉归结为以下要素构成：①顾客列表；②组织成本；③开发费用；④商标和商品名；⑤秘密工艺和配方；⑥专利权；⑦著作权；⑧许可权；⑨特许经营权；⑩超额盈利能力。

1968年，G.R.Catlett和N.O.Olson在《商誉会计》一文中指出，商誉的构成要素有15个：(1)卓越的管理队伍；(2)杰出的人才；(3)竞争对手管理层上存在的缺陷；(4)有效的广告；(5)秘密的生产工序或配方；(6)良好的劳资关系；(7)优良的信誉；(8)一流的员工培训计划；(9)良好的公众声望；(10)竞争对手经营发展不利；(11)与其他公司的良好协作关系；(12)准确的战略定位；(13)对员工才能或资源的发掘；(14)有利的税务状况；(15)良好的政府管制。

从以上研究可看出，商誉与会计准则中的无形资产有着密不可分的关系。商誉理论的发展过程就是不断从商誉中分离出无形资产。即最原始的商誉定义中它是无形资产的总称，后来由于各类单项无形资产的价值得到了分别的反映，而从原来商誉的总价值量中分离出去，现在商誉的价值则仅代表企业的不可辨认的无形资产类型。

二、商誉与无形资产的关系

新会计准则（《企业会计准则第6号——无形资产》）中规定：无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。而新会计准则中并未对商誉进行定义，它属于企业无形的资产，但明确规定不属于准则中《无形资产》的范畴。在企业合并时，购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。

目前会计界相对认可的一个定义是：商誉是指能在未来期间为企业经营带来超额利润的潜在经济价值，或一家企业预期的获利能力超过可辨认资产正常获利能力（如社会平均投资回报率）的资本化价值。虽然商誉未被纳入会计准则中无形资产范畴，但笔者依然认同商誉是一项不可确指的无形资产，具有以下特点：

1.没有实物形态。

2.商誉不能单独存在，是企业整体价值的一部分。

3.难以用一定的方法或公式进行单独的计价。商誉的价值，只有在把企业作为一个整体来看待时才能按总额加以确定。

4.在企业合并时，可确认商誉的实际价值，但它与建立商誉过程中所发生的成本没有直接的联系。商誉的存在，未必一定有为建立它而发生的各种成本。

企业准则中之所以没把商誉纳入无形资产的范畴是因为商誉不可辨认。企业准则中规定，无形资产的可辨认标准有两个：（1）能够从企业中分离或者划分出来，并能单独或者与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换。（2）源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离。从这两个最基本的标准可看出无形资产的一般特征，即具有可辨认载体、流体性、合约性或法定性以及确认为资产时的收益性和可计量性，为划分无形资产提供一定依据。

综上，可得出商誉和无形资产最大共同点在于无实体性；而最大的区别在于是否可辨认，可辨认的为无形资产，不可辨认的即为商誉。商誉和无形资产的关系以及上面所阐述的商誉构成要素，为商誉的细化提供了可能性。

三、商誉的细化

自从16世纪中后期首次提出“商誉”一词以来，经过400多年的探索，对于商誉的本质研究，基本都是从商誉的内在构成要素的角度出发，理论界却形成了众多不同的观点，主要有“超额收益论”“无形资源论”“总计价账户论”等。其中“超额收益论”认为商誉是企业超过正常投资报酬的预期未来净收益的贴现值；“无形资源论”认为商誉的存在是因为某些无形资源，揭示了企业获得超额收益的原因，是对“超额收益论”的补充；“总计价账户论”原本是为了解决“超额收益论”直接理解和计量商誉存在的较大难度的问题，而试图提出间接理解和计量商誉的新思路，在后来却成为一种运作方法，能够“倒挤”或“正推”出商誉的具体数额。

故笔者认为三者是相互联系、相互补充的，最终可归结在“超额收益论”中，即商誉是企业拥有的各种未入账的经济资源或优势所带来的超额获利能力的价值体现，是这些经济资源或优势相互作用的结果。而这些“经济资源或优势”既有可辨认的资产、又有不可辨认的资产，可能还有某些偶然的因素。而它们对超额收益的贡献能力是不同的，故可根据它们对超额收益的贡献方式不同而进行商誉的细化。

（一）——偶然因素

在企业并购时，由于某些特殊事项，会影响并购商誉的形成及其价值量的大小。如企业周边环境突然恶化，急需转移；因拆迁征地需要急于寻找新的买家；存在政府干预情况下的半强制或强制式企业并购；并购双方悬殊的讨价还价能力；被并企业出于个人利益急于投靠某一实力雄厚的大企业等。这些因素均属特殊事项，虽然不是影响商誉的决定性因素，但是当它们出现在企业并购中时，对商誉的价值量大小有很大程度影响。

（二）中层——无形资源

这里的无形资源是指对企业经营有价值的未入账的无形资源，是可进一步分离成为无形资产的部分，有人力资源、企业自身结构、企业外部环境。

1.人力资产

人力资产是被企业拥有或控制的，能为企业带来经济利益的人力资源。具体包括卓越的管理队伍、一流的员工培训计划、员工才能的或资源的挖掘等。在现有财会制度下作为不可辨认的资产，未在财务报表中单独列报。而人力资产对企业价值的贡献越来越大，在商誉价值中的比重也越来越高，它的重要性日益突出。

人力资产是一种无形资源，具有无形性，以人为载体，一旦载体不存在，载体所具备的能力也将消失。若一个人或团队离开企业，这种资产便会立刻在企业资产中消失，说明它具有流动性。人力资产能够为企业带来经济利益，具有收益性。而且其成本可计量，即职工薪酬等。这些特征表明人力资产符合无形资产的一般特征和确认标准，故从商誉中分离出来成为无形资产是可能的。

2.企业结构性资产

企业自身结构所体现的是企业结构性资产。具体表现为企业的制度，如管理模式、管理制度、财务制度等。其同无形资产一样，具有它的一般特征和确认标准。如企业制度是无形的，看不见，摸不着；它的载体为文档资料；任何一个制度都是建立在一定合约基础之上的，具有合约性；另外制度是可以互相借鉴的，具有流动性；良好的制度能给企业节约运行成本并提高效率，具有收益性；不论是从外部购买还是自己研发该项资产，都是需要付费的，成本可计量。由此可见，企业结构性资产也是能够从商誉中分离出来的。

3.市场资产

企业的外部环境主要为市场环境，具体体现在客户网络、分销渠道和以互联网为基础的网络信息系统等。在网络发展的时代，很有必要对其进行单独计量。同样的，市场资产也具有无形性、可辨认载体、交流性、收益性、成本可计量性等。市场资产很客观，分离出来成为单独的无形资产进行单独计量很有必要，通过与无形资产一般特征的比较，它是可以分离出来的。

（三）核心——经济组合效应

商誉最核心的构成要素是企业中各项资源有机结合所形成的企业整体协同效应，也是商誉的本质属性所在。它是一种无形资源；有着高度的排他性，比如技术独占性等，但是不具备流动性，不能够复制，一旦离开企业便不再存在；有着相当强的不确定性，可能因为一个很小的变化企业价值快速提升，也有可能因为一个小小的变化使得企业失去超额盈利能力，它的产生无法预计。而且它的收益和成本不能配比，商誉的存在，未必一定有为建立它而发生的各种成本。故它是不能再被分离的。

企业是一系列资源的有机结合，各项资源之间有机结合的程度决定着企业内部经济组合效应的强弱。经营良好的企业，一般都会产生正的组合效应，表现为企业的整体价值大于企业各项资源单个价值之和；经营不良的企业，一般都会产生负的组合效应，表现为企业的整体价值小于企业各项资源单个价值之和。企业整体协同效应是一种综合能力，是各项资源共同作用的结果，能够提高企业获利能力。

四、总结

本文以商誉的构成要素为切入点，选择有代表性的商誉构成要素的研究成果，总结出商誉的理论发展就是不断分离出无形资产，商誉和无形资产有着密不可分的联系；为了探讨商誉的本质，需要区分商誉与无形资产，得出区分无形资产与商誉的重要标志是是否可辨认，可辨认的归于无形资产，不可辨认的归于商誉；商誉是由超额收益形成的，具体表现为由经济资源和优势形成的，可分为可辨认的资产、不可辨认的资产和偶然因素，这些因素对超额收益的贡献能力是不同的，故可作为细分商誉的依据。通过采用抽丝剥茧，由外而内的顺序，将商誉的构成分为三个层次，最外层为偶然因素，不起决定性作用，中层为可分离为无形资产的无形资源，核心便是商誉的本质，即企业中各项资源有机结合所形成的企业整体协同效应。

参考文献

[1]汤湘希.论组合无形资产——商誉价值的确认与分割[J].财务与会计,2000(11).

[2]刘力一.论商誉的本质与内在结构[J].财会月刊,2009(1).

商誉会计论文篇5

摘　要:由于商誉在企业价值创造中所发挥的作用越来越重要,因此商誉会计的研究对指导实践有极其重要的意义。本文将从商誉的特性、会计处理的特殊性、满足会计专业毕业论文会计信息使用者的需求等方面论述商誉与无形资产的关系,认为将其从无形资产中分离出来比较合理。此外,本文从自创商誉的确认与否、自创商誉与外购商誉的不同处理方法等问题对会计信息的影响谈了一下自己的看法。

关键词:商誉;自创商誉;无形资产;会计信息

自从上世纪90年代以来,世界上不断有企业进行兼并、收购,而且购并规模不断扩大。如麦道与波音、埃克森公司与美孚公司、奔驰与克莱斯勒等大笔收购案例。在购并中,商誉不仅能使收购公司获得未来盈利能力,且成为被收购公司重新配置生产资源的重要内容,商誉在企业价值创造中所发挥的作用显而易见,因此,对商誉会计的研究对指导实践、推动经济发展有着十分重要的作用。本文将从商誉的定性及有关商誉对会计信息的影响方面对商誉问题进行初步探讨。

1　对商誉的定性传统观点认为,商誉属于无形资产的一个项目。例如,亨德里克森在《会计理论》的“无形资产”专辟出“商誉”讨论。葛家澍在《中级财务会计》中将商誉作为“与企业整体相联系、不能单独认定的无形资产”而归入不可辨认无形资产中。注会教材中将无形资产定义为“不具有实物形态的非货币性资产,如专利权、商标权、商誉等”。但是笔者认为,应将商誉从无形资产中分离出来,作为一项特殊的无形的资产进行特别的会计处理。这可从以下几个方面进行论述。首先,与一般无形资产相比,商誉有如下特殊性。其一,它无法同企业整体脱离单独用于交换;它体现的是企业整体价值。其二,有助于形成商誉的因素不能用任何方法或公式单独计量。其三,商誉价值可能会因构成要素发生变化而频繁波动,不像大多数资产一样具有相对稳定的价值。其四,商誉无法定有效期限。它是在企业长期生产经营过程中逐渐积累起来的一种无形经济资源,通常,经营年限愈久,商誉价值愈大。没有任何一条法律给商誉规定有效期限,会计实务中将由于控股合并而产生的商誉在一定期限内摊销只是一种会计惯例,其有效期限是主观臆断的,并非法律规定的有效期限。第二,商誉的会计处理与其他无形资产的会计处理差别很大。即使认为商誉是一种无形资产,也应看到,其会计处理非常独特,比一般无形资产要复杂得多。因此,对它单独制定会计准则会更加方便。目前,许多国家有关无形资产和企业合并的会计准则都涉及商誉,这就难免重复。我国如果对商誉单独制定准则,就可以解决这一问题。在购并商誉数检查考核和评价是内部会计控制链条中一个重要组成部分,其主要内容应包括:①对单位内部会计控制制度的建立和执行情况的检查和考核,在此基础上,对内部控制中存在的缺陷和问题提出改进建议。②对执行内部会计控制成效显著的单位、机构和人员给予表彰,对违反内部会计控制的提出批评和处理意见。内部会计控制的检查、考核与评价,应由单位内部审计部门或上级单位的财务审计人员具体负责。要形成制度,坚持企业自查与上级单位组织检查相结合,至少每年组织进行一次,并且同对企业经营者的年度考核奖惩挂钩。值得指出的是,检查、考核与评价只是手段,其意义在于,督促企业各级管理主体不折不扣地认真执行内部会计控制规范,以不断提升企业管理水平,堵塞漏洞,促进企业经营目标的实现。2005年1月6日额日益增大的今天,按照重要性原则,将商誉从无形资产中分离出来,单独制定会计准则,并且在会计报表重单列项目进行披露,是合情合理的。第三,分离商誉进行特殊会计处理将会更能满足会计信息使用者对于会计信息的相关性和可靠性的需求。由于商誉在企业中所占比重越来越大,将商誉分离出单独反映应更能满足广大会计信息使用者对一个企业真实情况及发展潜力的了解,从而有助于做出正确的投资决策。通过以上分析可知,将商誉从无形资产中分离出来单独进行反映,将会更加清晰的认识它在企业价值创造中所发挥的作用,从而指导实践并能满足高质量会计信息使用者进行投资决策的需求。关于商誉的定性问题,有这样一种观点,商誉的“管理整合效率观”值得我们思考。目前,会计理论界有这样一种趋势,即将现行的财务会计(扣除无形资产)、无形资产会计和人力资源会计进行有效的整合,从而为报表使用者提供全面的、更与决策相关的信息。这样一来,商誉所反映的就是特定企业总价值与有形资产、无形资产和人力资产价值之和的差额部分。这部分差额是企业管理整合的效果所在。而管理学界对管理的最新定义为“管理是对组织的资源进行有效整合,以达成组织既定目标与责任的动态创造性活动。”根据这一定义,商誉毫无疑问是管理层整合效率高于平均水平的一种体现。换句话说,商誉是衡量企业管理整合效率的重要尺度。所以,在未来的财务会计体系中,商誉也不是一种无形资产。

2　商誉有关问题对会计信息的影响前不久在云南大理举行的关于会计国际化的会议中,冯淑萍部长又着重强调了会计信息的质量问题,要求提供高质量会计信息。这表明在今天的会计研究中,会计信息问题的研究仍不过时。以下我将从两个方面来谈一下商誉对会计信息的影响问题。

2•1　自创商誉的确认与否对会计信息的影响。历来会计界以自创商誉价值难于进行可靠计量,确认其易导致企业资产虚增等为理由而不确认自创商誉。但是我认为,确认自创商誉给会计信息使用者带来的好处将会大于不确认。

2•1•1　我们所说的可靠性是一个相对概念对任何事项的可靠性,我们只能说有高低之分。在可靠性不太高的情况下,若此信息对会计报表使用者密切相关,那么按照会计的目的,就应对此信息进行确认。而且,随预测科学的发展,较准确的预测企业未来每年盈利及其带来的现金流量,并选择合适的贴现率,进而计算出自创商誉的价值会变得可行。

2•1•2　确认自创商誉符合会计信息的相关性原则自创商誉作为反映企业具有超额盈利能力的信息,若不及时提供,就既不能满足经营者正确受托责任的要求,也不能满足与企业有经济利害关系的各方进行正确决策的需要。

2•1•3　确认外购商誉而同时漠视自创商誉,不符合会计信息的可比性例如,对于一个具有超额盈利能力的企业,在出售之前,会计报表上不反映商誉和商誉的摊销,而是在出售时,在购买方的资产负债表上,按购价与可辨认净资产公允价值(即各种有形和可确指无形资产公平市价总和与负责总额的差)的差额反映商誉,并在规定年限进行摊销时,同时反映在资产负债表上商誉价值的减少和损益表中管理费用的增加。既影响企业的财务状况,又影响企业的经营成果,出售前后同一企业会计资料不具有可比性。另一方面,由于只确认外购商誉而不确认自创商誉,使得企业资产负债表中商誉的价值不能反映企业整体的商誉,这样的信息会给报表使用者产生误导自创商誉与外购商誉的不同处理方式影响业绩评价指标。企业从外部购入商誉的方式,可以获得赚取未来超额盈利的能力,同样,企业通过自身努力,也可以获得赚取未来超额盈利的能力,这便是创造自创商誉。

--> 但由于会计惯例及会计准则都是要求不确认自创商誉,故具有相同的创造未来超额盈利能力的两家企业,就会仅仅因形成盈利能力的源泉不同而体现出不同的财务图景:外购商誉因不同的处理方法使企业的多项业绩评价指标发生变化;自创商誉因不允许确认而不对企业产生任何影响,当然也不会使业绩评价指标发生变化。而且,将自创商誉这一与企业管理当局业绩密切相关,且自创商誉本身就能说明企业管理当局业绩的因素不予反映,显然是欠合理的。

[参考文献]

[1]　会计专业毕业论文无形资产研究—全国第二届无形资产理论与实务研讨会论文集•中国财政经济出版社.

[2]　阎红玉•商誉会计,中国经济出版社.

商誉会计论文篇6

【关键词】商誉；商誉会计；减值测试

在当今知识经济时代，市场经济迅猛发展，商誉作为一项重要的资产，在资产中所占的比重越来越大，影响也越来也大，越来越得到会计界的关注和重视，但是商誉会计因其本身所具有的的特殊性、复杂性的特征，一直备受会计界的争议，本文借鉴、结合国内外对商誉会计的研究成果以及新会计准则下商誉会计的相关规定，谈论会计商誉的一些相关问题。

一、商誉

1.商誉的含义。商誉是一项特殊性很强的无形资产，它是指为企业所拥有或者控制的、能在未来期间给企业带来超额经济利润的潜在能力，或者是企业的预期获利能力超过了可辨认净资产的正常获利能力所产生的资本化价值。

2.商誉的本质。对于商誉的性质问题的认识，国内外会计界经历了几代人的研究成果，主要有三大大主流观点，第一种观点是20世纪初我国杨汝梅先生所著的《无形资产》中所阐述的超额收益观，“凡足以使一个企业产生一种叫寻常的收益为高之收益者，均得称之为商誉”，该观点认为商誉本质上就是在一个企业中，所有资产的整体价值大于各项单个资产价值相加的部分。第二种观点是70年代美国著名的会计学研究者亨得利克森在其著作《会计理论》中提出的商誉“三元理论”，即著名的好感价值论、超额收益论和总计价账户论，按照这三种解释，我们既可把商誉认为是一项单独的资产，又可把它看作是一个具有极强综合性的计价账户。第三种观点是80年代美国的基索（D.E.Kieso）和卫根特（J.Weygrandt）合作的《中级会计》一书中指出，商誉的本质可概括成两方面：一是代表获取净资产的代价与自身公允价值间的差额：二是代表企业高于社会平均水平的盈利能力。

3.商誉的特性。第一，商誉是一项附着性很强的无形资产，它是指商誉不能独立存在，必须依附企业整体。当然也不能单独作为一项资产转让和出售，也不能单独投资。第二，商誉的形成是一个积累、创造的过程，它是企业在经营过程中逐渐形成的如高效的管理、经营效率的不断提高、地理位置的优越性、先进的生产技术及其垄断、顾客良好的口碑等的竞争优势，这些竞争优势会为企业带来比其他企业更多的经济利益。第三，商誉是可用货币进行计量的。要能确认货商誉，必须能用货币对其计量。第四，商誉具有不确定性，它的价值会在一定时期内随内外部环境的变化产生较大幅度的波动。第五，商誉价值的计量主要依赖于主观判断因素。

4.商誉的分类。按产生的方式，商誉分为自创商誉、外购商誉。自创商誉是企业内所产生的无形资产，高效的管理团队，生产技术及其设备的先进性，工人对企业的忠诚度、满意度地理位置的优越性，顾客的良好口碑等都是自创商誉产生的因素。外购商誉是当存在企业并购时，购买方在并购过程中投资成本超出被购买企业可辨认净资产公允价值的份额。外购商誉包括正商誉、负商誉。正商誉可看成是一项特殊无形资产，负商誉看成是一项特殊负债。

二、商誉会计存在的问题

商誉是一项非确定性的无形资产，价值会随企业未来的经营状况发生变化。如果企业的经营水平不断提高，商誉的价值也会随之越来越高，但是如果企业的管理层在某一事件或重大问题上处理不当或者出现重大失误，企业的商誉会从此毁于一旦，变得一文不值。因为商誉的初始确认受到如公允价值、市场环境等主观判断因素的影响，会导致商誉的后续计量也存在不确定性。加之对商誉理论研究的不完善，现行商誉理论与会计实务的不一致性，导致现在对商誉价值的确认、计量都存在一定问题。

1.不确认自创商誉有失合理性。根据我国新准则规定，对自创商誉不进行确认，只对外购商誉进行确认。这显然是不合理的。因为外购商誉本质上是自创商誉的一种表现形式，两者的作用都是为企业创造超额利润，所以不确认自创商誉有悖于客观性和一致性原则，易导致会计信息的失真。

2.不确认负商誉欠妥。《国际财务报告准则第3号――企业合并》中解释：商誉是由不能分辨并单独确认的资产所形成的未来经济利益。这是基于非同一控制下企业合并所做出的商誉解释，但目前国际会计界尚没有确认和计量企业自创商誉的规范，只有企业合并才有可能确认合并商誉。这一点我国与国际准则保持一致，即只对外购商誉进行确认，把负商誉计入当期损益。但是如果负商誉直接计入当期损益会使当期的收益增加，虚增收入，容易误导报表的使用者，如潜在的投资者等。又因我国实行经理人聘用制，有些受雇者可能会为获得更高的报酬，不考虑企业未来的发展，在企业合并之时利用其操纵当期利润。

3.商誉会计减值测试存在问题。企业在估计可收回金额时，原则上以单项资产为基础，如果难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产所属的资产组为基础确定该资产组的可收回金额。资产的可收回金额的估计，应当根据其公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者中的较高者确定。这样做虽然遵循了会计的谨慎性原则。但是减值测试主要依赖于主观判断，所以波动性较大，企业可能会借此来操纵利润，而且减值测试的方法要求其使用者具备较高的会计素质，对市场环境的发展程度要求也较高，使得此种方法在当前的经济状况先，实际操作具有一定的难度。同时因商誉的特殊性，减少的价值不能转回也不适用它。商誉价值具有不确定性，企业的商誉有可能因某一事件或者管理层对某一事件的不当处理发生大幅度减值，也可能因企业经营战略的不断调整、提高、技术及其设备的改进、组织内部的不断优化调整等因素的良性转变，使得商誉价值不断提高。但是对商誉减值测试的规定未考虑商誉价值在未来升职的可能性，也不利于提高会计信息的质量。

三、规范商誉会计的措施建议

1.加强商誉的会计理论化研究。制定针对商誉的专业化准则，对商誉的相关概念、确认标准、性质、计量方法以及减值的计提及其方法进行规范，以更好的应用于会计实务，更好的促进我国市场经济的健康发展。把自创商誉纳入商誉会计确认、计量的会计系统，能更准确的确认、计量商誉价值，使商誉会计信息更加真实合理。对自创商誉进行确认，有助于真实的反映企业的资产状况，不仅符合会计准则中的权责发生制原则，而且也和会计信息质量所要求的及时性原则保持一致，同时也提高了会计信息的及时性和相关性，有助于企业据此做出正确的决策。

2.对负商誉进行确认。负商誉的产生是由于被购企业在账面上没有反映出将导致企业未来资产的贬值和经济利益的减少的不利因素。这些不利因素包括退休职工福利、工资发放拖延或不发放和某些不良事件等。负商誉是实质上是一种预计负债，会影响企业未来的发展，所以企业对负商誉也应该进行确认。同时，为方便报表使用者获取自己所需的信息，应在报表中披露企业在合并时买卖双方相关的经济状况以及交易过程中产生的费用等的相关状况。

3.根据客观的标准进行商誉减值测试。目前商誉减值测试所依据的都是如公允价值、折现率等主观性很强的因素，据此计算出来的商誉价值可能与实际情况相差甚远，所以建议依据市场的占有率、顾客的满意度等客观信息进行商誉的减值测试。这些客观因素不易被人操纵且以市场为导向和评估依据，更符合当下我国的经济发展的要求。

4.提高会计执业人员的综合素养。加强对会计执业人员的专业素质的教育和道德素质的教育，对会计人员进行广泛深入的业务培训，以帮助其紧跟时代的步伐，熟悉掌握并能熟练应用新的会计准则。行业组织如会计协会等发挥其积极地作用，定期组织对会计从业人员进行考核，推进立法进程以规范会计行业的发展。

参 考 文 献

[1]王超.超额收益的商誉影响因素以及商誉弹性――基于上市公司的行业比较分析[J].财会通讯（综合）.2010（9）

商誉会计论文篇7

【论文关键词】商誉；会计信息；相关性 

 

商誉一直是有关各方关注的焦点，随着全球性的企业合并愈演愈烈，商誉问题一直牵动着整个会计理论及实务界。会计信息的使用者从会计报表以及其它会计信息载体中获得所要的信息，这些信息的好坏优劣将直接影响会计信息使用者所做出的决策。因此，会计信息质量也必然成为会计理论及实务界所关注的焦点。本文运用规范和实证相结合的方法，综合考查会计报表中商誉确认对会计信息质量的影响，以及企业商誉对企业价值的关系。 

一、商誉的基本理论 

会计学中对商誉理解有着多种观点，不同的观点反映了商誉的不同的性质。二十世纪40年代以来，随着会计界对商誉问题的日益关注和理论研究的不断深入，在会计界逐渐形成了几种有代表性的商誉观点，即商誉会计的“三元理论”：超额收益论、剩余价值论和无形资源论，它们也构成了各自对商誉定义的理论基础。 

（一）超额收益论 

超额收益论的认为，商誉就是企业超额盈利的那部分价值。一个企业生产经营的最终目的是获取利润，而拥有资产则是企业获取利润的前提条件。商誉是一项资产，能使企业具有未来的发展潜力或使企业具有一定的盈利能力，虽然它不像厂房、机器设备那样看得见、摸得着，但对企业来讲，却实实在在能感受到其存在。实际上，企业获取利润的过程，是作为生产要素的各种有形和无形资产相互结合、共同作用的过程，很难从量上区分每个单项资产对企业盈利的贡献。商誉这项无形资产是与企业整体结合在一起的，无法单独辨认，但企业一旦拥有，却能具有超过正常盈利水平的盈利能力，商誉也就应由超额盈利来定义了。美国会计学家佩顿(paton)1922年就曾指出：“商誉一词在广义上表示未来超额盈利的估计价值，确切地说，商誉从这一点上可以被定义为某一特定企业所能赚取的超额盈利的资本化价值，即超过具有相同资本投资的竞争者——‘正常企业’的盈利水平的那部分盈利。” 

（二）剩余价值论 

剩余价值论认为，商誉是企业总体价值与单项可辨认有形资产和无形资产价值的未来现金净流量贴现值的差额。“剩余价值”与“超额收益论”实质上是一脉相承的。“超额收益论”是从总体上理解商誉，由于未来超额利润很难直接确定，要在实际工作中计量商誉则困难重重。人们便设想从能够较准确计量的那些资产入手，即先确认单项有形资产和可辨认无形资产的未来现金净流量的贴现值，再计算企业总体价值与这一价值的差额，将差额确认为商誉。佩顿认为“无形资产是一个剩余价值，是公司的真实价值超过各种独立的有形财产的真实价值的余额……被单独列入财产目录中各种有形财产总价值低于公司真实资产的数额应表述为商誉。” 

（三）无形资源论 

无形资产论认为，商誉是由诸如优越的地理位置、良好的企业声誉、广泛的社会关系、卓越的管理队伍和优秀的员工等构成，而这些都是看不见摸不着，且又无法入账记录其金额的，故商誉实际上是指企业上述各种未入帐的无形资源。正如reg.s.gynther所说：“之所以商誉存在是由于资产代表的不仅仅是列示出来的有形资产。例如，‘特殊技能和知识’、‘极强的管理能力’、‘垄断的地位’、‘良好的社会及企业关系’、‘好名称和好声望’、‘有利的形势’、‘优秀的雇员’、‘贸易名称’和‘已经建立起来的顾客网络’都是这类资产。这些资产的价值（通常认为是无形资产）就是商誉的价值。” 

“超额盈利观”侧重于说明商誉的经济效用，即带来超额盈利的能力；“剩余价值观”说明了商誉的计价形式；而“无形资源观”则揭示了商誉的质的规定性，说明了商誉产生的原因与组成因素。三种对商誉认识的观点并不是独立的，而是相互联系的，三者综合起来才更好的说明了商誉这个特殊的无形资产的特点。 

根据各种商誉的理论，我们可以将其性质可以归纳为如下几个方面：第一，商誉是一种企业所独有的可在未来带来超额收益的经济资源；第二，其形成的原因是多方面的，可以认为，企业在生产经营各个阶段、各个环节的各种支出都无不与商誉的形成有某种联系，从系统论的角度加强企业的全程管理和全员管理，是形成商誉的基础与源泉；第三，商誉的价值会随着企业经营环境以及企业自身经营状况的变化而不断变化；第四，商誉的形成和发挥，与企业的整体而不是某一要素有关，不能把它与其所依附的企业的其它无形资产和有形资产分割开来。 

二、会计信息质量特征 

会计信息质量特征是会计信息所应达到的质量要求，是会计系统为达到会计目标而对会计信息质量高低的约束，它包括财务会计目标在内的任何事物，本来是质与量的统一，着重研究财务报告目标信息要求的质的方面，从而突出了信息的有用性。进一步说，它主要回答：什么样的会计信息才算有用或有助于决策。正如 fasb 所说，“会计信息的质量特征或质量的确定构成信息有用性的成份。这样，它们是在进行会计选择时所应追求的质量标志”。 

1980年5月fasb的第2号财务会计概念公告：《会计信息的质量特征》(sfac no.2：qualitative characteristics of accounting information)，第一次将会计信息质量作为一个专门的研究项目系统地加以论述。sfac no.2 沿袭了 asobat 和trueblood report 的传统，在决策有用性的目标下列举和解释了会计信息质量的层次。“对决策有用性应该作为最重要的质量特征。如果没有有用性，就谈不上从信息中获得足以抵偿该项信息所费成本的利益。”在这一最基本质量特征的前提下，会计信息还应具备一系列的其他质量特征，其中最重要的质量是相关性与可靠性这两个质量。 

所谓相关性通常是指与决策相关的特性，sfac no.2具体指出，会计信息只有具备“导致差别”的能力，方能确定它与某一决策相关。这是因为，会计信息能与投资人、债权人和其他人士所作的经济决策相关，就必须通过帮助使用者对过去、现在和未来事件的结果作出预测，或是能证实或改正先前的期望，从而具备在决策中导致差别的能力。“导致差别”是指既可增加也可减少信息的差异，以便使用者能减少对经济事件的不确定性，增进决策的把握性。要做到这一点，相关的会计信息应同时具备及时性、预测价值和反馈价值等，三者共同成为相关性的主要成分。所谓可靠性，是指会计信息应能如实表述所要反映的对象，即所表述的应是意欲表述的，尤其要做到不偏不倚地表述经济活动的过程和结果，避免倾向于预定的结果或某一特定利益集团的需要。可靠性还有可验证性，要尽可能的减少不同计量者的偏好。 

三、商誉确认对会计信息的影响 

会计信息的决策有用性、相关性、可靠性等质量特征是从总体来说明会计信息的情况的，商誉对会计信息的影响情况要通过对资产负债表信息和利润表信息来反映。以下就针对两种具体的报表信息来说明商誉确认对会计信息的影响情况。 

（一）商誉对资产负债表信息的影响 

资产负债表是反映企业在某一特定日期财务状况的会计报表，反映了企业在某一特定日期所拥有或控制的经济资源、所承担的现时义务和所有者对净资产的要求权。通过资产负债表，可以提供某一日期资产和负债的总额及其结构，表明企业拥有或控制的资源及其分布情况。 

2006年企业会计准则以前，商誉并不作为一项单独的资产进行确认，在合并报表上也只是以合并价差的形式综合的反映。合并价差包括合并商誉、被投资企业净资产公允价值与被投资企业净资产账面价值的差额，即被投资企业净资产的升值（或减值）以及母公司长期投资中内部债券投资与应付债券的差额。从两者包括的范围来看，用合并价差来反映合并商誉，并不能真正的提供真实的会计信息。而且，合并价差是一个具有类似“备抵附加性质”的账户，既有借方余额又有贷方余额，不能真实的说明商誉的性质。商誉是一种企业所独有的可在未来带来超额收益的经济资源，属于资产的范畴。这一信息可以给会计信息使用者带来决策相关的信息，对商誉进行确认，这符合会计信息质量特征的相关性特点。对于合并企业所确认的商誉据有会计相关性的预测价值、反馈价值和及时性，合并商誉的确认不用置疑，如我国现行《会计准则20号——企业合并》中第三章第十三条指出：“购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。”很显然，如果不对合并商誉进行确认必将影响会计信息的有效性，使得信息使用者的决策缺乏相关性。 

商誉的确认使得资产负债表上资产项目总额增加，从而导致企业一系列的财务数据的变化。商誉确认后企业长期偿债能力的指标会上升，如资产负债表，企业资产的资产增加，负债总额占资产总额的百分比会减少，资产负债率减少表明每元资产所承担的债务责任较小，企业的长期偿债能力较强。但商誉并不是可辨认资产，在企业破产清算时是否能够清偿债务，还有待验证。这就出现个矛盾，商誉的确认增加了企业的资产，但并不一定如资产负债表反映的那样，偿债能力的加增。 

在现行《企业会计准则第8号——资产减值》的第六章第二十三条指出：“企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了进行减值测试。”如果企业的商誉发生了减值，就要对商誉计提减值准备，并将其减值金额计入当期损益。这样就给企业带来了商誉处理上的灵活性，如果企业第一年由于某种原因需要，改变商誉的确认金额，到以后年度财务状况变好时，对商誉进行减值处理，这样便人为的利用商誉给企业带来了调整的空间。对于企业的商誉的减值测试来说，如何确定企业是否真实的减值，减值多少并没有确定的方法，在实务操作中也有难度，这样的情况下公司所提供的会计信息的相关性和可靠性都大打折扣。会计信息的使用者运用这种会计信息时会给决策带来影响，甚至采用同正确决策恰恰相反的策略。 

（二）商誉对利润表信息的影响 

商誉会计论文篇8

[关键词]商誉 自创商誉确认 确认方法

在经济飞速发展的今天，会计领域对于自创商誉的确认问题仍处于混乱状态，尽早完善这一内容已是一项十分紧迫的任务。从多个方面我们都可以看出自创商誉得到确认是会计发展的必然趋势。

一、自创商誉的本质

关于商誉的本质，比较权威的观点应该是美国著名会计理论学家亨里德•克里森（Hendriksen）的看法。他在其专著《会计理论》中提出的“好感价值论”中指出：人们通常认为商誉是产生于融洽的商业关系，企业与雇员的良好关系及顾客对企业的好感。这种理论认识到良好的企业形象对企业获取超额利润的重要作用。而这种良好的企业形象绝大多数都是企业在长期的生产经营过程中，凭借多方的主客观因素创立和积累起来的，即自创商誉。包括企业拥有的优越的地理位，良好的口碑，独占的特权和经营管理人员能力等。他们是企业未来经济利益取得的重要条件之一。

二、自创商誉的必要性

我国无形资产的确认原则以2006年颁布的《企业会计准则第6号无形资产》为依据，准则中规定无形资产的确认应该满足以下三个条件：（1）符合无形资产的定义； （2）与该资产相关的预计未来经济利益很可能流入企业； （3）该资产的成本能够可靠计量。

我们可以看出，由于自创商誉给企业带来的未来收益的数额以及引发商誉形成的具体活动很难确定，因此会计准则对自创商誉仍不予确认入帐。但是，随着现代经济的飞速发展，无形资产特别是自创商誉在企业中的比重显著增加，巨大价值也日益体现，企业自身对商誉的重视程度也在深入，如果自创商誉继续不予确认而被排除在会计报表以外，应该说传统会计的局限性已经严重阻碍了对经济业务的客观描述。

1．应该对自创商誉从会计原则的角度予以确认

按照会计准则中的规定，只对企业的外购商誉加以确认，而对自创商誉不予确认入帐，有悖于会计原则。

（1）但事实上，商誉并非因并购产生，自创商誉是一种客观存在，是企业独有的可能在未来带来超额收益的经济资源，是企业为扩大自身的价值而不懈努力形成的。它与并购活动没有必然的联系，且在并购之前就已经存在于被并购企业的内部，只是由于建立在历史成本计价原则基础上的传统会计没有反映而已。

（2）由于企业过去长期有效的管理或者大量的经济业务积累而形成的商誉，如果只在并购时才得以确认，也就没有承认企业在被收购之前已经具有了这种获利的能力。那么，这种确认实质上就是以收付实现制为基础，而违反了权责发生制的原则。

（3）会计上贯彻配比原则，从而正确计量各期损益，如果只确认外购商誉则不能反映企业的超额盈利能力是何年何月的业绩，而且在自创商誉形成后的较长受益期间内，只确认其带来的收入，而不确认费用，是与配比原则不符的。

2．应该对自创商誉从会计项目确认标准角度予以确认

美国财务会计准则委员会（FASB）的SFAC No5对会计确认的定义是：“会计确认是指将某一项目作为资产、负债、收入、费用等要素加以记录或将之最终纳入会计报表的过程。”按照FASB的观点，只要满足了可定义性，可计量性，相关性和可靠性四项标准，就可以对某一会计要素进行确认。经过对自创商誉的分析，可以得出自创商誉确认可行性的结论。

（1）可定义性。是指所确认的项目要符合会计要素的定义。会计领域已经基本肯定外购商誉的资产属性，自创商誉与外购商誉具有内在的统一性，既是肯定了自创商誉的资产属性。

（2）可计量性，是指所确认的项目必须具有相关的计量属性，能够充分可靠地用特定货币单位加以计量。

（3）相关性和可靠性。自创商誉作为企业内部形成的无形资源，能使企业未来获得超额利润，这个信息对任何决策者而言都是非常有用的。同时，自创商誉反映了实际控制的资产价值，在符合成本效益原则的前提下如实反映，可以在相关性和可靠性之间达到平衡，以最佳地满足决策者的需要。

3．应该对自创商誉从会计目标角度来看予以确认

企业会计目标要求会计信息必须全面、真实地反映企业自身的情况，符合质量的要求，向信息使用者提供对其决策有用的信息。自创商誉是企业的重要财富，它的确认对投资者与企业经营者有着重大的意义。

（1）由于商誉代表了一个企业具有超常（超过同行业水平）的获利能力，这应该是它作为一种资产的价值体现。这种能力的大小对企业的投资者来说，是一个非常重要的信息。

（2）了解自创商誉的价值对企业经营者、所有者进行有关决策也很有帮助。尽管自创商誉只是代表一种获得更高盈利的可能性，也不能阻止有用的信息得到充分的批露，使有关可能实现的信息传递给信息使用者，所以应该确认自创商誉。

三、自创商誉的确认方法

自创商誉的确认方法问题已经在会计领域讨论多年，计量方法也多种多样。如残值法、现行市价法等。其中，被广泛接受的方法为超额收益折现法即用未来现金净流量的贴现值作为企业的整体价值的方法。

（1）超额收益折现法的计算原理。超额收益折现法又称直接计量法。它是把企业可预测的若干年预期超额收益进行折现，将超额收益的折现值确定为企业商誉价值的一种方法。其计算公式为：

超额收益= 实际收益- 正常收益= 可辨认净资产公允价值×（预期投资报酬率- 同行业平均投资报酬率）

商誉价值= ∑（各年预期超额收益×按一定折现率计算的各年折现系数）

（2）超额收益折现法的具体计量程序。第一步：计算企业未来现金净流量。该资料可依据当年的利润表与现金流量表，以及经济发展来估算。第二步：计算未来现金净流量的贴现值（据有关实证研究资料，折现期定为5年当是合理的选择）。第三步：计算自创商誉。

（3）超额收益折现法的特点。超额收益折现法是“超额收益论”的产物。一个企业只要证明其具有获得超额收益的能力，即企业具有自创商誉，就可以运用该方法计量商誉的大小。该方法所采用的行业投资报酬率较为客观，在某种程度上比较能得到社会广泛认同。笔者认为，考虑到自创商誉的经济性质以及会计所面临的新经济环境，对自创商誉的计量应以直接计量法为主，其他间接计量法如现行市价法为辅，才能使自创商誉的确认更加精确。

四、结束语

综上所述，自创商誉的确认这个急待解决的问题已经摆在我们面前，我们不能因为会计领域没有确切的规定，强制性的实施，就继续回避，而应该在具有一定可行性的基础上大胆尝试，勇于创新，通过不懈努力奋斗使会计确认得以科学化、合理化、完善化。

参考文献：

［1］汤云为，钱逢胜著.会计理论.上海财经大学出版社，2004.

商誉会计论文篇9

关键词：商誉　自创商誉　外购商誉　确认　计量

商誉是备受会计理论界与实务界关注的话题。对于商誉的确认、计量和列报，国际上已经形成了较为完善的做法。但由于我国经济发展起步较晚，市场不够完善，一直未对商誉做规范的规定，仅是简单规定对于外购商誉按成本入账并在合理使用年限内进行摊销。随着我国经济的迅速发展，企业间的并购增多，加之全球经济一体化进程的逐步加快，与国际会计趋同的呼声愈来愈高。在这样的主客观因素催化下，财政部于2006年颁布了《企业会计准则》(以下简称“新准则”)。该准则对商誉的确认、计量、减值均作了较为详实、明确的规定，实现了对商誉问题界定的重大突破。

一、商誉概述

(一)商誉的内涵商誉是企业在长期的生产经营中逐步积累形成的各种优越条件和无形资源(如掌握先进技术、生产诀窍，或由于拥有得天独厚的地理位置，或由于信誉好而获得了顾客的信任，或由于组织得当、生产经营效益高等原因而形成的无形价值)，这些优越条件和无形资源预期会给企业带来超额经济利益。商誉一词最早出现于16世纪中后期，但直到19世纪末商誉问题才引起了会计学界的普遍关注和广泛讨论。进入20世纪后，社会经济更加发达，企业间的竞争也更加激烈，企业的优势已不再完全取决于业主与顾客问的良好关系，而受到内部管理、人力素质、销售环节等各方面因素的影响，如果一家企业拥有某方面的优势，如优势的地理位置，高素质的员工，庞大的销售网络，稳定的财务状况等，其就能获得较同行业中其它企业更高的利润，即超额利润。在21世纪知识经济时代，商誉的概念向更深层次扩展，企业资产已从有形化向无形化发展，而无形资产中未确认的自创商誉占资产的比例也越来越大。因此，经济发展要求对现行的无形资产会计加以改革，对自创商誉进行确认和计量已成为无形资产发展的必然。

(二)商誉形成的原因和本质对于商誉的形成原因可从内外两方面进行分析，在企业内部可以归纳为是企业所拥有的资源型因素：即人力资源和资本资源，人力资源中的人员素质及整体效应是商誉的成因之一，商誉与人力资源有着某种同质性，即商誉中包含着未予确认的人力资本的部分价值，企业拥有优秀的人才提供先进的管理使企业在同行业中获得超额利润，企业虽然根据企业的业绩给予人力资本相应的报酬，但对于人力资本的价值未能完全给予确认和计量，这种剩余价值的积累或多或少的体现在商誉价值中。资本资源因素是指企业通过良好的资信和美誉度、质优价廉的产品或服务，长期未予确认的价值积累在商誉价值中的体现。企业通过运用先进的技术、设备获得超额利润，同时向社会提供优质的产品、服务等获得良好的信誉以及社会的认可，资本资源中的这部分价值也没有完全给予确认、计量，在确认企业商誉价值时，资本资源的部分价值在商誉价值中得以体现。商誉形成的外部原因有多种，本文主要从顾客的角度考虑，企业根据客户的偏好提品和服务，赢得其对本企业产品的青睐，根据外部变化组建的高效的销售团队、完善的销售网络、优质的售后服务等，使企业获得规模效益，从而具有竞争优势。关于商誉的性质学术界争议较大，最具权威的当属美国著名会计学家亨德里克森对商誉性质作的三种解释，称作商誉的“三元理论”即商誉是对企业好感的价值――无形资源观；商誉是企业超额盈利的现值――超额盈利观；商誉是一个企业的总计价账户――剩余价值观。笔者认为：对企业的好感是商誉的表象，总计价账户是商誉的计量方法之一，超额利润才是商誉的本质。

(三)商誉的分类 国内外对商誉的分类普遍认可的分类标准是：商誉按其来源不同分为自创商誉和外购商誉。自创商誉是企业在经营过程中通过多方努力共同创造、积累而成的优秀管理人才、先进的技术、科学的管理制度、良好的社会关系、优良的企业品牌、优越的地理位置等各种优越条件和无形资产，这些优越条件和无形资产能给企业带来超出同行业平均获利水平的超额利润。外购商誉是指企业合并或收购时产生的收购价与净资产的公允价值之差，其实质是被合并或被收购企业的自创商誉，通过合并或收购而产生的差额，在合并或收购企业中被确认和计量，从而使外购商誉可以财务报表中得以体现，而企业自创商誉因为没有被合并或被收购而不能进行确认和计量，从而不能在企业提供的财务报表中得以体现。对商誉的分类是对商誉的确认的时间和空间上有所不同，其本质都是存在于企业内部的能够获得超额经济利益的能力，而这种超额的获利能力只与作为企业的整体有关。这种按照商誉来源的不同分为自创商誉和外购商誉在企业财务报表中的不同体现程度，造成会计信息使用者对会计信息可靠性的质疑，在知识创造财富的21世纪，商誉按照这种标准进行分类给商誉的确认和计量带来很多问题，对于这种分类方法的可用性应进行再思考，笔者尝试对自创商誉和外购商誉地确认和计量采用统一地标准。

二、商誉确认和计量

(一)自创商誉确认与计量的依据美国财务会计准则委员会(FASB)的SFAC No.5对会计确认的定义是：会计确认是指将某一项目作为资产、负债、收入、费用等要素加以记录或将之最终纳入则务报表中的过程。按照FASB的观点，对会计要素的确认应同时满足可定义性、可计量性、相关性和可靠性四项标准：可定义性，是指所确认的项目要符合会计要素的定义，根据资产的定义，对商誉进行判断可知，商誉满足资产的定义要求，自创商誉与外购商誉具有内在统一性，这为自创商誉的资产属性提供了有利的佐证；可计量性，自创商誉是一项特殊的资产，其投入价值无法按照传统的历史成本来计量，但给企业带来超额收益的产出价值是可以计录的。2000年美国财务会计准则委员会专门为用现值技术来测算公允价值这一计量属性发表了SFAC No.7《在会计计录中应用现金流量和现值》，该公告的发表为自创商誉的现值计量提供了强大的理论依据；相关性和可靠性，在知识经济下，会计信息相关性的地位不言而喻，会计信息使用者关注的重点正由历史信息转向未来信息。之所以要在可靠性和相关性之间进行权衡，是为了最佳地满足使用者的需要。自创商誉作为企业内部形成的无形资源，能使企业未来获得超额利润，其信息对任何决策者而言都是非常有用的。同时自创商誉反映了实际控制的资产价值，在符合成本效益原则的前提下如实反映，可以在相关性和可靠性之间达到平衡，最佳地满足决策者的需要。商誉符合资产的定义，从会计时序看如果把列入财务报表作为确认过程的终结，则许多项目在正式计人报表过程中则可能要通过初始确

认、后续确认及终止确认。对于商誉的确认笔者认为，在自创商誉形成时对商誉的评估价值是初始确认，在企业经营过程中的通过减值测试对商誉的价值变化则为后续确认，而在企业发生合并或被收购时对采用倒退法计算出的商誉价值，对被合并或被收购企业为终止确认，而相对于合并或收购企业则为新的确认循环的初始确认。这种确认过程都是基于其可以产生超过同行业平均水平的盈利能力，即企业具有超额盈利能力。

(二)自创商誉确认的可行性与必要性葛家澍教授认为：商誉的实质应该是一个企业具有超正常(超过同行业平均水平)的获利能力。预测企业未来每年盈利及其能带来的现金流量，选择公认的(较合理的)贴现率，自创商誉的价值并不难计算，人们总认为这样的计算不可靠，其实这是一种偏见。根据葛家澍教授的观点，自创商誉的价值可以通过计算得出，外购商誉的价值则是通过计算收购价与企业资产的公允价值的差额计算得出，排除企业间讨价还价等因素的影响，合并或收购企业得出的收购价格与被合并或收购企业的资产公允价值计算的理论基础是相同。鉴于此，对自创商誉和外购商誉的确认和计量可以采用统一的理论依据进行确认和计量。对于自创商誉的上述处理方法笔者认为，企业的自创商誉应该予以确认。主要原因在于：一是确认企业的自创商誉具有现实可能性，因为自创商誉符合会计要素确认的标准。首先，自创商誉是被企业所拥有或控制并能为企业带来未来超额盈利的无形资源，显然是符合资产定义的。其次，具有可计量性。计量自创商誉时按它的产出价值计量能够较为真实地反映其价值。再次是相关性，知识经济时代的很多高科技企业，自创商誉在总资产中所占比例越来越大，直接影响有关利益当事人的经济决策，利益各方都时刻关注自创商誉的存在及其变化情况。最后是可靠性。形成自创商誉的单项因素不可靠，并不能否认自创商誉的可靠性，各单项因素对自创商誉的作用最终都反映到企业未来超额盈利能力上，而企业未来超额盈利能力是能够可靠预计的。二是将企业的自创商誉予以确认有其必要性。首先，自创商誉代表的只是一种获得超额盈利的可能性，作为会计信息其不确定性较高，可靠性较低。但商誉对投资者来说是一项非常重要的信息，有助于投资者选择其投资方向。所以，商誉的相关性较高。为了充披露对信息使用者有用的会计信息，有关可能实现的未来经济利益的信息就应该传递给信息使用者，显然，自创商誉的确认是有很必要的。其次，将自创商誉进行对照分析，商誉是一项资产，自创商誉则表明了商誉的一种形成来源，构成商誉的组成部分，符合资产要素的定义。将自创商誉确认为无形资产，无论从促进会计理论发展，还是提高会计实务水平及提高会计信息质量看，都是十分必要的。

(三)现行商誉确认方法的改革由以上分析可以看出，现行的商誉确认方法存在诸多的不足，有必要进行改革，使之更加符合会计原则，满足报表使用者的需要。笔者认为具体可采取以下措施：一是取消对商誉按照来源标准的分类，建立统一的企业商誉概念。应该改变商誉按不同来源分别采取不同会计处理方法的传统，而应不论其来源如何，均采取相同方法给予确认和计量，构建统一的会计理论。企业商誉不再区分自创商誉和外购商誉，因为商誉的确认是一个联系不断的过程，自创商誉和外购商誉只是处于确认过程的不同阶段，企业商誉有可能因企业的良性经营而永续存在，也可能会因为企业的破产清算而消失，应按照统一的企业商誉来进行会计处理。由于商誉不能归属与某一项可确指的成本，而其实质反映的确实所有者权益的增加，因此通过确认和计量的企业商誉应计入“资本公积”。二是改革现行的商誉确认方法。应以企业获取“超额盈利能力”作为确认商誉的会计理论基石。企业商誉的形成需要一定的时间，企业通过一定时间的经营，超过同行业平均的盈利水平，具有获得超额盈利能力，可以获得超额利润时，才可能形成企业商誉，这种自创商誉在现实的会计信息披露中还没有被体现，所以可以根据获取“超额盈利能力”来作为处理商誉的理论基石。通过预测企业未来每年的盈利及其带来的现金流量，选择合理的贴现率对自创商誉进行计算，在企业合并时采用收购价与其净资产公允价值之差的确认商誉，如果与企业根据获取“超额盈利能力”确认的商誉存在差异，可以通过增减“资本公积”来加以平衡，采用直接法来计量商誉，即在企业已经具备“获取超额盈利能力”的时候起，就开始衡量和确认企业的商誉。这种商誉会计理论的设想，克服了现行商誉会计理论的某些缺陷，体现了会计信息的相关性。

三、商誉确认和计量在实务中的应用

(一)我国新会计准则中关于商誉的确认与计量的规定我国新准则第20号《企业合并》中规定：购买方对合并成本大于合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应当确认为商誉。可以看出，我国就商誉的初始确认及计量与国际会计准则的规定是一致的，即都是差额式的间接计量。这种计量方法仍存在缺陷：一是由于评估执业人员的职业水平、专业素质及道德等因素制约而造成的企业总体价值估计的误差、单个资产的低估或高估，都会因这种“倒轧”计算方法挤入商誉中去。二是尽管购买价格在一定程度上体现了利益当事人对企业价值的判断，反映了被收购企业的未来盈利能力，具有一定的真实性和可靠性，但购买价格也不可避免地包含了谈判双方从各自利益出发进行心理对峙和谈判技巧较量的因素，造成交易价格的非公允性，进而影响到商誉的计量。尽管新准则的计量方法存在以上缺憾，笔者认为，依当前的形势及我国的条件，该方法还是有很大的先进性的：一方面，这一方法具有一定的客观性、可验证性及公允性，在我国上市公司通过并购创造业绩及公允价值计量体系刚刚引入准则并有待进一步完善的现状下，是十分必要的。而且这一方法操作起来较为简便，可操作性强。另一方面，当初始确认的商誉被高估时，年底的减值测试将会确认出这一高估的值并予以抵销，从而使其以真实的价值出现在报表上，这一做法使呈报的会计信息质量更加客观可靠，有利于利益相关者做出经济决策；若存在低估的现象，合并商誉可帮助企业在日后的经营中产生超额利润及较高的报酬率，这样，报表使用者在阅读分析报表时可以读出“低估商誉”这一潜在信息，从而保证会计信息的相关性。由此可见，合并商誉初始计量的缺陷可在一定程度上被日后调整或被企业今后经营的实际业绩信息所弥补，确保合并报表信息的可靠性。

(二)关于实务中商誉确认与计量统一性的思考 2001年美国财务会计准则委员会FASB财务会计准则公告第141号(SFAS1 41)，对原会计原则委员会的企业合并会计准则(APB16)进行了修订，其中包括确定并购商誉不再摊消，只作减值测试。2002年国际会计准则理事会(IASB)在企业合并会计准则的第一阶段讨论中也采取了同样的态度。2004年3月，IASB《国际会计准则第3号――企业合并》，取代了《国际会计准则第22号――企业合并》(1998年)和《解释公告第22号――企业合并：初始报告的公允价值和商誉的后续调整》。《国际财务报告准则第3号――企业合并》中规定：企业合并应采用购买法处理，购买方在购

买日应对被购买方的可辨认资产、负债及或有负债按照其公允价值进行确认，并同时确认商誉，商誉随后进行减值测试而非摊销。以上准则是对外购商誉的确认和计量要求，根据本文观点笔者对实务中的应用进行思考：按照实务中中的分类分为外购商誉和自创商誉两部分进行，但商誉实质反映的是所有者权益的增减变动，商誉作为特殊的无形资产在正常生产经营的过程中只会与反映所有者权益变动的“资本公积”发生联系，本文运用“无形资产――商誉”和“资本公积――商誉”来反映。

商誉会计论文篇10

【关键词】商誉；三元理论；自创商誉；外购商誉

近年来，随着企业改制、购并、资产重组和股份制合作等经济业务的不断发展，在资产评估中关于企业商誉的确认和计价问题已日益成为实务和学术界所关注的焦点。因此，对于商誉的研究应该有更深入的思考，以适应新的经济形势发展的要求。

1.商誉的定义

关于商誉的定义，学术界有许多论述，比较权威的观点当属美国著名会计学家亨德里克森的看法，他在其专著《会计理论》一书中，从会计的角度阐述了商誉的本质，提出了三个论点，被称为商誉的“三元理论”。即“好感价值论”、“超额收益论”和“总计价账户论”。

这三种观点从不同侧面说明了商誉的本质特征，即商誉是企业拥有和控制的，能够为企业带来未来超额经济利益、无法具体辨认的资源。企业存在的目的是为了取得盈利，资产对于企业之所以有价值，就是因为他们具有未来的服务潜力或盈利能力。商誉的价值通过企业整体所创造的超额盈利集中表现出来，可以把企业一个盈利总额中超过有形资产和可辨认无形资产所能带来的正常盈利水平的那部分，即超额盈利确定为是由商誉因素创造的。在现代企业环境中将商誉联系于甚至等同于超额盈利，已为越来越多的会计学者所接受。商誉的这种超额盈利观提供了从整体上理解商誉、计量商誉的直接方法。因此，超额盈利观是现阶段所普遍接受的观点。

2.商誉的确认

商誉会计问题中，争论最多的莫过于对商誉的确认问题。会计界将商誉按照不同形成来源分为自创商誉和外购商誉。一直以来，会计界通常承认外购商誉的确认，而反对自创商誉的确认。探讨自创商誉和外购商誉的确认问题应当以会计确认的一般标准为主要依据。

2.1自创商誉的确认

在现实会计世界中，究竟是否确认自创商誉， 这主要取决于自创商誉是否满足现实会计中资产的两个确认条件： 其一， 是否符合资产的定义。其二， 是否符合资产的确认标准。国际会计准则委员会在其概念框架中规定， 资产是指：“由于过去的事项而由企业控制的、预期会导致未来经济利益流入企业的资源”。我国将资产的定义为： “资产， 是指过去的交易或事项形成并由企业拥有或控制的资源， 该资源预期会给企业带来经济利益”。首先， 商誉无论是外购的， 还的自创的， 都是能够为企业带来未来超额经济利益的一种无形经济资源， 并且其形成是基于过去的若干交易事项， 这显然符合资产的定义。其次， 资产的计量虽存在不确定性， 但只要计量的假设是合理的， 数据的取得和计量的过程是可以接受的。商誉的计量也是如此。自创商誉可以用未来现金流量现值这一计量属性进行计量。计量自创商誉所要确定的各因素， 行业平均收益率，企业预计的超额率以及贴现率， 这些都可根据同行业的有关数据、企业的历史数据、市场通行利率等， 结合环境因素的变化以及企业可能的经营举措等， 加以综合确定。因此可知， 自创商誉的价值也是可以计量的。综上所述， 自创商誉明显符合资产的确认标准。

2.2外购商誉的确认

外购商誉是企业一项不可辨认的无形资产，是在实施企业合并时，被并购企业预期的获利能力超过可辨认资产正常获利能力的资本化价值，其价值为并购企业所支付的购买成本与被并购企业净资产公允价值的差额。美国财务会计准则委员会认为被并购企业能够“持续经营”这一因素的公允价值和因为企业合并后产生的协同效应的公允价值，从商誉的概念和经济实质来看，均属于真正的商誉，可将其称为“核心商誉”。

按照会计确认的一般标准，外购商誉只有满足可定义性、可计量性、相关性和可靠性的要求，才应当予以确认。

（1）对外购商誉满足可定义性的讨论：外购商誉是否符合资产的定义，主要看能否带来未来经济利益、能否控制所产生的未来经济利益和是否是由过去的交易或事项而产生的三个方面：1）外购商誉能否带来未来经济利益。在某些情况下，持有资产的实际结果可能并没有给企业带来未来经济利益，但企业在取得资产的当时总是预期它能带来未来经济利益的。取得一项资产的途径，可以来自企业内部的生产、制造或其他活动，也可以从企业外部取得。商誉作为可以带来超额收益的资产，是从内部形成还是从外部购入，并不影响其效用的发挥。2）能否控制所产生的未来经济利益。外购商誉是在产权交易中形成的，企业可以通过对产权的控制而行使维持、发展商誉并获取收益的权利。3）是否是由过去的交易或事项而产生的。外购商誉它是随同企业整体一同购入的，并且这一产权交易业已完成。

（2）对外购商誉满足可计量性的讨论：外购商誉可计量性是显而易见的。当企业合并双方对合并价格达成一致意见时，就可认为这个价格是被合并企业的公允价值，若这个价格高于被合并企业的净资产公允价值之和，则将差额确认为外购商誉。

尽管自创商誉和外购商誉都是能为企业带来超额收益的无形资源，但传统的会计惯例以市场交易为衡量基础来判断是否予以确认和进行有关的会计处理。自创商誉是企业在平时日积月累创立或开发的，其存在和价值没有通过市场交易加以验证，所以一般不予以会计处理，只把形成自创商誉的有关各种支出作为费用处理，直接计入当期损益。而外购商誉是通过某一特定时点的产权交易而形成的，其存在和价值通过买卖得到了双方的认可，具有可验证性，所以对其予以会计处理。

我国尚未建立起商誉会计处理体系，主要是由于商誉会计的理论研究还不深入和系统，会计实务中缺乏统一的准则来指导和规范。但随着商誉会计在争论研究中达成共识的内容日益增多，对商誉的会计处理应提到改革日程上来。商誉的会计处理必然会朝着以下几个趋势发展：

第一，商誉的性质将被视为企业的核心能力。商誉不论是自创还是外购都会有一个一定程度的可靠性和充分的相关性，从而为企业确认自创商誉奠定基础。

第二，区分商誉与无形资产。把商誉作为独立的资产要素，商誉作为企业未来现金流量的源泉之一，其本质是企业的核心能力，是与企业总体相联系的无形资源，但不是无形资产。

第三，在会计处理方面，可以设置相关的资产备抵账户，采用公允的评估方式，如借助中介机构进行企业的核心能力评估，分期列示商誉评估净值，并在报表备注栏中披露商誉的计量方法，帮助会计信息使用者作出正确的决策。

第四，将商誉的披露纳入多层次的财务报告模式。采用多层次财务报告模式，将商誉这种不能完全符合现行会计要素确认标准、却与信息使用者的决策相关的信息在一定的财务报告层次中披露出来，以供使用者使用。在我们商誉会计准则出台之前，以这种方式来披露有关商誉的信息，能更好地适应知识经济对会计的要求。

【参考文献】

[1]E·S亨德里克森著，王澹如，陈今池译.会计理论[M].北京：中国商业出版社，1986.

[2]曹慧.商誉会计理论思考[J].财会通讯（学术版），2008，（06）.

[3]危英.商誉会计概述[J].财会通讯（学术版），2007，（05）.