事业单位引入权责发生制的思考

收付实现制也称现金制，是以现金收到或付出为标准，来记录收入的实现或发生，按照收付日期确定其归属期。权责发生制也称应记制或应收应付制，是以权利或责任的发生与否为标准，来确认收入和费用。

权责发生制对收付实现制的挑战在于经营业绩的考核，目前，事业单位会计也正面临着这样的挑战。不过，引起收付实现制根基变化的更为重要原因：一是事业单位资金来源的多样化，事业单位会计的作用不再是简单的记录和反映，更为重要的是监督这些资金的使用效益；二是财政改革对事业单位会计提出了更高的要求，事业单位在财政部门预算、国库集中支付以及政府采购等一系列改革后，更加注重资金的绩效考核，这些均要求事业单位会计核算基础进行变革。

权责发生制在事业单位核算中的具体运用

第一，国库集中支付业务采用权责发生制核算。

国库集中支付业务中由于涉及预算单位、银行、财政支付中心和供应商几家单位的结算，一般程序比较复杂、时间比较长，常常会出现预算单位购置取得商品和发票在先，支付滞后的现象，尤其是在年底，会出现跨年度支付问题。因此，有必要通过引入权责发生制合理考核支出及当年的绩效，即在取得商品和发票时借记支出类科目，贷记“零余额账户用款额度”（实际支付部分）或“应付账款”（尚未支付部分）。

第二，政府采购业务采用权责发生制核算。

在政府集中采购过程中，受项目验收的影响，有些采购业务会涉及到跨年度支付问题，这样不利于政府采购的绩效考核，因此，笔者认为应该按照合同的实际履行情况，凡属于本会计期间应负担的采购费用，就应该在本期间列支，即借记支出类科目，贷记“银行存款”或“零余额账户用款额度”或“应付账款”；凡不属于本期间的采购费用即使已经支付，也不应该列支，即借记“预付账款”，贷记“银行存款”或“零余额账户用款额度”。第三，固定资产业务中采用权责发生制核算。

目前事业单位的固定资产购置成本直接列入当期支出，其价值同时以固定资产和固定基金反映，固定基金作为固定资产的资金来源，二者一般相等。在固定资产使用过程中不计提折旧，而是按照事业收入和经营收入的一定比例提取修购基金（很多事业单位没有提取）。这种核算方法的弊端有三：一是固定资产的价值按照历史成本计算，不计提折旧，不能反映固定资产在使用过程中价值逐渐转移的事实，会虚增资产；二是固定资产在购置时直接列支，在使用过程中不计提折旧，会虚减购置期间的结余、虚增使用期间的结余；三是会计信息失真，不利于固定资产使用绩效的考核。因此，笔者认为应该引入权责发生制按照《民间非营利组织会计制度》中固定资产的核算方法进行会计处理。

第四，债权债务的核算中引入权责发生制核算。

事业单位会计中也设置应收及预付款项、应付及预收款项的核算科目，但其主要核算的内容是与经营性业务有关的债权债务，设置的“其他应收款”、“其他应付款”科目也仅仅核算有现金实际收付的业务，没有囊括全部的非经营性业务。因此，笔者认为对于应收未收的收入应该依据实际收款权利的取得及时入账，即借记“其他应收款”,贷记收入类科目；对于应付未付的费用及债务也应按照费用或债务的实际形成期间确认，即借记费用支出类科目，贷记“其他应付款”。

事业单位引入权责发生制的思路

首先，进一步提高事业单位财务管理引入权责发生制的认识。

事业单位会计改革基本上依靠外部力量来推动，因此，事业单位引入权责发生制的呼声不高，研究进程缓慢。对此，笔者认为这需要事业单位领导认识到财务管理的重要性，绩效考核的关键点，从而推动事业单位引入权责发生制。

其次，借鉴国际经验，逐步推进。

从国际上事业单位推行权责发生制的经验以及我国目前的实际情况来看，笔者认为应该区分情况，采用不同的处理方法，稳步推进权责发生制。即对于因实施政府采购、国库集中支付制度以后，财政资金流向改变、使事业单位出现了收入增加时，工资、费用和非货币性资产也同时增加的业务，可以在现行收付实现制基础上，通过制定相应的会计核算补充规定的方式来解决现实中难以操作的问题；对于需要转换会计记账基础才能处理的业务，如跨期收支业务，则应在相关科目中部分推行权责发生制；而对于那些涉及面广，影响较大，且确认又不经济的事项，则应该暂缓。