注册会计师审计质量综述

【摘要】本文从会计师事务所的地理位置、独立性、规模、行业专长、变更、人力资本特征、组织形式、签字会计师任期、客户重要性等方面综述影响审计质量的各种因素，以期通过对文献的梳理，进一步地了解审计质量的影响因素，以便对后续审计质量的控制研究有所帮助。

【关键词】会计师事务所；审计师；审计质量

从1981年到1990年，中国注册会计师行业一直处于“风平浪静”的状态，但这并非意味着审计质量达到了很高的水平，而是因为在这期间中国的上市公司较少。1992到1995年，深圳原野公司事件和北京长城公司事件相继被发现，它们的出现使得人们对深圳特区会计师事务所和北京中诚会计师事务所的执业质量产生了极大的质疑，由此引发了人们对审计质量的深入思考。1996年以后，几乎每年都有会计师事务所审计失败的事件发生。越来越多的审计失败案例的出现不仅给事务所带来了发展危机，也给投资人造成了经济损失。研究和提高注册会计师行业的审计质量势在必行。

一、审计质量的含义

审计质量是指注册会计师在进行审计工作时发现某一违规行为并对其进行报告的概率，[1]主要包括审计过程质量和审计结果质量。审计过程质量是指审计工作的开展应当遵循《中国注册会计师执业准则》，审计结果质量是指审计报告要真实可靠，满足相关利益者的需要。

二、影响审计质量的因素

1、会计师事务所的地理位置影响着审计质量郭雨通过研究发现，会计师事务所与上市公司距离越近，越了解其公司的状况，上市公司越不敢随意调高或调低利润，审计师出具非标准审计报告的几率越大，审计质量也就越高。[2]阚京华和王辉的研究证明，会计师事务所与被审计单位距离越远，越不了解被审单位的特有信息，且不利于信息的收集，导致了信息的不对称，进而审计质量就越差。[3]刘文军通过研究也得出了与之前所述相类似的结论，即审计师与被审计单位地理位置越近，越有可能出具非标准保留意见，审计质量就越高。[4]2、会计师事务所的独立性影响着审计质量杨宁认为审计委员会与被审计单位之间的关系越不亲密，独立性越强，审计质量越高。周立保通过实证研究发现，审计委员会的独立性对审计质量的影响并不大。[5]杜兴强和冯文滔发现审计师的独立性越低，越有可能向被审计单位出具标准无保留的审计意见，从而降低审计质量。[6]3、会计师事务所的规模影响着审计质量刘峰、谢斌等研究发现，并非随着事务所规模的扩大，审计质量也越来越高。[7]李明辉等发现监管部门通过各种方式使事务所进行合并，以提高规模，不但没有使审计质量得到提高，反而降低了审计质量。[8]龙小海、张媛媛实证研究发现，在控制了其它可能影响审计质量因素的情况下，事务所规模越大，审计质量越高。[9]Lennox认为会计师事务所合并导致事务所规模变大后，审计质量有所提升。[10]4、会计师事务所的行业专长影响着审计质量陈丽红、张龙平认为，具有行业专长的审计师由于有丰富的专业知识，其提供更高质量审计服务的概率更大。[11]何恩良、周莉通过分析，也发现了具有行业专长的会计师事务所比不具有行业专长的会计师事务所的审计质量高，且这种现象在“国际四大”中更明显。[12]Lys&Watts通过研究发现，审计师行业专长与审计质量不存在必然的相关性。[13]5、会计师事务所变更影响着审计质量刘伟等研究均认为上市公司更换会计师事务所对其进行审计后，由于新的事务所不熟悉上市公司的内部情况，审计质量会有所下降。Defond&Subr-amanyam、储一昀和王妍玲等研究均发现上市公司变更会计师事务所后，由于彼此之间还不太熟悉，亲密程度比较低，因此有益于审计质量的提高。[14]刘启亮和唐建新、王少飞等均认为会计师事务所与审计质量之间并非单纯的正相关或负相关的关系。[15]6、会计师事务所人力资本特征影响着审计质量刘笑霞等研究结果表明，注册会计师的丰富从业经验和事务所对人才培训的重视程度，对于审计质量的提高具有积极作用，并且注册会计师的工作经验与学历相比，具有更能提高审计质量的作用。[16]丁利、吕伟等研究发现，签字会计师的性别、年龄、学历、所学专业、层级和政治面貌六个特征变量中，仅年龄与审计质量呈反向关系，即签字会计师的年龄越大，阅历越丰富，审计质量也就越高。[17]何恩良和朱琳玲、Chin&Chi发现，女性注册会计师在进行审计工作时谨慎性更高、独立性更强，由此可以认为女性注册会计师的审计质量通常比男性高。[18]7、会计师事务所组织形式影响着审计质量蒋尧明和唐衍军、Fama研究结果表明，会计师事务所由有限责任制转为特殊普通合伙制，承担无限责任后，注册会计师法律风险意识增强，在工作中更加谨慎小心，进而提高了审计质量。[19]王晶晶通过分析2009-2013年中国A股上市公司的数据后发现，在控制了审计客户规模、盈利能力、财务风险等因素后，事务所由有限责任制转为特殊普通合伙制，对审计质量的提高有很大的帮助。孔宁宁、李雪以我国2008-2013年具有证券资格会计师事务所审计泸、深两市A股上市公司为依据对象，实证研究后，也得出了特殊普通合伙制会计师事务所由于承担的责任更大，其审计质量比有限责任制会计师事务所的审计质量更高的结论。8、签字会计师任期影响着审计质量Chi&Huang研究发现，审计师如果长期为某一家上市公司进行审计，就会比较熟悉公司的业务情况，有利于审计质量的提高，但过度的接触被审单位，反而不利于审计质量的提高。[20]Watts&Zimmer认为审计师的任期越长，越有可能与客户建立某种工作之外的密切关系，进而影响其独立性，可能会降低审计质量。[21]余玉苗、李琳认为，不能随意地得出审计质量和审计师任期之间的正、负相关性的结论。[22]9、客户重要性影响着审计质量刘启亮等发现客户的重要性越强，审计师在进行审计工作时越谨慎小心，达到抑制公司盈余管理行为的目的，提高审计质量。[23]Craswell认为事务所对客户的依赖度与审计质量之间并无明显的相关性。[24]刘骏、冯倩以2013-2015年我国A股上市公司及其主审会计师事务所为样本，研究发现，总体上来说，我国审计市场如果主要的经济收入都来源于对客户进行审计，那么审计质量就越差。[25]10、影响审计质量的其他因素李晓慧、庄飞鹏认为，现阶段会计师事务所非审计业务的开展改善了事务所由于只有单一收入来源而过度依赖审计客户的情况,有利于审计质量的提高。[26]谢盛纹、闫焕民研究发现，签字会计师在更换所工作的当年，对曾经审计过的单位进行再审计时，会更加谨慎小心，体现出来的专业素质更强，审计质量更好[27]。李宝增、刘成立认为，审计质量具有不可直接观测性，而股东对注册会计师的报酬又事先确定好了，因此作为处于信息优势的一方，注册会计师很有可能降低自己的审计投入，以提高效用水平，从而降低了审计质量。[28]

三、评述与未来研究机会

上述文献在对影响审计质量的因素进行研究时，大都是用审计意见类型或盈余管理等指标来代表审计服务的质量，可能不能综合反映审计质量。并且有些实证研究所选取的年限较短、样本数据较少，因此其所得出来的结论很有可能不具有借鉴性。在我国，研究地理位置、签字会计师性别、审计轮换方式对审计质量影响的文献不多，还有很大的研究空间，对此需要进行深入的研究，以提高我国注册会计师的审计质量。

作者:耿影 单位:阜阳师范学院商学院