公路运输企业税负的影响思考

1.“营改增”试点的必要性

随着市场经济的不断发展，商品和服务的区别越来越模糊，增值税与营业税并行易造成许多征管方面的矛盾。营业税对企业应税行为的征税不受企业成本、费用的影响，这就导致了营业税存在着明显的重复纳税行为。然而，我国现行的流转税税制把交通运输业排除在增值税征税范围以外，因此造成了增值税抵扣链条中断；而将交通运输业纳入营业税的征税范围之内，以收入全额征收营业税，且不可以抵扣外购材料和劳务所含已纳增值税额，从而造成了重复征税，加重了交通运输业纳税人负担。当前，我国正处于加快转变经济发展方式的重要时期，大力发展第三产业，这对推进经济结构进一步调整和提高国家综合实力都具有很重要的意义。按照健全有利于科学发展的财税制度要求，将交通运输业营业税改征增值税，这有利于完善税制以及消除重复征税；也有利于社会专业化分工，同时有利于促进三次产业的进一步融合；还有利于降低企业的税收成本，并增强企业发展能力，促进国民经济健康协调发展。交通运输业作为先行于国民经济发展的基础行业，与现行增值税所涉及的行业有着密切关系，所以将交通运输业纳入增值税征收范围有利于确立与现代市场经济体制相适应的规范化的增值税制度，同时有利于同国际接轨[1]。

2.“营改增”实施状况与存在的问题

2.1“营改增”实施状况

从上海试点运行的效果来看，改革有力地带动了服务业的发展，推动了中小企业发展，鼓励了服务业利用外资，也支持了企业技术创新，加快了经济发展方式转变，并转化了经济结构。财政部、国家税务总局称，从12个“营改增”试点省市的纳税申报情况看，现共有102.8万户试点纳税人由缴纳营业税改为增值税。2012年，“营改增”试点地区为企业直接减税达426.3亿元，整体减税面超过90%。其中，以中小企业为主体的小规模纳税人减税幅度达40%[2]。

2.2“营改增”实施中存在的问题

试点开始阶段，部分企业会由于生产周期、成本结构等原因，进项税额较少，同时“营改增”实施范围较小，从那些非试点地区无法取得增值税专用发票，因此出现企业税负增加的情况。从上海的情况来看，交通运输企业税负增加较为明显。同时“，营改增”后，企业在增值税专用发票管理、纳税申报等方面的工作量也会增加，增值税专用发票带来的行政及刑事风险也引起了企业的关注。

3“营改增”对公路运输企业税负的影响

3.1公路运输业“营改增”前后的税负分析

“营改增”之后，公路运输业适用11%的税率标准。公路运输企业的主要成本是燃油成本、道路通行费、折旧及人工成本等[3]。为了具体的分析“营改增”对企业税负带来的影响，本文选取了上海大众交通股份有限公司为研究样本（下文中简称为“大众交通”）。

3.1.1“营改增”对公路运输企业收入确认及应纳税额的影响

交通运输企业营业额是指从事交通运输的纳税人提供交通劳务所取得的全部运营收入，包括全部价款和价外费用。营业税是价内税，因此公路运输企业取得的是含税收入。营业税是以营业额为计税依据的，而增值税是以商品在流转过程中所产生的增值额为计税依据而征收的一种流转税，它是价外税。“营改增”之后，企业在确认收入时要将取得的收入换算为不含税收入。因此，“营改增”之后公路运输企业确认的收入比之前有所减少。大众交通2012年交通运输业的营业收入为1,771,207,601.99元（营业收入是大众交通股份有限公司运输板块的营业收入），“营改增”之前本应该确认的营业收入为1,771,207,601.99*（1+11%）=1,966,040,436.99元。经测算，2012年实行“营改增”后，大众交通财务报表中少确认的营业收入为194,832,835.00元。“营改增”之前，交通运输企业营业税税率为3%，现在调整为增值税税率11%，税率上升明显，当企业进项税不足的情况下，应纳税额就会有所增加。“营改增”之前，企业缴纳的营业税可以在企业所得税税前全额扣除，之后企业缴纳增值税不能在税前扣除，应纳税所得额也会增加。这是“营改增”对企业所得税较明显的影响。“营改增”之前，企业支付的运费或其他劳务费用可以作为企业的成本费用在税前扣除，而之后，企业支付的运费或其他劳务费用可以抵扣增值税进项税额，但包含进项税额的那部分不能再作为成本费用在企业所得税前扣除。“营改增”还会带来购进固定资产计税基础的变化[4]，交通运输企业购进的运输汽车、汽油等生产工具和原料可以作为进项税额抵扣销项税额，据粗略测算，一般货运企业成本结构中可以抵扣的成本有汽油费、维修费、汽车租赁费等可抵扣成本约占收入的50%，若假设这些都可以取得增值税专用发票，则企业的增值税增值率为50%左右。企业的应纳税额会因此而有所减少。

3.1.2“营改增”对公路运输企业（大众交通）税负影响的具体测算

我国的营业税是价内税，而增值税是价外税。大众交通2012年交通运输业的营业收入为1,771,207,601.99元（营业收入是大众交通股份有限公司运输板块的营业收入），“营改增”之前本应该确认的营业收入为1,966,040,436.02元。利润表上的主营业务收入直接减少194,832,835.97元。“营改增”之前，本年度应该缴纳营业税为1,966,040,436.99*3%=58,981,213.11元，大众交通2012年的营业成本为1,420,379,848.70元，则应纳企业所得税为（1,966,040,436.99-58，981，213.11-1,420,379,848.70）*25%=121,669,843.80元。大众交通合计纳税180,651,056.91元（暂不计算其他税种），占营业收入的9.19%，即税负率为9.19%。2012年改征增值税后，营业收入为1,771,207,601.99元，企业所得税应缴纳（1,771,207,601.99-1,420,379,848.70）*25%=87,706,938.25元，税后利润为263,120,815.00元。从此可见，“营改增”之后，大众交通在定价不变，业务量不变，成本不变的情况下，税后利润减少了。假设能取得97,416,418.00元的进项税发票（约为销项的50%），则增值税应缴纳97,416,418.00元，再加上企业所得税合计纳税为185,123,355.50元（暂不计算其他税种），占营业收入的10.45%，即税负率为10.45%。下表对大众交通“营改增”前后税负影响做出了具体的比较和分析。说明：（1）营业收入1是大众交通股份有限公司运输板块的营业收入；其中的1,966,040,436.02元是根据假设没有实施“营改增”的情况下大众交通应确认的营业收入。（2）表中的数据计算分析都是基于暂不计算其他税种这一假设而得出的。（3）税前收入是指企业所得税税前的收入。由上分析可以得出，实施“营改增”后大众交通运输板块的税后利润减少了101,888,716.45元，运输板块的企业税负提高了1.26%。公路运输企业税负提高的原因主要有：（1）税率明显上升。“营改增”之前，交通运输企业营业税税率为3%，现在调整为增值税税率11%，税率上升明显，当企业进项税不足的情况下，企业税负加大。（2）企业能取得的进项税额不足。一般运输企业成本结构中可以抵扣的成本有汽油费、维修费、租赁费等可抵扣成本约占收入的50%，假设这些都可以取得增值税专用发票，则企业的增值税增值率在50%左右。正是由于这些原因，所以导致了大众交通运输板块的企业税负加重了1.26%。

4.公路运输企业应对“营改增”的建议

运输过程作为生产过程在流通领域的延伸，不仅是货物在空间位置的移动过程，也是货物价值增值的过程，交通运输业实行“营改增”能够解决营业税征收体制下企业重复纳税问题[5]。从长远来看，“营改增”有利于交通运输企业大型化、规模化、集约化发展，也有利于促进交通运输企业固定资产更新和促进交通运输业下游增值税企业发展。但在“营改增”实施初期，企业税负有不同程度的提高。企业应该从以下三方面来应对这一政策带来的税负影响。

4.1企业应重视财务人员的税收筹划意识

税改对相关财务人员的工作能力和业务水平提出了较高的要求，企业应提高财务人员的财务管理水平，确保财务人员在试点开始后能准确地核算会计信息，并在法律允许的范围内学会税收筹划，最大限度地享受税改利益。

4.2企业可以根据业务发展情况来适度更新运输设备等固定资产

企业可将现有较旧的运输设备出售，然后再购入或租入固定资产，这样可以增加可抵扣的税金，以此降低税负。

4.3企业应加强内部管理

由于税收试点区域的逐渐扩大，行业的不断增加，运输企业可取得的增值税进项税额也不断增加。企业应加强内部管理，并积极取得增值税进项税发票，从而降低企业税负成本，提高企业利润率水平。

作者：李子景周燕芳谢利工作单位：陕西北元化工集团有限公司